Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 августа 2017 г. N 18АП-8790/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 20 декабря 2017 г. N Ф09-7657/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Челябинск

30 августа 2017 г.

Дело N А76-26765/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 августа 2017 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Костина В.Ю.,

судей Малышева М.Б., Плаксиной Н.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Садреевой С.В., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Уралпромкомплект" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 08.06.2017 по делу N А76-26765/2016 (судья Кунышева Н.А.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Уралпромкомплект" - Жукова Елена Геннадьевна (паспорт, доверенность N 49 от 03.07.2017), Федорова Ольга Сергеевна (паспорт, доверенность N 14 от 03.07.2017), Мохначев Игорь Геннадьевич (паспорт, протокол N 1/2014 от 27.02. 2014);

Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 20 по Челябинской области - Сараева Ксения Валерьевна (удостоверение УР N 060868, доверенность N 03-06/00215 от 11.01.2017), Латыпова Венера Сахаповна (удостоверение УР N 060895, доверенность N 03-06/01867 от 15.02.2017), Шувалов Михаил Юрьевич (удостоверение УР N 907258, доверенность N 03-06/0363 от 13.01.2017), Крумм Юлия Геннадьевна (удостоверение УР N 691303, доверенность N 03-06/00177 от 11.01.2017).

Общество с ограниченной ответственностью "Уралпромкомплект" (далее - заявитель, ООО "Уралпромкомплект", общество, налогоплательщик,) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 20 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 30.06.2016 N 13 в части взыскания налога на прибыль организаций в сумме 1 638 619 руб., взыскания штрафных санкций в сумме 163 863 руб. 90 коп., а также взыскания пени в сумме 411 483 руб. 18 коп.

Определением суда первой инстанции от 11.11.2016 по ходатайству заявителя приняты обеспечительные меры, действие решения Межрайонной ИФНС России N 20 по Челябинской области о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 13 от 30.06.2016 приостановлено до вступления в законную силу судебного акта по настоящему делу.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 08.06.2017 (резолютивная часть решения объявлена 01.06.2017) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Заявитель не согласился с указанным решением, обжаловав его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе просил решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить.

В качестве обоснования доводов апелляционной жалобы податель оспаривает вывод суда о том, что договор поставки от 10.01.2008 N 399г, заключенный между ООО "Уралпромкомплект" и ЗАО "ИКСИ" не соответствует обычаям делового оборота, является ошибочным и не согласуется с нормами гражданского и налогового законодательства.

Общество в апелляционной жалобе указывает, что не может согласиться с выводом суда о непринятии налогоплательщиком мер для получения причитающихся за продукцию денежных средств, поскольку указанный вывод противоречит имеющимся в деле материалам, а также с выводом о наличии "особых форм" расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о согласованности операции взаимозависимых участников сделок, направленных на искусственное создание задолженности.

Податель жалобы ссылается на то, что задолженность ЗАО "ИКСИ" перед ООО "Уралпромкомплект", имевшая место на 01.01.2012 в сумме 3272600 руб. погашена в полном объеме в период с 01.01.2012 по 31.12.2014 в полном объеме, однако данное обстоятельство не было учтено при вынесении оспариваемого решения.

Заявитель ссылается на то, что присоединение ООО "Южурал ИКСИ" к обществу "Уралпромкомплект" было осуществлено реально, имело экономические цели, а именно повышение эффективности работы общества "Уралпромкомплект" и получение прибыли от предпринимательской деятельности организации на территории г. Челябинска.

Общество обращает внимание на ошибочность суда относительно того, что после слияния с ООО "Южурал ИКСИ" активы ООО "Уралпромкомплект" выросли на 6 715 000 руб., так как в материалы дела был представлен финансовый анализ бухгалтерской отчетности за период с 03.02.2011 по 31.12.2014, согласно данным которого активы ООО "Уралпромкомплект" уменьшились на 1 228 000 руб., также Общество не согласно с выводами суда о том, что после присоединения ООО "Южурал ИКСИ" к ООО "Уралпромкомплект" финансовое положение общество существенно ухудшилось.

До судебного заседания от заявителя поступили дополнения к апелляционной жалобе и письменные пояснения, в которых общество настаивало на доводах о незаконности оспариваемого судебного акта.

До начала судебного заседания налоговый орган представил в арбитражный апелляционный суд отзыв и письменные пояснения на апелляционную жалобу, в котором отклонил доводы апелляционной жалобы, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 16.08.2017 объявлен перерыв до 15 час. 00 мин. 23.08.2017. После перерыва судебное заседание продолжено.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт проверки от 26.05.2016 N 9 и вынесено решение от 30.06.2016 N 13, которым общество "Уралпромкомплект" привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом пп. 4 и. 1 ст. 109 НК РФ, п. 3 ст. 114 НК РФ), в виде штрафа в размере 182 223,86 руб. за неполную уплату налога па прибыль организаций за 2012 - 2013 годы в общем размере 1 638 639 руб.

Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ послужил вывод инспекции о неправомерном завышении обществом внереализационных расходов путем необоснованного создания резерва по сомнительным долгам перед взаимозависимым лицом ЗАО "ИКСИ".

Решением УФНС по Челябинской области от 17.10.2016, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспариваемое решение утверждено.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам НК РФ и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным в оспариваемой части.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа соответствует действующему законодательству и не нарушает права и законные интересы заявителя.

Оценив в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

На основании ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Пунктом 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из изложенного следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 246 НК РФ в проверяемый период ООО "Уралпромкомплект" являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ под доходом от реализации понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу пункта 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ определено, что в целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 НК РФ.

Согласно статье 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Пунктом 3 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. При этом суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Согласно пункту 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя или усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Согласно пункту 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Как установлено судом по материалам дела, в проверяемом периоде ООО "Уралпромкомплект" создан резерв по сомнительным долгам закрытого акционерного общества "ИКСИ" (далее - ЗАО "ИКСИ") в 2012 году в сумме 2964284,27 руб., в 2013 году - 3 838 182,92 руб., в 2014 году - 4 978 406,45 руб.

В обоснование правомерности формирования резерва обществом к проверке представлены копии документов: приказ по учетной политике, акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2012 N 4, от 31.12.2013 N 4 от 31.12.2014 N 4, оборотно-сальдовые ведомости по счету 63 "Резервы по сомнительным долгам" за 2012, 2013, 2014 годы, расчеты резерва по сомнительным долгам по состоянию на 31 декабря 2012, 2013, 2014 годов, договоры с покупателями, спецификации к договорам.

Указанная задолженность возникла в результате просрочки ЗАО "ИКСИ" исполнения денежных обязательств по договору поставки от 10.01.2008 N 399г.

Между тем, как установлено судом первой инстанции по материалам дела, учредителями ЗАО "ИКСИ" в 2012 - 2014 годах являлись ООО "Уралпромкомплект" с долей участия - 95,5%, Подойников М.Г. и Мохначев И.Г. (по 1,5%)

В соответствии с положениями подпункта 1 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации, и доля такого участия составляет более 25 процентов.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов.

В силу пункта 6 Постановления N 53 взаимозависимость участников сделок не может сама по себе служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Вместе с тем, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей, налоговая выгода может быть признана необоснованной.

Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей.

Поскольку в периоды 2012-2014 годов ООО "Уралпромкомплект" участвовало в ЗАО "ИКСИ" и доля такого участия составляла более 25 процентов (95,5%), суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ООО "Уралпромкомплект" и ЗАО "ИКСИ" являлись взаимозависимыми организациями, следовательно, ООО "Уралпромкомплект" могло оказывать влияние на условия и результаты сделок, совершаемых с ЗАО "ИКСИ".

Между ЗАО "ИКСИ" и ООО "Уралпромкомплект" заключен договор поставки от 10.01.2008 N 399г.

Согласно договору от 10.01.2008 N 399г поставщик (ООО "Уралпромкомплект") обязуется передать в собственность покупателя (ЗАО "ИКСИ") продукцию, а именно, ленточные пилы, инструмент, оборудование и запасные части, оснастку и расходные материалы.

Оценив указанный договор, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что договор поставки от 10.01.2008 N 399г не соответствует обычаям делового оборота.

Так, из материалов дела усматривается, что п. 6.1 договора поставки от 10.01.2008 N 399г не определен момент наступления штрафных санкций в случае неоплаты Покупателем в срок продукции.

Согласно договору от 10.01.2008 N 399г стороны договорились, что Покупатель обязан уплатить пени в размере 0,01% от стоимости, не оплаченной в срок продукции. При этом начисляются пени только с момента и в размере письменного признания виновной стороной претензии (счета) либо с момента вступления в силу судебного решения.

Из буквального толкования данного положения договора следует, что в случае судебного разбирательства поставщику будет достаточно сложно воспользоваться правом на взыскание пени, так как возможность начисления пени возникает "в будущем периоде" - после вступления в силу решения суда.

Согласно обычаям делового оборота пени начисляется периодически с момента, когда платеж должен был быть совершен, и до момента, когда он был фактически произведен.

В то же время в силу правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.02.1996 N 8244/95, неустойка является текущей санкцией, начисляемой периодически с момента, когда платеж должен был быть совершен, и до момента, когда он был фактически произведен.

Соответственно, пени в размере, указанном в договоре от 10.01.2008 N 399г, могут быть взысканы Поставщиком только в случае добровольного признания Покупателем - взаимозависимым лицом суммы пени. В иных случаях, пени в оговоренном сторонами размере взыскать невозможно.

Кроме того, в договоре от 10.01.2008 N 399г не определен момент поступления денежных средств за поставку товара.

В п. 2.3 договора поставки моментом оплаты продукции признается день поступления денежных средств на расчетный счет Поставщика или дата составления иного документа, подтверждающего оплату продукции Покупателя. Необходимо иметь в виду, что дата составления документа, подтверждающего оплату Покупателем, и дата поступления денежных средств Поставщику не всегда совпадают по времени, что влечет определенные трудности в толковании нормы и свидетельствует о несогласовании между сторонами условия о дате оплаты. В свою очередь, от момента определения даты оплаты (который не определен) зависит момент наступления неблагоприятных последствий вследствие нарушения Покупателем сроков оплаты, предусмотренных п. 6.1 договора поставки.

В ходе налоговой проверки установлено, что обществом "Уралпромкомплект" с момента заключения договора поставки от 10.01.2008 N 399г не предпринимались меры по взысканию задолженности с ЗАО "ИКСИ", поскольку претензии в адрес покупателя не направлялись, в судебном порядке вопрос взыскания задолженности не решался.

При этом обществом велась претензионно - исковая работа в отношении иных организаций, имеющих перед ООО "Уралпромкомплект" задолженность в меньшем размере, чем ЗАО "ИКСИ".

Кроме того, в ходе проверки налоговым органом установлено, что условия договоров поставки товаров, заключенных обществом с различными контрагентами, не являющиеся взаимозависимыми значительно отличаются от условий договора поставки от 10.01.2008 N 399г, заключенного с ЗАО "ИКСИ".

Из протокола допроса от 19.04.2016 N 2 свидетеля Фойгель А.Д., который в 2012 году работал в ЗАО "ИКСИ", следует, что штрафные санкции и претензии к ЗАО "ИКСИ" за несвоевременность оплаты не предъявлялись. Свидетель пояснил, что не было смысла применять санкции, потому что акционеры у ООО "Уралпромкомплект" и ЗАО "ИКСИ" были одни и те же. Данный факт также подтверждает свидетель Сычева Л.И. (протокол допроса от 19.04.2016 N 1, руководитель ЗАО "ИКСИ" в период с декабря 2011 года по октябрь 2013 года).

Таким образом, ООО "Уралпромкомплект", не получая оплаты за продукцию, поставленную ЗАО "ИКСИ", и не предпринимая необходимые меры для получения причитающихся за продукцию денежных средств, несмотря на постоянное нарушение ЗАО "ИКСИ" условий оплаты, не преследовало цель получения прибыли, а действовало исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций посредством формального формирования резерва по сомнительным долгам и отнесения данных сумм в состав внереализационных расходов.

Ссылка подателя апелляционной жалобы на неправомерность вывода суда первой инстанции о непринятии налогоплательщиком мер для получения причитающихся за продукцию денежных средств, во внимание не принимается на основании следующего.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ЗАО "ИКСИ" в адрес Общества направлялись письма с просьбой уточнения назначения платежа. Указанные письма направлялись систематически, при этом в адрес других поставщиков аналогичные письма ЗАО "ИКСИ" не направлялись, что подтверждается свидетельскими показаниями директора ЗАО "ИКСИ" Сычевой Л.И. (протокол допроса от 19.04.2016 N 1).

Погашение задолженности осуществлялось ЗАО "ИКСИ" за продукцию, отгруженную обществом в более ранние периоды, при этом в отношении других поставщиков ЗАО "ИКСИ" производило своевременные расчеты либо осуществляло предварительную оплату товара.

В ходе налоговой проверки установлено, что на расчетном счете ЗАО "ИКСИ", открытом в Филиале ОАО БАНК ВТБ в г. Екатеринбурге, имелись денежные средства, полученные от реализации товаров, но расходование этих средств производилось особым образом: в первую очередь гасилась задолженность и осуществлялась предоплата другим контрагентам, а оставшаяся сумма направлялась в погашение более ранней задолженности перед ООО "Уралпромкомплект" по уточняющим письмам.

То есть ЗАО "ИКСИ", перечисляя денежные средства в адрес заявителя, указывало на необходимость гасить более раннюю задолженность, по которой обществом сформирован резерв по сомнительным долгам, тем самым, формируя новую задолженность для обеспечения возможности ООО "Уралпромкомплект" создавать новые резервы по сомнительным долгам в текущих налоговых периодах и включения данных сумм в состав внереализационных расходов.

При этом фактически срок непогашенной задолженности не превышал одного года, то есть, ЗАО "ИКСИ" по согласованию с ООО "Уралпромкомплект" формировало задолженность со сроком гашения более 90 дней от даты, указанной в договоре, и фактически гасило её по истечении этого срока.

В протоколе допроса от 19.04.2016 N 1 Сычева Л.И. (директор ЗАО "ИКСИ" с декабря 2011 года по октябрь 2013 года) поясняет, что письма на уточнение платежей формировались постоянно и входили в пакет документов для учредителей. Аналогичные письма в адрес других поставщиков не направлялись.

По результатам мероприятий налогового контроля Инспекцией также было установлено, что оплата за товары осуществлялась ЗАО "ИКСИ" в адрес общества по платежным поручениям, в которых в назначении платежа указано "оплата кредиторской задолженности", в день составления платежного поручения, ЗАО "ИКСИ" в адрес ООО "Уралпромкомплект" направлялись письма с просьбой о внесении изменений в назначение платежа платежного поручения с указанием даты погашения более ранней задолженности.

Материалами проверки подтверждается, что вышеуказанные письма с просьбой об уточнении назначения платежа формировались ЗАО "ИКСИ" постоянно и носили систематический характер, при этом в адрес других поставщиков аналогичные письма не направлялись.

Таким образом, вывод об особом порядке расчетов, отраженный на странице 14 решения от 30.06.2016 N 13, фактически свидетельствует об установлении между обществом и ЗАО "ИКСИ" очередности расчетов с учетом фактора взаимозависимости данных организаций и создания видимости необходимости формирования резерва по сомнительным долгам, тем самым уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Данный факт свидетельствует о том, что действия общества "Уралпромкомплект" направлены на получение налоговой выгоды вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельностью, действия налогоплательщика не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями), договор поставки не соответствует обычаям делового оборота, наличие особых форм расчетов и сроков платежей свидетельствует о согласованности операций взаимозависимых участников сделок.

Ссылка подателя апелляционной жалобы на то, что суд не учел факт того, что задолженность ЗАО "ИКСИ" перед ООО "Уралпромкомплект", имевшая место на 01.01.2012 в сумме 3 272 600 руб. погашена в полном объеме в период с 01.01.2012 по 31.12.2014, не соответствует действительности и подлежит отклонению.

Налоговым органом установлены доказательства возможности оплаты спорного долга ЗАО "ИКСИ" в полном объеме по договору поставки от 10.01.2008 N 399г.

Так, из анализа расчетного счетного счета ЗАО "ИКСИ" следует, что в 2012 году поступило всего на расчетный счет 10 838 000 руб. Перечисления, связанные с заработной платой и обязательными платежами в бюджет составили всего 1 617 000 руб. Оставшаяся сумма 9 221 000 руб. была направлена в адрес контрагентов в виде предварительных платежей в сумме 1 124 000 руб. и текущих платежей в сумме 3 071 000 руб., а также в адрес ООО "Уралпромкомплект" в сумме 5 026 000 руб.

Таким образом, денежные средства, оставшиеся после погашения обязательных платежей в бюджет, направлялись в первую очередь на оплату текущих платежей контрагентам за исключением платежей в адрес ООО "Уралпромкомплект", причем дата выставления счетов и оплата по этим счетам происходила в день выставления счета либо в течение от 1 до 30 дней, кроме того производилась предварительная оплата в адрес других контрагентов.

Аналогичный порядок оплаты применялся в отношении других поставщиков: ЗАО "РОСМАРК-СТАЛЬ", ООО "Деловые линии", ЗАО "НПП "Изомат", ООО "Комус-Урал", ООО "Практика Урал", ООО "Промстройинструмент", ООО "Виста", ООО "Девелопмент Сервис", ООО Торговый Дом "Уралснаб", ООО "Мегатэк" и другие.

Оплата же в адрес ООО "Уралпромкомплект" происходила особым образом, оплачивалась кредиторская задолженность и всегда по уточняющим письмам.

Следовательно, ЗАО "ИКСИ" имело возможность оплачивать счета ООО "Уралпромкомплект". Данное обстоятельство фактически свидетельствует об установлении контрагентами очередности расчетов с учетом фактора взаимозависимости и создании для видимости о необходимости формирования резерва по сомнительным долгам, тем самым уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль.

Доводы подателя апелляционной жалобы о создании резерва по сомнительным долгам в 2011 году и последующем восстановлении в 2012 году с отражением данных сумм по счету 96 подлежат отклонению в силу следующего.

На основании пункта 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

По общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Таким образом, налогоплательщик имел право представить доказательства создания и восстановления резерва по сомнительным долгам по ЗАО "ИКСИ" за 2011 год как на стадии рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, также с возражениями на акт выездной налоговой проверки либо с апелляционной жалобой на оспариваемое решение, однако налогоплательщик данным правом не воспользовался.

Приведенные доводы налогоплательщика в дополнении к апелляционной жалобе в части доначисления налога на прибыль организации в связи с формированием резерва по сомнительным долгам в форме таблиц и диаграмм не опровергают доводы суда и налогового органа.

В связи с чем, суд первой инстанции посчитал обоснованным вывод инспекции о том, что ООО "Уралпромкомплект" получена налоговая выгода вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, действия налогоплательщика не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями), договор поставки не соответствует обычаям делового оборота, наличие особых форм расчетов и сроков платежей свидетельствует о согласованности операции взаимозависимых участников сделок

Совокупность собранных Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки в отношении общества "Уралпромкомплект" доказательств, подтверждает выводы налогового органа о создании между взаимозависимыми лицами схемы по уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль организаций с учетом восстановленных сумм резерва по сомнительным долгам в результате создания резерва по задолженности ЗАО "ИКСИ" (ООО "РИФШТАЛЬ РУС") и отнесения данной задолженности в состав внереализационных расходов всего в сумме 2 783 276,06 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2012, 2013 годы в общем размере 556 655 руб., в связи с чем, оспариваемое решение инспекции от 30.06.2016 N 13 в данной части является законным.

Основанием для доначисления налога на прибыль явился также вывод инспекции о получении ООО "Уралпромкомплект" необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного завышении внереализационных расходов путем формирования убытков у взаимозависимой организации ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ", в дальнейшем присоединенной к ООО "Уралпромкомплект", с целью занижения обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций в результате отражения и использовании убытков присоединенной организации.

В соответствие с п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленные в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетною (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенесен убыток на будущее). Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на суммы произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Согласно п. 5 ст. 283 НК РФ в случае прекращения налогоплательщиком деятельности по причине реорганизации налогоплательщик-правопреемник вправе уменьшать налоговую базу в порядке и на условиях, которые предусмотрены настоящей статьей, на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде в силу положений ст. 105.1 НК РФ ООО "Уралпромкомплект" и ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" являлись взаимозависимыми лицами.

Так, учредителями ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" являлись ООО "Уралпромкомплект" (доля участия 98%) и физические лица Подойников М.Г., Мохначев И.Г. (по 1%). ООО "ЮЖУРЛ ИКСИ" 04.02.2011 прекратило деятельность путем присоединения к ООО "Уралпромкомплект".

Инспекцией установлено, что основным поставщиком оборудования (ленточные пилы, станки, инструменты для обработки металлов) для ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" являлось ООО "Уралпромкомплект". ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" осуществляло реализацию только той продукции, которая произведена ООО "Уралпромкомплект".

За весь период деятельности (2008 - 2010 годы) ООО "ЮЖУРЛ ИКСИ" являлось убыточной организацией. В период деятельности ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" в 2008, 2009, 2010 годах в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций отражены убытки в общей сумме 7 375 777 руб.. в том числе за 2008 год - 2 396 007 руб., за 2009 год - 2 535 196 руб., за 2010 год - 2 424 574 руб.

В ходе проверки ООО "Уралпромкомплект" представлены документы ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" за 2008, 2009. 2010 годы: договоры, счета-фактуры, накладные, приказы, ведомости по начислению заработной платы, авансовые отчеты, квитанции об оплате, в том числе передаточный акт к договору о присоединении от 03.02.2011.

Но передаточному акту к договору о присоединении ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" к ООО "Уралпромкомплект" от 03.02.2011 непокрытый убыток прошлого периода составил 8 337 588 руб., в том числе за 2008 год - 3 114 444 руб., за 2009 год - 2 798 570 руб.. за 2010 год -2 424 574 руб. Согласно пояснениям налогоплательщика, расхождение между суммами убытков, указанными в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций, представленных ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" в 2008, 2009, 2010 годах (общая сумма убытка 7 375 777 руб.), и суммами непокрытых убытков прошлого периода, который использует ООО "Уралпромкомплект" (8 337 588 руб.), связано с тем, что при слиянии организаций бухгалтером ООО "Уратпромкомплект" произведен перерасчет финансовых результатов за 2008, 2009, 2010 годы по первичным документам.

При этом, в данном случае, следует отметить, что налогоплательщик (правопреемник) имеет право в порядке правопреемства уменьшать свои доходы на суммы убытков, полученных и отраженных в налоговых декларациях реорганизуемым лицом, в течение оставшегося срока в порядке, установленном пунктом 2 статьи 283 НК РФ.

Часть убытка от реализации амортизируемого имущества, не учтенного в прочих расходах реорганизуемым лицом, правопреемник имеет право учесть при определении налоговой базы в порядке, установленном пунктом 3 статьи 268 НК РФ.

В случае, если налогоплательщиком осуществляется перенос убытков, суммы полученных убытков за прошлые налоговые периоды должны быть задекларированы за соответствующие периоды. Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на учет в расходах текущего периода убытков прошлых лет, без отражения (указания, заявления) суммы данных убытков в налоговой декларации, не является основанием для уменьшения сумм налога на прибыль организации, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода.

Данная позиция также отражена в Определении ВАС РФ от 05.07.2012 N ВАС-8572/12.

При указанных обстоятельствах, в нарушение статьи 283 НК РФ ООО "Уралпромкомплект" неправомерно уменьшены доходы на сумму убытков, превышающих заявленную ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" в налоговых декларациях сумму убытков на 961 811 руб. (8 337 588 руб. - 7 375 777 руб.).

Доводы апелляционной жалобы о том, что присоединение ООО "Южурал ИКСИ" к обществу "Уралпромкомплект" было осуществлено реально, имело экономические цели, а именно повышение эффективности работы общества "Уралпромкомплект" и получение прибыли от предпринимательской деятельности организации на территории г. Челябинска, подлежат отклонению, поскольку противоречат обстоятельствам, установленным в ходе налоговой проверки.

Приведенные обстоятельства осуществления деятельности ООО "Уралпромкомплект" по адресу: г. Челябинск, ул. Малогрузовая, д. 1, офис 407 с 2011 года не свидетельствуют о том, что присоединение ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" к ООО "Уралпромкомплект" имело экономические цели, а именно повышение эффективности работы общества "Уралпромкомплект" и получение прибыли от предпринимательской деятельности организации на территории города Челябинска.

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что ООО "Уралпромкомплект" осуществляет обычную финансово-хозяйственную деятельность. Между тем, после присоединения ООО "ЮЖУРАЛ ИКСИ" к ООО "Уралпромкомплект", согласно налоговым декларациям за 2011, 2012 года, отчетам о прибылях и убытках за 2011, 2012 года, финансовое положение ООО "Уралпромкомплект" существенно ухудшилось.

В ходе налоговой проверки инспекцией устанолвено, что налогооблагаемая база по налогу на прибыль за период с 2010 по 2011 гг. уменьшилась на 74%.

Оформление документов по приему на работу в ООО "Уралпромкомплект" сотрудников обособленного подразделения, начисления им заработной платы, документов по расходам ГСМ, документов по обслуживанию транспорта, аренде помещения, документов по оказанию услуг связи и использования питьевой воды не доказывает наличия деловой цели присоединения ООО "Южурал ИКСИ".

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что ООО "Уралпромкомплект" осуществляет обычную финансово-хозяйственную деятельность.

Наличие деятельности, облагаемой ЕНВД, ведение раздельного учета по данной деятельности, наличия ведомости по контрагентам обособленного подразделения, отчетами по продажам, отчетами по клиентам сотрудников обособленного подразделения не доказывает обоснованности налоговой выгоды.

Коллегия судей отмечает, что указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении определенных видов деятельности, при осуществлении которых, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

На основании изложенного, тот факт, что общество "Уралпромкомплект" соблюдает требования налогового законодательства при осуществлении своей деятельности по организации розничной торговли, нельзя признать доказательством наличия деловой цели присоединения ООО "Южурал ИКСИ".

По результатам проведенного анализа финансовой деятельности ООО "Южурал Икси" инспекцией установлено, что ежегодно прибыль данной организации от продажи товаров не покрывает расходы, связанные с реализацией этих товаров, заработную плату, амортизационные начисления, отчисления в социальные фонды, прочие расходы (ГСМ, аренда помещения, услуги стоянки, услуги по содержанию автомобиля, услуги нотариуса, хозяйственные расходы, услуги связи, командировочные расходы, услуги банка).

Материалами проверки установлено, что общество "Южурал Икси" реализовывало товар, полученный от ООО "Уралпромкомплект", с незначительной наценкой, формируя убытки путем значительных расходов, связанных с содержанием общества, то есть не учитывало расходы на заработную плату, амортизационные начисления, отчисления в социальные фонды, прочие расходы (ГСМ, аренда помещения, услуги стоянки, услуги по содержанию автомобиля, услуги нотариуса, хозяйственные расходы, услуги связи, командировочные расходы, услуги банка) при формировании цены реализации товара, приобретенного у ООО "Уралпромкомплект".

Учитывая, что ООО "Уралпромкомплект" являлось основным учредителем ООО "Южурал Икси", заявитель был осведомлен о финансовом состоянии ООО "Южурал Икси", однако меры по уменьшению убытков основным учредителем не принимались. Кроме того, ООО "Уралпромкомплект" являлось единственным поставщиком товаров для ООО "Южурал Икси", следовательно, ООО "Уралпромкомплект" влияло на создание убытков взаимозависимой организации ООО "Южурал Икси".

Согласно свидетельским показаниям директора ООО "Уралпромкомплект" Мохначева И.Г. (протокол допроса от 30.03.2016 N 1) цель сотрудничества с ООО "Южурал Икси" Мохначев И.Г. объяснил созданием сбытовой компании на территории г. Челябинска, ближе к основным потребителям, так как г.Снежинск является закрытым городом, и ведение бизнеса затруднено.

Поскольку факт существенного увеличения рынка сбыта продукции через ООО "Южурал Икси" материалами налоговой проверки не установлен, суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание обоснование деловой цели сотрудничества с обществом ООО "Южурал Икси" близостью к основным потребителям.

В активе баланса ООО "Южурал Икси" основные средства составляли 303000 руб., готовая продукция для перепродажи - 584 000 руб., сырье и материалы - 1 000 руб., расходы будущих периодов - 1 000 руб.

После присоединения ООО "Южурал Икси" активы ООО "Уралпромкомплект" возросли на сумму принятой дебиторской задолженности в размере 6 715 000 рублей. При этом основным дебитором ООО "Южурал Икси" согласно приложению N 9 к передаточному акту от 03.02.2011 (оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.2) является ООО "Уралпромкомплект" (4887000 руб. по авансам выданным), однако перечислений денежных средств на расчетный счет ООО "Южурал Икси" в виде авансовых платежей от ООО "Уралпромкомплект" не установлено.

Таким образом, ООО "Уралпромкомплект" оказывало влияние на условия и результаты сделок, совершаемых ООО "Южурал Икси". После слияния общества с ООО "Южурал Икси" активы ООО "Уралпромкомплект" возросли в результате искусственного увеличения дебиторской задолженности Общества в результате создания формального документооборота. Убыточная организация, участвующая в слиянии, не имела реальных оборотных активов.

Следовательно, обоснование деловой цели увеличением необходимых основному предприятию активов, в данном случае, неправомерно.

На основании изложенного суд первой инстанции обоснованно поддержал вывод налогового органа о том, что целью слияния ООО "Южурал Икси" с ООО "Уралпромкомплект" является минимизация налоговых обязательств общества за счет убытков, полученных ООО "Южурал Икси".

Совокупность установленных по делу обстоятельств доказывает наличие в действиях налогоплательщика признаков недобросовестного поведения, согласованности действий налогоплательщика с взаимозависимыми лицами - ЗАО "ИКСИ" и ООО "Южурал Икси", направленных на формирование резерва по искусственно созданному долгу и формирования убытков у взаимозависимой организации, в дальнейшем присоединенной к ООО "Уралпромкомплект", с целью получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах обществом необоснованно были завышены внереализационные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах инспекция обоснованно доначислила налогоплательщику налог на прибыль в сумме 1 638 619 руб., соответствующие суммы пеней и штраф.

Таким образом, решение налогового органа от 30.06.2016 N 13 в части взыскания налога на прибыль организаций в сумме 1 638 619 руб., взыскания штрафных санкций в сумме 163 863 руб. 90 коп, а также взыскания пени в сумме 411 483 руб. 18 коп является правомерным и обоснованным, соответствует требованиям действующего законодательства.

Совокупности условий для признания решения недействительным (одновременное несоответствие закону и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере экономической деятельности) не имеется.

По мнению апелляционной инстанции, все представленные в материалах дела доказательства оценены судом первой инстанции с точки зрения их относимости, допустимости, достоверности, а также достаточности и взаимной связи надлежащим образом, результаты этой оценки отражены в судебном акте.

Доводы апелляционной жалобы основаны на неверном толковании действующего законодательства и опровергаются материалами дела, а потому оснований для ее удовлетворения не имеется.

Всем доказательствам, представленным сторонами, обстоятельствам дела, а также доводам, в том числе, изложенным в жалобе, суд первой инстанции дал надлежащую правовую оценку, оснований для переоценки выводов у суда апелляционной инстанции в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При обращении с апелляционной жалобой обществом с ограниченной ответственностью "Уралпромкомплект" по платежному поручению от 03.07.2017 N 698 уплачена государственная пошлина в сумме 3000 руб.

Между тем, в соответствии с подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче юридическим лицом апелляционной жалобы на судебные акты, вынесенные по делам, в рамках которых рассмотрены заявления о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, незаконными, государственная пошлина составляет 1500 рублей.

При указанных обстоятельствах, излишне уплаченная обществом государственная пошлина по апелляционной жалобе подлежит возврату из федерального бюджета.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Челябинской области от 11.11.2016 подлежат отмене.

Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 08.06.2017 по делу N А76-26765/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Уралпромкомплект" - без удовлетворения.

Принятые по делу обеспечительные меры отменить.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Уралпромкомплект" из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1500 руб., излишне уплаченную платежным поручением N 698 от 03.07.2017.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.Ю. Костин

Судьи

М.Б. Малышев Н.Г. Плаксина