Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2017 г. N 09АП-63760/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 6 июня 2017 г. N Ф05-13253/15 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Москва

06 февраля 2017 г.

Дело N А40-153353/14

Резолютивная часть постановления объявлена 26 января 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 февраля 2017 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи П.А. Порывкина,

судей А.С. Маслова, Т.Б. Красновой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания П.Ю. Гариным,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Автотор Холдинг"

на решение Арбитражного суда г.Москвы от 19.10.2016 г.

по делу N А40-153353/14, принятое судьёй Ю.Ю. Лакобой по заявлению ООО "Автотор Холдинг" (ИНН 5006010212) к ИФНС N 9 по г.Москве (ИНН 77090000010) об отказе в признании недействительным решения N 13-04/1237/1835 от 18.06.2014 г. о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании:

от ИФНС N 9 по г.Москве - Купцова Н.Н. дов. от 18.02.2016 г., Короткая Е.В. дов. от 20.06.2016 г., Лысенко Л.М. дов. от 06.10.2016 г., Егорцева А.А. дов. от 17.10.2016 г.,

от ООО "Автотор Холдинг" - Глазунов А.Р. дов. от 11.07.2016 г., Горбатова О.В. дов. от 06.07.2016 г., Васильева В.И. дов. от 19.09.2016 г., Митенко Д.А. дов. от 19.01.2017 г., Ермолаев А.И. дов. от 19.01.2017 г.,

УСТАНОВИЛ:

ООО "Автотор Холдинг" обратилось в суд к ИФНС России N 9 по г.Москве с требованием о признании недействительным решения N 13-04/1237/1385 от 18.06.2014 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 18.02.2015 г. Арбитражный суд г.Москвы признал недействительным решение ИФНС России N 9 по г.Москве от 18.06.2014 г. N 13-04/1237/1835 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", удовлетворив тем самым требования ООО "Автотор Холдинг" в полном объеме.

Постановлением от 10.06.2015 г. Девятый Арбитражный апелляционный суд оставил решение суда первой инстанции без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.

Постановлением АС МО от 02.11.2015 г. суд кассационной инстанции отменил данные судебные акты в части эпизодов, касающихся вопроса выплаты вознаграждений членам совета директоров Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С., а также по вопросу выплаты вознаграждений физическим лицам, являющимся руководителями сторонних организаций, и направил дело в данной части на новое рассмотрение, в остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Возвращая дело на новое рассмотрение по двум вышеуказанным эпизодам, суд кассационной инстанции указал на несоответствии выводов суда доказательствам, имеющимся в материалах дела, на факт неисследования документов, в т.ч. приказов о премировании, что не дана оценка таким обстоятельствам как сведения по справкам 2-НДФЛ, где отдельно отражались выплаты по коду 2001, протоколам допросов Горбунова В.И., Пьянковой Т.С., Сорокина А.Е., уставу ООО "Автотор Холдинг", решениям внеочередных собраний участников, протоколам совета директоров. Также, на стр.8 постановления дано указание суду 1 инстанции проверить довод общества об имеющейся постоянной разнице, образовавшейся между бухгалтерским и налоговым учетом, исследовать регистры косвенных расходов, сопоставить их с решениями внеочередных собраний участников и протоколами Совета директоров, исследовать регистры косвенных расходов, сопоставить их с решениями внеочередных собраний участников, протоколами совета директоров, оценить протоколы допроса Иванова И.Д, Чернухина А.В., Филатовой Н.М., Напалкова Г.Ю.

Решением Арбитражного суда г.Москвы от 19.10.2016 г. в удовлетворении заявленного ООО "Автотор Холдинг" (ИНН 5006010212, дата регистрации 29.10.2004 г., 109028, г.Москва, ул.Солянка, 3, стр.3) к Инспекции федеральной налоговой службы N 9 по г.Москве (ИНН 77090000010, дата регистрации 23.12.2004 г., 109147, г.Москва, ул.Марксистская, 34, стр.6) требования о признании недействительным решения N 13-04/1237/1835 от 18.06.2014 г. о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду отражения в расходах по налогу на прибыль выплат вознаграждений Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С. и по эпизоду выплаты вознаграждений физическим лицам, являющимся руководителями сторонних организаций, - отказано.

Не согласившись с решением суда, ООО "Автотор Холдинг" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда г.Москвы от 19.10.2016 г. по делу N А40-153353/2014, признать недействительным полностью решение Инспекции ФНС России N 9 по г.Москве от 18.06.2014 г. N 13-04/1237/1835 о привлечении ООО "АВТОТОР Холдинг" к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В жалобе заявитель указывает, что выводы суда первой инстанции не основаны на фактических обстоятельствах и сделаны исключительно на выборочном анализе документов без проведения совокупного анализа, имеющихся в материалах дела доказательств.

В отношении выплат Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С., указывая на отсутствие первичной документации, судом первой инстанции при новом рассмотрении неверно истолковано Положение о премировании, которым предусматривается выплата спорного вознаграждения руководителям и исполняющим обязанности генерального директора и его заместителям по итогам утверждения на заседаниях Советом директоров общества.

Судом первой инстанции при новом рассмотрении также не дана оценка трудовому договору с генеральным директором Горбуновым В.И., которым прямо предусмотрена выплата премий на основании решения Совета директоров (п.6.2 договора), что соответствует Уставу общества (п.п.9.2.2, 9.3.5 устава) и абзацу 3 п.2.1 ст.32 ФЗ N 14-ФЗ, положениями которых определение размера вознаграждений генерального директора отнесено к компетенции совета директоров. Не проведен комплексный анализ трудовых договоров Горбунова В.И. и Пьянковой Т.С. в соотношении с Уставом общества, Положением о премировании, нормами законодательства, предусматривающими выплату премий.

В решении от 19.10.2016 г. из доказательств, подтверждающих позицию заявителя, исключен анализ протоколов заседаний Совета директоров, которыми прямо предусматривается выплата премий руководителям за достигнутые производственные результаты

При анализе протоколов допроса судом первой инстанции исключены показания свидетелей, подтверждающие, что спорные выплаты не являлись вознаграждением за выполнение обязанностей членов совета директоров.

В части выплаты вознаграждений физическим лицам, являющимся руководителям сторонних организаций судом первой инстанции не проведен совокупный сравнительный анализ предоставленных документов, а именно бухгалтерской и налоговой отчетности, регистров косвенных расходов, расшифровок регистров косвенных расходов, расходов за счет прибыли, расшифровок этих расходов, с учетом имеющихся в материалах дела протоколов заседаний совета директоров и решений внеочередных собраний участников

В основу выводов суда первой инстанции положено отсутствие чистой прибыли у общества и не учтено то, что данные выплаты образовали постоянное налоговое обязательство, на что указывалось самим судом первой инстанции при первоначальном рассмотрении данного дела

Судом первой инстанции не учитывается, что в случае, если бы обществом были приняты в состав косвенных расходов спорные суммы вознаграждений физическим лицам, являющимся руководителям сторонних организаций, это указывало бы на то, что суммы вознаграждений работникам общества, в отношении выплат которым налоговым органом претензий налогоплательщику не предъявлялось, не принимались Обществом в состав налогооблагаемой базы.

В отношении выплат вознаграждения Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С. за выполнение производственного плана, предусмотренных трудовыми договорами, заключенными с данными сотрудниками суд первой инстанции неверно квалифицирует данные выплаты как вознаграждения членам совета директоров.

Анализ сложившейся судебно-арбитражной практики показывает, что в случае, если с членами совета директоров заключены трудовые договоры и выплаты производятся в рамках данных вопросов, организация может учитывать эти суммы в составе расходов на основании п.1 ст.255 НК РФ.

Рассматриваемые выплаты, произведенные в пользу Горбунова В.И. и Пьянковой Т.С. в размере 171 580 000 руб. предусмотрены трудовыми договорами, заключенными с Горбуновым В.И. и Пьянковой Т.С., выплачены за выполнение ими трудовых обязанностей, отличных от вопросов, отнесенных законодательством и уставом общества к компетенции совета директоров.

Таким образом, исходя из системного толкования положений ст.ст.270, 253 и 255 НК РФ, данные выплаты правомерно включены обществом в расчет налоговой базы по налогу на прибыль за 2010-2011 гг.

Судом первой инстанции неверно истолковано имеющееся в материалах дела Положение о премировании, которым предусматривается выплата спорного вознаграждения руководителям и исполняющим обязанности генерального директора и его заместителя, по итогам утверждения на заседаниях Советом директоров общества

Согласно Положению "Об оплате труда руководителей, специалистов и служащих" ООО "АВТОТОР Холдинг" следует, что обществом установлено два вида премий: выплата премий за достижение плановых показателей в соответствии с Положением об оплате труда, что подтверждается приказами "О выполнении условий и показателей премирования" за 2010 и 2011 гг., а также отчетами о выполнении основных показателей и выплата премий руководителям и исполняющим обязанности генерального директора и его заместителя, которые утверждаются заседаниями Совета директоров.

Размер Премии N 2, согласно пункту 3.5 Положения об оплате труда, предусмотренной для руководителей и исполняющих обязанности генерального директора и его заместителей, устанавливается Советом директоров общества.

Довод суда о том, что пунктом 3.5 не предусматривается отдельного вида премий, является несостоятельным, поскольку в рассматриваемом Положении отсутствуют какие-либо ограничения. Более того, в Положении прямо указывается на то, что размер премии генерального директора, а также заместителей генерального директора утверждается Советом директоров.

О том, что локальными документами предусмотрено два вида премий, обществом указывалось еще при первом рассмотрении дела (подтверждается, в частности, отзывом, представленным обществом на апелляционную жалобу инспекции. Таким образом, довод суда первой инстанции о том, что о двух видах премий обществом указывается только при новом рассмотрении дела, является несостоятельным.

При новом рассмотрении судом первой инстанции не проведен комплексный анализ имеющихся в материалах дела трудовых договоров с Горбуновым В.И. и Пьянковой Т.С. с Уставом общества, Положением об оплате труда.

Согласно п.9.3.5 Устава общества в случае образования Совета директоров к его компетенции относится установление размера вознаграждения единоличному исполнительному органу общества. Данное положение Устава соответствует абзацу 3 п.2.1 ст.32 ФЗ N 14-ФЗ, которым предусмотрено, что согласно Уставу общества к компетенции Совета директоров общества может быть отнесен вопрос об установлении вознаграждения исполнительного органа.

Напротив, генеральный директор не вправе единолично принимать решения о выплате себе премий, в том числе в форме приказов, поскольку этот вопрос находится в компетенции иных органов управления общества.

С Пьянковой Т.С. заключен трудовой договор N 68/07 от 29.12.2006 г., согласно которому Пьянкова Т.С. обязуется выполнять обязанности заместителя генерального директора-директора по финансам и бухгалтерскому учету. В соответствии с заключенным договором, Пьянковой Т.С. устанавливается оклад в размере 120 000 руб. При этом пунктом 5.1.2 предусмотрена выплата премий согласно положению о премировании, а п.3.5 Положения о премировании, как было указано ранее, предусмотрено, что размер премии генерального директора, а также заместителей генерального директора утверждается Советом директоров

В решении от 19.10.2016 г. судом сделан не основанный на законе вывод о том, что премии выплачиваются работникам организации только на основании приказа, составленного по форме N Т-11 или Т-11а, а заработная плата и премии регламентируются приказами о премировании.

Заявителем были предоставлены первичные документы, соответствующие требованиям налогового законодательства и законодательства о бухгалтерском учете и подтверждающие правомерность включение премий Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С. в состав расходов на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль, а именно, трудовые договоры, Положение о премировании, протоколы Совета директоров, решения общего собрания участников.

Таким образом, обществом в материалы дела предоставлены доказательства, подтверждающие возможность и правомерность выплаты премий генеральному директору Горбунову В.И. и его заместителю Пьянковой Т.С.

Вынося Решение от 19.10.2016 г., суд первой инстанции не проводит анализ документов, прямо подтверждающих позицию заявителя о том, что вознаграждения выплачивались не в адрес членов совета директоров.

Так, согласно имеющимся в материалах дела протоколам заседаний Совета директоров, на повестке дня были поставлены вопросы о премировании не только членов Совета директоров общества, но и его руководителей, за особые заслуги в реализации высоко прибыльных экономических решений в 2010 году. Данный факт подтверждает, что премирование в рамках заседаний совета директоров проводилось не только его членам, но и руководителям.

Вывод суда о том, что основание выплат - за особые заслуги в реализации высоко прибыльных экономических решений - подтверждает то, что выплаты осуществлялись за те функции, которые предусмотрены Уставом за Советом директоров, не соответствует документам, имеющимся в материалах дела и законодательству об обществах с ограниченной ответственностью.

Как видно из протоколов Совета директоров, премии выплачивались за заслуги в реализации высоко прибыльных экономических решений, а не за принятие решений в составе Совета директоров, должностные обязанности, осуществляемые данными сотрудниками в рамках трудовых договоров, полностью отличаются от обязанностей членов совета директоров общества и более того не могут пересекаться.

При анализе протоколов допроса Горбунова В.И. и Пьянковой Т.С. суд первой инстанции основывался на неполном исследовании показаний свидетелей.

Для целей исключения неопределенностей и выяснения фактических обстоятельств, заявителем в материалы дела приобщены копии опросов свидетелей Горбунова В.И., Пьянковой Т.С, проведенных адвокатом Глазуновым А.Р., в которых перед сотрудниками поставлены четкие вопросы, не подразумевающие свободной трактовки ответов. Однако, данные показания суд первой инстанции оценил критически, при этом судом не учтено, что протоколы допросов, на которые суд ссылается в решении, содержат противоречия.

Опросы были проведены с целью устранения противоречий и исключения искаженного толкования показаний на основании пункта 2 ст.6 Федерального закона от 31.05.2002 г. N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации".

В ходе судебных заседаний заявителем указывалось, что отражение выплат в справках 2-НДФЛ по разным кодам 2000 и 2001 не влияет на характер произведенных выплат ввиду того, что указанное разделение производилось заявителем исключительно для целей удобства ведения учета.

Справка 2-НДФЛ не является первичным документом или налоговым регистром, то есть не является документом налогового учета, на основании которого формируется налоговая база по налогу на прибыль. Справка 2-НДФЛ предназначена для отражения начислений и уплаты налога на доходы физических лиц, а не налога на прибыль. Указание того или иного кода в справке 2-НДФЛ не меняет экономическую суть произведенных выплат, которая устанавливается на основе анализа первичных документов, предоставленных заявителем в обоснование выплаченных премий. Кроме того, отнесение выплат на тот или иной код не определяет источник выплат: за счет расходов или из прибыли. В настоящее время отсутствует нормативно закрепленное правило учета выплат из прибыли по определенному коду.

На основании изложенного заявитель считает, что включение в состав налогооблагаемой базы спорных расходов является обоснованным, подтверждено соответствующими доказательствами, имеющимися в материалах дела, а выводы суда первой инстанции, изложенные в решении от 19.10.2016 г., основаны на неполном исследовании документов и являются несостоятельными.

Как следует из решения от 19.10.2016 г., общество неправомерно включило в состав косвенных расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, выплаты вознаграждений физическим лицам, являющимся руководителями сторонних организаций, которые не являются сотрудниками общества. Данный вывод суда также является необоснованным, спорные выплаты по сотрудникам, являющимся руководителями сторонних организаций, не могли быть включены обществом в состав налогооблагаемой базы, что подтверждается представленными обществом документами, налоговым органом ни разу не предоставлялось опровергающих комментариев к данным документам. Заявитель давал письменные пояснения от 15.06.2016 г. по представленному анализу, в том числе расшифровки по регистру косвенных расходов, однако, судом данные пояснения не учтены при вынесении решения.

Вывод суда о том, что довод о корректировке затрат впервые заявлен обществом, не соответствует действительности, так как сведения о корректировке затрат были представлены обществом на стадии апелляционного обжалования решения суда от 18.02.2015 г. Расшифровки по регистру "Косвенные расходы" за 2010 год соответствуют имеющимся в материалах дела первичным документам, на основании которых осуществлялись выплаты, и отражают налоговый учет заявителя по налоговому регистру "Косвенные расходы", отражение заявителем иных спорных выплат физическими лицам, не являвшимся сотрудниками общества, в регистре "Косвенные расходы" за 2010 год, 2011 год не доказано налоговым органом. Налоговым органом и судом отраженные в регистре выплаты в адрес работников общества были ошибочно приняты за выплаты физическим лицам, не являющимся сотрудниками общества, в тех случаях, когда суммы выплат этим лицам совпадали. При этом судом не были приняты во внимание расшифровки по регистру "Косвенные расходы" за 2010 год и регистр "Расходы за счет прибыли" за 2010 год, в которых были указаны фамилии лиц, которым производились выплаты, и пояснения общества от 15.06.2016 г.

Заявителем в ходе судебных заседаний представлены исчерпывающие доказательства, не нашедшие опровержения со стороны налогового органа либо суда о том, что данные суммы вознаграждения отсутствуют в регистрах косвенных расходов.

В основу выводов суда первой инстанции положено отсутствие чистой прибыли у общества и не учтено то, что данные выплаты образовали постоянное налоговое обязательство, на что указывалось самим судом первой инстанции при первоначальном рассмотрении данного дела

Уже при первом рассмотрении дела, в ходе судебных заседаний Обществом представлялся необходимый расчет в отношении данного вопроса.

Чистая прибыль является частью балансовой прибыли предприятия, остающаяся в его распоряжении после уплаты налогов, отчислений и других обязательных платежей в бюджет. Сумма чистой прибыли формируется за вычетом всех расходов налогоплательщика, как отнесенных на себестоимость, так и расходов из прибыли общества, спорные расходы выплачивались заявителем из прибыли, оставшейся после налогообложения, и не выплачивались из чистой прибыли.

Ссылка суда первой инстанции на ФЗ N 14-ФЗ и Устав о том, что общее собрание учредителей правомочно принимать решения о распределении чистой прибыли общества между участниками, а также то, что общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества неприменима к рассматриваемой ситуации, в рамках рассматриваемого дела заявителем не производится выплата прибыли участникам общества.

Приведенная судом судебно-арбитражная практика не подтверждает выводы суда.

Также заявителем в ходе судебных заседаний, а также в отзывах на апелляционную и кассационную жалобы пояснялось, что разница между суммой выплат по данным налогового органа в размере 1 500 000 руб. относится к выплатам Кузнецовой М.В., которая с 2011 г. является сотрудником общества согласно приказу о приеме на работу N 117/лс от 01.04.2011 г. В связи с тем, что с 2011 г. с Кузнецовой М.В. был заключен трудовой договор, а выплата вознаграждения ей производилась уже за практическую реализацию поставленных Советом директоров задач, общество принимало расходы на выплату ей вознаграждений в составе налогооблагаемой базы за 2011 г. За 2010 г. сумма вознаграждения не учитывалась обществом в составе налогооблагаемой базы. То есть спорные расходы, связанные с выплатой вознаграждений сотрудникам сторонних организаций не учитывались обществом в составе налогооблагаемой базы. При этом, представленные в материалы заявителем доказательства о распределении расходов в соответствии с данными регистров косвенных и расходов за счет прибыли не учтены судом первой инстанции при вынесении решения.

Правомерность позиции заявителя подтверждается многочисленными обоснованными аргументами, заявленными им в суде первой инстанции и изложенными в настоящей жалобе, а также доказательственной базой, имеющейся в материалах дела.

ИФНС N 9 по г.Москве предоставила письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит просит Девятый Арбитражный апелляционный суд оставить решение Арбитражного суда г.Москвы от 19.10.2016 г. без изменения, апелляционную жалобу ООО "Автотор Холдинг" - без удовлетворения.

Проверив доводы апелляционной жалобы, изучив материалы дела, выслушав представителей ИФНС N 9 по г.Москве, ООО "Автотор Холдинг", поддержавших свои правовые позиции, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Из материалов дела следует, что нспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО "Автотор Холдинг" с одновременной проверкой филиалов по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.02.2010 г. по 31.12.2011 г. По результатам проведенной выездной налоговой проверки налоговым органом был составлен акт N 13-04/910/746 выездной налоговой проверки, на который налогоплательщик представил свои возражения.

По результатам рассмотрения акта и возражений налогоплательщика, налоговым органом вынесено решение N 13-04/1210 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 07.05.2014 г. 18 июня 2014 года налоговым органом вынесено Решение N 13-05/1237/1835 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.06.2014 г. В соответствии с данным решением налоговый орган указывает, что общество неправомерно включило в состав косвенных расходов, в т.ч., сумму, подлежащую выплате Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С. в размере 171 580 000 руб., сумму, подлежащую выплате руководителям сторонних организаций и "неустановленным лицам" в размере 116 340 000 руб.

Не согласившись с выводами, изложенными в решении суда, заявитель подал апелляционную жалобу в УФНС по г.Москве. Рассмотрев апелляционную жалобу, 23.08.2014 г. Управление оставило решение инспекции без изменения.

Полагая, что вышеуказанное решение инспекции не основано на нормах действующего законодательства, нарушает права и интересы общества, последнее обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с изложенными выше требованиями, которое является предметом рассмотрения суда по данному делу с учетом Постановления АСМО от 02.11.2015 г., т.е. при новом рассмотрении подлежит оценке и исследованию только вопрос выплат, приходящихся на Горбунова В.И. и Пьянкову Т.С. и выплат руководителям сторонних организаций.

Относительно выплат, которые были осуществлены Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С. суд первой инстанции справедливо отметил следующее.

В ходе выездной налоговой проверки, проводимой в отношении ООО "Автотор Холдинг" за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2011 г. установлено, что заявителем создан Совет директоров, членами которого помимо иных лиц, являются сотрудники ООО "Автотор Холдинг" Горбунов В.И. и Пьянкова Т.С., налоговым органом данные расходы квалифицированы как вознаграждения членам совета директоров и установлено, что данные расходы общество полностью включало в затратную часть по налогу на прибыль, уменьшая свою налогооблагаемую базу, тем самым нарушая положения п.48.8 ст.270 НК РФ.

В соответствии с п.48 8 ст. 270 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам совета директоров.

Данный вывод суда подтверждается судебной практикой.

Возражения общества о том, что общество не признает данные расходы как расходы, выплаченные за выполнение обязанностей членов совета директоров и считает, что данные выплаты были не чем иным как премиями в рамках трудового законодательства за достижение хороших результатов работы и высоких плановых показателей, справедливо отклонены судом первой инстанции, налоговым органом представлены в материалы дела доказательства, свидетельствующие о выплате Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С. выплат именно за выполнение функций членов совета директоров. Судом данные документы исследованы и оценены в совокупности.

Представленным в материалы дела копиям опросов свидетелей Горбунова В.И., Пьянковой Т.С., проведенных адвокатом Глазуновым А.Р. и протоколу опроса свидетеля Сорокина А.Е., проведенного адвокатом Расуловым Д.Б. в обжалуемом решении дана надлежащая оценка, при этом судом верно учтен факт того, что данные лица в ходе проведения проверки давали иные показания, отличные от тех, что содержатся в опросах, кроме того, на часть вопросов ответы в протоколах опроса имеется неоднозначные.

Также, судом справедливо учтено, что ни один из свидетелей, показания которых зафиксированы в опросах, не предупрежден об ответственности за дачу ложных показаний, в то время как перед проведением допроса Пьянкова Т.С., Горбунов В.И., Сорокин А.Е. были предупреждены об ответственности по ст.128 НК РФ за отказ или уклонение от дачи показаний, либо за дачу заведомо ложных показаний. Также, налоговым органом была разъяснена свидетелю ст.51 Конституции РФ.

Кроме того, показания свидетелей, данные ими в рамках налоговой проверки, подтверждаются совокупностью иных доказательств, свидетельствующих о том, что выплаты были осуществлены именно как членам Совета директоров.

Доводы заявителя в дополнительных пояснениях о том, что разделение выплат на 2 кода сделано исключительно для удобства учета данных выплат, также правомерно отклонены судом. При этом судом справедливо отмечено, что в рамках проведения выездной налоговой проверки обществом не была представлена никакая информация относительно того, какими выплатами являются спорные суммы.

Налоговый орган в рамках судебного разбирательства представил в материалы дела справки 2-НДФЛ за 2010-11гг. на Горбунова В.И. и Пьянкову Т.С. и привел подробный анализ доходов данных лиц за 2010 год, данный анализ показывает, что данные лица получали как доход в виде заработной платы и премий на основании трудовых договоров, и отдельно получали вознаграждения как члены Совета директоров. Со стороны общества не представлено контраргументов проведенного анализа.

Согласно имеющимся в материалах дела решениям внеочередных собраний акционеров (участников) ООО "Автотор Холдинг" N 12-19, установлены выплаты вознаграждений членам Совета директоров общества, в т.ч. числе и Горбунову В.И., Пьянковой Т.С., при этом в повестке дня данных решений четко указано "о выплате вознаграждения членам совета директоров Общества", в решениях указан список лиц, которым будет выплачено вознаграждение. Таким образом, из решений внеочередных собраний участников ООО "Автотор Холдинг" следует, что выплачиваются вознаграждения именно членам Совета директоров.

Также судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что, разрабатывая эффективные методы управления организацией, реализуя конкретные направления экономической политики в целях увеличения производства автомобилей, улучшения качества производимой продукции, Совет директоров выполняет свои функции, утвержденные Уставом.

Вышеперечисленные факты опровергают выводы заявителя о том, что вознаграждения выплачивались за трудовые функции Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С. именно как работнику, а не как члену Совета директоров.

Согласно ст.255 НК РФ, в целях исчисления налога на прибыль в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральных формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Следовательно, суммы заработной платы, премий за достижения высоких результатов должны регламентироваться и устанавливаться трудовыми договорами, приказами о премировании, положениями.

Согласно ст.135 ТК РФ премирование работников может быть предусмотрено локальным актом организации - положением о премировании, в котором должна раскрываться следующая информация: условия премирования; источники премирования; шкала и размеры премирования; показатели премирования; информация о премируемых сотрудниках.

Заявителем представлены в материалы дела приказы о премировании, из которых следует, что премии начисляются в рамках Трудового кодекса РФ в размере 50%. Таким образом, в соответствии с данными приказами, начисляются премии в размере 50% от оклада. Оклад Горбунова В.И. составлял 300 000 руб., оклад Пьянковой Т.С. 145 000 руб., позже 185 000 руб., это подтверждает, что выплаченные суммы получены Горбуновым В.И., Пьянковой Т.С. не за исполнение функций генерального директора и заместителя, которые предусмотрены трудовыми договорами, а за выполнение функций членов Совета директоров.

Таким образом, в материалах дела не имеется документов, подтверждающих, что суммы расходов, не принятых налоговым органом в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль по Горбунову В.И. и Пьянковой Т.С., являются премиями за выполняемые функции в рамках заключенных трудовых договоров.

Приложение N 1 к Приказу N 18 от 31.03.2009 г. "Об оплате труда руководителей, специалистов и служащих" не предусматривает какой либо дополнительной премии помимо тех премий, что выплачивались как руководителям и служащим по ежемесячным приказам, на которые и указал суд кассационной инстанции, регламентирует установление окладов и премий в рамках трудового законодательства за выполнение консолидированного плана и выполнение показателей качества по управляемым производственным предприятиям руководителям, специалистам и служащим генеральной и исполнительной дирекции в общем объеме в размере 50%. Т.е., Приложение N 1 к Приказу N 18 не самостоятельный документ, регламентирующий 2-й вид премий, как указывает заявитель, а основополагающий документ, который разъясняет порядок начислений премий, на основании которого ежемесячно издаются приказы о премировании. Ссылка заявителя на п.3.5 Приложения N 1 к приказу N 18 о том, что данный пункт предусматривает отдельный вид премий, которые утверждаются Советом директоров, несостоятельна, поскольку, согласно таблице, отраженной в пункте 3.5 Приложения, если исходить из ее буквального толкования, максимальная премия руководителя не может превышать 50% от оклада. Таким образом, и дополнительные премии также не могут быть более 50% от оклада.

Кроме того, приказов о выплате премий в материалах дела не имеется.

Судебная практика, представленная заявителем, не имеет отношения к настоящему спору.

В отношении Пьянковой Т.С. судом установлено, что, исходя из текста трудового договора с Пьянковой Т.С. от 29.12.2006 г., пункта 5 "оплата труда", следует, что данному работнику устанавливается оклад в размере 120 000 руб. Согласно пункту 5.1.2., премии выплачиваются согласно Положению о премировании. Таким образом, дополнительные выплаты, осуществляемые советом директоров, в трудовом договоре не предусмотрены.

Более того, вознаграждения членам Совета директоров выплачивались не только в соответствии с Протоколами Совета директоров, а также по решениям внеочередных собраний акционеров (участников). Ссылка на решения внеочередных собраний участников не фигурирует в трудовых договорах Горбунова В.И. и Пьянковой Т.С. и в Положении о премировании, что означает, что выплаты по решениям N 12-19 не являются выплатами данным лицам за выполнение функций, возложенных трудовым договором и являются вознаграждениями членов Совета директоров. Никаких документов, свидетельствующих о том, что по решениям внеочередных собраний N 12-19 осуществлялись выплаты не вознаграждений членам Совета директоров, а премии в рамках трудовых договоров, заявителем в материалы дела не представлено.

Кроме того, в судебном заседании 22.09.2016 г. заявителем были представлены обобщенные дополнительные пояснения, согласно которым общество согласилось с частью доначислений, вмененных налоговым органом по результатам проверки, а именно, что выплаты Горбунову В.И. и Пьянковой В.И. в сумме 8 180 000 руб. были выплачены им за выполнение ими функций членов Совета директоров ООО "Автотор Холдинг". Данная сумма выплачена на основании решений внеочередных собраний акционеров (участников) N 12-19 и сам заявитель, со ссылкой на Закон об "Обществах с ограниченной ответственностью", указывает, что не имел право включать данные выплаты в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Довод заявителя, согласно которому ст.255 НК РФ содержит открытый перечень расходов на оплату труда, что позволяет учитывать премии, выплаченные обществом, в затратах предприятия до налогообложения, даже если они не предусмотрены трудовым договором, положением о премировании или иным корпоративным правоустанавливающим документом, также справедливо отклонен судом первой инстанции.

Также суд первой инстанции правомерно согласился с позицией налогового органа о нарушении обществом п.2 ст.32 ФЗ N 14 от 08.02.1998 г.

При анализе изъятых документов и налоговых регистров учета косвенных расходов установлено, что в нарушение п.2 ст.32 Федерального закона от 08.02.1998 N14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и пп.3 п.9.2.2., п.9.2.3. Радела 9 Устава ООО "Автотор Холдинг" на основании Протоколов заседаний Совета директоров ООО "Автотор Холдинг" членам Совета директоров и руководителям иных организаций принимается решение о выплате вознаграждений. Сумма выплаченных премий по данным протоколам составила 287 920 000 руб.

Нарушение пп.3 п.9.2.2, п.9.2.3 раздела 9 Устава заключается в том, что принятие решений о размере выплат вознаграждений и компенсаций расходов, связанных с исполнением членами Совета директоров их обязанностей, отнесено к исключительной компетенции общего собрания участников общества и не может быть передано на рассмотрение Совета директоров. Таким образом, на основании протоколов заседания Совета директоров общество не имело право выплачивать вознаграждения членам Совета директоров, и данные суммы необоснованно включены в состав расходов по налогу на прибыль.

Также в ходе проведения выездной проверки установлено, что заявитель выплачивал вознаграждения физическим лицам, являющимся руководителями сторонних организаций, которые не являются сотрудниками ООО "Автотор Холдинг", но некоторые из них являются членами Совета директоров ООО "Автотор Холдинг", всего в размере 44 130 000 руб. за 2010-2011 г.

Арбитражный суд первой инстанции справедливо не принял позицию заявителя, согласно которой данные выплаты составили не 44 130 000 руб., а 42 630 000 руб., поскольку судом установлено, что Кузнецова М.В. получала выплаты не только в сумме 1 000 000 руб, как на то указывает общество. Согласно Протоколу заседания Совета директоров от 15.12.2011 г. Кузнецова М.В. получила выплату также в размере 1 500 000 руб. как сотрудник ООО "Автотор Терминал", на что прямо указано в данном Протоколе. Соответственно, Кузнецовой М.В. осуществлялись выплаты как сотруднику сторонней организации.

Согласно п.21 ст.270 НК РФ в определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров. Это означает, что, если лица не являются сотрудниками организации, организация имеет право выплачивать им вознаграждения и премии из чистой прибыли общества, и не имеет право уменьшать на эти суммы свою налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Также пп.48 ст.270 НК РФ не позволяет включить в расходы вознаграждения членам Совета директоров.

Налоговым органом в рамках проверки было установлено, что общество, в нарушение вышеуказанных статей НК РФ, выплачивало вознаграждения вышеуказанным физическим лицам не из чистой прибыли и включало в состав косвенных расходов по налогу на прибыль данные суммы, тем самым уменьшало налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

На основании пп.3 п.9.2.2. раздела 9.2 "Общее собрание участников общества" Устава ООО "Автотор Холдинг", к компетенции общего собрания участников общества относится принятие решений о размере выплат вознаграждений и компенсаций расходов, связанных с исполнением членами Совета директоров их обязанностей в период исполнения ими этих обязанностей.

Подп.7 п.2 ст.33 ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" установлено, что общее собрание учредителей правомочно принимать решения о распределении чистой прибыли общества между участниками.

Также, согласно п.1 ст.28 ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Аналогичные положения содержит и Устав ООО "Автотор Холдинг".

Таким образом, ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" содержит положения, закрепляющие возможность распределения именно чистой прибыли общества.

Суд первой инстанции правомерно учел имеющуюся судебно-арбитражную практику по данному вопросу.

Налоговым органом проанализированы в ходе проверки данные бухгалтерской отчетности заявителя и установлено, что согласно отчету о прибылях и убытках (форма 2) за 2010-2011 гг., чистая прибыль заявителя составляет 137 тыс. рублей, в том числе за 2010 год - 56 тыс. руб. за 2011 год - 81 тыс. руб., согласно бухгалтерскому балансу за 2010 г. (форма 1) строка 470.3 "нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" на начало года составил 122 тыс. руб., на конец года строка 470.4 составила 178 тыс. руб., таким образом нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) за 2010 г. составил 56 тыс. руб. (178 тыс. руб. - 122 тыс. руб.) Таким образом, чистая прибыль общества является минимальной и не соответствует данным, представленным налогоплательщиком.

Заявителем не представлено документально подтвержденных расчетов, опровергающих выводы налогового органа.

Также суд правомерно учтено то, что обществом в рамках проверки не были представлены документы, подтверждающие наличие чистой прибыли, порядок ее формирования, ее распределение, использование, хотя налоговым органом неоднократно данные документы запрашивались.

При этом, в рамках рассмотрения спора в суде заявитель представил расходы ООО "Автотор Холдинг" за счет прибыли за 2010-11гг. с разбивкой по группе расходов и иные документы, по его мнению свидетельствующие о том, какие выплаты были им осуществлены за счет прибыли.

В отношении представленных заявителем регистров расходов за счет прибыли за 2010-2011 гг. судом установлены противоречия. Таким образом, заявитель указывает в данных документах сведения, которые не соответствуют действительности при их подсчете.

При этом инспекцией представлены доказательства того, что выплаты по 14 лицам, не являющимися сотрудниками заявителя, включены в состав расходов по налогу на прибыль и уменьшали налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Анализ регистров косвенных расходов в сопоставлении с решениями внеочередных собраний участников, а также протоколами заседаний Совета директоров полностью подтверждает вывод налогового органа, о том, что заявитель действовал в нарушение ст.270 НК РФ и включил в состав косвенных расходов вознаграждения лицам, не являющимися сотрудниками ООО "Автотор Холдинг".

Расшифровка к регистрам косвенных расходов за 2010 и 2011 годы, представленная обществом, не может являться допустимым подтверждением того, какие суммы и по каким именно лицам отражены в регистре косвенных расходов, поскольку данный документ не является первичным документом по установленной форме. Кроме того, данная расшифровка не была представлена в рамках проверки, хотя запрашивалась налоговым органом.

Судом первой инстанции был проверен и правомерно отклонен довод общества о том, что выплаты по регистрам расходов за счет прибыли соответствуют разнице, образовавшейся между бухгалтерским и налоговым учетом ввиду наличия постоянной налоговой разницу и постоянного налогового обязательства.

При этом суд справедливо указал на то, что представленные ООО "Автотор Холдинг" в материалы дела документы бухгалтерского учета, а также регистры "расходы за счет прибыли" за 2010-2011 гг., не могут служить надлежащими доказательствами, подтверждающими доводы налогоплательщика о том, что выплаченные денежные средства руководителям сторонних организаций выплачивались из прибыли предприятия, так как документы бухгалтерского учета не соответствуют регистрам расходов ООО "Автотор Холдинг" за счет прибыли за 2010- 2011 гг., первичные документы бухгалтерского учета не сходятся между собой и с документами налогового учета, что говорит о том, что обществом представлены в материалы дела документы, содержащие недостоверные сведения.

Кроме того, заявителю судом было предоставлено время на ознакомление с анализом документов, который подготовил налоговый орган, однако никаких опровержений недостаткам в документах, выявленных налоговом органом, заявителем не представлено.

Довод налогоплательщика о том, что выявленные в первичных документах, документах бухучета налоговым органом несоответствия связаны с тем, что при анализе не учтены документы по филиалу общества, судом проверен и установлено его несоответствие действительным обстоятельствам дела, поскольку заявителем представлены документы бухгалтерского учета, при анализе которых установлено, что данные документы представлены в разрезе головной организации и обособленного подразделения раздельно и налоговый орган учитывал документы и по головной организации, и по обособленному подразделению.

Также налоговым органом в ходе проверки проведены допросы лиц, из числа тех, кто не является сотрудником ООО "Автотор Холдинг" и которые явились для дачи показаний, которым в обжалуемом решении дана надлежащая оценка.

Также, судом при вынесении обжалуемого решения обоснованно учтено, что в рамках проверки имело место быть осуществление заявителем противодействия проведению налогового контроля, налогоплательщиком большая часть документов, необходимых для определения правомерности учета в расходах по налогу на прибыль затрат, в рамках проверки предоставлена не была, часть документов запрашивались дважды, проводилась выемка документов совместно с сотрудниками полиции, поскольку сотрудники организации отказывались выдавать документы добровольно, о чем зафиксировано в протоколе выемки N 13-04/10 от 21.01.2014 г., сотрудники ООО "Автотор Холдинг" воспрепятствовали проходу в здание понятых и сотрудников полиции и выносу документов из помещения, также происходило воспрепятствование выходу из здания сотрудников, проводящих выемку, о чем также изложено в протоколе выемки от 21.01.2014 г.

Следовательно, при вынесении оспариваемого решения, налоговый орган исходил из тех документов, которые у него имелись на момент проведения проверки. Злоупотребления налогоплательщиком своими правами не могут быть переложены на налоговый орган, а также на суд.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ, в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В ходе выездной проверки, ООО "Автотор Холдинг", не представлены надлежащие и достоверные документы, подтверждающие, что выплаты спорным 14 лицам были осуществлены за счет чистой прибыли общества и не были включены в состав косвенных расходов. Между тем, выводы инспекции подтверждены документально и проверены судом путем исследования и их анализа.

С учетом всех изложенных обстоятельств суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявленные требования удовлетворению не подлежат.

Таким образом, решение суда принято в соответствии с действующим законодательством, с учетом всех обстоятельств дела, доводы апелляционной жалобы направлены по существу на переоценку доказательств по делу, поэтому оснований для отмены или изменения обжалуемого решения не имеется.

Руководствуясь ст.ст.266-269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г.Москвы от 19.10.2016 г. по делу N А40-153353/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО "Автотор Холдинг" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

П.А. Порывкин

Судьи

А.С. Маслов Т.Б. Краснова