Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28 марта 2017 г. N 08АП-1840/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27 июня 2017 г. N Ф04-2201/17 настоящее постановление оставлено без изменения

город Омск

28 марта 2017 г.

Дело N А70-11769/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 21 марта 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 марта 2017 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Киричёк Ю.Н.,

судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Бака М.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-1840/2017) Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего образования "Тюменский индустриальный университет" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.01.2017 по делу N А70-11769/2016 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего образования "Тюменский индустриальный университет" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N3 об оспаривании решений об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего образования "Тюменский индустриальный университет" - Труба Николай Степанович по доверенности N 143 от 07.04.2016 сроком действия 1 год, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Неустроев Денис Васильевич по доверенности N 518 от 26.10.2016 сроком действия по 26.10.2017, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 3 - Муравская Эльвира Минхасановна по доверенности от 28.12.2016 сроком действия по 31.12.2017, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;

.

установил:

Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего образования "Тюменский индустриальный университет" (далее - заявитель, Учреждение, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 3 (далее - заинтересованное лицо, ИФНС России N 3 по г. Тюмени, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.04.2016 NN12-5-22/43236, 43244, 43245, 43246, 43247, 43248; от 12.05.2016 NN43523, 43526, 12-5-22/43502, 12-5-22/43503, а также решений об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению от 08.04.2016 N12-5-22/2758, от 12.05.2016 NN12-5-22/2765, 12-5-22/2766.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 10.01.2017 по делу N А70-11769/2016 в удовлетворении заявленных Учреждением требований отказано в полном объеме.

При принятии решения суд первой инстанции исходил из отсутствия правовых оснований для применения Учреждением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее НДС) в отношении строительно-монтажных работ, проводимых на объекте строительства, поскольку данный объект не предназначен для дальнейшего использования в деятельности, подлежащей налогообложению НДС. В рассматриваемом случае спорный объект, и, следовательно, строительно-монтажные работы на данном объекте фактически предназначены для использования в образовательной деятельности, научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, для общественного питания, т.е. для осуществления операций, не подлежащих налогообложению НДС, в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, Учреждение обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, нарушение судом норм материального и процессуального права, просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель настаивает на то, что Учреждением соблюдены необходимые требования, установленные Налоговым кодексом Российской Федерации для применения налоговых вычетов по НДС.

Инспекцией представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу с доказательствами его направления в адрес Учреждения, в котором налоговый орган не согласился с доводами подателя апелляционной жалобы. Инспекция полагает, что Учреждением не соблюдены требования, установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации для применения налоговых вычетов НДС, поскольку строительно-монтажные работы на объекте не предназначены для осуществления операций, подлежащих налогообложению НДС. Отзыв приобщен судом апелляционной инстанции к материалам дела.

Учреждением представлены письменные возражения на отзыв, в которых заявитель настаивает на правомерности своей позиции на основании ранее приведенных доводов. Письменные возражения на отзыв приобщены судом апелляционной инстанции к материалам дела.

В судебном заседании представитель Учреждения поддержал доводы и требования апелляционной жалобы, а также доводы, изложенные в возражениях на отзыв Инспекции.

Представитель Инспекции возразил на доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, возражения на отзыв, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.

Инспекцией проведены камеральные налоговые проверки представленных Учреждением уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1-4 квартал 2013 года, за 1-4 кварталы 2014 года, за 1-2 квартал 2015 года.

По выявленным фактам, свидетельствующим о налоговом правонарушении, Инспекцией составлены акты от 16.02.2016 N 12-5-22/88802, от 16.02.2016 N 88899, от 16.02.2016 N 88900, от 16.02.2016 N 88901, от 16.02.2016 N 88902, от 17.02.2016 N 88903, от 16.03.2016 N 89412, от 11.03.2016 N 89274, от 16.03.2016 N 12-5-22/89429, от 16.03.2016 N 12-5-22/89430 камеральной налоговой проверки в отношении Учреждения.

По итогам рассмотрения актов, материалов налоговых проверок и письменных возражений налогоплательщика, Инспекцией вынесены оспариваемые решения.

Решением Инспекции от 08.04.2016 N 12-5-22/43236 заявителю доначислен НДС в общей сумме 6 817 389 руб., а также предложено уменьшить завышенную сумму налоговых вычетов за 1 квартал 2014 года в размере 13 629 194 руб.; уменьшить, заявленный к возмещению из бюджета НДС в размере 6 811 805 руб.

Решением Инспекции от 08.04.2016 N 43244 заявителю доначислен НДС за 1 квартал 2013 года в общей сумме 2 062 541 руб.

Решением Инспекции от 08.04.2016 N 43245 заявителю доначислен НДС за 2 квартал 2013 года в общей сумме 2 949 970 руб.

Решением Инспекции от 08.04.2016 N 43246 заявителю доначислен НДС за 2 квартал 2014 года в общей сумме 20 100 847 руб.

Решением Инспекции от 08.04.2016 N 43247 заявителю доначислен НДС за 3 квартал 2014 года в общей сумме 15 206 301 руб.

Решением Инспекции от 08.04.2016 N 43248 заявителю доначислен НДС за 2 квартал 2015 года в общей сумме 2 046 633 руб.

Решением Инспекции от 12.05.2016 N N 43523 заявителю доначислен НДС за 3 квартал 2013 года в общей сумме 2 787 029 руб.

Решением Инспекции от 12.05.2016 N 43526 заявителю доначислен НДС за 1 квартал 2015 года в общей сумме 42 912 руб.

Решением Инспекции от 12.05.2016 N 12-5-22/43502 заявителю доначислен НДС в общей сумме 28 461 905 руб., а также предложено уменьшить завышенную сумму налоговых вычетов за 4 квартал 2014 года в размере 56 686 518 руб.; уменьшить, заявленный к возмещению из бюджета НДС в размере 28 224 613 руб.

Решением Инспекции от 12.05.2016 N 12-5-22/43503 заявителю доначислен НДС в общей сумме 25 321 466 руб., а также предложено уменьшить завышенную сумму налоговых вычетов за 4 квартал 2013 года в размере 46 353 679 руб.; уменьшить, заявленный к возмещению из бюджета НДС в размере 21 032 213 руб.

Решением от 08.04.2016 N 12-5-22/2758 заявителю отказано в возмещении НДС в сумме 6 811 805 руб.

Решением от 12.05.2016 N 12-5-22/2765 заявителю отказано в возмещении НДС в сумме 28 224 613 руб.

Решением от 12.05.2016 N 12-5-22/2766 заявителю отказано в возмещении НДС в сумме 21 032 213 руб.

Не согласившись с принятыми решениями, заявитель обжаловал их в Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС России по Тюменской области, вышестоящий налоговый орган, Управление).

По результатам рассмотрения жалобы, вышестоящим налоговым органом было вынесено решение от 14.06.2016 N 271, которым жалоба Учреждения оставлена без удовлетворения, решения налогового органа утверждены.

Не согласившись с решениями Инспекции и Управления, заявитель также обжаловал их в Федеральную налоговую службу России.

По результатам рассмотрения жалобы, Федеральной налоговой службой было вынесено решение от 17.11.2016 N СА-4-9/21888@, которым жалоба Учреждения была оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решения Инспекции не соответствуют закону, нарушают его права и законные интересы, Учреждение обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

10.01.2017 Арбитражный суд Тюменской области принял решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

Как усматривается из оспариваемых решений Инспекции, основанием для доначисления оспариваемых сумм НДС послужили выводы налогового органа о том, что объект строительства "Учебный корпус N 7", и соответственно, строительно-монтажные работы на данном объекте Учреждения предназначены для осуществления операций, не подлежащих налогообложению НДС в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению Инспекции, налоговые вычеты по строительно-монтажным работам, проводимым на объекте, не могут быть заявлены Учреждением, так как объект не предназначен для дальнейшего использования в деятельности, подлежащей налогообложению НДС. В связи с чем, Инспекцией сделан вывод о не соблюдении налогоплательщиком требований, установленных статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и установив фактические обстоятельства по делу, суд первой инстанции счел правомерной позицию налогового органа о необоснованном применении Учреждением налоговых вычетов по НДС, поскольку строительно-монтажные работы выполнены на объекте, который используется Учреждением для осуществления операций, не подлежащих налогообложению НДС.

Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что при приобретении подрядных работ для целей строительства спорного объекта, Университет на этапе строительства обладал информацией о том, что большая часть помещений будет использована в деятельности, не подлежащей налогообложению НДС.

Отказывая в удовлетворении требований Учреждения, суд первой инстанции также отклонил доводы налогоплательщика о том, что Учреждением заявлены вычеты по НДС в соответствии с пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

В апелляционной жалобе Учреждение выразило несогласие с выводом суда первой инстанции о том, что изначально помещения в здании учебного корпуса N 7 были предназначены для использования в образовательной деятельности, научно - исследовательских и опытно - конструкторских работ, а также в целях организации общественного питания обучающихся, т.е. в деятельности, не подлежащей налогообложению НДС.

По мнению подателя жалобы, судом первой инстанции не учтено, что техническим паспортом на здание, расположенное по адресу: Тюменская область, город Тюмень, улица Мельникайте, 70, приказом от 22.09.2015 N 456 "О размещении подразделений в помещениях университета", протоколом заседания комиссии по рассмотрению вопросов использования и распоряжения имуществом, закрепленным за ТюмГНГУ от 30.09.2013, протоколом осмотра помещения учебного корпуса, произведенного 26.01.2016 главным госналогинспектором отдела камеральных проверок N 5 ИФНС России по г. Тюмени N 3 подтверждается намерение Учреждения разместить в строящемся учебном корпусе библиотечно-издательский комплекс, центр студенческого питания, НИПИ "Нефтегазпроект", деятельность которых является объектом налогообложения НДС. В техническом паспорте на здание, расположенное по адресу: Тюменская область, город Тюмень, улица Мельникайте 70, отражены: помещения для автостоянок, холодильная камера, магазин, помещения для размещения буфетов, то есть помещения, используемые только в деятельности, подлежащей налогообложению НДС. Также указаны помещения, в которых оказываются образовательные услуги, а именно услуги по сдаче помещений в аренду и консультационные услуги. Указанные услуги в соответствии с подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к услугам, которые облагаются НДС.

По мнению Учреждения, Налоговый кодекс Российской Федерации не ставит право на применение вычетов в зависимость от планов и намерений налогоплательщика использовать результат работ в облагаемой либо необлагаемой НДС деятельности. Это подтверждается решениями судов высшей инстанции, в том числе Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.12.2013 N ВАС-13528/13.

Податель жалобы считает, что судом первой инстанции неправомерно отклонены доводы Учреждения о том, что заявлен вычет по НДС в соответствии с пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению Учреждения, поскольку Учебный корпус N 7 введен в эксплуатацию 06.10.2015, следовательно, право на налоговый вычет в уточненных налоговых декларациях за 2013-2015 годы было заявлено Учреждением за периоды, предшествующие вводу объекта в эксплуатацию, в течение трех лет, что не является нарушением норм законодательства.

Кроме того, податель жалобы считает необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что Учреждением, в нарушение положений статей 171, 172, 170 Налогового кодекса Российской Федерации, в период с 2007 по 2012 годы суммы НДС учтены в стоимости построенного объекта, за период с 2013 года по 2015 год суммы "входного" НДС приняты к вычету и учитываются на специальном счете бухгалтерского учета. Между тем, в решении УФНС по Тюменской области от 14.06.2016 N 271 отражено право Учреждения на самостоятельный выбор способа учета сумм НДС, уплаченных подрядчикам: как в первоначальной стоимости основных средств, так и путем отражения на специальном счете. Налоговое законодательство РФ отдельный порядок формирования стоимости объекта основных средств не выделяет. С учетом позиции вышестоящего налогового органа Учреждение считает, что заявитель правомерно, не нарушая норм законодательства о налогах и сборах, с 2013 года принимает НДС к учету на отдельном счете с бухгалтерского учета в соответствии с положениями Единой учетной и налоговой политики Учреждения.

По мнению подателя жалобы, судом первой инстанции не дана оценка доказательствам (документам), подтверждающим намерение Учреждение использовать рассматриваемый объект недвижимости в деятельности, облагаемой НДС, в обжалуемом решении не отражено, на основании каких норм права отклонены доводы Университета о том, что Налоговый кодекс Российской Федерации не ставит право на применение вычетов в зависимость от планов и намерений налогоплательщика использовать результат работ в облагаемой либо необлагаемой НДС деятельности, не дана оценка решению УФНС России по Тюменской области от 14.06.2016 N 271 как вышестоящего налогового органа, вынесенному в порядке досудебного урегулирования.

Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы Учреждения, повторно исследовав обстоятельства, изложенные в решениях налогового органа, и имеющиеся в материалах дела доказательства, на которые ссылаются Учреждение и Инспекция, не находит правовых оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта, считая, что приведенные налогоплательщиком доводы не опровергают позицию Инспекции, поддержанную судом первой инстанции, и были надлежащим образом исследованы судом первой инстанции и оценены в совокупности со всеми доказательствами, имеющимися в материалах дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. При этом налогоплательщик наделен правом на предъявление таких сумм НДС к вычету на условиях и в порядке, определенных статьями 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации установлены исключения из этого правила и перечислены случаи, когда суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости товаров (работ, услуг).

Подпункт 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации относит к одному из таких случаев приобретение товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих обложению НДС.

Пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено изъятие из общего правила, которое касается налогоплательщиков, осуществляющих одновременно как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции.

Этой категорией налогоплательщиков суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), также учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 названной статьи Кодекса - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС.

Таким образом, законом установлен критерий, в соответствии с которым суммы НДС, включенных в цену приобретенных товаров (работ, услуг), налогоплательщик либо предъявляет к налоговому вычету, либо включает в состав расходов при исчислении налога на прибыль. При этом критерием является характер использования приобретенных товаров (работ, услуг), а именно: используются они для совершения операций, подлежащих обложению НДС, или для операций, не подлежащих обложению названным налогом (освобождаемых от налогообложения).

Следовательно, налогоплательщик вправе заявить к вычету НДС, предъявленный продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), только в случае использования таких товаров (работ, услуг) для операций, подлежащих обложению НДС.

Согласно подпункту 14 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг в сфере образования, оказываемых некоммерческими образовательными организациями по реализации общеобразовательных и (или) профессиональных образовательных программ (основных и (или) дополнительных), программ профессиональной подготовки, указанных в лицензии, или воспитательного процесса, а также дополнительных образовательных услуг, соответствующих уровню и направленности образовательных программ, указанных в лицензии, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Таким образом, обязательным условием для применения налогового вычета является назначение приобретенных товаров (работ, услуг) и потенциальная возможность их использования в облагаемой НДС деятельности.

Следовательно, расходы Учреждения на строительство объекта могут быть учтены в составе налоговых вычетов по НДС только при условии, что указанный объект использовался или предназначался для использования в целях осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой НДС.

Как усматривается из материалов дела, налогоплательщиком были заявлены к вычету суммы НДС, предъявленные подрядчиками на основании счетов-фактур при строительстве учебного корпуса N 7 Учреждения, расположенного по адресу: Тюменская область, г.Тюмень, ул.Мельникайте, 70.

Выполнение строительных работ осуществлялось как за счет денежных средств Учреждения, так и с привлечением государственного финансирования на земельном участке, переданном заявителю в постоянное (бессрочное) пользование с целевым назначением "под учебный корпус".

Результаты выполненных подрядных работ приняты Учреждением на основании актов формы КС-2 и справок формы КС-3 в 2013 - 2015 годах.

Объект введен в эксплуатацию на основании разрешения на ввод объекта в эксплуатацию от 26.08.2015 N 72-304-240-2007.

По убеждению суда апелляционной инстанции, в рассматриваемом случае суммы НДС, предъявленные подрядчиками на основании счетов-фактур при строительстве "Учебного корпуса N 7", не могут быть учтены в составе налоговых вычетов по НДС, поскольку спорный объект строительства - "Учебный корпус N 7", а также строительно-монтажные работы на данном объекте фактически предназначены для осуществления операций, не подлежащих налогообложению НДС, в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отклоняя противоположенные доводы Учреждения, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Учреждение является Федеральным Государственным Бюджетным образовательным учреждением высшего образования и в соответствии с лицензией серии 002438 N 2320 от 12.12.201, выданной Федеральной службой по надзору в сфере образования, и осуществляет услуги в сфере образования, по реализации общеобразовательных и (или) профессиональных образовательных программ (основных и (или) дополнительных), программ профессиональной подготовки, указанных в лицензии.

Строительство "Учебного корпуса N 7" Учреждением осуществлялось в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.02.2011 N 61 "О Федеральной целевой программе развития образования на 2011 - 2015 годы" с целью обеспечения доступности качественного образования (т. 4 л.д. 1-19).

Администрацией города Тюмени Учреждению выдано разрешение на строительство от 14.06.2007N RU 72304000-240-рс учебного корпуса N 7 вместимостью 2770 студентов с переходами к существующими корпусам 2 и 3 (т.4 л.д. 21).

Согласно свидетельству о государственной регистрации права 72 НЛ N 682566 от 09.06.2014, выданному Учреждению, земельный участок, на котором осуществлялось строительство "Учебного корпуса N 7", относится к категории земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: под учебный корпус (т.4 л.д. 25).

Разрешением на ввод объекта в эксплуатацию от 26.08.2015 N 72-304-240-2007 Администрация г. Тюмени в соответствии со статьей 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации разрешило Учреждению ввод в эксплуатацию реконструированного объекта капитального строительства "Учебного корпуса N 7", расположенного по адресу: Тюменская область, г. Тюмень, ул. Мельникайте, 70 (т.4 л.д. 39).

Таким образом, объект - "Учебный корпус N 7" предназначен для осуществления основного вида деятельности налогоплательщика, а именно, деятельности в сфере образования, по реализации общеобразовательных и (или) профессиональных образовательных программ (основных и (или) дополнительных), программ профессиональной подготовки.

Материалами дела подтверждается, что Учреждение при осуществлении строительства достоверно обладало информацией о строительстве объекта, помещения которого будут использованы для предоставления услуг в сфере образования, т.е. в деятельности, не подлежащей налогообложению НДС.

Целевое назначение объекта строительства подтверждается опросом главного бухгалтера Учреждения, который пояснил, что цель строительства - создание учебного корпуса, ориентированного на учебные, научные и практические цели, а также учетной политикой и регистрами бухгалтерского учета Учреждения.

Так, в соответствии с единой учетной и налоговой политикой налогоплательщика суммы "входного" НДС подлежат включению в стоимость объектов, предназначенных для осуществления необлагаемой НДС деятельности. В соответствии с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 106 (за период с 2007 по 2015 год), на котором аккумулированы затраты по строительству учебного корпуса, стоимость строительства формировалась с учетом сумм входного НДС в соответствии с положениями статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении объектов, предназначенных изначально для использования в необлагаемой НДС деятельности.

Таким образом, поскольку объект строительства - "Учебный корпус N 7", не предназначен для дальнейшего использования в деятельности, подлежащей налогообложению НДС, постольку Учреждение не вправе применять налоговые вычеты в отношении строительно- монтажных работ, выполненных на этом объекте строительства.

В апелляционной жалобе Учреждение, ссылаясь на технический паспорт здания, расположенного по адресу: Тюменская область, город Тюмень, ул. Мельникайте, 70, указывает на наличие у него намерения разместить в строящемся учебном корпусе библиотечно-издательский комплекс, центр студенческого питания, НИПИ "Нефтегазпроект", деятельность которых является объектом налогообложения НДС. Кроме того, в техническом паспорте отражены помещения для автостоянок, холодильная камера, магазин, помещения для размещения буфетов, то есть помещения, используемые только в деятельности, подлежащей налогообложению НДС. Также указаны помещения, в которых оказываются образовательные услуги, а именно услуги по сдаче помещений в аренду и консультационные услуги.

Суд апелляционной инстанции не принимает изложенные выше доводы, поскольку намеренье Учреждения, использовать объект строительства - "Учебный корпус N 7" в предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению НДС, носит предположительный характер, и не соответствует представленным в материалы дела доказательствам (т. 4 л.д. 1-19, 21, 25, 39), целевому назначению объекта, а также техническому паспорту здания, расположенного по адресу: Тюменская область, город Тюмень, ул. Мельникайте, 70.

Так, из экспликации к поэтажному плану здания (строения), входящего в состав технического паспорта здания, следует, что все помещения цокольного этажа, технического этажа, предназначены для использования в учебно - научных целях, как и все другие помещения, находящиеся на 1-16 этажах, за исключением 12 помещений на первом этаже - предназначены для использования под общественное питание, 1 помещения на первом этаже - торговое (магазин), на пятом этаже только 1 помещения для общественного питания (буфет), на восьмом этаже только 1 помещения для общественного питания (буфет), на одиннадцатом этаже только 1 помещения для общественного питания (буфет) (т.4 л.д. т. 52 -65).

Таким образом, совокупность представленных в материалы дела доказательств свидетельствует о том, что объект строительства является учебным и предназначен для оказания услуг в сфере образования, и опровергает утверждение Учреждения о его намерении осуществлять в "Учебном корпусе N 7" деятельность, подлежащую налогообложению НДС.

При этом суд апелляционной инстанции находит несостоятельной ссылку Учреждения на представленные в материалы дела Протокол б/н от 26.01.2016 и Приказ от 22.09.2015 N 456 (т.4 л.д. 99, 112), поскольку указанные документы не свидетельствуют о том, что целевое назначение объекта строительства изменилось. Кроме того, указанные документы сами по себе не опровергают тот факт, что спорный объект строительства - "Учебный корпус N7", а также строительно-монтажные работы, выполненные на данном объекте, фактически предназначены для осуществления операций, не подлежащих налогообложению НДС.

Более того, из Протокола б/н от 26.01.2016 и Приказа от 22.09.2015 N 456 не усматривается что, помещения, в которых Учреждением оказываются образовательные услуги, используются налогоплательщиком для сдачи помещений в аренду и консультационных услуг.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Учреждение на стадии строительства не имело правовых оснований полагать, что спорный объект строительства будет использоваться в хозяйственных операциях, подлежащих обложению НДС, следовательно, Учреждение не имело правовых оснований заявить к вычету НДС, предъявленный подрядными организациями при осуществлении строительно - монтажных работ на объекте, не предназначенном для использования в деятельности подлежащей налогообложению НДС.

Суд апелляционной инстанции не принимает доводы Учреждения о том, что налогоплательщиком правомерно заявлены вычеты по НДС в соответствии с пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ, учитывая, что "Учебный корпус N 7" введен в эксплуатацию 06.10.2015, следовательно, как полагает податель жалобы, право на налоговый вычет в уточненных налоговых декларациях за 2013-2015 годы было заявлено Учреждением за периоды, предшествующие вводу объекта в эксплуатацию, в течение трех лет, что не является нарушением норм законодательства.

Между тем Учреждением не учтено, что положения пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации следует применять наряду с требованиями, установленными пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, не вступая в противоречие с обязательными и общими требованиями для применения налоговых вычетов, указанных в статье 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемом случае изначально помещения в здании "Учебного корпуса N 7" были предназначены для использования в образовательной деятельности, научно-исследовательских и опытно - конструкторских работ, а также в целях организации общественного питания обучающихся, т.е. в деятельности, не подлежащей налогообложению НДС.

В связи с чем в данной ситуации, как обоснованно отметил суд первой инстанции, право на применение вычетов по налогу не предусмотрено статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, а суммы "входного" НДС подлежат учету в стоимости таких объектов.

Кроме того, пункт 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает особые правила применения налоговых вычетов при строительстве объектов недвижимости и предусматривает ускоренные вычеты сумм налога до ввода в эксплуатацию этих построенных объектов недвижимости.

Поскольку при приобретении подрядных работ для целей строительства "Учебного корпуса N 7" налогоплательщик на этапе строительства обладал информацией о том, что часть помещений будет использована в деятельности, освобожденной от налогообложения НДС, постольку налогоплательщик обязан был вести раздельный учет сумм НДС, подлежащих принятию к вычету, и сумм НДС, подлежащих учету в порядке, установленным статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из совокупности положений, установленных статьями 171, 170, 171.1 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право на применение налоговых вычетов установлено в отношении объектов, изначально предназначенных для осуществления облагаемых НДС операций, при этом такие объекты в дальнейшем могут использоваться и для необлагаемой деятельности, для чего в случае возникновения в дальнейшем таких необлагаемых НДС операций предусмотрено восстановление сумм ранее правомерно принятого к вычету НДС, с соблюдением требований установленных пунктами 1, 2, 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

В этой связи суд апелляционной инстанции находит несостоятельным довод налогоплательщика о том, что Учреждением в 4 квартале 2015 года правомерно восстановлен НДС с отражением в декларации, поскольку специальные нормы, установленные пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении применения налоговых вычетов НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства, должны применяться наряду с общими нормами, установленными пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом в рассматриваемой ситуации не имеет правового значения порядок применения Учреждением налоговых вычетов: до ввода спорного объекта в эксплуатацию или после ввода объекта в эксплуатацию путем предоставления в налоговый орган соответствующих уточненных налоговых деклараций.

Обоснованность вышеизложенной позиции суда апелляционной инстанции фонда подтверждается сформированной судебной практикой, поддерживаемой Верховным Судом Российской Федерации, в частности, см.определение Верховного Суда Российской Федерации от 03.03.2016 N 307-КГ15-16650.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции, находит обоснованной позицию Инспекции, поддержанную судом первой инстанции, состоящую в том, что порядок применения вычетов в отношении построенного учебного корпуса определен Учреждением в нарушение положений статей 171, 172, 170 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: за период с 2007 год по 2012 год суммы НДС неправомерно учтены в стоимости построенного объекта, за период с 2013 год по 2015 год суммы НДС приняты к вычету.

При этом подобный различный (непоследовательный) подход к суммам "входного" НДС не согласуется ни с нормами налогового законодательства, ни с положениями принятой и утвержденной налогоплательщиком учетной политики, предусматривающей включение сумм "входного" НДС в стоимость объектов, предназначенных для осуществления необлагаемой НДС деятельности.

Так, положения статей 171, 172, 170 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают единый подход к порядку применения налоговых вычетов и принятия к учету соответствующих товаров (работ, услуг). В случае если назначение объекта изначально определено для необлагаемых НДС операций, статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что суммы входного НДС по товарам (работам, услугам) учитываются в стоимости такого объекта.

В случае, если товары (работы, услуги) используются в деятельности, облагаемой НДС, то суммы входного налога подлежат вычету в соответствии со статьей 171, 172 НК РФ, при этом входной НДС не учитывается в стоимости построенного объекта и не учитывается в расходах в целях налогообложения прибыли, в т.ч. посредством начисления амортизации.

Таким образом, вывод Инспекции о том, что порядок применения вычетов в отношении построенного учебного корпуса определен Учреждением в нарушение положений статей 171, 172, 170 Налогового кодекса Российской Федерации, является правильным.

Учреждение, возражая против доводов Инспекции и выводов суда первой инстанции, указывает на то, что Налоговый кодекс Российской Федерации не ставит право на применение вычетов в зависимость от планов и намерений налогоплательщика использовать результат работ в облагаемой либо необлагаемой НДС деятельности. По мнению Учреждения, изложенная позиция подтверждается решениями судов высшей инстанции, в том числе Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.12.2013 N ВАС-13528/13.

Между тем, сссылка Учреждения на судебную практику судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку указанные в апелляционной жалобе судебные акты приняты по делам с иными обстоятельствами, отличия имеют существенное значение.

Так, в решении Арбитражного суда Самарской области от 25.02.2016, постановлениях Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда и Арбитражного суда Поволжского округа по делу N А55-26706/2015 речь идет о работах, НДС по которым предъявлен заявителем к возмещению, которые не являются непосредственно работами по строительству жилого дома, а относятся к объектам инфраструктуры. Спор возник по вопросу применения налоговых вычетов со стоимости подрядных работ, выполненных при строительстве объектов инженерной и транспортной инфраструктуры возводимого организацией коттеджного поселка. Удовлетворяя требования налогоплательщика, суды исходили из того, что суммы НДС по подрядным работам на объекте капитального строительства принимаются к вычету по мере приемки самих работ или этапа работ вне зависимости от даты окончания строительства и ввода объекта капитального строительства в эксплуатацию, при этом Инспекция не доказала факт безвозмездной передачи инженерных коммуникаций в областную или муниципальную собственность.

Изложенная в судебных актах по делу N А55-26706/2015 позиция не применима к рассматриваемому делу, при котором изначально на этапе строительства установлено назначение объекта капитального строительства - для необлагаемых НДС операций.

Правовая позиция, изложенная в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.12.2013 N ВАС-13528/13, также не применима к рассматриваемой ситуации, поскольку в рамках дела N А71-12347/2012 было установлено, что счета-фактуры, на основании которых налогоплательщик претендовал на налоговые вычеты, были получены от подрядных организаций и оплачены налогоплательщиком в 2007 - 2008, и в эти же периоды полученные от указанных поставщиков товары (работы, услуги) приняты на учет, руководствуясь положениями статьи 171, пункта 5 статьи 172 (в редакции, действующей с 1 января 2006 года), пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции пришел к выводу об утрате налогоплательщиком права на применение налоговых вычетов по НДС, заявленного в уточненной налоговой декларации за четвертый квартал 2011 года в связи с истечением трехлетнего срока.

Таким образом, установленные по делу N А71-12347/2012 обстоятельства никоим образом не соотносятся с обстоятельствами рассматриваемого дела. В связи с чем ссылка Учреждения на определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.12.2013 N ВАС-13528/13 об отказе в передаче дела в президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации несостоятельна.

Проанализировав доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что Учреждение не опровергло установленные налоговым органом в ходе камеральной налоговой проверки обстоятельства, а также выводы Инспекции и суда первой инстанции.

В рассматриваемом случае Учреждением не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

Таким образом, отказав в удовлетворении заявленных Учреждением требований, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Нормы материального права применены Арбитражным судом Тюменской области правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы Учреждения не имеется.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на Учреждение.

Согласно положениям подпунктов 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, а также пункта 33 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" при подаче апелляционной жалобы Учреждению надлежало уплатить государственную пошлину в сумме 1500 руб., а фактически Учреждением была уплачена в сумме 3000 руб., то 1500 руб. излишне уплаченной государственной пошлины подлежит возврату Учреждению из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.01.2017 по делу N А70-11769/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Федеральному государственному бюджетному образовательному учреждению высшего образования "Тюменский индустриальный университет" из федерального бюджета 1 500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению N 231888 от 30.01.2017.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Ю.Н. Киричёк

Судьи

Н.Е. Иванова Е.П. Кливер