Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2017 г. N 12АП-14033/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 27 апреля 2018 г. N Ф06-31873/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Саратов

26 декабря 2017 г.

Дело N А57-8485/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 декабря 2017 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Смирникова А.В.,

судей Комнатной Ю.А., Кузьмичева С.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щербаковой Н.А.

при участии в судебном заседании представителя общества с ограниченной ответственностью "Диалог-Эксплуатация" Овчинникова М.А., действующего на основании доверенности от 10.01.2017, представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Саратовской области Александрова А.Ю., действующего на основании доверенности от 17.11.2016 N 04-17/128, представителя Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области Александрова А.Ю., действующего на основании доверенности от 27.02.2017 N 05-19/10, представителя индивидуального предпринимателя Руденко Романа Николаевича Чернявского И.В., действующего на основании доверенности от 20.07.2017, представителя индивидуального предпринимателя Алпеевой Алены Владимировны Чернявского И.В., действующего на основании доверенности от 20.07.2017, представителя индивидуального предпринимателя Финосеевой Елены Васильевны Чернявского И.В., действующего на основании доверенности от 20.07.2017, представителя индивидуального предпринимателя Деркач Дмитрия Владимировича Чернявского И.В., действующего на основании доверенности от 20.07.2017, представителя общества с ограниченной ответственностью "Фаворит" Чернявского И.В., действующего на основании доверенности от 24.07.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Саратовской области, Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 18 октября 2017 года по делу N А12-8485/2017 (судья Калинина А.В.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Диалог-Эксплуатация" (410038, г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, ОГРН 1087746804353, ИНН 7701790864),

заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Саратовской области (410010, г. Саратов, ул. Бирюзова, д. 7А, ОГРН 1046405041913, ИНН 6452907236), Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, г. Саратов, ул. Рабочая, д. 24, ОГРН 1046415400338, ИНН 6454071860), индивидуальный предприниматель Руденко Роман Николаевич (Московская область, г. Красногорск), индивидуальный предприниматель Алпеева Алена Владимировна (Московская область, г. Красногорск), индивидуальный предприниматель Финосеева Елена Васильевна (г. Москва), индивидуальный предприниматель Деркач Дмитрий Владимирович (г. Саратов), общество с ограниченной ответственностью "Фаворит" (354055, г. Сочи, ул. Труда, д. 27А, офис 7, ОГРН 1086450010020, ИНН 6452938890)

о признании недействительным ненормативного акта в части,

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Саратовской области обратилось общество с ограниченной ответственностью "Диалог-Эксплуатация" (далее - ООО "Диалог-Эксплуатация", общество, заявитель, налогоплательщик) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Саратовской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 8 по Саратовской области, налоговый орган, инспекция) от 02.02.2017 N 03/08 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления недоимки по налогу на прибыль в сумме 37 694 413 руб., начисления пени по налогу на прибыль в сумме 11 281 540,60 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в сумме 5 784 614 руб.; начисления недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 43 270 467,05 руб., начисления пени по НДС в сумме 16 049 974 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС в сумме 3 586 511,80 руб.; начисления недоимки по налогу на имущество в сумме 207 936 руб., начисления пени по налогу на имущество в сумме 39 291,03 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество в сумме 41 587,20 руб.; уменьшения убытков, исчисленных по налогу на прибыль за 2013 год, в размере 15 996 763 руб. за 2014 год - в размере 61 173 489 руб.; уменьшения предъявленного к возмещению НДС в сумме 1 674 688 руб.

Решением суда первой инстанции от 18 октября 2017 года требования налогоплательщика удовлетворены. Суд признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 8 по Саратовской области от 02.02.2017 N 03/08 в части начисления недоимки по налогу на прибыль в сумме 37 694 413 руб., начисления пени по налогу на прибыль в сумме 11 281 540,60 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в сумме 5 784 614 руб.; начисления недоимки по НДС в сумме 43 209 809,10 руб., начисления пени по НДС в сумме 16 021 409,78 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС в сумме 3 576 396,34 руб.; начисления недоимки по налогу на имущество в сумме 207 936 руб., начисления пени по налогу на имущество в сумме 39 291,03 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество в сумме 41 587,20 руб.; уменьшения убытков, исчисленных по налогу на прибыль за 2013 год в размере 25 996 762 руб. за 2014 - в размере 61 173 489,18 руб., уменьшения предъявленного к возмещению НДС в сумме 1 674 688 руб.

В остальной части производство по делу прекращено в соответствии с частью 4 пункта 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с отказом общества от заявленных требований.

Кроме того, с инспекции в пользу налогоплательщика взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 3 000 рублей.

Межрайонная ИФНС России N 8 по Саратовской области, Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области, Управление) не согласились с принятым судебным актом и обратились в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просят решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований общества.

ООО "Диалог-Эксплуатация", индивидуальный предприниматель Руденко Роман Николаевич, индивидуальный предприниматель Алпеева Алена Владимировна, индивидуальный предприниматель Финосеева Елена Васильевна, индивидуальный предприниматель Деркач Дмитрий Владимирович, общество с ограниченной ответственностью "Фаворит" в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представили отзывы на апелляционную жалобу, в которых считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просят обжалуемый судебный акт оставить без изменения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзывов, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, Межрайонная ИФНС России N 8 по Саратовской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Диалог-Эксплуатация" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 24.03.2013 по 28.07.2015, по результатам которой составлен акт от 27.05.2016 N 08-19/228.

02.02.2017 инспекцией по результатам рассмотрения акта и иных материалов налоговой проверки принято решение N 03/08 о привлечении ООО "Диалог-Эксплуатация" к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в общем размере 9 419 658,40 руб. Кроме того, данным решением налогоплательщику доначислены налоги в общем размере 81 172 816,05 руб., начислены пени в общем размере 27 371 310,77 руб., а также предложено уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль за 2013 год в размере 26 161 512 руб., за 2014 год в размере 61 588 677 руб., уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 1 718 293 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Саратовской области.

Решением Управления от 12.04.2017 решение инспекции оставлено без изменения.

ООО "Диалог-Эксплуатация", полагая, что решение Межрайонной ИФНС России N 8 по Саратовской области от 02.02.2017 N 03/08 является незаконным, нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции пришел к выводу об обоснованности заявленных обществом требований.

Суд апелляционной инстанции не усматривает правовых оснований для переоценки выводов суда первой инстанции и считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения в силу следующего.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ООО "Диалог-Эксплуатация" осуществляло операции по передаче собственного недвижимого имущества в аренду и оказанию финансовых услуг.

ООО "Диалог-Эксплуатация" предоставляло торговые помещения в собственном нежилом помещении, расположенном по адресу; г. Саратов, ул. Симбирская, 154 (ТЦ "Мебель Сити") в аренду ИП Деркач Д.В., ИП Финосеевой Е.В., ИП Алпеевой А.В., ИП Руденко Р.Н. и ООО "Фаворит".

Инспекция в ходе проверки пришла к выводу, что торговые помещения налогоплательщик сдавал в аренду указанным лицам по заниженным ценам, не покрывающим расходы на содержание торгового центра.

В свою очередь, индивидуальные предприниматели заключали договоры субаренды с третьими лицами по стоимости, значительно превышающей арендную плату, установленную обществом.

По мнению налогового органа, цена аренды, применяемая в сделках между обществом и взаимозависимыми ИП Деркач Д.В., ИП Финосеевой Е.В., ИП Алпеевой А.В., ИП Руденко Р.Н. и ООО "Фаворит", отличалась как от цены сдачи в аренду этой же площади субарендаторам, так и от уровня цен в сопоставимом торговом центре г. Саратова более чем в 20 раз в меньшую сторону.

Инспекцией установлено, что налогоплательщик искусственно занижал цену арендной платы, заключенные договоры не имели деловой цели, причиной их заключения являлась минимизация налогов, подлежащих уплате в бюджет от доходов, полученных от сдачи в аренду торговых помещений.

По мнению налогового органа, ООО "Диалог-Эксплуатация" создана схема, направленная на уклонение от налогообложения путем дробления бизнеса - занижения выручки от реализации товаров (работ, услуг), в результате применения схемы согласованности действий проверяемого налогоплательщика и взаимозависимых и подконтрольных ему индивидуальных предпринимателей, направленных на сокрытие выручки у ООО "Диалог-Эксплуатация" и выведение выручки через индивидуальных предпринимателей, чья деятельность формально соответствует условиям специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что инспекцией в ходе проверки не было установлено обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности общества, доказательств, свидетельствующих об учете обществом хозяйственных операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или не обусловленных разумными экономическими или иными причинами, в материалы дела не представлено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.3 и пунктом 1 статьи 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации по общему правилу контролируемыми признаются сделки между взаимозависимыми лицами.

В случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица (пункт 1 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации).

Пунктом 2 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

При определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее в настоящем разделе - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с пунктом 6 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 3 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (далее в настоящей главе - проверка) проводится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по месту его нахождения.

Проверка проводится на основании уведомления о контролируемых сделках или извещения территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную налоговую проверку, налоговый мониторинг налогоплательщика, направленных в соответствии со статьей 105.16 Налогового кодекса Российской Федерации, а также при выявлении контролируемой сделки в результате проведения федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговую проверку, налоговый мониторинг.

При проведении проверок федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, вправе проводить мероприятия налогового контроля, установленные статьями 95 - 97 настоящего Кодекса. При этом контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок.

Таким образом, в соответствии с положениями раздела VI Налогового кодекса Российской Федерации на Федеральную налоговую службу возложено бремя доказывания того, что примененная сторонами цена сделки не является рыночной. В этих целях именно данный орган наделен компетенцией по проведению налогового контроля в форме проверки полноты исчисления и уплаты налога в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (пункт 6 статьи 105.3 и пункт 1 статьи 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, в рассматриваемом случае при проведении выездной налоговой проверки налоговая инспекция вышла за пределы предоставленных ей полномочий, произведя корректировку налогооблагаемой базы проверяемого налогоплательщика в связи с выявлением факта заключения сделок с взаимозависимыми лицами, свидетельствующего о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу об экономической необоснованности совершенных операций по сдаче имущества в аренду.

Из материалов дела следует, что 06.05.2009 между ООО "Диалог эксплуатация" (Заказчик) и ООО Фаворит" (Исполнитель) заключён договор, по условиям которого ООО "Фаворит" приняло на себя обязательство организовать сдачу в аренду имущества по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, 154, и обеспечить привлечение средств (своих, либо арендаторов) в целях изменения функционального назначения помещений, обеспечения их привлекательности и возможности функционирования как торговых.

Судом первой инстанции установлено, что с момента заключения договора перепрофилирования функционального назначения объектов недвижимого имущества ООО "Фаворит" надлежащим образом исполняло принятые на себя обязательства по обеспечению изменения функционального назначения помещений, обеспечения их привлекательности и возможности и дальнейшей функционирования как торговых.

В 2012 году ООО "Фаворит" было организовано проведение работ по перепрофилированию недвижимого имущества в торговый центр на общую сумму 123 704 370 руб.

Для обеспечения финансирования перепрофилирования комплекса нежилых зданий его часть была передана в аренду ООО "Фаворит" (договор аренды помещения от 01.01.2012: нежилое помещение, являющееся частью трехэтажного нежилого здания общей площадью 13 835,2 кв.м, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, общая площадь передаваемого помещения составляет 6 227,63 кв.м); ИП Деркач Д.В. (договор аренды помещения от 01.01.2012: нежилое помещение, являющееся частью трехэтажного нежилого здания общей площадью 13 835,2 кв.м, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, общая площадь передаваемого по настоящему договору помещения составляет 2 552 кв.м).

В 2013 году обществом было организовано проведение работ на общую сумму 136 907 601 руб. Для обеспечения финансирования перепрофилирования комплекса нежилых зданий его часть была передана в аренду ИП Деркач Д.В. (договор аренды помещения от 01.12.2012: нежилое помещение, являющееся частью трехэтажного нежилого здания общей площадью 13835,2 кв.м, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, общая площадь передаваемого помещения - 2 552 кв.м); ООО "Фаворит" (договор аренды помещения от 01.01.2013: нежилое помещение, являющееся частью трехэтажного нежилого здания общей площадью 13835,2 кв.м, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, общая площадь передаваемого по настоящему договору помещения - 6613 кв.м); ИП Финосеевой Е.В. (договор аренды помещения от 01.01.2013: нежилое помещение, являющееся частью трехэтажного нежилого здания общей площадью 13835,2 кв.м. расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, общая площадь передаваемого помещения - 3 835 кв.м).

Кроме того, в целях финансирования окончания работ и фактической компенсации ранее проведенных ООО "Фаворит" инвестиций была передана в возмездное пользование часть имущественного комплекса: ИП Алпеевой А.В. (договор аренды помещения от 01.12.2013: нежилое помещение, являющееся частью трехэтажного нежилого здания общей площадью 13835,2 кв.м, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, общая площадь передаваемого помещения - 5 169,15 кв.м); ИП Финосеевой Е.В. (договор аренды помещения от 01.12.2013: нежилое помещение, являющееся частью трехэтажного нежилого здания общей площадью 13835,2 кв.м, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, общая площадь передаваемого помещения - 7 581,74 кв.м); ИП Руденко Р.Н. (договор аренды помещения от 01.10.2014: нежилое помещение, являющееся частью трехэтажного нежилого здания общей площадью 13835,2 кв.м, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, общая площадь передаваемого помещения - 5169,15 кв.м); ИП Финосеевой Е.В. (договор аренды помещения от 01.10.2014: части двухэтажного нежилого здания по литером А1, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, общая площадь передаваемого помещения - 1905,7 кв.м, дополнительно передано в аренду 7 074,85 кв.м).

Арендаторы вносили денежные средства агенту - ООО "Фаворит", который в свою очередь направлял полученные денежные средства на финансирование работ и на возмещение сообщённых инвестиционных вложений.

Из материалов дела следует, что по договорам аренды, заключённым между ООО "Диалог-Эксплуатация" (Арендодатель) и ИП Деркач Д.В. (Арендатор), согласно предоставленным агентским отчетам и актам выполненных работ совокупная сумма произведенных за счет арендатора неотделимых улучшений арендованного имущества составляет 88 062 952, 58 руб., по договорам аренды, заключённым между ООО "Диалог-Эксплуатация" (Арендодатель) и ИП Финосеевой Е.В. (Арендатор) - 124 467 021,30 руб., по договорам аренды, заключённому между ООО "Диалог-Эксплуатация" (Арендодатель) и ИП Алпеевой А.В. (Арендатор) - 57 261 515,05 руб., по договору аренды нежилого здания от 01.10.2014, заключённому между ООО "Диалог-Эксплуатация" (Арендодатель) и ИП Руденко Р.Н. (Арендатор) - 29 551 011,08 руб.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что на основании договора от 06.05.2009 с внесением в него изменений по договору от 01.06.2013, заключенного между ООО "Диалог-Эксплуатация" и ООО "Фаворит", ООО "Фаворит" обязуется организовать сдачу в аренду указанного выше имущества по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, д. 154, и обеспечить привлечение средств (своих, либо арендаторов) в изменении функционального назначения помещений, обеспечения их привлекательности и возможности функционирования как торговых.

Таким образом, ООО "Фаворит" обязалось изначально действовать от имени и в интересах ООО "Диалог-Эксплуатация" в целях проведения строительных работ и работ по благоустройству территории торгового комплекса, а в дальнейшем - привлечь к участию в перепрофилировании помещений из производственных в торговые инвесторов.

ООО "Фаворит" данные обязательства исполнены.

В связи с необходимостью привлечения средств для возмещения понесенных расходов привлечены инвесторы - арендаторы: ИП Алпеева А.В., ИП Финосеева Е.В., ИП Деркач Д.В., ИП Руденко Р.Н.

С инвесторами были заключены самостоятельные агентские договоры, на основании которых счета за проведенные работы по перепрофилированию помещений перевыставлялись именно указанным предпринимателям - арендаторам, а те данные расходы возмещали в соответствии с условиями агентских договоров. В указанных счетах имел место входящий НДС рассчитанный по ставке 18%.

Из материалов дела следует, что всего предпринимателями вложено в неотделимые улучшения за период 2012-2014 годах: Деркач Д.В.. - 88 062 952,58 руб., Финосеева Е.В. - 124 467 021,30 руб., Алпеева А.В. - 57 261 515,05 руб., Руденко Р.Н. - 29 551 011,08 руб., всего 299 342 500,01 руб.

Данные обстоятельства также подтверждаются предоставленными суду актами выполненных работ, экспертным заключением, счетами-фактурами, отчетом агента по агентскому договору между ООО "Диалог-Эксплуатация" и ООО "Фаворит" и отчетами агента по договорам между ООО "Фаворит" и ИП Алпеевой А.В., ИП Финосеевой Е.В., ИП Деркач Д.В., ИП Руденко Р.Н.

Согласно представленному в материалы дела экспертному заключению в торговом комплексе "МебельСити" действительно имеют место неотделимые улучшения на сумму 299 343 098 руб. Согласно отчетам агента данные улучшения произведены за счет и средствами арендаторов.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, одновременно подтверждён факт расходов арендаторов, подлежащих учету при определении налоговой базы, и соответствии арендной платы рыночной стоимости аренды, которая должна устанавливаться с учетом вложений арендаторов в собственность арендодателя.

Федеральный закон "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" устанавливает возможность капитальных вложений - инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Таким образом указанные действия арендаторов прямо попадают под указанное определение и регламентацию соответствующего законодательства. Инвестиции в основные средства налогоплательщика арендодателя носят характер капитальных вложений - неотделимых улучшений арендованного имущества, стоимость таких улучшений увеличивает первоначальную стоимость объекта ОС (абз. 2 п. 14, п. 27 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", абз. 2 п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств). Заказчиком капитальных вложений в данном случае выступает налогоплательщик, действующий через агента, а арендаторы выступают в роли инвесторов.

Исходя из правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. В отношении довода инспекции о возможности заключения договора аренды минуя посредников, планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого налогоплательщика.

Сдача в аренду нежилых помещений обществом имеет конкретную разумную деловую цель: для дальнейшего использования помещений в предпринимательской деятельности - для организации розничной торговли при условии обеспечения эффективного осуществления торгового процесса, направленного на получение прибыли, для привлечения вложений в помещения, которые не могли использоваться для размещения торговых площадей до их перепрофилирования с производственных на торговые.

Неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного объекта и по окончании срока аренды их передают арендодателю.

Статья 623 ГК РФ предусматривает возможность установления сторонами сроков передачи арендодателю указанных неотделимых улучшений.

Агентский договор, договоры аренды, соглашения с арендодателями предусматривают, что все неотделимые улучшения, в итоге, после 2022 года становятся собственностью общества.

Таким образом, неотделимые улучшения, полученные в результате финансирования их арендаторами переходят в собственность общества, что имеет для общества положительный экономический эффект.

По общему правилу законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, не переданные арендодателю, в отношении которых выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01, учитываются организацией-арендатором в составе собственных основных средств.

По истечению сроков, установленных договорами, агентским договором арендодатель приобретает право собственности на сделанные арендаторами неотделимые улучшения, что не может не учитываться при определении размера арендной платы.

Стоимость этих неотделимых улучшений арендодатель отражает в порядке, установленном для отражения затрат на дооборудование объектов ОС, т. е. на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (абз. 1 п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций). Стоимость таких улучшений увеличивает первоначальную стоимость объекта ОС (абз. 2 п. 14, п. 27 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", абз. 2 п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Из изложенного следует, что после передачи арендодателю всех неотделимых улучшений у него возникнет отложенный экономический эффект в виде стоимости данных улучшений, данный эффект возникнет за счет вложений арендаторов в недвижимость.

Соответственно при заключении договоров аренды данное обязательство должно было учитываться и учитывалось - арендная плата формировалась исходя из обязательств арендаторов перепрофилирования объектов недвижимости с производственных на торговые.

В абзаце 2 пункта 4 Постановления от 12.10.2006 N 53 указано, что объективная возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В пункте 9 Постановления от 12.10.2006 N 53 разъяснено, что экономические цели деятельности налогоплательщика не могут быть поставлены под сомнение, если такая деятельность фактически приносит экономический эффект.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции пришел к выводу, что материалами налоговой проверки не опровергнут довод налогоплательщика о том, что сдача в аренду нежилых помещений обществом имеет конкретную разумную деловую цель: для дальнейшего использования помещений в предпринимательской деятельности - для организации розничной торговли при условии обеспечения эффективного осуществления торгового процесса, направленного на получение прибыли, для привлечения вложений в помещения, которые не могли использоваться для размещения торговых площадей до их перепрофилирования с производственных на торговые.

Таким образом, с учетом пункта 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", экономические цели ООО "Диалог Эксплуатация" по привлечению агента и сдаче с его участием в аренду недвижимого имущества и обеспечению привлечение средств (своих, либо арендаторов) в изменении функционального назначения помещений, обеспечению их привлекательности и возможности функционирования как торговых не могут быть поставлены под сомнение, так как указанная деятельность фактически принесла экономический эффект.

Кроме того, налоговый орган не учел при оценке арендой платы назначение помещений при передаче их в аренду. При сдаче в аренду помещения имели производственное назначение, а не торговое.

Как следует из материалов дела, на момент начала аренды помещения не были перепрофилированы в торговые и для сравнения должны использоваться ставки по помещениям именно производственного назначения, с учетом необходимости арендатором проведения затрат по изменению их профиля на торговый. Такого рода запросов налоговый орган не сделал - с аналогичными налогоплательщиками сравнение произведено не было, что противоречит положениям статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Фактическое использование объектов переданных в аренду как производственных подтверждается выписками из МУП Городское Бюро Технической инвентаризации N 0013639 от 02.12.2009, N 0013638 от 02.12.2009, N 0013640 от 02.12.2009 по объектам недвижимости, расположенным по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, 154.

В соответствии с решением налогового органа N 7905 от 24.08.2015 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного ранее в рамках камеральной налоговой проверки по НДС за 4 квартал 2014 года, и использованного налоговым органом при проведении настоящей проверки, налоговым органом приняты доводы налогоплательщика о том, что налогоплательщик владеет зданиями и помещениями, представляющими собой комплекс недвижимого имущества производственного назначения (назначение - производства легкой промышленности и таксопарк).

Налоговый орган указывает, что перепрофилирование нежилых помещений произошло до проверяемого налогового периода. Таким образом, налоговый орган признает факт сдачи в аренду помещений производственного назначения, поскольку и арендные отношения сложились до проверяемого налогового периода.

Согласно п.1 ст. 40 Налогового кодекса РФ бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы. Налоговый орган не вправе применять к отношениям среднерыночные цены, он вправе проверять рыночные цены, применяемые сторонами конкретной сделки с учетом особенностей предусмотренными пунктами 4-11 ст.40 НК РФ.

Таким образом, налоговым органом должны учитываться метраж предоставляемый в аренду, состояние в котором передается помещение в аренду, этажность и другие условия, которые могут влиять на цену.

Считая арендную плату заниженной, налоговый орган исходил из неверного сопоставления цен.

Кроме того, инспекция не учитывает содержание агентского договора от 06.05.2009, заключенного с ООО "Фаворит".

Согласно данному договору исполнитель обязуется организовать сдачу в аренду имущества по адресу: г. Саратов, ул. Симбирская, 154 и обеспечить привлечение средств (своих, либо арендаторов) в изменении функционального назначения помещений, обеспечения их привлекательности и возможности функционирования как торговых.

Исполнение данного договора подтверждается оплатой вознаграждения платежным поручением N 85 от 03.10.2013. В силу данного договора у налогоплательщика имеется обязательство заключать договора аренды по ставке 25 руб. за кв.м.

Инспекция делает вывод о том, что договор от 01.08.2009 изменяет условия договора от 06.05.2009, однако, в договоре от 01.08.2009 отсутствуют какие-либо указания на изменение им условий иных договоров.

Таким образом, считая арендную плату заниженной, налоговый орган исходил из неверного сопоставления цен, поскольку не смог верно определить аналогичные предложения, основывался на неверной оценке содержания договоров (условия о переменной части арендной платы). Вопрос о сопоставимости рыночных цен на аренду производственных помещений налоговым органом вообще не исследовался, так как запрос был сделан только по торговым площадям, ООО "Диалог-Эксплуатация" же передавало в аренду именно площади производственного назначения. Налогоплательщиком предоставлены доказательства этого - выписки из БТИ, технические паспорта, предоставлены доказательства внесения неотделимых улучшений арендаторами в арендуемое имущество в соответствии с агентским договором, но принято к учету это не было.

Налоговый орган ссылается как на основание использования расчетного метода на недобросовестность налогоплательщика, выразившуюся в не предоставлении документов.

Судом первой инстанции установлено, что все истребованные у ООО "Диалог-Эксплуатация" документы предоставлены налоговому органу. Налоговый орган не привлекал налогоплательщика к ответственности за отказ в предоставлении документов. Налоговый орган в решении не ссылается на конкретные факты не предоставления документов ООО "Диалог-Эксплуатация". В процессе проверки налогоплательщиком были исполнены все требования налогового органа, предоставлены учредительные документы, главная книга за 2012-2014 годы, оборотно-сальдовые ведомости по счетам, анализ по счетам, журналы-ордера по счетам, договоры аренды помещений, акты приемки-передачи, акты оказанных услуг, счета-фактуры, штатные расписания, договоры займа, учетная политика, книги покупок и книги продаж, договоры денежного займа и т.д. Документы и пояснения направлялись посредством писем от 27.10.16, 14.08.15. 21.08.15, 24.08.15, 26.08.15, 10.03.16, 08.08.16, 16.12.16, 25.04.16. 27.06.16, 26.12.16 и т.д., все письма имеют штамп налогового органа о получении.

Налоговый орган ссылается на взаимозависимость арендаторов и налогоплательщиков как на основание применения расчетного метода.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" в п.6 устанавливает, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. При этом налоговым органом не представлено доказательств того, каким образом якобы существующая взаимозависимость заявителя и его контрагентов, о наличии которой указывает Инспекция, повлияла на налоговые обязательства, их объем и исполнение. Наличие взаимозависимости в силу подпункта 1 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для проверки правильности применения цен по сделкам. В каждом конкретном случае необходимо доказать, что взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию.

Суд пришел к верному выводу о том, что налоговым органом не изучены рыночные цены на сдаваемые в аренду помещения производственного назначения и не доказан факт влияния взаимозависимости на ценообразование. Таким образом, взаимозависимость арендаторов и налогоплательщика не может являться сама по себе основанием применения расчётного метода.

Судом установлено перечисление денежных средств ООО "Фаворит", третьим лицам, взаимосвязанность с которыми никак не подтверждена.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что у налогового органа отсутствовали предусмотренные подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации основания для применения расчетного метода определения налоговой базы.

Кроме того, рассчитывая налоговую базу по НДС и налогу на прибыль, налоговый орган признает доходом все поступления на счета арендаторов, которых он считает взаимозависимыми с налогоплательщиком.

При этом обществом инспекции предоставлены договоры, указывающие, что доходы от сдачи в аренду помещений получены ИП Алпеевой А.В., ИП Финосеевой Е.В., ИП Деркач Д.В., ИП Руденко Р.Н. в связи со сдачей в аренду имущества, не принадлежащего налогоплательщику.

Апелляционная коллегия считает, что судом первой инстанции обоснованно отклонена ссылка налогового органа на решение арбитражного суда Саратовской области по делу N А57-26423/2015, поскольку данный судебный акт не имеет преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела ввиду различия в субъектном составе участников спора, представленных доказательствах, заявленных доводах и основаниях для отмены обжалуемого решения.

Обстоятельства дела N А57-26423/2015 не являются преюдициальными для рассмотрения настоящего спора, поскольку в указанном деле решение инспекции вынесено по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации общества по НДС за 4 квартал 2014 года, тогда как в настоящем деле оспаривалось решение налогового органа, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, удержания и перечисления налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций, налога НДС, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, доказательствами в рамках настоящего дела явились иные документы, которые не являлись предметом судебной оценки при разрешении дела N А57-26423/2015

Кроме того, судом установлено, что налоговым органом не приняты к учету расходы налогоплательщика на погашение процентов по займам.

Налогоплательщиком был предоставлен договор займа с ООО "Фаворит" и внесены исправительные проводки от 09.01.2015 по доначислению процентов за 2014 год, что подтверждается карточкой по счету 91 за данный налоговый период по взаимоотношениям с ООО "Фаворит", выводами налогового органа по включению в налогооблагаемую базу прочих расходов за 2013, 2014 годы отраженных на бухгалтерских счетах налогоплательщика и не включенных им в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2013 и 2014 годы. Налогоплательщик одновременно с данными возражениями уточнил налоговые декларации по налогу на прибыль за 2013 и 2014 год. В результате данных уточнений и учитывая совокупность возражений по налогу на прибыль, доначислений по налогу на прибыль за весь период проверки не образуется - налогоплательщиком не занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль.

Ссылки на прекращение ООО "Фаворит" деятельности не является обоснованными, поскольку период проверки охватывает 2012-2014 г., а доказательств неведения деятельности в указанный период не представлено.

Налоговый орган ссылается на завышение ставки по проценту.

В соответствии со ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках

Налоговый орган в нарушение положений ст. 31 НК РФ не произвел анализ ставок по займам с аналогичными условиями их предоставления и сделал выводы основываясь на внутреннем убеждении проверяющих работников о её завышении.

Ссылка налогового органа на то, что процентная ставка по соглашению от 01.02.2014 в 20% завышена правомерно отклонена судом, поскольку указанная ставка полностью соответствует ставкам по долгосрочным кредитам на аналогичных условиях. ЦБ РФ установлена в том же году (с 16 декабря 2014 года) учетная ставка в 17,00% годовых.

Ссылаясь на ст. 269 НК РФ налоговый орган не учитывает изменение ставок в 2014 году, не учитывает имеющийся договор займа, который не оспаривает ни ООО "Фаворит", ни ООО "Диалог-эксплуатация", одновременно указывает, что налогоплательщик вправе был произвести снижение налоговой базы исходя из процентной ставки как минимум 14, 85% - расходы по оплате процентов инспекцией не принимаются к учету в полном объеме.

Несовпадение бухгалтерской отчетности ООО "Фаворит" и ООО "Диалог-эксплуатация", на которую ссылается инспекция на странице 201 решения в силу положений ст. 101 НК РФ должна была стать основой для проведения проверочных мероприятий в отношении ООО "Фаворит", установления правильным учета поступающих по займам сумм, однако сделано этого не было - налоговый орган отдал предпочтение бухгалтерской документации ООО "Фаворит" по данному вопросу без каких-либо на то оснований.

Доказательств того, что деятельность ООО "Фаворит", ИП Деркач Д.В., ИП Финосеевой Е.В., ИП Руденко Р.Н., ИП Алеевой А.В. в проверяемый период носила несамостоятельный характер, не имела предпринимательского риска и налогоплательщики не самостоятельно определяли и уплачивали налоги, налоговым органом не представлено.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что совокупность представленных доказательств указывает на то, что фактической целью ООО "Диалог-Эксплуатация" и других участников инвестиционных правоотношений являлось получение дохода за счет оптимизации функционирования при осуществлении реальной экономической деятельности с учетом имеющихся факторов территориальной, материально-технической, функциональной, коммерческой (рыночной) индивидуализации и самостоятельности то оснований для выводов о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, путем дробления бизнеса, не имеется. При этом наличие взаимозависимости и аффилированности сторон в рассматриваемом случае не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, а действий налогоплательщика - недобросовестными.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводами суда первой инстанции в части налога на имущество.

Объектом налогообложения для российских организаций в соответствии с пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с договором купли-продажи от 21.08.2014, актами N 1, 2 от 01.09.2014, договором купли-продажи от 01.09.2014, актами N 9, 7 от 01.09.2014 ООО "Мясной Союз" передало ООО "Диалог-Эксплуатация" приобретенные объекты недвижимости.

Бухгалтерский учет осуществляется в соответствии с Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению". Так в соответствии с разделом 1. Внеоборотные активы приобретение объектов основных средств осуществляется по Д-ту счета 08 Вложения во внеоборотные активы. В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94 нк счету 08 Вложения во внеоборотные активы, сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и др., принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в дебет счетов 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 04 "Нематериальные активы" и др. Исходя из изложенного, единственным значением при отнесении сформированной первоначальной стоимости приобретенных объектов основных средств со счета 08 Вложения во внеоборотные активы на счет 01. Основные средства является принятие объектов основных средств в эксплуатацию, т.е. дата ввода в эксплуатации данных объектов недвижимости. В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее также - Закон о бухгалтерском учете) Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. На основании актов вводов в эксплуатацию N1, 2, 3, 4 от 11.12.2014 года. свидетельства о государственной регистрации права налогоплательщик отразил принятие объектов недвижимости в эксплуатацию в декабре 2014 года. Ввод в эксплуатацию объектов недвижимости определяется налогоплательщиком самостоятельно, налоговый орган в силу ст.31 НК РФ не вправе определять дату вводу (принятия) объектов в эксплуатацию вместо налогоплательщика. Исходя из изложенного, налоговым органом сделан необоснованный вывод о доначислении налога на имущество в сумме 207 936 руб.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования.

Апелляционная коллегия находит, что все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем представленным доказательствам дана правовая оценка.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы повторяют утверждения, которые являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получили соответствующую правовую оценку и обоснованно были отклонены.

Судебная коллегия считает, что оснований для отмены решения суда первой инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Саратовской области от 18 октября 2017 года по делу N А57-8485/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа путём подачи кассационной жалобы через суд первой инстанции, принявший решение, в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий судья

А.В. Смирников

Судьи

Ю.А. Комнатная С.А. Кузьмичев