Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 сентября 2017 г. N 09АП-40517/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 27 декабря 2017 г. N Ф05-19741/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Москва

26 сентября 2017 г.

Дело N А40-27311/17

Резолютивная часть постановления объявлена 18 сентября 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 сентября 2017 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Чеботаревой И.А.,

судей:	Захарова С.Л., Свиридова В.А.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Батаевым В.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу ООО "Металло-Механический Завод"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.06.2017 по делу N А40-27311/17, принятое судьей Нагорной А.Н. (75-222)

по заявлению ООО "Металло-Механический Завод"

к Инспекции ФНС N 43 по г.Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Пиндус А.В. по дов. от 15.09.2017;
от ответчика:	Ефремов А.В. по дов. от 09.01.2017, Луковников А.К. по дов. от 09.01.2017;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Металло-Механический Завод" (далее - заявитель, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 43 по г. Москве (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 14.10.2016 г. N 14-12/26р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 29.06.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, Общество подало апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. Заявитель указывает на то, что выводы суда не соответствуют материалам дела, при вынесении решения суд не полностью выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела. По мнению заявителя, судом не были учтены существенные процессуальные нарушения, допущенные Инспекцией при налоговой проверке; также не было учтено, что фактическое приобретение товара налоговым органом не опровергнуто; взаимозависимость заявителя и поставщиков металлопродукции и других ТМЦ налоговым органом не доказана.

Представитель заявителя в судебном заседании апелляционной инстанции поддержал доводы апелляционной жалобы в полном объеме.

Представитель налогового органа в судебном заседании суда апелляционной инстанции возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, считая его законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - без удовлетворения ввиду несостоятельности ее доводов.

Законность и обоснованность решения проверены в соответствии со ст. ст. 266 и 268 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, считает, что оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется, исходя из следующего.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Метало-Механический завод" по налогам и сборам за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 30.06.2016 N 14-12/26.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией вынесено решение от 14.10.2016 N 14-12/26р, (далее - решение), в соответствии с которым Обществу доначислены: налог на прибыль организаций на сумму 40 469 705 руб., пени за его неуплату в размере 11 315 444 руб. и штраф по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, кодекс) в размере 8 093 941 руб., а также налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 30 973 488 руб., пени за его неуплату в размере 11 091 336 руб. и штраф по ст. 122 НК РФ в размере 2 775 754 руб., предложено уплатить доначисленные суммы недоимок, пени и штрафов, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе Общества от 20.01.2017 г. N 21-19/007461 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с позицией налогового органа, Общество обратилось в суд с заявлением о признании решения налогового органа недействительным.

Оценив указанные обстоятельства и представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что заявление удовлетворению не подлежит.

Поддерживая выводы суда первой инстанции и, отклоняя доводы апелляционной жалобы, судебная коллегия полагает необходимым отметить следующее.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В силу пункта 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Налоговый орган в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции пояснил, что документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются (поскольку являются документами самого налогоплательщика). Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Из положений п. 3.1 ст. 100 НК РФ действительно следует, что к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки; при этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются; документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Тем самым действия налогового органа по вручению заявителю не всех полученных в ходе проверки материалов, а только подтверждающих факт нарушения законодательства, и не содержащих данных, охраняемых специальным законодательством, соответствовали п. 3.1 ст. 100 НК РФ.

Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы Общества о том, что Инспекцией при вынесении оспариваемого решения допущены нарушения ст.ст. 100, 102 НК РФ, так как Инспекцией вместе с актом налоговой проверки N 14-12/26 от 30.06.2016 заявителю вручены приложения на 278 листах (т. 4, л. 137- 138), в том числе выписки из "АИС Налог" по операциям на расчетных счетах между ООО "ФортунаМ" и ООО "Максвелл", ООО "Алькор", ООО "Техсервис", ООО "Спарк", ООО "Деловые линии", ООО "Горметснаб", ООО "Трейдцентр", ООО "Сибразвитие", выписки из налоговых деклараций следующих организаций: ООО "Алькор", ООО "Деловые Линии", ООО "Спарк", копии ответа ИФНС России по Железнодорожному району г. Новосибирска в отношении ООО "Максвелл", выписка из банковской выписки ООО "Спарк" на 30 листах и выписка из банковской выписки ООО "Алькор" на 16 листах.

С материалами налоговой проверки и дополнительными мероприятиями налогового контроля заявитель знакомился, о чем свидетельствует его подпись в протоколе ознакомления N б/н от 21.09.2016.

Судом оценивались доводы заявителя о том, что банковские выписки не соответствуют требованиям законодательства и представлены в виде заверенных налоговым органом выписок из выписки по расчетным счетам организаций, и обоснованно отклонены, с учетом п. 3.1 ст. 100 НК РФ о представлении документов, содержащих охраняемые законодательством сведения, а также учтено, что форма и порядок оформления выписок из документов законодательством не регламентированы.

В силу пункта 2 статьи 102 НК РФ в число сведений, которые составляют налоговую тайну, входят коммерческая и производственная тайны налогоплательщика. Конкретного перечня документов и информации, которые могут относится к налоговой тайне, законодательством не предусмотрено.

При этом налоговой тайной может являться следующая информация: отраженная в первичных документах налогоплательщика, которые налоговый орган получил при осуществлении налогового контроля; указанная в бухгалтерской отчетности налогоплательщика, которую налоговый орган получил при осуществлении налогового контроля; о доходах налогоплательщика (в том числе физического лица); о наличии либо отсутствии денежных средств на банковском счете налогоплательщика; о сумме излишне уплаченных налогов по конкретным налогоплательщикам.

В соответствии с пунктом 2 статьи 857 Гражданского кодекса Российской Федерации сведения, составляющие банковскую тайну, могут быть предоставлены только самим клиентам или их представителям, а также бюро кредитных историй на основаниях и в порядке, которые предусмотрены законом. Государственным органам и их должностным лицам такие сведения могут быть предоставлены исключительно в случаях и порядке, которые установлены законом.

Налоговые органы вправе получать доступ к информации, составляющей банковскую тайну, в пределах, необходимых для осуществления такого контроля.

Статьей 86 НК РФ определены основания, по которым налоговый орган вправе запрашивать у банков информацию о наличии счетов, остатках денежных средств по ним, а также выписки операций по счетам.

Статья 26 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" содержит перечень документов, составляющих банковскую тайну.

Банковскую тайну составляет информация об операциях, о счетах и вкладах клиентов и корреспондентов.

Также объектом, на который распространяется режим налоговой тайны, будет являться информация о наличии либо отсутствии денежных средств на банковском счете налогоплательщика.

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 32 НК РФ соблюдение налоговой тайны и обеспечение ее сохранности являются обязанностью налоговых органов, а налогоплательщики и плательщики сборов соответственно имеют право на соблюдение и сохранение налоговой тайны (подпункт 13 пункта 1 статьи 21 НК РФ).

Пунктом 9 статьи 84 НК РФ установлено, что сведения о налогоплательщике с момента его постановки на учет являются налоговой тайной.

Поэтому требования о соблюдении налоговой тайны могут быть заявлены налогоплательщиком в любой момент, а не только по окончании налоговой проверки, в устной или письменной форме. К разглашению налоговой тайны относятся использование или передача другому лицу не только производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, органа государственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей, но и иных сведений, например данных регистров налогового учета, сведений о представленных налоговых декларациях, об уплаченных налогах, сведений, содержащиеся в выписках банков, персональных данные физических лиц, сведений, содержащихся в регистрационных делах и т.д. Сведения, являющиеся налоговой тайной, могут быть разглашены только с согласия организации-контрагента либо физического лица. Налоговую тайну сотрудники налоговых органов не вправе разглашать, т.е. каким-либо образом сообщать третьим лицам, и (или) использовать, за исключением случаев, которые прямо предусмотрены в законодательстве (подпункт 8 пункта 1 статьи 32 НК РФ, пункт 2 статьи 102 НК РФ).

Выписки по расчетным счетам получены налоговым органом в электронном виде.

Обществу вручены выписки из выписок, заверенные Инспекцией должным образом, тем самым налоговый орган подтвержил идентичность сведений, полученных от банка, сведениям, переданным заявителю.

Ссылка на банк, предоставивший банковскую выписку, отражена в обжалуемом решении.

Таким образом, доказательств недостоверности сведений, используемых налоговым органом, заявителем не представлено.

Довод Общества о нарушениях, допущенных Инспекцией при проведении выемки документов, также был обоснованно отклонен судом первой инстанции.

На основании пункта 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной налогоплательщиков), дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы при проведении налоговых проверок вправе производить выемку документов у налогоплательщика в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

В пункте 12 статьи 89 НК РФ установлено, что ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных статьей 94 НК РФ.

Согласно пункту 14 статьи 89 НК РФ при наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном статьей 94 НК РФ.

В соответствии с пунктом 8 статьи 94 НК РФ должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинники документов в установленном этой статьей порядке, если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого лица, и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены.

Согласно пункту 8 статьи 94 НК РФ одним из случаев, позволяющих произвести изъятие документов, является недостаточность наличия в распоряжении налогового органа копий документов.

Согласно имеющимся материалам дела, 16.08.2016 при рассмотрении налоговой проверки Заявителем представлены дополнительные документы, соглашение о новации от 31.05.2010 (т. 14 л. 65), заключенное между ООО "Ресурс Металл" и ООО "ММЗ", акт приема-передачи векселей от 31.05.2010 (т. 14 л. 64) между указанными организациями.

Таким образом, в связи с тем, что ранее, чем 16.08.2016, Инспекции о данных документах известно не было, у Налогового органа отсутствовала возможность получения оригиналов указанных документов для проведения экспертизы в рамках выездной налоговой проверки.

В связи с наличием у Инспекции сомнений в сроке давности изготовления вышеуказанных документов, Налоговым органом 16.08.2016 принято решение о проведении дополнительных материалов налогового контроля.

15.09.2016 Инспекцией вынесено Постановление N 14-12/26э (т. 14, л. 102) о назначении химико-технической экспертизы, с которым представитель Заявителя ознакомлен 15.09.2016.

С целью получения оригиналов документов для проведения экспертизы Инспекцией, на основании Постановления N 14-12/26в (т. 14, л. 103) о производстве выемки, документов и предметов от 15.09.2016 произведена выемка оригиналов документов необходимых для проведения экспертизы, а именно: соглашения о новации от 31.05.2010 (т. 14 л. 65) заключенного между ООО "Ресурс Металл" и ООО "ММЗ", акта приема-передачи векселей от 31.05.2010 (т. 14, л. 64) между ООО "Ресурс Металл" и Заявителем, иных документов и предметов, относящихся к деятельности Заявителя за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

В соответствии с протоколом N 14-12/26пр. от 15.09.2016 (т. 14, л. 135-137) о производстве выемки, изъятия документов и предметов у ООО "ММЗ" изъяты оригиналы соглашения о новации от 31.05.2010, заключенного между ООО "Ресурс Металл" и Заявителем, и акта приема-передачи векселей от 31.05.2010 между указанными организациями.

Указанный протокол подписан понятыми Башировым Р.А. и Корнеевой М.В. (без замечаний), должностными лицами налогового органа: Мылзеновой Н.В., Дрокиной Н.Ю., Третьяковым М.Б., Евстигнеевым В.В., Ипатовой Ю.А. (без замечаний), а представителем Заявителя по доверенности Овсянниковой Н.А. (с замечаниями).

В отсутствие понятых в начале производства выемки, а, равно, как и отсутствие начальника отдела выездных проверок и начальника правового отдела в начале выемки,,присутствие которых, в связи с тем, что данные лица не являются должностными лицами, производящими выемку, не обязательно, а также нарушения последовательности производства выемки не нарушило права Заявителя.

При этом, учитывая, что мероприятия налогового контроля осуществлены в пределах срока на их проведение, поступление в Инспекцию результатов мероприятий налогового контроля после окончания проведения выездной налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля не свидетельствует о том, что указанные доказательства, представленные в материалы дела, получены с нарушением установленного порядка.

Заявитель в установленном порядке был ознакомлен с ними, представил по ним свою письменную позицию, которая была оценена судом при рассмотрении дела и учтена при принятии решения.

При оценке доводов заявителя о процессуальных нарушениях при проведении проверки и рассмотрении ее материалов судом первой инстанции было учтено, что налоговым органом было обеспечено право заявителя на ознакомление с актом и материалами проверки, право на представление возражений и право на участие в рассмотрении материалов проверки, в связи с чем оснований для признания оспариваемых решений недействительными в силу п. 14 ст. 101 НК РФ не имеется; нарушений, которые могли бы быть отнесены к существенным, влекущим признание решений недействительными, судом не установлено.

С учетом изложенного, соответствующие доводы апелляционной жалобы отклоняются апелляционным судом как необоснованные.

Апелляционная коллегия, рассмотрев материалы дела, считает необоснованными доводы апелляционной жалобы о недоказанности налоговым органом оснований для доначисления налогов, пени, штрафов в связи с получением необоснованной налоговой выгодой.

Так по п. 2.1.1 мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган указал на нарушение Обществом в 2012 г. ст. 250 НК РФ, выразившееся в невключении в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности ликвидированной организации ООО "Ресурс металл" на сумму 30 273 579 руб., и совершении впоследствии неправомерных действий, направленных на сокрытие данного факта и уклонение от налоговой ответственности.

Несогласие заявителя с выводами Инспекции в указанной части было рассмотрено судом первой инстанции и обоснованно отклонено.

Как следует из материалов дела, Обществом в соответствии с договором поставки с ООО "Ресурс Металл" от 23.04.2008 N 12-04/08РМ (т. 8, л. 23-24) и спецификацией от 06.10.2008 (т. 8, л. 25) было приобретено оборудование, в том числе: портальная сварочная установка стоимостью 7 084 141,60 руб. (в т.ч. 1 080 631,77 руб.), стан для сборки балки стоимостью 6 959 858,41 руб. (в том числе 1 061 673,32 руб.).

Однако приобретенное оборудование Обществом полностью оплачено не было, согласно акта сверки взаимных расчетов от 01.07.2010 (т. 8 л. 26) за период 01.01.2010 - 01.07.2010 по договору от 23.04.2008 N 12-04/08РМ у него перед ООО "Ресурс Металл" имелась задолженность в сумме 30 273 579,21 руб.

Стоимость приобретенного оборудования в соответствии с ведомостями амортизации основных средств (ОС) списывалась Обществом в состав расходов для целей налогообложения прибыли через амортизацию и была окончательно списана в соответствии со статьей 253 НК РФ в 4 квартале 2014 года. Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) ООО "Ресурс Металл" ликвидировано 29.07.2010 (т. 8, л. 31-38).

Генеральный директор ООО "ММЗ" Позднякова С.Л. в ходе допроса в качестве свидетеля сообщила (протокол т. 14, л. 125-126), что занимает должность генерального директора заявителя в течение 8 лет, но фактически обязанности генерального директора исполняет ее сын, Поздняков Э.И. В соответствии со свидетельскими показаниями главного бухгалтера ООО "ММЗ" Кузьмичевой Е.А. (т. 6, л. 59-67), в период с 01.01.2012 по настоящее время она является главным бухгалтером Заявителя. ООО "Ресурс металл" в период 2008-2010 годы поставляло в адрес ООО "ММЗ" оборудование и сырье, оплата производилась на расчетный счет, задолженность по оплате перед ООО "Ресурс металл" составила 30 млн. руб. Данная задолженность числится с 2010 года, информации о договорах уступки права требования указанной задолженности свидетель не имеет. Ей известно о том, что ООО "Ресурс Металл" 29.07.2010 прекратило деятельность в связи с ликвидацией. Кредиторская задолженность перед ООО "Ресурс металл" не была отражена в декларациях по налогу на прибыль и не включена в налогооблагаемую базу, так как не было приказа руководителя на списание данной кредиторской задолженности.

Согласно показаниям исполнительного директора ООО "ММЗ" Позднякова Э.И. (т. 14, л. 128-134), какие виды товаров поставляло ООО "Ресурс металл" в адрес организации он не помнит, первичные документы, подтверждающие кредиторскую задолженность на сумму 30 273 579 руб. предоставить может. Распоряжения о включении в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль он не отдавал, причины неотражения указанной кредиторской задолженности он не помнит.

Заявителем вместе с возражениями на акт выездной налоговой проверки представлены дополнительные документы в отношении кредиторской задолженности ООО "Ресурс Металл", а именно: соглашение о новации от 31.05.2010 (далее - соглашение), согласно которому обязательство покупателя по уплате поставщику денежной суммы в размере 30 273 579 руб. стороны заменяют вексельным обязательством между теми же лицами (пункт 2 соглашения). Срок платежа по векселю установлен по предъявлению, но не ранее 1 июля 2016 (пункт 3.2 соглашения) (следующий день после даты составления акта выездной налоговой проверки от 30.06.2016 г. N 14-12/26).

При этом в ходе выездной налоговой проверки заявитель документы по новации налоговому органу не представлял.

В соответствии с представленным соглашением о новации обязательства сторон, возникшие из договора поставки N 12-04/08-РМ от 23.04.2008 г., прекращаются в полном объеме в момент подписания данного соглашения (п. 4 соглашения), т.е. 31.05.2010 г.

Однако, поскольку ранее налоговому органу заявителем был представлен акт сверки взаимных расчетов с ООО "Ресурс металл" от 01.07.2010 г., в соответствии с которым у него перед ООО "Ресурс Металл" имелась задолженность в сумме 30 273 579,21 руб., и никакое соглашение о новации в нем не было отражено, то у налогового органа возникли обоснованные сомнения как в дате его составления, так и в возможности составления данного документа с учетом ликвидации ООО "Ресурс Металл" еще 29.07.2010 г.

Суд первой инстанции обоснованно согласился с мнением налогового органа о том, что в представленных заявителем документах по данному эпизоду имеются противоречия, ставящие под сомнение подлинность и достоверность соглашения о новации, а именно: составление 01.07.2010 акта сверки взаимных расчетов по договору поставки N 12-04/08-РМ от 23.04.2008, заключенному между ООО "Ресурс Металл" и ООО "ММЗ", подвергает сомнению подлинность представленного к возражениям соглашения о новации от 31.05.2010, согласно которому обязательства сторон, возникшие из договора поставки N 12-04/08-РМ от 23.04.2008 прекращаются в полном объеме в момент подписания настоящего соглашения, то есть 31.05.2010.

Одновременно указанная задолженность в течение 2012-2014 годов отражена в реестрах кредиторской задолженности Общества, что также противоречит п. 4 соглашения о новации, устанавливающему, что обязательства сторон прекращаются в полном объеме в момент подписания настоящего соглашения.

При этом представленные заявителем (в судебном заседании 23.05.2017) документы, свидетельствующие об исполнении соглашения о новации, в т.ч. подтверждающих предъявление простого векселя к оплате, оценены судом первой инстанции критически, поскольку, например, векселедателем в акте приема-передачи векселей указано иное юридическое лицо - ООО "ТД ММЗ", т.е. лицо, связанное с заявителем.

Инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля было вынесено постановление N 14-12/26э о назначении химико-технологической экспертизы от 15.09.2016 по определению срока давности изготовления документа и проверки на предмет наличия признаков искусственного старения, с которым заявитель ознакомлен 15.09.2016.

Согласно заключению от 07.10.2016 (т. 4, л. 105-115), составленному экспертом- химиком ООО "АРЭО", представленные документы содержат следы и признаки искусственного старения (агрессивного термического или ультрафиолетового воздействия), в связи с этим дата изготовления документов не соответствует дате, указанной в них.

В соответствии с пунктом 5 заключения, экспертом сделан вывод, что определить срок давности изготовления соглашения о новации от 31.05.2010, акта приема-передачи векселей от 31.05.2010, между ООО "Ресурс Металл" и ООО "ММЗ" не представляется возможном по причинам, изложенным в исследовательской части заключения.

Тем самым, вывод эксперта о преднамеренном воздействии неустановленных лиц на текст спорного документа - соглашения о новации в совокупности с иными обстоятельствами по настоящему делу свидетельствует о том, что дата составления данного документа не соответствует указанной в нем, документ составлен без участия ликвидированного к моменту его составления ООО "Ресурс металл", и с единственной целью - избежать уплаты доначисленного налога в связи с неучетом в составе доходов кредиторской задолженности ООО "Ресурс металл".

Судом обоснованно указано, что все действия по "исполнению" соглашения о новации производились с участием зависимых лиц и только после завершения выездной налоговой проверки, не были направлены на реальное исполнение обязанностей по соглашению, а имели цель создание видимости его исполнения с целью введения в заблуждение налогового органа и суда.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанных в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

К иным основаниям, предусмотренных пунктом 18 статьи 250 НК РФ, относится, в частности, признание кредитора налогоплательщика недействующим и исключение него из ЕГРЮЛ.

Кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов по данным инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководства организации. Порядок применения и исчисления срока исковой давности регулируется гражданским законодательством.

Вместе с тем дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена пунктом 4 статьи 271 НК РФ.

Так, доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (письмо Минфина России N 03-03-10/60138 от 26.11.2014).

В статье 196 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предусмотрено, что общий срок исковой давности установлен в три года.

На основании пункта 1 статьи 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. При этом согласно статье 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанные лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Согласно пункту 20 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 29.09.2015 N 43 к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, в частности, могут относиться: признание претензии; изменение договора уполномоченным лицом, если из такого изменения следует, что должник признает наличие долга, либо просьба должника о соответствующем изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа); сверка взаимных расчетов согласно акту сверки, подписанному уполномоченные лицом.

Кредиторская задолженность перед юридическим лицом, признанным недействующим и исключенным из ЕГРЮЛ, подлежит списанию в состав внереализационных доходов на дату исключения юридического лица из ЕГРЮЛ. А суммы кредиторской задолженности, списываемые в связи с ликвидацией организации- кредитора, подлежат включению в состав внереализационных доходов в периоде, соответствующем дате внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора (письма Минфина России от 25.03.2013, N 03-03-06/1/9152 от 11.09.2015, N 03-03-06/2/52381). Статьей 382 ГК РФ предусмотрена возможность перехода прав кредитора к другому лицу без согласия и уведомления должника.

В соответствии со статьей 418 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора). ООО "Ресурс металл" действительно имело возможность передать право требования иному лицу в соответствии со ст. 382 ГК РФ, однако, в рассматриваемом случае установлено, что по спорному соглашению о новации оно его не передавало и передать не могло.

Совокупностью доказательств по делу подтверждено, что соглашение о новации от 31.05.2010 г. имеет недостоверный характер, что подтверждено как актом сверки с ООО "Ресурс металл" от 01.07.2010 г., данными бухгалтерской отчетности заявителя, в которой в проверяемом периоде отражено наличие кредиторской задолженности перед ООО "Ресурс металл", так и заключением экспертизы.

Основанием возникновения у ООО "MМЗ" задолженности в размере 30 273 579 руб. является последний по сроку документ, который устанавливает наличие и сумму данной кредиторской задолженности, а именно: акт сверки взаимных расчетов от 01.07.2010 за период 01.01.2010 - 01.07.2010 по договору от 23.04.2008 N 12-04/08РМ.

Указанный документ заявителем не опровергнут, пояснений по его соотношению с соглашением о новации не дано.

Заявителем самостоятельно вышеуказанная сумма кредиторской задолженности не включена в состав внереализационных доходов, ни на дату исключения кредитора из ЕГРЮЛ, ни на дату истечения общего срока исковой давности, при этом одновременно ООО "ММЗ" отражены в составе расходов суммы амортизационных отчислений по неоплаченному оборудованию.

То есть в состав расходов стоимость оборудования включена полностью (его приобретение компенсировано бюджетом), но в доходной части неоплаченная часть не учтена, что привело к получению Обществом необоснованной налоговой выгоды.

В связи с установленными противоречиями, а также, принимая во внимание заключение эксперта-химика от 07.10.2016, не подтверждающего подлинность соглашения о новации от 31.05.2010 и акта приема-передачи векселей от 31.05.2010, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания вышеуказанного вывода Инспекции необоснованным.

При этом в отношении доводов заявителя о недопустимости представления в качестве доказательства отчета эксперта-химика от 07.10.2016 (т. 14, л. 105-115), в связи с тем, что в отчете отсутствуют необходимые реквизиты, вопросы, поставленные перед экспертом, неточны, методика проведения экспертизы является сомнительной необходимо отметить следующее.

Согласно пункту 1 статьи 95 НК РФ, в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено Кодексом.

В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта (пункт 3 статьи 95 НК РФ).

В соответствии с пунктом 5 статьи 95 НК РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы. Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 данной статьи, о чем составляется протокол (пункт 6 статьи 95 НК РФ).

На основании пункта 7 статьи 95 НК, при назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право: заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта. Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение (пункт 8 статья 95 НК РФ).

Согласно пункту 9 статьи 95 НК РФ заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Согласно имеющимся материалам, экспертиза проведена на основании постановления о назначении химико-технологической экспертизы от 15.09.2016 по определению срока давности изготовления документа и проверки на предмет наличия признаков искусственного старения. 15.09.2016 ООО "ММЗ" с указанным постановлением ознакомлено. Экспертиза проведена экспертной организацией ООО "АРЭО". Эксперту ООО "АРЭО" Иванову П.С., в связи с поручением произвести экспертизу, руководителем экспертной организации в соответствии со статьей 41 Федерального закона "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" разъяснены права и обязанности эксперта, предусмотренные статьей 16 и статьей 17 данного закона. Эксперт предупрежден об уголовной ответственности, предусмотренной статьей 307 и статьей 308 УК РФ.

Согласно заключению эксперта Иванова П.С., определить срок давности документов, представленных на исследование не представляется возможным, данный документ содержит следы и признаки искусственного старения (агрессивное термическое или ультрафиолетовое воздействие), в связи с этим, дата изготовления документа не соответствует дате, указанной в нем.

В свою очередь, представленное Обществом заключение специалиста в области технического исследования давности документов N 012393/3/77001/452016/И-6762 от 07.12.2016 АНО "Центр Криминалистических Экспертиз" (т. 3, л. 46-54) в силу положении п. 2 ст. 67 АПК РФ является, по своей сути, ходатайством в поддержку лица, участвующего в деле.

Подобная "рецензия" является субъективным мнением частного лица, вследствие чего не может являться допустимым доказательством, опровергающим достоверность проведенной в рамках налоговой проверки экспертизы.

С учетом изложенных обстоятельств, принимая во внимание, что Общество учитывало указанную кредиторскую задолженность перед ООО "Ресурс металл" в течение всего проверяемого периода 2012-2014 г.г., суд пришел к обоснованному выводу о правомерности оспариваемого решения в части выводов по п. 2.1.1 мотивировочной части о доначислении Обществу налога на прибыль организаций в сумме 6 054 716 руб. в связи с неучетом в нарушение п. 18 ст. 250 НК РФ в составе доходов кредиторской задолженности перед ООО "Ресурс металл" на сумму 30 273 579 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда о правомерности выводов налогового органа по п. 2.1.2, 2.1.3 и п. 2.2.1, 2.2.2 мотивировочной части оспариваемого решения. Согласно указанных пунктов решения налоговый орган пришел к выводу о необоснованном включении заявителем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2012-2014 годы, затрат в размере 172 074 938 руб. и уменьшения исчисленного НДС на налоговые вычеты в сумме 30 973 488 руб. по взаимоотношениям с ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура".

Основанием к принятию оспариваемого решения в данной части послужили выводы налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на суммы расходов, а исчисленного НДС - на суммы вычетов по документам на приобретение у ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" металлопродукции в отсутствие реального совершения данных операций со спорными контрагентами.

Доводы заявителя о реальности взаимоотношений с данными контрагентами были предметом оценки суда первой инстанции и обоснованно им отклонены.

По взаимоотношениям с ООО "ФортунаМ".

Из материалов дела следует, что для подтверждения расходов за 2012-2014 г.г. в сумме 146 938 375 руб. и налоговых вычетов на сумму 26 448 906,66 руб. Обществом был представлен договор поставки с ООО "Фортунам" (поставщик) N 25-09/11ФМ (т. 14, л. 61-64) от 30.09.2011 (срок действия по 31.12.2012), предметом которого являлась передача отдельными партиями в собственность покупателя металлопроката и другой продукции, в течение срока действия договора, а также документы о его "исполнении".

Согласно п. 1.2. договора поставки, перечень товаров, поставка которых будет осуществляться в соответствии с настоящим договором, закреплен в спецификациях, которые являются неотъемлемой частью данного договора.

В спецификациях стороны устанавливают наименование товара, количество, ассортимент (марку) товара, стоимость товара, сроки поставки и расчета за поставленный товар.

Согласно вышеуказанному договору и спецификациям, условием поставки является доставка за счет поставщика автотранспортом грузоотправителя.

Доставка осуществляется на склад покупателя, транспортные расходы включаются в стоимость товара. Условия поставки товара в спецификациях допускают отгрузку товара сторонними грузоотправителями, которые должны быть указаны в сопроводительных документах (накладных).

Перечень поставляемых товаров, отражается в спецификациях, которые являются неотъемлемой частью настоящего договора.

Моментом перехода на покупателя права собственности и риска случайной гибели или случайного повреждения на поставляемый товар считается: - в случае поставки железнодорожным транспортом - дата приема товара перевозчиком, указанная в штампе станция отправления на товарно-транспортных документах (ж/д квитанции, ж/д накладные); - в случае поставки автомобильным транспортом поставщика - дата в товарно- транспортной накладной о приемке товара покупателем или его грузополучателем от поставщика в месте назначения; - в случае поставки товара на условиях самовывоза - дата в товарно- транспортной накладной о получения товара покупателем или его грузополучателем на складе поставщика или его грузоотправителя (п. 1.4 договора).

Поставка товара может осуществляться поставщиком как лично, так и через других грузоотправителей (1.6 договора).

В 2012-2014 годах общество уменьшило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций на сумму расходов по приобретению металлопродукции у ООО "ФортунаМ" на общую сумму 146 938 375 руб.

Вышеуказанные расходы отражены в регистрах налогового учета по счетам 60.1, 10, карточках счетов 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы" и 90.2 "Себестоимость продаж" за период 2012-2014 годов, (представляются с письменными пояснениями).

В подтверждение понесенных расходов и заявленных налоговый вычетов по НДС Обществом представлены: копия договора N 25-09/11-ФМ от 30.09.2011 (т. 14, л. 61-64), спецификации к указанному договору, копии счетов-фактур, товарных накладных, платежные поручения и т.д.

Первичные документы, счета-фактуры в качестве генерального директору ООО "ФортунаМ" подписаны от имени Багояна Корюна Арамаисовича.

Согласно представленным Обществом спецификациям по договору поставки N 25-09/П-ФМ от 30.09.2011 (т. 14, л. 61-64) поставщиком поставлялся товар по следующим наименованиям: профиль горячекатаный СВП-27 5пс2, профиль горячекатаный СВП-17 5пс2, трубы 114, гайка М20, уголки 63*63*5, круги 24, круги 32, лист 10 ст09Г2С, лист 60, лист 8 ст.09Г2с и т.д.

Единицы измерения поставляемой продукции: тонны.

Грузоотправителями в спецификациях указаны: ООО "ТоргСити", ООО "Максвелл", ООО "Алькор", ООО "Спарк", ООО "ЕвроМеталлСибирь".

Движение товара от поставщика к потребителю оформляется транспортными и товаросопроводительными документами, предусмотренными условиями поставки товаров и правилами перевозки грузов.

В частности, товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т (при автомобильных перевозках), утвержденной постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов в автомобильном транспорте" (далее постановлении Госкомстата России от 28.11.1997 N 78), а также транспортной железнодорожной накладной, утвержденной приказом МПС России от 18.06.2003 N 39 "Об утверждении Правил заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом" (при железнодорожных перевозках) и других видов накладных в зависимости от вида используемого транспортного средства. ООО "ММЗ" представлены письменные пояснения, согласно которым организация указывает на отсутствие товарно-транспортных накладных в связи с тем, что доставка осуществлялась не сторонней организацией, а поставщиком самостоятельно.

В отношении ООО "ФортунаМ" было установлено, что основной вид деятельности данной организации ООО "ФортунаМ" (ОКВЭД-5111) - оптовая торговля через агентов. 07.08.2014 г. ООО "ФортунаМ" было ликвидировано по решению учредителей.

Данная организация располагалась по адресу массовой регистрации: 654080, Кемеровская область, г. Новокузнецк, ул. Запорожская, 81.

Согласно данным из информационных ресурсов Межрегиональной инспекции ФНС России по ЦОД, по данному адресу зарегистрировано более 10 юридических лиц. ООО "ФортунаМ" находилось на общей системе налогообложения.

Налоговые декларации по НДС и по налогу на прибыль представлены за 2011-2013 год, отчетность представлена "не нулевая".

На момент ликвидации представлен ликвидационный баланс за 6 месяцев 2014 года.

Согласно представленным налоговым декларациям по налогу на прибыль, выручка от реализации продукции ООО "ФортунаМ" составляет: за 2012 - 73 294 355 руб. (из них 65 930 253 руб., поступило от Общества, что составляет 90 % всей выручки); за 2013 - 84 052 197 руб. (из них 73 744 833 руб. поступило от Общества, что составляет 88% всей выручки); за 2014 - 9 051 737 руб. (из них 7 263 289 руб. поступило от Общества, что составляет 80% всей выручки).

Согласно сведениям о среднесписочной численности, у ООО "ФортунаМ" за период 2012-2013 годы имелось в штате два сотрудника: руководитель - Багоян Корюн Арамаисович и главный бухгалтер - Городилова Тамара Федоровна.

Согласно материалам дела, Инспекцией был проведен допрос руководителя ООО "ФортунаМ" Багоян К.А. (т. 5, л. 143-146), в ходе которого свидетель пояснил, что являлся учредителем и руководителем ООО "ФортунаМ" с января 2012 по 07.08.2014, с 16.07.2014 является руководителем ООО "Вентура" (данная организация также является спорным поставщиком продукции в адрес ООО "ММЗ"), подписывал от имени руководителя ООО "ФортунаМ" договоры и прочую бухгалтерскую документацию.

Вид деятельности, адреса фактического местонахождения офисов, производственных помещений и складов Общества он не знает. Руководителя, представителей Заявителя и их контактные номера телефонов, адреса электронной почты, а также адреса мест, в которых велись переговоры и где подписывались документы по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с Обществом, не помнит.

Согласно свидетельским показаниям Городиловой Т.Ф. (т. 5, л. 138-142), она с 2012 года работала главным бухгалтером ООО "Кузбассстроймонтаж" (по настоящее время) и ООО "ФортунаМ".

Свидетель подписывала документы по финансово- хозяйственной деятельности указанных организаций в качестве главного бухгалтера. ООО "ММЗ" и должностные лица данной организации - директор Поздняков Э.И. и главный бухгалтер Кузьмичева Е.А., а также их контактные телефоны свидетелю известны.

Проведение переговоров с представителями Общества и подписание документов происходило в офисе Заявителя и ООО "Кузбассстроймонтаж" (генеральным директором которого является Поздняков Э.И., он является же исполняющим обязанности директора в Обществе).

Доставка продукции (металлопродукция) осуществлялась со склада грузоотправителя транспортом грузоотправителя. Стоимость транспортировки груза включена в цену товара. ООО "ФортунаМ" не является производителем поставляемой продукции, транспортных средств не имеет. Грузоотправителями продукции, поставляемой ООО "ФортунаМ" в адрес Общества, являлись: ООО "Спарк", ООО "Максвелл", ООО "Алькор".

При этом согласно справке по форме 2-НДФЛ (представляется с пояснениями), полученной из информационных ресурсов Межрайонной Инспекции ФНС России по ЦОД, установлено, что за период 2012-2013 годы Городилова Т.Ф. являлась получателем дохода также в Обществе, а с 2014 года в ООО "Вентура" (второй контрагент Заявителя), о чем свидетель умолчала.

Таким образом, вышеуказанные факты свидетельствуют о взаимозависимости ООО "ФортунаМ", ООО "Вентура" (второй контрагент Заявителя) и Общества, а также о том, что Багоян К.А. являлся номинальным руководителем обоих спорных контрагентов, последовательно сменявших друг друга во взаимоотношениях с Обществом.

Также налоговым органом установлено, что на момент ликвидации у "ФортунаМ" имелась дебиторская задолженность в виде частично не поступившей от Общества оплаты за приобретенные товары в размере 89 733 666 руб., при этом данная задолженность является значительной и сопоставима с суммой фактически произведенной оплаты в размере 90 914 100 руб.

То есть Общество фактически не понесло затрат в сумме расходов, заявленных по результатам взаимоотношений со спорным контрагентом. А спорный контрагент - ООО "ФортунаМ" никаких действий по взысканию указанной задолженности не предпринимало. Часть дебиторской задолженности ООО "ФортунаМ" передало ООО "Сибразвитие" на основании договора уступки прав требования N 22/7-14-УТ от 21.07.2014. (т. 2, л. 15-17).

Общество перечислило ООО "Сибразвитие" часть кредиторской задолженности на незначительную сумму 5 020 000 руб., составляющую 11% от общей суммы задолженности. А ООО "Сибразвитие", так же как и ООО "ФортунаМ" действий по взысканию указанной задолженности в дальнейшем не предпринимало.

По состоянию на 31.12.2014 г. задолженность Общества перед ООО "Сибразвитие" составляла 40 124 981 руб. 22.04.2015 ООО "Сибразвитие" реорганизовано в форме присоединения к ООО "Спутник", имеющему признаки фирмы -"однодневки".

В соответствии с протоком допроса руководителя ООО "Сибразвитие" (являющегося контрагентом Общества) Мирошина И.С. (т. 2 л. 36-46), в ходе которого свидетель отрицал свое участие в деятельности ООО "Сибразвитие", данная организация была зарегистрирована им за вознаграждение.

Другого участия в деятельности ООО "Сибразвитие" свидетель не принимал.

Согласно представленным Обществом материалам, ООО "Сибразвитие" передало право требования задолженности Общества по договору уступки прав требования от 12.01.2015 N 01/15-УП (т. 2, л. 28-30) ООО "СпектрСтрой" в сумме 40 114 981 руб.

При этом, из текста договора не представилось возможным установить условия передачи долга и сумму данной сделки.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "СпектрСтрой" установлено, что всего за период 2015-2016 от Общества на расчетный счет ООО "Спектр Строй" поступили денежные средства в размере 17 600 000 руб. с назначением платежа "оплата задолженности по договору N 01-15-УП от 12.01.2015".

ООО "Спектр Строй" находится в стадии ликвидации с 24.12.2015, организация не имеет основных средств в том числе, транспорта и имущества, организация применяла общую систему налогообложения, являлась плательщиком НДС, к уплате исчислялись минимальные налоговые показатели, численность сотрудников - 1 человек.

ООО "СпектрСтрой", не получив полное погашение задолженности от Общества по договору уступки прав требования от 06.07.2016 N 06/07-16-УП (т. 2, л. 19-21), передает остаток долга ООО "Леон" в сумме 18 264 981 руб.

Согласно п. 1 договора, за уступаемое право ООО "Леон" выплачивает ООО "СпектрСтрой" денежные средства в размере 18 264 981 руб. ООО "Леон" не имеет основных средств в том числе, транспорта и имущества, организация применяла общую систему налогообложения, являлась плательщиком НДС, к уплате исчислялись минимальные налоговые показатели.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Леон" установлено, что всего за период 2016 года от Общества расчетный счет ООО "Леон" поступили денежные средства в размере 9 900 000 руб. с назначением платежа "оплата кредиторской задолженности по договору N 06/07-16-УП от 06.07.2016".

Остаток дебиторской задолженности ООО "ФортунаМ" в виде не поступившей от Общества оплаты за приобретенные товары, в сумме 44 598 685 руб., передана ООО "Промавтострой" по договору уступки прав требования от 21.07.2014 N 23/7-14-УТ (т. 2 л. 15-17).

Руководитель ООО "Промавтострой" Тарасов А.Ю. (т. 6 л. 28-32) пояснил, что денежные средства по договору переуступки прав требования поступили от Общества не полностью.

Судом установлено, что ООО "Промавтострой" по договору уступки прав требования N 4/2-16-Д от 16.02.2016 (т. 2 л. 10-12) уступило право требования долга ООО "ИнвестСтройСервис" в размере 10 340 011 руб.

Согласно п. 1 договора, за уступаемое право ООО "ИнвестСтройСервис" выплачивает ООО "Промавтострой" денежные средства в размере 10 340 011 руб.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Промавтострой" установлено, что всего за период 2016 года от Общества на расчетный счет ООО "ИнвестСтройСервис" поступили денежные средства в размере 8 501 511 руб. с назначением платежа "оплата кредиторской задолженности по договору N 4/2-16-Д от 16.02.2016".

Определено, что ООО "ИнвестСтройСервис" находится в стадии ликвидации с 15.09.2016, руководитель Тарасов А.Ю. также является руководителем и учредителем ООО "Промавтострой", сведения по форме 2-НДФЛ за 2015 год представлены на 1 человека, транспорт и имущество в организации отсутствует, организация применяла общую систему налогообложения, являлась плательщиком НДС, отчетность предоставлялась с минимальными налоговыми показателями.

В ходе анализа банковской выписки ООО "ФортунаМ" по расчетному счету, открытому в ВТБ 24 (ПАО), установлено, что поступившие на расчетный счет денежные средства от Заявителя составляют 89,76 % всех поступивших на счет денежных средств, что свидетельствует о подконтрольности ООО "ФортунаМ" Заявителю.

Также из анализа банковской выписки установлено, что в проверяемом периоде ООО "ФортунаМ" перечисляло денежные средства за ТМЦ следующим организациям:

- ООО "Максвелл" (организация ликвидирована 08.09.2015, генеральный директор, согласно свидетельским показаниям, осуществлял руководство формально, документов не подписывал, ООО "ФортунаМ" и ООО "ММЗ" не знакомы), - ООО "Алькор" (ликвидировано 16.08.2013, руководитель регистрировала данную организацию, однако деятельность не осуществляла, ООО "ФортунаМ" и ООО "ММЗ" не знакомы, все документы передала Галиеву P.O., в отношении которого возбуждено уголовное дело за подделку ее подписи на документах данной организации, ООО "ФортунаМ" и Общество не знакомы; организация перечисляла денежные средства на счета КПК "Финанс-НК" с назначением платежа "перевод денежных средств по договору предоставления процентного займа", перечисляемые, в дальнейшем, на счета физических лиц, в том числе Полиенко Р.С- займ брал, ничего не помнит, Кирьянова СВ. - не договоры не заключал, займы не брал), - ООО "Спарк" (реорганизовано 07.05.2014 путем присоединения к ООО "ТК "Орион", ликвидированного 31.07.2014, согласно показаниям генерального директора организации в целях получения займов был номинально оформлен руководителем организации, никаких финансово-хозяйственных документов не подписывал, ООО "ФортунаМ" и Общество не знакомы, фактически организацией руководил Петручев А.И.; в штате сотрудников числится Полиенко Р.С., получатель займа в КПК "Финанс- НК", согласно показаниям которого, займ брал в меньшем размере, чем отражено в сведениях банковской выписки), - ООО "Деловые линии", ООО "Техсервис", - ООО "Горметснаб" (12.12.2014 реорганизовано в форме присоединения к ООО "Акцент", "массовый" руководитель и учредитель, перечисляло транзитными платежами денежные средства в адрес организаций, обладающих признаками фирм- "однодневок", согласно показаниям руководителя она не имеет никакого отношения к указанной организации, документы не подписывала, теряла паспорт), - ООО "Трейдцентр" (основная часть поступивших денежных средств от контрагентов перечислялась физическим лицам с целью выдачи займов, а получение беспроцентного займа руководителем указанной организации; сотрудники организации, в частности, Кириченко Е.В. и Чеснокова М.С., отказались от заключения трудовых договоров с указанной организацией и получения денежных средств), - ООО "Сибразвитие" (согласно показаниям руководителя, он регистрировал организацию за вознаграждение, документы не подписывал, финансово-хозяйственную деятельность не вел, ООО "ФортунаМ" и Общество не знакомы).

При этом данные организации (согласно банковским выпискам) металлоконструкции и иные ТМЦ, отраженные в спецификациях на поставку товара ООО "ФортунаМ" либо не приобретали (ООО "Максвелл", ООО "Техсервис", ООО "Деловые линии", ООО "Горметснаб", ООО "Трейдцентр", ООО "Сибразвитие") либо приобретали в сумме, не соответствующей по стоимости, указанной в документах Общества (значительно ниже) (ООО "Алькор" и ООО "Спарк").

Также судом, исходя из представленных в материалы дела доказательств установлено, отсутствие у указанных организаций производственных (кадровых) мощностей для поставки товара по вышеуказанным договорам; неисполнение организациями своих обязательств по уплате налогов в бюджет (осуществляли минимальные платежи); бухгалтерская и налоговая отчетность представлялась формально без осуществления реальной экономической деятельности.

По взаимоотношениям с ООО "Вентура".

Для подтверждения расходов за 2014 г. на сумму 25 136 563 руб. и налоговых вычетов в сумме 4 524 581,34 руб. заявителем представлен договор поставки с ООО "Вентура" (поставщик) N 39-09/14-В от 01.09.2014 (т. 12, л. 119-122), а также документы о его "исполнении" (накладные и счета-фактуры).

Договор на поставку металлопроката и другой продукции и спецификации составлены на поставку следующей продукции: - спецификация N 1 от 01.09.2014 (т. 12, л. 123) на поставку профиля горячекатаного СВП-27, круг 24, гайки М20, на сумму 19 110 149,56 руб., грузоотправителем является ООО "Промавтострой" (указанной организации ООО "ФортунаМ" (первый контрагент Общества) передала по договору переуступки права требования дебиторскую задолженность Общества); - спецификация N 2 от 05.11.2014 (т. 12, л. 124) на поставку профиля горячекатанного СВП-27 на сумму 10 550 994,78 руб., грузоотправителем является ООО "Сибтранс" (организация, также являющаяся поставщиком ООО "ФортунаМ"). Согласно ОСВ по счетам 60, 51, выписке банка о движении денежных средств по расчетному счету, книге покупок в части контрагента ООО "Вентура", представленным организацией, Обществу поставлено товара на сумму 25 136 563 руб., (НДС - 4 524 581,34 руб.).

Товар оплачен частично (согласно акту сверки) - в размере всего 610 000 руб. Однако, ООО "Вентура" никаких мер по взысканию указанной задолженности с Общества не предпринимало.

Согласно представленным заявителем материалам, ООО "Вентура" уступило право требования (получения) задолженности Заявителя по договору уступки прав требования от 29.01.2016 N 7-01/16-УП (т. 2, л. 1-4) ООО "Пром-Инвест" на общую сумму 17 325 849 руб.

Из текста договора, суду не представилось возможным установить условия передачи долга и сумму данной сделки. Из анализа выписки движения денежных средств по расчетному счету ООО "Пром-Инвест", открытому в Филиале N 5440 ВТБ 24 (ПАО), установлено, что всего за период 2015-2016 годов от Общества на расчетный счет ООО "Пром-Инвест" поступили денежные средства в размере 1 100 000 руб. с назначением платежа "оплата задолженности по договору N 7-01/16-УП ОТ 29.01.2016".

В отношении ООО "Пром-Инвест" установлено, что сведения по форме 2- НДФЛ организацией представлены в количестве 1 человека за 2015 год, основные средства в том числе, транспорт и имущество в организации отсутствует, организация применяла общую систему налогообложения, являлась плательщиком НДС, отчетность предоставлялась с минимальными налоговыми показателями.

Вышеуказанные затраты по взаимоотношениям с ООО "Вентура" включены Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2014 год, в сумме 25 136 563,00 руб., что подтверждается налоговыми регистрами по счетам 60,19, 51.

В подтверждение понесенных расходов, а также заявленных налоговых вычетов по НДС Заявителем представлены: договор поставки от 01.09.2014 N 39-09/14-В (т. 12, л.119-122), спецификация N 1, спецификация N 2, счета-фактуры, товарные накладные и т.д.

Вышеуказанные документы со стороны ООО "Вентура" подписаны генеральным директором - Багояном Корюном Арамаисовичем.

ООО "Вентура" представлены документы, подтверждающие финансово- хозяйственные взаимоотношения с Заявителем.

Из анализа представленных документов установлено, ООО "Вентура" поставило ТМЦ на сумму 25 136 563,00 руб., (кроме того НДС - 4524581,34 руб.), ООО "ММЗ" оплатило за продукцию 610 000 руб., кредиторская задолженность Заявителя по состоянию на 31.12.2014 составила 29 051 144,34 руб. ООО "Вентура" никаких мер по взысканию указанной задолженности не предпринимало.

Также установлено, что генеральный директор ООО "Вентура" Багоян К.А. и главный бухгалтер ООО "Вентура" Городилова Т.Ф. являются руководителем и главным бухгалтером соответственно вышеуказанного контрагента Общества - ООО "ФортунаМ", которые в ходе допросов, подтвердили свое участие в финансово- хозяйственной деятельности организации.

Вышеуказанные факты также свидетельствуют о взаимозависимости ООО "Вентура", ООО "ФортунаМ" (первый контрагент Заявителя) и Общества.

В отношении ООО "Вентура" установлено, что 16.07.2014 оно зарегистрировано в качестве юридического лица, при этом 07.08.2014 по решению учредителей ООО "ФортунаМ" уже было ликвидировано. Адрес места нахождения ООО "Вентура" идентичен адресу места нахождения ООО "ФортунаМ". Состав исполнительного органа ООО "Вентура" и ООО "ФортунаМ" абсолютно идентичны (руководитель Багоян К.А.).

18.05.2016 ООО "Вентура" по решению учредителей ликвидировано. Организация представляла сведения по форме 2-НДФЛ за 2014 год в отношении двух сотрудников - Багояна К.А. и Городилову Т.Ф. У организации отсутствует имущество, транспортные средства.

Согласно анализу движения денежных средств по расчетному счету ООО "Вентура", открытому в ВТБ 24 (ПАО), денежные средства, поступившие от Общества, составляют 96% всех поступивших на банковскую выписку ООО "Вентура" денежных средств, что свидетельствует о подконтрольности и экономической зависимости указанного контрагента от Заявителя, и, в сою очередь, свидетельствует о том, что ООО "Вентура" создано исключительно для взаимоотношений с Заявителем.

Также при анализе банковской выписки установлено, что у ООО "Вентура" реальные экономические затраты по приобретению товара, его транспортировке, хранению отсутствуют, равно как и иные расходы, свойственные для предпринимательской деятельности (коммунальные платежи, хозяйственные расходы, оплата услуг связи, зарплатные платежи и др.).

Поступившие от Общества денежные средства, в течение 1-2 банковских дней перечислены в адрес ООО "Сибтранс" с назначением платежа "за ТМЦ" и ООО "Промавтострой".

Грузоотправители товара, указанные в представленных Обществом спецификации N 1 (ООО "Промавтострой") и спецификации N 2 (ООО "Сибтранс"), не представители документы, подтверждающие поставку ТМЦ в адрес Общества.

Согласно показаниям сотрудника Заявителя Янутовой О.Г. (т. 2, л. 97-108), свидетель работает в Обществе бухгалтером по учету материальных ценностей. Прием ТМЦ от ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" осуществлялся на основании счетов фактур и товарных накладных ТОРГ-12. Ф.И.О. водителей, экспедиторов ответственных за сдачу ТМЦ от поставщиков ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" свидетель затруднилась назвать.

При этом в ходе анализа документов по складскому учету товаров, поступивших от указанных контрагентов на склад Общества, представленных Заявителем, судом первой инстанции обоснованно установлено, что в приходных ордерах, которые оформляются при поступлении товара на склад организации, содержится подпись принявшего товар сотрудника Общества - Янутовой О.Г., однако установить ответственное лицо, отвечающее за сдачу товара со стороны контрагентов, не представляется возможным, так как подпись на документах отсутствует.

Таким образом, данный факт также не подтверждает поступление товара от контрагентов на склад, так как приходные ордера складского учета подписаны в одностороннем порядке сотрудником Общества.

Кроме того, Заявителем не представлены сертификаты соответствия, качественные удостоверения предприятия-изготовителя товара, приобретенного Обществом у ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура", журналы учета поступления продукции, товарно-материальных ценностей в отношении товара, поставленного указанными контрагентами в адрес Заявителя, а также документы, подтверждающие въезд автотранспортных средств, осуществляющих доставку товара (металлопрокат), приобретенного у данных контрагентов, на территорию Заявителя.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что поставка металлопродукции в период 2012-2014 годов в адрес ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" со стороны контрагентов, заявленных в товарных накладных в качестве грузоотправителей, не подтверждается.

Таким образом, не подтверждается факт поставки ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" металлопродукции в адрес Общества.

При этом судом установлено, что номенклатура товара, который закупался заявителем у ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура", аналогична номенклатуре товара, поставляемого в адрес Заявителя реальными поставщиками - крупными участниками рынка продажи металлопроката, а именно: ООО "ЕвразМеталл Сибирь", ООО "КомБаер", ООО "Метинвест Евразия", ООО "Уголь Распадский".

Из материалов дела следует, что ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" были преднамеренно "привлечены" Обществом в целях организации документооборота, направленного на завышение расходов и вычетов, при этом никакого реального участия данные лица (формально созданные и полностью подконтрольные Обществу) никакого реального участия в поставке товара (металлопрокат) не принимали.

В отношении вышеуказанных организаций - контрагентов представлены доказательства, свидетельствующие о том, что поставка товара в адрес Общества ими не производилась.

Судом первой инстанции установлено, и не опровергнуто заявителем, что поступивший заявителю по документам от спорных контрагентов товар ими не закупался либо закупался контрагентами последующих звеньев в небольших объемах (исключительно с целью имитации реальных хозяйственных отношений); контрагенты последующих звеньев реальными поставщиками металлопродукции в адрес ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" не являлись и грузоотправителями данного товара в адрес Заявителя не являлись; у ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура", а также контрагентов последующих звеньев отсутствуют необходимые условия для осуществления указанной в договорах коммерческой деятельности в силу отсутствия персонала, основных средств, транспортных средств, руководители контрагентов 2-4 звена, в своих показаниях отрицают участие в хозяйственной деятельности данных организаций; должностные лица ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" являются идентичными, главный бухгалтер указанных организаций является также сотрудником Общества и ООО "Кузбасстроймонтаж", руководителей которого является Поздняков Э.И. - исполнительный директор Заявителя, который, согласно показаниям руководителя Общества Поздняковой С.Л., являющейся его матерью, фактически исполняет обязанности генерального директора Заявителя, что свидетельствует о взаимозависимости ООО "ФортунаМ", ООО "Вентура" и ООО "ММЗ".

Также о создании формального документооборота между Обществом и ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" свидетельствует то обстоятельство, что в представленных Заявителем документах (приходных ордерах) отсутствует подпись ответственного лица отвечающее за сдачу товара со стороны контрагентов.

Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии признаков хозяйственной деятельности и о невозможности реального осуществления между Заявителем и его контрагентами указанных операций.

Из анализа банковских выписок по расчетным счетам организаций следует, что поступление денежных средств от Заявителя на расчетные счета ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" составляет 89,76 % и 96 % соответственно, что свидетельствует о подконтрольности и полной экономической зависимости данных контрагентов Обществу.

Согласно показаниям руководителя ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" Багояна К.А. (т. 5, л. 143-146), он подтвердил, что являлся учредителем и руководителем ООО "ФортунаМ" с января 2012 по 07.08.2014, с 16.07.2014 является руководителем ООО "Вентура".

При этом по поводу финансово-хозяйственной деятельности указанных организаций ничего пояснить не смог. Согласно свидетельским показаниям главного бухгалтера указанных контрагентов Городиловой Т.Ф. (т. 5, л. 138-142), доставка продукции (металлопродукция) осуществлялась со склада грузоотправителя транспортом грузоотправителя. Грузоотправителями продукции, поставляемой в адрес Заявителя, являлись: ООО "Спарк", ООО "Максвелл", ООО "Алькор".

При этом судом установлено, что поименованные в Решении организации грузоотправителями товара в адрес Заявителя не являлись.

С целью опровержения выводов налогового органа заявителем в материалы дела представлены копии протоколов допросов в качестве свидетелей Городиловой Т.Ф. (т. 3, л. 119-120), Багояна К.А. (т. 3, л. 121-123), Каменева А.А. (т. 3, л. 124-125), произведенных нотариусом Новокузнецкого нотариального округа Кемеровской области Шайбиной О.В.

Из текста данных протоколов усматривается, что допрос данных лиц произведен на основании ст.ст. 102-103 Основ законодательства РФ о нотариате, ст.ст. 64-66 ГПК РФ по просьбе представителя ООО "ММЗ" Овсянниковой Н.А., действовавшей на основании доверенности от 07.11.2016 г. N 795 в порядке обеспечения доказательств в связи с оспариванием решения Инспекции в суде.

При оценке указанных документов судом первой инстанции обосновано учтено, что в соответствии с пунктом 5 статей 35 "Основ законодательства Российской Федерации о нотариате", утвержденных ВС РФ 11.02.1993 N 4462-1, нотариус свидетельствует подлинность подписи на документах; к компетенции нотариусов не отнесено проведение допросов физических лиц, тем более в тех случаях, когда планируется представление протоколов допросов в качестве доказательств в судебное дело.

Ст.ст. 73, 74 АПК РФ предусмотрено, что получение такого рода доказательств производится с использованием института судебных поручений.

Кроме того, из протоколов не усматривается чрезвычайных обстоятельств, вследствие которых нотариусом совершались данные действия (тяжелая болезнь, невозможность явки в суд и др.).

Кроме того, суду не представлено доказательств извещения налогового органа о проводимых допросах, вследствие чего он был лишен возможности задать вопросы данным лицам и предъявить им доказательства по обстоятельствам, имеющим отношение к рассматриваемому делу.

С учетом изложенного, указанные протоколы допросов не могут рассматриваться как действия нотариуса по обеспечению доказательств (статьи 102 и 103 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, утвержденных ВС РФ 11.02.1993 N 4462-1). В частности, лица не были предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложных показаний (пункт 45 Методических рекомендаций по совершению отдельных видов нотариальных действий нотариусами Российской Федерации, утвержденных Приказом Минюста РФ от 15.03.2000 N 91).

Показания данных лиц, зафиксированные нотариусом, оценены судом как данные по инициативе и в интересах заявителя, не соответствующие совокупности доказательств по делу и направленные на их переоценку.

При оценке обстоятельств настоящего дела суд первой инстанции верно применены нормы права.

Для целей исчисления налога на прибыль для Российских организаций прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определенных в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

При этом под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Согласно статье 313 Кодекса налоговая база исчисляется налогоплательщиком по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. При этом налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Пунктом 49 статьи 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

В соответствии с положениями Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшего в проверяемом периоде), Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно положениям указанных законов, а также пункту 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34-н, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (пункт 3 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете").

Таким образом, договоры и первичные учетные документы, составленные с нарушением вышеуказанных требований, не могут быть признаны документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, подтверждающими понесенные налогоплательщиком расходы для целей налогообложения.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем, в пунктах 5-6 названной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке Арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пунктами 3, 4 и 5 Постановления N 53 установлены основания, которые свидетельствуют о необоснованности получения налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно пункту 5 Постановления N 53, на необоснованность налоговой выгоды могут указывать обстоятельства, свидетельствующие о невозможности реального осуществления хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В ходе рассмотрения настоящего дела судом установлено, что расчетные счета ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" открыты в одном кредитном учреждении - ВТБ 24 (ПАО).

Поступление денежных средств от заявителя на расчетные счета спорных контрагентов ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" составляет 89,76 % и 96 % соответственно, что свидетельствует о подконтрольности и полной экономической зависимости данных контрагентов заявителю.

Формально действуя с соблюдением законодательства о налогах и сборах, составляя первичные документы с использованием реквизитов спорных контрагентов, заявитель создавал видимость хозяйственных отношений с данными лицами, при этом металлопродукцию он получал из иных источников, от крупных контрагентов, обладающих профессиональной репутацией на указанном рынке. А составляемые документы использовал с целью необоснованного увеличения затрат и вычетов.

Однако сам по себе факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение налоговых вычетов по НДС и учета соответствующих расходов.

Совокупность установленных судом первой инстанции обстоятельств и исследованных доказательств свидетельствует о том, что указанными контрагентами реальная хозяйственная деятельность не осуществлялась, сами сделки носят фиктивный характер и заключены с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с Определением Конституционного суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О правовые гарантии защиты прав налогоплательщиков распространяются только на добросовестных налогоплательщиков.

Добросовестность в налоговых правоотношениях предполагает такой способ реализации своих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.

Заключаемые налогоплательщиком сделки в сфере гражданского оборота, не должны носить фиктивный характер, у них должна быть конкретная разумная хозяйственная цель.

Такой целью не может быть налоговая экономия или получение преимуществ в налоговой сфере.

В случае, когда единственным результатом гражданско-правовой сделки или совокупности таких сделок является получение налога из бюджета, цели налогоплательщика не могут быть признаны добросовестными.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 15.02.2005 N 93-0, требование пункта 2 статьи 169 Кодекса, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением сумм налога из бюджета.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения сумм, уплаченных за выполненные работы контрагенту, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

При соблюдении налогоплательщиком формальных признаков совершения сделок, им нарушается общеправовой запрет на злоупотребление субъективными правами в любой сфере общественной жизни, что противоречит статье 10 Гражданского кодекса Российской Федерации, и свидетельствует о недобросовестности такого субъекта.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 08.04.2004 N 169-0, при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения.

Внешним признаком такого поведения может служить, в частности, причинно- следственная зависимость между бездействием поставщика, не уплатившего НДС в бюджет, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета средств НДС. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели.

В отношении доводов заявителя о том, что налоговым органом в ходе налоговой проверки не был исследован технологический процесс производства и не произведен анализ списания на себестоимость изготовленной продукции из сырья, закупленного у ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура", в результате чего искажены суммы причитающегося к уплате налога на прибыль по налоговым периодам, суд первой инстанции указал, что в соответствии с представленными Заявителем первичными документами, судом установлено оприходование товара, поступившего от ООО "ФортунаМ", в 2012 году в сумме 65 930 253 руб., в 2013 году - 73 744 833 руб., в 2014 году - 7 263 289 руб., поступившего от ООО "Вентура" в 2014 году в сумме 25 136 563 руб.

Согласно материалам дела, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом в адрес Заявителю было выставлено требование (N 14-12/26 от 21.09.2015), в соответствии с которым Заявителем представлены регистры бухгалтерского учета, согласно которым оприходованный товар отражен в оборотно-сальдовой ведомости по счету 60, в тех же объемах, что и в первичных документах бухгалтерского учета.

Также Заявителем по требованию представлены сводные регистры бухгалтерского учета без детализации расшифровки по операциям.

Судом перовой инстанции проведен анализ налоговых деклараций по налогу на прибыль по статье расходы со сводными регистрами налогового учета (расшифровка строк 030 декларации), отклонений между налоговыми декларациями по налогу на прибыль и регистрами налогового учета по статье затрат не выявлено.

При этом, с учетом установленных явных противоречий в представленных Заявителем в ходе мероприятий налогового контроля документах и документах, представленных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, а также в ходе судебного разбирательства, указанные доводы Заявителя отклонены судом первой инстанции.

Кроме того, учитывая, что в ходе судебного разбирательства было доказано, что металлопродукцию заявитель получал из иных источников, а не от спорных контрагентов, то сами по себе доводы о том, что Инспекцией при доначислении налогов не учитывалось списание металлопродукции в производство, никакого значения для рассмотрения дела не имеют; тем более, что они не заявлялись Обществом в возражениях на акт выездной налоговой проверки.

Вместе с тем, учитывая доводы Общества, по поручению суда налоговым органом проведен соответствующий анализ документов Общества на предмет проверки данного довода, составлен соответствующий расчет.

В результате перепроверки доводов Общества было установлено, что остатки приобретенного сырья спорных контрагентов в учете Общества не заявлялись, более того, в производство было списано товара больше, чем приобретено в проверяемом периоде у спорных контрагентов.

С учетом представленных налоговым органом данных, права Общества оспариваемым решением в данной части нарушены не были, поскольку Обществу налог на прибыль был доначислен в меньшей сумме, чем следовало, исходя из данных о фактически списанной в производство продукции.

Доводы Заявителя о том, что при вынесении обжалуемого решения Инспекцией не выявлялись обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, также не соответствуют действительности и обоснованно отклонены судом первой инстанции.

В соответствии с пунктом 3.1.2. резолютивной части Решения (т.1 л.72-128), отказано в привлечении к налоговой ответственности Заявителя, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДС за 1-4 кварталы 2012 года и 1-2 кварталы 2013 года в связи с истечением срока исковой давности на основании пункта 4 статьи 109 НК РФ и статьи 113 НК РФ. Обстоятельств, смягчающих вину заявителя, не установлено.

Более того, судом отмечено, что хотя совершенное Обществом правонарушение было квалифицировано по п. 1 ст. 122 НК РФ, установленные при рассмотрении дела обстоятельства свидетельствуют о преднамеренном использовании Обществом спорных контрагентов, организации и использовании в течение длительного периода времени схемы уклонения от налогообложения, организации документооборота с участием подконтрольных и формально созданных лиц, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды, вывод денежных средств из-под налогообложения, что свидетельствует об умышленном характере совершенных действий, что исключает снижение размера ответственности.

Таким образом, выводы Инспекции об отсутствии у ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура" возможности выполнения обязательств по договорам, заключенным с Заявителем, о взаимозависимости и подконтрольности участников сделок ООО "ММЗ", а также о направленности действий участников сделок на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму расходов и завышения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с данными организациями являются обоснованными.

Поскольку материалами дела доказано получение заявителем необоснованной налоговой выгоды вследствие использования документооборота со спорными контрагентами ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура", то его требования о признании недействительным решения в части выводов по п. 2.1.2, 2.1.3 и п. 2.2.1, 2.2.2 мотивировочной части о необоснованном включении заявителем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2012-2014 годы, затрат в размере 172 074 938 руб. и уменьшения исчисленного НДС на налоговые вычеты в сумме 30 973 488 руб. по взаимоотношениям с ООО "ФортунаМ" и ООО "Вентура", с соответствующим доначислением налога на прибыль, НДС, штрафов и пени, не подлежали удовлетворению.

В связи с этим оснований для иной, чем это сделал суд первой инстанции, оценки совокупности обстоятельств настоящего дела и представленных по нему доказательств апелляционный суд не усматривает и считает, что доводы заявителя о правомерном применении налогоплательщиком вычетов не могут быть приняты во внимание.

Прочие доводы Общества не влияют на оценку правильности решения, принятого судом первой инстанции по настоящему делу.

Учитывая изложенное, решение Арбитражного суда города Москвы является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем, отмене не подлежит.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено

На основании вышеизложенного, руководствуясь ст.ст.266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 29.06.2017 по делу N А40-27311/17 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

И.А. Чеботарева

Судьи

С.Л. Захаров В.А. Свиридов