Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 7 июня 2017 г. N 07АП-4059/15

г. Томск

7 июня 2017 г.

Дело N А03-21342/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 31 мая 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 июня 2017 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Полосина А.Л.

судей Марченко Н.В., Хайкиной С.Н.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Толстогузовой Е.В. с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Менухова В.В. по доверенности от 05.06.2015 года (сроком на 3 года)

от заинтересованного лица: Аносова Н.А. по доверенности N 26 от 06.03.2017 года (сроком на 1 год), Кравцова М.Ю. по доверенности N 25 от 06.03.2017 года (сроком на 1 год)

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю, р.п. Благовещенка Алтайского края (N 07АП-4059/15 (2))

на решение Арбитражного суда Алтайского края

от 17 марта 2017 года по делу N А03-21342/2014 (судья Тэрри Р.В.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Тумасовой Светланы Александровны, с. Родино Алтайского края (ИНН 226700249666)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю, р.п. Благовещенка Алтайского края

о признании Решения N РА-07-09 от 26.06.2014 года недействительным в части,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Тумасова Светлана Александровна (далее по тексту - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю (далее по тексту - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании решения N РА-07-09 от 26.06.2014 года "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" недействительным в части доначисления налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 3 873 124 руб., пени в сумме 850 944 руб. и штрафа в сумме 105 082 руб.

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 16 марта 2015 года заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2015 года решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении требований предпринимателя отказано.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.09.2015 года решение Арбитражного суда Алтайского края от 16.03.2015 года и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2015 года по настоящему делу отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Алтайского края.

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 17 марта 2017 года заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции N РА-07-09 от 26.06.2014 года признано недействительным в части начисления налога по упрощенной системе налогообложения за 2010 год в размере 1 153 432 руб. и за 2012 год в размере 2 482 682 руб., а также в части начисления соответствующих пени и штрафов как не соответствующее главе 26.2 Налогового кодекса РФ. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Алтайского края от 17 марта 2017 года отменить в части удовлетворенных требований налогоплательщика и принять по делу новый судебный акт о полном отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что заявитель не доказал факт реального несения расходов по закупу мяса у населения; вывод суда о необходимости принятия сумм расходов по приобретению продукции животноводства у ООО "Свободный" в сумме 5 313 225 руб. не соответствует фактическим обстоятельствам дела; налогоплательщик не доказал факт возврата денежных средств контрагентам ООО "ИнфоТех", ООО ТПК "Олимп" и ООО "Аэлита".

Более подробно доводы заинтересованного лица изложены в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы жалобы по основаниям, в ней изложенным.

Предприниматель в отзыве на жалобу и его представитель в судебном заседании, возражали против доводов жалобы, считая решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, а апелляционную жалобу налогового органа не подлежащей удовлетворению, поскольку в рассматриваемом случае арбитражный суд пришел к правильному выводу о несоответствии в части оспариваемого ненормативного акта положениям действующего налогового законодательства и нарушения им прав и законных интересов налогоплательщика.

Письменный отзыв заявителя приобщен к материалам дела.

Согласно части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

При рассмотрении жалобы суд апелляционной инстанции руководствуется разъяснениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в пункте 25 Постановления от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", согласно которому, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

Возражения против проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части в апелляционный суд не поступили.

В порядке, предусмотренном частью 5 статьи 268 АПК РФ, с учетом вышеуказанных разъяснений, решение арбитражного суда проверено в обжалуемой части в пределах доводов апелляционной жалобы налогового органа.

Проверив материалы дела в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Алтайского края от 17 марта 2017 года в обжалуемой части не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка предпринимателя, по результатам которой составлен акт от 16.05.2014 года N АП-07-07 и принято решение от 26.06.2014 года N РА-07-09 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю апелляционная жалоба предпринимателя удовлетворена частично.

Не согласившись с указанным решением, заявитель обратился в Арбитражный суд Алтайского края суд с соответствующим заявлением.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод Инспекции о занижении предпринимателем налоговой базы по налогу, взимаемому при применении УСН.

Согласно статье 346.14 НК РФ объектом налогообложения налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по выбору налогоплательщика признаются доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу пункта 2 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, - по мере реализации указанных товаров (пункт 2 статьи 346.17 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

Таким образом, с учетом положений статьи 252 НК РФ при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога по УСН необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Наряду с указанными положениями НК РФ подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что на момент проведения выездной налоговой проверки предпринимателем по требованию Инспекции не представлены первичные бухгалтерские документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Из пояснений налогоплательщика следует, что первичные документы утрачены в результате обрушения пола и затопления гаража, в котором они хранились, при весеннем паводке 2013 году.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган вправе определить размер налоговых обязательств заявителя, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении Инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Для определения налоговых обязательств заявителя по УСН налоговый орган воспользовался правом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, и определил суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся информации о налогоплательщике.

Для определения доходов и расходов заявителя налоговым органом использованы информация банка о поступлении денежных средств на расчетный счет заявителя и данные, полученные от его контрагентов, которые сравнивались с данными, содержащимися в налоговых декларациях.

Судом первой инстанции установлено, что в проверяемом периоде предпринимателем закупалось мясо как у юридических лиц путем безналичного перечисления денежных средств на расчетные счета контрагентов, так и у населения (физических лиц) за наличный расчет, и в дальнейшем реализовывалось в адрес юридических лиц. В связи с чем, денежные средства, поступавшие на расчетный счет, не только перечислялись предприятиям-поставщикам в безналичном порядке за приобретаемую продукцию, но и переводились на пластиковую карту Тумасовой С.А., снимались ею и впоследствии использовались для расчетов с населением наличными денежными средствами за приобретаемых свиней ж/в и КРС.

Предпринимателем в подтверждение указанных обстоятельств представлены тетрадь по закупу у населения за 2012 год и восстановленные торгово-закупочные акты на прием продукции животноводства, выращенной в личном подсобном хозяйстве для реализации.

Всего торгово-закупочных актов представлено за 2010 год на сумму 2 260 755 руб. 20 коп., за 2012 год на сумму 14 418 829 руб.

В свою очередь, Инспекцией в ходе рассмотрения дела проанализированы представленные предпринимателем торгово-закупочные акты на предмет достоверности содержащихся в них сведений, составлены и представлены в материалы дела своды данных "Общий свод представленных торгово-закупочных актов и сведений, содержащихся в них" (далее - Свод 1) и "Торгово-закупочные акты, оформленные с нарушением персональных данных физических лиц" (далее - Свод 2).

Проанализировав в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ указанные выше торгово-закупочные акты, а также представленные налоговым органом Своды, суд первой инстанции пришел к выводу, что часть восстановленных торгово-закупочных актов по приему продукции животноводства, вследствие установленных несоответствий в сведениях о выданных физическим лицам паспортах, являются ненадлежащими доказательствами, в связи с чем документально не подтверждены расходы в размере 1 611 646 руб., в том числе за 2010 год - 26 112 руб., за 2012 год - 1 585 534 руб.

Кроме того, судом первой инстанции отмечено, что имеющиеся в некоторых торгово-закупочных актах неточности, описки в персональных данных физических лиц (например, не совпадает одна буква в фамилии физического лица, но верно указаны все остальные сведения, в том числе паспортные данные, либо допущена описка в одной цифре в номере паспорта) не являются существенными и сами по себе, в отсутствие иных доказательств, не могут опровергать реальности операций по приобретению мяса у указанных в актах физических лиц.

Таким образом, поскольку Инспекцией в рассматриваемом случае не были представлены доказательства, опровергающие достоверность изложенных в спорных торгово-закупочных актах сведений, в том числе о персональных данных физических лиц, реализовавших мясо заявителю, арбитражный суд правомерно признал документально подтвержденными расходы предпринимателя по закупу мяса у населения за 2010 год на сумму 2 234 643,2 руб. (2 260 755,2 руб.- 26 112 руб.), за 2012 год на сумму 12 833 295 руб. (14 418 829 руб. - 1 585 534 руб.).

Указанные выше выводы арбитражного суда по данному эпизоду налоговым органом по существу не оспариваться.

При этом суд первой инстанции правомерно отклонил доводы Инспекции о не подтверждении заявителем несения расходов на закуп мяса у населения по указанным выше торгово-закупочным актам.

Так, действующим законодательством для лиц, осуществляющих иные виды деятельности, в том числе оптовую торговлю продукцией животноводства, выращенной в личном подсобном хозяйстве, не предусмотрена утвержденная унифицированная форма торгово-закупочного акта, в то время как субъекты предпринимательской деятельности вправе применять самостоятельно разработанные формы первичных документов в случае, если необходимая форма документа отсутствует в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

В рассматриваемом случае налоговым органом не опровергнуто, что восстановленные предпринимателем торгово-закупочные акты содержат все обязательные реквизиты, предусмотренные статье 9 Федерального Закона от 06.12.2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", в том числе наименование и дата составления документа, наименование и иные данные, позволяющие идентифицировать продавца и покупателя, количество закупленного мяса, цена за 1 кг. мяса, общая суммы покупки, подписи продавца и покупателя.

По мнению суда апелляционной инстанции, факт наличия в акте подписи физического лица - продавца, подтверждает передачу ему предпринимателем денежных средств в качестве оплаты за реализованное физическим лицом мясо, при этом составление каких-либо дополнительных документов при закупе продукции у населения не требуется.

Доказательств обратного заявителем апелляционной жалобы в материалы дела в нарушение статьи 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ представлено не было.

Также являются необоснованными доводы налогового органа о наличии у него сомнений в отношении возможности заявителя восстановить спорные торгово-закупочные акты, в том числе в силу изменения места жительства ряда граждан.

Задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства налогоплательщика. В ходе проверок налоговые органы обязаны принимать во внимание не только обстоятельства, свидетельствующие о занижении налогоплательщиками налоговой базы и, соответственно, суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, но и обстоятельства, свидетельствующие о завышении налогоплательщиками указанных величин.

Соответственно, принятие налоговым органом решения о доначислении налогов без исследования всех обстоятельств, влияющих на величину объекта налогообложения, может являться основанием для признания его недействительным в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ.

Также по смыслу абзаца четвертого пункта 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57) допускается представление налогоплательщиком дополнительных доказательств в ходе рассмотрения дела в суде. Равно как и налоговый орган, руководствуясь положениями статьи 123 (часть 3) Конституции Российской Федерации, а также статей 8, 9, части 1 статьи 65 и части 1 статьи 66 АПК Российской Федерации имеет возможность представлять доказательства в обоснование правомерности принятого решения, совершенного действия (бездействия), в том числе и для опровержения позиции налогоплательщика, обоснованной доказательствами, не раскрытыми в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора и впервые представленными в суд.

В отношении доводов налогового органа о том, что тетрадь по закупу у населения содержит только данные о дате, фамилии, паспортных данных, сумме и подпись лица, тогда как торгово-закупочные акты содержат наименование продукции, вес, цену и сумму, в связи с чем Инспекция высказывает сомнения относительно наличия у предпринимателя возможности по восстановлению указанных актов, судом установлено и налоговым органом не опровергнуто, что физические лица, у которых предпринимателем на протяжении длительного периода (2010-2012 г.г.) закупалось мясо, были ей знакомы (известны). Таким образом, используя зафиксированные в тетради данные (Ф.И.О. лица, сумма), предприниматель обращалась к указанным в тетради лицам и восстанавливала торгово-закупочные акты, подтверждающие приобретение мяса в проверяемом периоде. Обратного Инспекцией не установлено.

Более того, высказывая сомнения в отношении сведений, имеющихся в спорных торгово-закупочных актах, налоговый орган о фальсификации данных доказательств в порядке статьи 161 АПК РФ ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции не заявлял; действия, направление на проведения допроса указанных в актах физических лиц в порядке статьи 90 НК РФ, в том числе, с целью установления факта получения ими денежных средств от заявителя, не осуществлял; соответствующего ходатайства о допросе свидетелей в суде первой инстанции также заявлено не было.

В отношении доводов Инспекции о том, что данные о произведенных предпринимателем расходах противоречат данным, отраженным ею в налоговой декларации по УСН за 2012 года (данные о доходах и расходах отражены в меньшем размере), апелляционная инстанция отмечает, что отражение предпринимателем в налоговых декларациях в меньших размерах как суммы полученных доходов, так и суммы произведенных расходов, не является препятствием для исчисления налоговым органом суммы налога, подлежащей уплате налогоплательщиком в бюджет, расчетным путем исходя как из уже имеющихся у Инспекции сведений о предпринимателе, так и из данных, полученных в ходе проведения выездной налоговой проверки, что повлекло доначисление предпринимателю налога к уплате в бюджет.

Как следует из материалов дела, Инспекция не согласилась в ходе проведения выездной налоговой проверки с данными, отраженными ИП Тумасовой С.А. в налоговой декларации по УСН за 2012 год, в связи с чем исчислила сумму доходов и расходов предпринимателя расчетным путем, использовав данные выписки о движении денежных средств по расчетному счету заявителя в банке и представленные (частично) контрагентами предпринимателя документы по закупу и реализации мяса. При этом, налог исчислен Инспекцией следующим образом: все денежные средства, поступившие на расчетный счет предпринимателя, признаны доходами, а денежные средства, списанные с расчетного счета расходами, без учета обстоятельства закупа мяса (животных) у населения за наличный расчет.

В результате, по данным налогового органа, доходы предпринимателя от реализации мяса в 2012 году составили 19 831 391 руб., а расходы на его приобретение - 1 812 979 руб., то есть наценка на товар составила 18 018 412 руб. (около 1000%), что явно не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Между тем, в материалах дела имеется полученная по запросу Инспекции N 07-21/00216 от 20.01.2014 года информация Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Алтайскому краю о средних ценах на сельскохозяйственную продукцию (свиньи и КРС в живом и убойном весе) на территории Алтайского края, а также запрос и ответ ИП Крыжка А.И.

Кроме того, заявителем представлены в материалы дела справки о средних ценах приобретения с/х продукции ИП Крыжка А.И. (свиньи живым весом в 2010 году - 68 руб./кг, в 2011 году - 74 руб./кг, в 2012 году - 78 руб./кг) и ИП Добрынин Ю.В. (свиньи живым весом в 2010 году - 65 руб./кг, в 2011 году - 74 руб./кг, в 2012 году -76 руб./кг).

Также, предприниматель представила в материалы дела данные о сопоставлении средних цен на мясо на территории Алтайского края (свиньи живым весом в 2010 году - 62,5 руб./кг, в 2011 году - 68,2 руб./кг, в 2012 году - 70,2 руб./кг.) с ценами, указанными в Справках о средних ценах приобретения с/х продукции, выданных самому предпринимателю по его запросам аналогичными налогоплательщиками - ИП Крыжка А.И. (свиньи живым весом в 2010 году - 68 руб./кг, в 2011 году - 74 руб./кг, в 2012 году - 78 руб./кг) и ИП Добрынин Ю.В. (свиньи живым весом в 2010 году. - 65 руб./кг, в 2011 году - 74 руб./кг, в 2012 году - 76 руб./кг), а также с имеющейся информацией о реализации мяса в 2012 году в адрес предприятий, представивших документы по взаимоотношениям с ИП Тумасовой С.А. в рамках "встречных проверок" - ООО "Мясопереработка" (свиньи живым весом по цене 75 руб./кг, 80 руб./кг и 81 руб./кг) и ООО "Сигма" (та же продукция по цене 82,41 руб./кг.).

Из приведенных данных и расчета заявителя следует, что наценка предпринимателя при реализации товара составляла около 4.9 руб. на 1 кг. продукции, или 6,5% (разница между средней ценой реализации 79,6 руб./кг и средней ценой закупа свиней живым весом 74,7 руб.), а не 1000%, как посчитала Инспекция.

Апелляционная инстанция считает, что дополнительно представленные налогоплательщиком в материалы дела (восстановленные торгово-закупочные акты) доказательства имеют существенное значение для установления фактических условий экономической деятельности налогоплательщика, влияют на разрешение вопроса о правильности определения налоговым органом размера налоговой базы для уплаты единого налога при применении УСН, поскольку действующее налоговое законодательство не предусматривает исчисление налогов только с сумм доходов, без учета расходов. Кроме того, указанные выше доказательства не противоречат иными имеющимися в деле доказательствами, представленными самой Инспекцией (протоколами допроса свидетелей Тумасовой С.А., Казаковой В.А., выпиской по расчетному счету заявителя в банке, справками о средних рыночных ценах на мясо).

Таким образом, поскольку налоговый орган фактически не оспаривает факт приобретения заявителем у населения мяса, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о частичном подтверждении налогоплательщиком представленными в материалы дела торгово-закупочными актами несение расходов по закупу мяса у физических лиц за наличный расчет.

В отношении несения предпринимателем расходов по приобретению в 2010 году мяса у ОАО "Свободный" судом первой инстанции установлено следующее.

Налогоплательщиком представлены в материалы дела документы, подтверждающие расходы по сделке с ОАО "Свободный" на сумму 5 313 225 руб., в связи с чем разница с данными налогового органа составила 1 140 763 руб. (налоговым органом по результатам проверки принято расходов по указанному контрагенту в размере 4 172 462 руб.).

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией получены от ОАО "Свободный" копии счетов-фактур, товарных накладных, платежных поручений предпринимателя об оплате, приходных кассовых ордеров о поступлении денежных средств в кассу общества.

При этом счета-фактуры представлены поставщиком на общую сумму 4 430 239,1 руб., платежные поручения по безналичным расчетам на сумму 3 808 720 руб., приходные кассовые ордера на сумму 466 921,5 руб., тогда как налоговым органом приняты во внимание расходы всего на сумму 4 172 462 руб., в том числе по расчету наличными на сумму 383 905 руб. Причины, по которым в расходах предпринимателя учтена не вся сумма, отраженная в полученных Инспекцией от поставщика документах, в решении налогового органа не отражены.

Согласно пояснениям Инспекции, в ходе контрольных мероприятий в ответ на требование налогового органа, контрагентом представлены в числе прочих документов приходные кассовые ордера в количестве 10 шт. на сумму 466 922 руб.

В ходе анализа указанных документов установлено, что ПКО N 208 от 23.07.2010 года на сумму 82 475,60 руб. и ПКО N 217 от 28.07.2010 года на сумму 541,40 руб. содержат информацию о произведенном расчете с ОАО "Свободный" наличными денежными средствами со стороны Тумасова С.В., то есть не проверяемым налогоплательщиком ИП Тумасовой С.А. В связи с этим налоговый орган учел расходы, произведенные наличными денежными средствами в адрес ОАО "Свободный", только на сумму 383 905 руб. (466 922 руб. - 83 017 руб.).

Между тем, судом первой инстанции правомерно отмечено и налоговым органом в апелляционной жалобе не оспорено, что ПКО на сумму 466 922 руб. представлены в Инспекцию ОАО "Свободный" в ответ именно на требование налогового органа о представлении документов по взаимоотношениям с проверяемым налогоплательщиком - ИП Тумасовой С.А., при этом причины, по которым поставщиком представлены ПКО на сумму 83 017 руб., подтверждающие расчеты по сделкам с ИП Тумасовой С.А., Инспекцией в ходе проверки не выяснялись.

Учитывая изложенное, указанная сумма подлежит включению в состав расходов предпринимателя.

В дальнейшем, Инспекцией в адрес ОАО "Свободный" повторно направлено требование от 30 ноября 2015 года N 5089 о представлении документов (информации) по взаимоотношениям с ИП Тумасовой С.А.

Налоговым органом в материалы дела представлен "Реестр счетов-фактур, представленных ОАО "Свободный", подписанный только должностным лицом налогового органа, с приложением документов, а именно счетов-фактур, товарных накладных, платежных поручений и листов кассовой книги, полученных в ответ на требование от 30.11.2015 года, между тем сам ответ ОАО "Свободный" на указанное требование с перечнем представляемых налоговому органу документов в материалы дела не представлен.

Кроме того, Инспекцией представлены пояснения о том, что при исследовании полученных в ответ на требование от 30.11.2015 года документов установлено, что поставщиком дополнительно представлен ранее не представлявшийся в инспекцию ПКО N 65 от 31.03.2010 на сумму 131 373 руб., подтверждающий получение ОАО "Свободный" в кассу от ИП Тумасовой С.А. денежных средств.

Таким образом, Инспекция указывает, что в составе расходов при определении налоговой базы по УСН за 2010 год должна быть дополнительно учтена сумма 131 373 руб. по сделке с ОАО "Свободный", в связи с чем сумма доначисленного предпринимателю налога за 2010 год подлежит уменьшению на 19 706 руб.

Между тем, заявителем представлены счета-фактуры ОАО "Свободный" в количестве 33 штук и товарные накладные ТОРГ-12 в количестве 33 штук на сумму 5 086 062 рублей, расходные кассовые ордера в количестве 19 штук по выдаче ИП Тумасовой С.А. денежных средств из кассы должностному лицу ОАО "Свободный" Гура В.М. на сумму 1 504 505 руб., с приложением доверенностей на имя Гура В.М.

Таким образом, поскольку расчеты в безналичном порядке произведены с данным поставщиком на сумму 3 808 720 руб. (расхождения с Инспекцией в этой части отсутствуют), суд первой инстанции правомерно посчитал документально подтвержденными расходы в общем размере 5 313 225 руб. (3 808 720 руб. + 1 504 505 руб.).

Доводы налогового органа по данному эпизоду сводятся к тому обстоятельству, что судом первой инстанции не принят во внимание факт возврата контрагентом заявителю денежных средств по платежному поручению N 147 от 28.04.2010 года на сумму 20 163,35 руб., в связи с чем оплата произведена на сумму 5 293 062 руб., при этом 207 000 руб. являются суммой предоплаты в счет предстоящих поставок и не могут включаться в состав расходов по УСНО, в связи с чем сумма фактических осуществленных расходов заявителя составляет 5 086 062 руб.

Апелляционная инстанция находит указанные доводы апеллянта необоснованными по следующим основаниям.

Так, учитывая, что в ходе выездной налоговой проверки ОАО "Свободный" представило налоговому органу документы, подтверждающие осуществление расчетов с предпринимателем за товар наличными денежными средствами на сумму 466 921,5 руб., тогда как в ходе судебного разбирательства уже на сумму 598 294,5 руб., судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что у поставщика отсутствует четкая и неизменная позиция о размере наличных денежных средств, полученных от ИП Тумасовой С.А.

При этом судом также принято во внимание, что имеющиеся у заявителя экземпляры счетов-фактур наиболее точно соотносятся (по датам, по суммам) с имеющимися в материалах налоговой проверки и судебного дела платежными поручениями о перечислении предпринимателем денежных средств в адрес ОАО "Свободный".

Так, платежное поручение N 641 от 13.11.2010 года на сумму 193 025,60 руб. соотносится с имеющимся у предпринимателя счетом-фактурой N 228А от 11.11.2010 года на эту же сумму. Платежное поручение N771 от 03.12.2010 года на сумму 106 992 руб. соотносится со счетом-фактурой N 243 от 30.11.2010 года на эту же сумму, тогда как в составе экземпляров документов, имеющихся у налогового органа, счета-фактуры на указанные суммы отсутствуют; на экземпляре имеющихся у заявителя счетов-фактур и товарных накладных ТОРГ-12 поставщика ОАО "Свободный" имеются подписи от имени руководителя организации Марченко А.И. и главного бухгалтера Гура В.М., проставлен оттиск печати данного общества, а также стоит подпись и оттиск печати покупателя - ИП Тумасовой С.А., тогда как в экземплярах товарных накладных, имеющихся у налогового органа, отсутствуют подписи и оттиск печати предпринимателя, подтверждающие факта принятия ею товара от поставщика; допрошенный в качестве свидетеля главный бухгалтер ОАО "Свободный" Гура В.М., подпись которого имеется в расходных кассовых ордерах ИП Тумасовой С.А. и в доверенностях на право получения денежных средств, относительно получения им самим от ИП Тумасовой С.А. наличных денежных средств пояснить ничего не смог, но и не опровергал указанный факт, также им не даны показания о том, что подписи в расходных кассовых ордерах и доверенностях выполнены не им; журнал регистрации доверенностей за 2010 год в организации не сохранился; показания свидетеля Марченко А.И. о том, что при визуальном осмотре подписи в представленных ему на обозрение счетах-фактурах от его имени ему не принадлежат, не подтверждены иными доказательствами (результатами экспертизы). Кроме того, в ходе рассмотрения дела у суда отсутствовала возможность установить, какие именно экземпляры счетов-фактур представлялись свидетелю на обозрение налоговым органом при проведении допроса - приобщенные к материалам дела по ходатайству заявителя или иные; имеющийся у заявителя пакет документов по взаимоотношениям с ОАО "Свободный" ранее передавался предпринимателем в налоговый орган, в подтверждение чего в материалы дела представлена копия требования о представлении документов (информации) от 24.01.2012 года N 08-16/2479 и опись документов, переданных ИП Тумасовой С.А. в налоговый орган в ответ на данное требование. В описи от 08.02.2012 года указано на представление договоров, счетов-фактур (33шт.), товарных накладных (33шт), платежных поручений (19шт.), акта сверки расчетов, расходных кассовых ордеров (19шт), то есть количество указанных в описи документов (счетов-фактур, товарных накладных и расходных кассовых ордеров) совпадает с количеством документов, представленных предпринимателем в суд и не совпадает с количеством этих же документов, имеющихся у налогового органа.

При этом факт возврата заявителю денежных средств в размере 20 163,35 руб. учтен судом при определении расходов по указанному контрагенту; обратного из материалов дела не следует.

Как следует из материалов дела, во всех расходных кассовых ордерах, представленных предпринимателем, отсутствует указание на предварительную оплату в счет предстоящих поставок товара. В свою очередь, в части платежных поручений о перечислении денежных средств на расчетный счет поставщика в банке, принятых Инспекцией в полном объеме в расходы предпринимателя при проведении выездной налоговой проверки (на общую сумму 3 808 720 руб.), имеется указание в комментарии платежа "Предоплата за КРС живым весом без НДС", (например, N N 809 от 26.04.2010 года, 1134 от 29.06.2010 года). Аналогичные основания платежа (предоплата за мясо) указаны в приходном кассовом ордере N 85 от 27.07.2010 года на сумму 200 000 руб., сумма по которому также включена Инспекцией при проверке в состав затрат предпринимателя.

Таким образом, при определении размера расходов предпринимателя в ходе выездной налоговой проверки подобные претензии у налогового органа отсутствовали, вся сумма перечисленных по расчетному счету денежных средств включена в расходы заявителя и признана Инспекцией документально подтвержденной и соответствующей критериям, определенным статьями 346.16, 346.17, 252 НК РФ НК РФ.

При этом апелляционная инстанция соглашается с доводами заявителе о том, что у суда первой инстанции отсутствовала возможность определять расходы иным путем, в отсутствие информации о количестве реализованного предпринимателем в проверяемом налоговом периоде товара.

Таким образом, учитывая наличие в материалах дела доказательств, подтверждающих факт осуществления предпринимателем расчетов с поставщиком ОАО "Свободный" на общую сумму 5 313 225 руб. (в безналичном порядке 3 808 720 руб. + наличными денежными средствами 1 504 505 руб.), суд первой инстанции правомерно признал документально подтвержденными указанные расходы заявителя по сделке с ОАО "Свободный"

Обратного заявителем апелляционной жалобы в материалы дела не представлено.

Указывая на документальную неподтвержденность факта возврата предпринимателем денежных средств за не поставленную продукцию в адрес ООО ТПК "Олимп", ООО "Инфотех" и ООО "Аэлита", Инспекция приводит следующие обстоятельства.

ООО ТПК "Олимп" снято с учета 15.12.2013 года в связи с переходом на налоговый учет в иной налоговый орган; контрагентом в период проведения проверки не представлены налоговому органу документы по взаимоотношениям с предпринимателем; 09.09.2016 года принято решение о предстоящем исключении организации из ЕГРЮЛ; руководитель ООО ТПК "Олимп" Дронова Л.В. не допрошена в качестве свидетеля при проведении мероприятий налогового контроля; поручения о допросе свидетелей Дроновой Л.В. и Белоножкиной Л.Н., направленные в ходе судебного разбирательства, результатов не дали; на запрос Инспекции о нахождении организации по адресу регистрации ответ не получен.

ООО "Инфотех" на требование, направленное в рамках статьи 93.1 НК РФ, по взаимоотношениям с ИП Тумасовой С.А., документы не представлены; общество на момент проверки зарегистрировано по адресу: г. Новосибирск, ул. Немировича Данченко, 123; 19.08.2014 года организация исключена из ЕГРЮЛ; допрошенный Инспекцией в качестве свидетеля руководитель ООО "Инфотех" Забиров И.З. отрицает свое отношение к ООО "Инфотех". В ходе судебного разбирательства 14.10.2016 года Инспекцией сделан запрос в ИФНС России по Кировскому району г. Новосибирска, получен ответ с приложением акта обследования от 24.10.2016 года по адресу г. Новосибирск ул. Немировича-Данченко, 123, согласно которому по указанному адресу расположен жилой 5-ти этажный дом с административными помещениями, квартиры находятся в собственности у граждан, Тумасова С.А. собственником каких-либо помещений не является, организация ООО "ИнфоТех" по адресу не находится, собственником административных помещений является ОАО "Сибэлектромонтаж", главный бухгалтер которого по телефону подтвердила, что организация не арендует помещения по адресу г. Новосибирск, ул. Немировича Данченко, 123.

ООО "Аэлита" зарегистрировано 18.08.2010 года, адресом регистрации заявлен г. Новосибирск, ул. Мичурина, 20; на требование налогового органа в порядке статьи 93.1 НК РФ документы по взаимоотношениям с ИП Тумасовой С.А. контрагентом не представлены; организация исключена из ЕГРЮЛ 09.01.2017 года; руководителем предприятия с 18.08.2010 года по 11.07.2011 года являлся Исаков Д.А., с 12.07.2011 года - Рубцов С.А.; Исаков Д.А. и Рубцов С.А. в ходе выездной налоговой проверки и в ходе рассмотрения дела судом в качестве свидетелей не допрашивались.

Между тем, проанализировав порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ указанные выше обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что данные обстоятельства сами по себе не могут опровергать содержания представленных заявителем доказательств, подтверждающих факты возврата денежных средств организациям по несостоявшимся сделкам в 2010 и 2012 года.

При этом письменные доказательства, представленные налогоплательщиком, подтверждающие возврат денежных средств в адрес ООО "ИнфоТех" и ООО ТПК "Олимп", а также изменение назначения платежа на заемные обязательства по взаимоотношениям с ООО "Аэлита", Инспекцией надлежащими доказательствами не опровергнуты; ходатайства о проведении судебной экспертизы в отношении представленных документов, об истребовании у иных лиц доказательств, опровергающих дополнительно представленные налогоплательщиком доказательства, не заявлялись; заявления о фальсификации представленных заявителем доказательств также не заявлялись.

Инспекция не ставит под сомнение факт отсутствия реализации мяса заявителем в адрес спорных контрагентов, а равно не относит указанные организации к фирмам "однодневкам".

Таким образом, учитывая отсутствие в материалах дела доказательств, подтверждающих реальность сделок по реализации мяса, судом первой инстанции правильно применены положения пункта 1 статьи 346.15 НК РФ, в соответствии с которым при определении объекта налогообложения по УСН учитываются доходы от реализации и внереализационные доходы, состав которых определяется в соответствии со статьями 249, 250 НК РФ.

Кроме того, исходя из требований действующего налогового законодательства, в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат (пункт 1 статьи 346.17 НК РФ).

Следовательно, возвращаемые налогоплательщиком денежные средства, полученные им в качестве предоплаты за товар, уменьшают доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

На дату получения заявителем на расчетный счет денежных средств от ООО "Аэлита" (10, 11 ноября 2010 года) и их новирования в заемное обязательство, руководителем общества являлся Исаков Д.А., следовательно, факт обращения заявителя к данному лицу и представления в суд письма, заверенного Исаковым Д.А., сам по себе не свидетельствует о недостоверности данного доказательства, поскольку налоговым органом не доказано, что содержащиеся в представленном доказательстве сведения не соответствует действительности, то есть не имели места в проверяемом периоде 2010 года.

Относительно протокола допроса директора ООО "Инфотех" Забирова И.З. Инспекция указывает на отрицание руководителем предприятия причастности к деятельности общества, что опровергает факт подписания им копии приходного кассового ордера о возврате денежных средств в кассу общества. Между тем, показания указанного свидетеля не являются препятствием для признания налоговым органом факта реальности сделки по поставке предпринимателем мяса в адрес предприятия, возглавляемого этим же должностным лицом, и, как следствие, признания документально подтвержденным факта получения предпринимателем выручки от реализации продукции указанному юридическому лицу.

Акт обследования от 24.10.2016 года, проведенного по адресу г. Новосибирск ул. Немировича-Данченко, 123, правомерно признан судом первой инстанции недопустимым доказательством как составленный с нарушением статьи 92 Налогового кодекса РФ (обследование проведено в отсутствие понятых, форма акта не соответствует требованиям Приказа ФНС России от 08.05.2015 года). Кроме того, ответ от собственника помещений и протоколы допроса должных лиц собственника (о том, что ООО "Инфотех" никогда не находилось по заявленному адресу регистрации) у налогового органа отсутствуют и в материалы дела не представлены.

Апелляционная инстанция соглашается с доводами налогового органа о том, что после исключения из ЕГРЮЛ организация утрачивает свою правоспособность, следовательно, она не может совершать сделки, влекущие юридические, в том числе, налоговые последствия, от имени данного юридического лица (заключать договоры, выставлять счета-фактуры и т.п.).

Между тем, факт ликвидации юридического лица не подтверждает невозможности документального подтверждения бывшим директором какого-либо факта, имевшего место в период осуществления данной организацией финансово-хозяйственной деятельности. Также факт указания на почтовом конверте адреса, являвшегося адресом регистрации предприятия, в том числе на дату его ликвидации, а не контактных данных физического лица, фактически осуществившего отправку почтовой корреспонденции, не может подтверждать наличия недостоверных сведений в приходном кассовом ордере о возврате денежных средств в кассу несостоявшегося покупателя.

Также не основана на нормах права ссылка Инспекции на то обстоятельство, что, поскольку на письме (по взаимоотношениям с ООО "Аэлита") отсутствует исходящая дата, то "невозможно определить, в какой период была переквалифицирована сделка, что не дает возможности налогоплательщику считать поступившие денежные средства в оплату за мясо заемными именно в период их поступления на расчетный счет (в 2010 году).

В силу пункта 1.1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 настоящего Кодекса.

К таким доходам отнесены, в том числе денежные средства или иное имущество, которые получены налогоплательщиком по договорам кредита или займа (иные аналогичные средства или иное имущество независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средства или иное имущество, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Поскольку сделка по реализации мяса не состоялась, комментарий платежа, указанный в платежных поручениях N 99 от 10.11.2010 года и N 109 от 11.11.2010 года, изменен на "беспроцентные заемные средства", то именно с даты получения этих денежных средств они уже считаются полученными в качестве заемных, и, как следствие, отсутствуют основания считать эти средства полученными в качестве оплаты за товар.

Таким образом, поскольку в соответствии с налоговым законодательством полученные по договорам займа денежные средства, и возвращаемые заемные средства не включаются в налоговую базу (ни в доходы, ни в расходы) по УСН при исчислении налога, поэтому и дата возврата указанного займа (на отсутствие документального подтверждения которой также ссылается Инспекция в жалобе) не имеет правового значения при разрешении спора.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные предпринимателем требования, признав недействительным в части решение Инспекции от 26.06.2014 года N РА-07-09.

Принятое арбитражным судом первой инстанции решение в обжалуемой части является законным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части, установленные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 17 марта 2017 года по делу N А03-21342/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Полосин А.Л.

Судьи

Марченко Н.В. Хайкина С.Н.