Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 января 2018 г. N 17АП-3466/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 13 апреля 2018 г. N Ф09-1512/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Пермь

29 января 2018 г.

Дело N А71-17006/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 23 января 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 января 2018 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.

при участии:

от истца общества с ограниченной ответственностью "ДОК "Сарапульский лесозавод" - Алабужева Н.А., паспорт, доверенность от 18.12.2017;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике - Сапожникова О.Н., удостоверение, доверенность от 09.01.2018; Шелемова А.П., удостоверение, доверенность от 22.12.2017; Русинова Т.Ф., удостоверение, доверенность от 22.01.2018;

от Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике - Сапожникова О.Н., удостоверение, доверенность от 24.10.2017;

от общества с ограниченной ответственностью "Фортуна-ОПТ" - Мощевитин В.Л., паспорт, доверенность от 22.12.2016, доверенность от 17.01.2018;

от Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Удмуртской Республике - представители не явились;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя общества с ограниченной ответственностью "ДОК "Сарапульский лесозавод"

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 14 июля 2017 года по делу N А71-17006/2016,

принятое судьей Коковихиной Т.С.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ДОК "Сарапульский лесозавод" (ОГРН 1121838000778, ИНН 1838010930)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041802900039, ИНН 1827019000)

третьи лица: Уполномоченный по защите прав предпринимателей в Удмуртской Республике,

Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике,

общество с ограниченной ответственностью "Фортуна-ОПТ" (ИНН 1838013881 ОГРН 1131838001822, до переименования 21.12.2016 - общество с ограниченной ответственностью "ДОЗ "Сарапульский лесозавод")

о признании недействительными решений,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ДОК "Сарапульский лесозавод" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) от 30.09.2016 N 08-7-21/36 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 553 120 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5 044 177 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 388 455 руб., соответствующих пени и штрафов, а также решения от 06.10.2016 N 2 о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа и приостановления операций по расчетным счетам налогоплательщика в банках (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований, л.д.118 том 8).

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 14.07.2017 требования общества о признании недействительным решения инспекции в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме 388 455 руб., соответствующей суммы пени, а также штрафа по ст.123 НК РФ в размере 175 199 руб. оставлены без рассмотрения. В удовлетворении остальных требований обществу отказано.

Не согласившись с указанным судебным актом, общество обратилось с апелляционной жалобой в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Заявитель в своей апелляционной жалобе просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт. В обоснование жалобы заявитель ссылается на доказанность реальной деловой цели создания второй организации; довод о дроблении бизнеса с целью получения налоговой выгоды считает несостоятельным. Поэтому, по мнению общества, инспекция неправомерно включила в его налоговую базу по НДС и налогу на прибыль обороты по реализации товара, взятые в книге учета доходов и расходов ООО ДОЗ "Сарапульский лесозавод", то есть показатели другого юридического лица. Налогоплательщик не согласен также с выводом инспекции о формальном участии ЗАО "ЛесГруп" в покупке оборудования, а также решением инспекции о принятии обеспечительных мер, поскольку оно может привести к прекращению деятельности общества.

В судебном заседании представитель заявителя настаивал на доводах жалобы, заявил ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, общества с ограниченной ответственностью "Фортуна-ОПТ" (прежнее наименование - ООО "ДОЗ "Сарапульский лесозавод") и закрытого акционерного общества "ЛесГруп".

Представители инспекции в судебном заседании и письменном отзыве с доводами апелляционной жалобы не согласны, просили решение суда оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

При проверке законности и обоснованности обжалуемого судебного акта в порядке, предусмотренном ст.266, 268 АПК РФ, судом апелляционной инстанции установлены основания для перехода к рассмотрению настоящего спора по правилам суда первой инстанции. Определением от 20.12.2017 апелляционный суд перешел к рассмотрению дела по правилам, установленным для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции, привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, ООО "Фортуна-ОПТ", назначил дело к судебному разбирательству в заседании арбитражного суда на 23.01.2018.

Определением от 22.01.2018 в связи с отсутствием судьи Гуляковой Г.Н. на основании п.2 ч.3 ст.18 АПК РФ произведена ее замена на судью Голубцова В.Г.

В судебном заседании 23.01.2018 представитель общества на требованиях настаивал.

Представители налогового органа с доводами заявителя не согласны по основаниям, указанным в дополнительном отзыве.

Представитель ООО "Фортуна-Опт" по основаниям, изложенным в отзыве, просил требования заявителя удовлетворить.

Уполномоченный по защите прав предпринимателей в Удмуртской Республике, надлежащим образом уведомленный о времени и месте судебного разбирательства, отзыв на исковое заявление не представил, в суд апелляционной инстанции своих представителей не направил, что в порядке части 3 статьи 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

По ходатайству сторон суд апелляционной инстанции приобщил к делу документы, представленные ими к настоящему судебному заседанию с дополнительными пояснениями.

При рассмотрении дела по правилам, установленным для суда первой инстанции, Семнадцатый арбитражный апелляционной суд, исследовав представленные в материалы дела доказательства, обсудив доводы сторон, проанализировав нормы материального права, регулирующие спорные правоотношения, пришел к следующим выводам.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "ДОК "Сарапульский лесозавод" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 22.08.2016 N 08-6-21/34 и принято решение от 30.09.2016 N 08-7-21/36 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением в оспариваемой его части (с учетом заявления от 09.06.2017 - л.д.119 том 8) обществу доначислены НДС за 2-4 кварталы 2013 г., 1-4 кварталы 2014-2015 гг. в сумме 4 836 756 руб., налог на прибыль организаций за 2013-2015 гг. в сумме 1 779 108 руб. (из них оспаривается 1 553 120 руб. налога на прибыль), соответствующие суммы пеней и штрафов по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс). Вопреки требованиям заявителя НДС в сумме, превышающей 4 836 756 руб., ему не начислялся. Одновременно налогоплательщику предложено уменьшить исчисленные в завышенных размерах НДС за 1 квартал 2013 г. в сумме 136 406 руб. и налог на прибыль за 2013 г. в сумме 2211 руб.

Кроме того, обществу, как налоговому агенту, предложено перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 388 455 руб., уплатить соответствующие пени и штраф по ст.123 Кодекса в сумме 175 199 руб.

В обеспечение исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговым органом вынесено также решение о принятии обеспечительных мер от 06.10.2016 N 2, в соответствии с которым в отношении общества приняты обеспечительные меры в виде запрета на отчуждение без согласия налогового органа имущества на сумму 2609,2 тыс. руб., а также в виде приостановления всех расходных операций по расчетным счетам налогоплательщика в банках на общую сумму 7 218 840 руб.

Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 02.11.2016 N 06-07/16160@ решения инспекции оставлены без изменения, апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Считая решения инспекции от 30.09.2016 N 08-07-21/36 в оспариваемой части и от 06.10.2016 N 2 незаконными, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

В соответствии с пунктом 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

В случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные пунктом 6 статьи 140 Кодекса, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.

Согласно толкованию данной нормы, изложенному в пункте 67 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N57), прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Необходимо также иметь в виду, что предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа.

Согласно представленной в дело копии апелляционной жалобы (л.д.100-104 том 8), общество просило УФНС России по Удмуртской Республике отменить решение инспекции от 30.09.2016 N 08-07-21/36 в части "доначисления по следующим суммам налогов:

- налог на прибыль организаций - 1 779 108 рублей;

- налог на добавленную стоимость - 5 044 177 рублей (доначисление с реализации - 4 174 685 рублей, плюс отказано в налоговых вычетах в сумме -

869 492 рубля). Всего, по нашему мнению, неправомерно начислено налогов за 2013, 2014 и 2015 годы - 6 823 285 рублей" (приведено дословно).

Поскольку из поданной обществом в вышестоящий налоговой орган жалобы прямо следует, что оно оспаривает решение инспекции от 30.09.2016 N 08-07-21/36 лишь в части доначисления НДС и налога на прибыль, требования общества в части признания недействительным решения о доначислении НДФЛ в сумме 388 455 руб., соответствующей суммы пени и штрафа по ст.123 Кодекса подлежат оставлению без рассмотрения.

Основанием для доначисления обществу НДС за 4 квартал 2013 г., 1-4 кварталы 2012 г. в сумме 3 783 721 руб., а также налога на прибыль организаций за 2013-2015 гг. с выручки в сумме 21 020 672 руб. (без НДС) за вычетом расходов явились выводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате ведения деятельности через взаимозависимое лицо - ООО "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" ИНН 1838013881 (далее также - ДОЗ). Полученная последним выручка в сумме 24 804 393 руб. (с НДС - 3 783 721 руб., или 21 020 672 руб. без НДС) учтена инспекцией для целей налогообложения в доходах заявителя (стр.69-70 решения инспекции).

Как установлено проверкой, налогоплательщик (ООО "ДОК "Сарапульский лесозавод", далее также - ДОК) зарегистрирован в качестве юридического лица 15.05.2012 по адресу: Удмуртская Республика, г. Сарапул, ул. Труда, д.49; занимается обработкой древесины (по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2001 "распиловка и строгание древесины; пропитка древесины"); в спорный период применяло общую систему налогообложения. Учредителями ДОК являются Стяжкин Константин Анатольевич, Шагимарданов Денис Владимирович и Глушков Николай Викторович. С 24.10.2013 доля последнего в уставном капитале общества составила 100%. Он же в спорный период являлся руководителем общества.

ООО "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" зарегистрировано в качестве юридического лица 24.10.2013 по адресу: Удмуртская Республика, г. Сарапул, ул. Труда, д.49; в спорный период также занималось обработкой древесины ("распиловка и строгание древесины; пропитка древесины"); с момента регистрации применяет упрошенную систему налогообложения (далее также - УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов". Учредителями ДОЗ являются Теплякова Анастасия Викторовна, Корепанова Галина Михайловна, Глушков Николай Викторович. С 07.06.2015 доля последнего в уставном капитале составила 100%. Он же является руководителем общества.

Установив взаимозависимость указанных юридических лиц, осуществление ими деятельности по одному адресу, по которому находятся их основные средства и офис, использование общего сайта в сети Интернет, хранение в одном месте печатей организаций, перевод работников из одной организации в другую без изменения их трудовых обязанностей и условий труда, отсутствие у ООО "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" расходов на приобретение материалов для начала выпуска продукции, налоговый орган пришел к выводу, что создание ООО "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" не имело под собой деловой цели, а осуществлено лишь с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы налоговых обязательств при применении общего режима налогообложения и специальных налоговых режимов.

Выводы налогового органа, поддержанные судом первой инстанции, следует признать необоснованными по следующим основаниям.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 НК РФ применение организациями УСН предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом). Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 ст.346.12 Кодекса организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 настоящего Кодекса, не превысили 45 млн. рублей.

В силу пункта 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4).

Из оспариваемого решения следует, что вменение налогоплательщику выручки взаимозависимого с ним лица произведено на том основании, что последнее применяло упрощенную систему налогообложения и, таким образом, вместо уплаты НДС по ставке 18% и налога на прибыль по ставке 20% уплачивало с выручки от реализации продукции налог по УСН по ставке 10%. Деловых причин для создания нового юридического лица (ООО "ДОЗ "Сарапульский лесозавод"), по мнению налогового органа, не было.

Между тем в возражениях на акт проверки руководитель и учредитель общества Глушков Н.В. пояснил, что планировал выйти на европейский рынок, пройдя процедуру FSC-сертификации, в связи с чем оставил деятельность по оптовой торговле на ООО "ДОК "Сарапульский лесозавод", а для осуществления производственной деятельности и розничной торговли создал ООО "ДОЗ "Сарапульский лесозавод". Наличие у Глушкова Н.В. соответствующих намерений подтверждается представленной в дело деловой перепиской (л.д.42-143 том 7, л.д.1-90 том 8).

То, что фактически соответствующий сертификат не был получен, не говорит обязательно об отсутствии таких намерений у учредителей организации. По утверждению налогоплательщика (дополнительные пояснения к апелляционной жалобе от 19.12.2017), не оспоренному инспекцией, он прошел как минимум 15% всей процедуры FSC-сертификации. Последующий отказ учредителей от своих планов, нахождение ДОЗ в процессе реорганизации на текущий момент может объясняться и теми последствиями, которые наступили для налогоплательщика и его учредителей в результате оспариваемой выездной налоговой проверки, и само по себе не означает ложность пояснений заявителя.

Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Само по себе "дробление бизнеса" не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, что следует из пункта 6 Постановления N 53, постановления Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 N 15570/12.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.07.2017 N 1440-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Бунеева Сергея Петровича на нарушение его конституционных прав положениями статей 146, 153, 154, 247-249 и 274 Налогового кодекса Российской Федерации" сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Из определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.06.2017 N 305-КГ16-19927 также следует, что для признания налоговой выгоды необоснованной необходимо установить, что те или иные хозяйственные решения налогоплательщика привели к причинению ущерба бюджету, что спорные операция совершались исключительно или преимущественно с намерением получить экономический эффект от необоснованной налоговой выгоды.

В настоящем деле таких обстоятельств не установлено.

Как следует из оспариваемого решения, выручка каждой из двух организаций за любой из проверенных налоговых периодов (2013-2015 гг.) не превышала 15 млн. руб. После объединения доходов ДОК и ДОЗ общая выручка, по данным налогового органа, за 2013 год составила 13 967 309 руб., за 2014 год - 15 740 482 руб., за 2015 год - 21 638 730 руб. (стр.76-77 решения), что в 2 раза меньше размера доходов, установленного для перехода на УСН (пункт 2 ст.346.12 Кодекса), и почти в 3 раза меньше размера дохода, при получении которого организация утрачивает право на применении УСН.

В силу пункта 4 статьи 346.13 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

Инспекцией по сведениям 2-НДФЛ установлено, что в 2013 г. в ДОК работало 71 человек. В связи с созданием ДОЗ в 2014-2015 гг. в ДОК осталось работать 12 человек, основная часть работников перешла работать в на новое предприятие - ООО "ДОЗ "Сарапульский лесозавод".

Таким образом, по количеству работников совместная деятельность ДОК и ДОЗ также соответствует установленным НК РФ требованиям.

Несоответствие деятельности двух организаций иным критериям, перечисленным в пункте 3 статьи 346.12, инспекцией также не установлено.

То есть даже в отсутствие иного юридического лица (ДОЗ) налогоплательщик имел право применять УСН, создание нового юридического лица никак не связано с возможностью применения льготного режима налогообложения.

Довод налогового органа об отнесении всех расходов (налоговых вычетов) на налогоплательщика опровергается данными, приведенными на стр.50,72, 76 решения. Действительно, общая сумма вычетов по НДС (но не расходов), приходящихся на ДОЗ, существенно меньше тех, что приняты к вычету ДОК. Однако данный вывод не положен в основу оспариваемого доначисления. Необоснованное отнесение налоговых вычетов к учету ДОК (ввиду неиспользования приобретенных товаров, работ, услуг в его деятельности) является основанием для их непринятия к вычету, однако в оспариваемом решении такие выводы отсутствуют. Одновременно из оспариваемого решения не следует, что налогоплательщиком либо взаимозависимым лицом (ДОЗ) не велся учет доходов и расходов, либо такой учет велся с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности определить сумму налоговых вычетов, приходящихся на деятельность ДОК.

Таблица, приведенная на стр.22 решения инспекции, говорит лишь о получении налогоплательщиком налоговой выгоды, но не о ее необоснованности. Само по себе снижение налогоплательщиком налогового бремени ("минимизация" налогов, налоговая экономия) не может быть признано неправомерным, поскольку это предусмотрено самим Кодексом (в том числе через применение специальных налоговых режимов). Незаконным является применение льготных режимов в обход установленных Кодексом требований, то есть когда фактически деятельность организации и зависимых от нее лиц не соответствует критериям, установленным законом.

Нахождение организаций по одному адресу, наличие общего сайта в сети Интернет и хранение в одном месте печатей организаций в рассматриваемом случае объясняется наличием у них одних и тех же учредителей и руководителя, но не свидетельствует о получении налоговой выгоды.

На основании изложенного решение инспекции следует признать недействительным в части доначисления НДС и налога на прибыль с выручки в сумме 24 804 393 руб. (в том числе НДС - 3 783 721 руб.), соответствующих пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Оснований для удовлетворения требований заявителя в остальной части суд апелляционной инстанции не усматривает.

Причиной доначисления обществу НДС за 3 квартал 2014 г. в сумме 869 491,52 руб. (стр.37) и налога на прибыль с непринятой суммы расходов в (стр.73-75) явились выводы проверки о получении им необоснованной налоговой выгоды по сделке с взаимозависимым лицом - ЗАО "ЛесГруп" ИНН 7727672047.

Согласно ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст.249 НК РФ).

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (пункт 3 статьи 9).

В соответствии со ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы (пункт 1 Постановления N 53).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления N 53).

В подтверждение спорной суммы налоговых вычетов общество представило на проверку счета-фактуры ЗАО "ЛесГрупп" от 26.03.2016 N 19 и от 02.09.2014 N 20 на общую сумму 5 700 000 руб., в том числе НДС 869 491,52 руб., договоры купли-продажи промышленного оборудования от 25.03.2014 и 01.09.2014.

Проверкой установлено и данными ЕГРЮЛ подтверждается, что Глушков Н.В. является с 29.12.2008 руководителем ЗАО "ЛесГруп", а также его учредителем с незначительной долей в уставном капитале.

ЗАО "ЛесГруп" приобрело проданное затем налогоплательщику оборудование у ООО "Метаком" за 600 042,04 руб. (стр.38 решения). От имени ЗАО "ЛесГруп" договор подписан Глушков Н.В.

Договоры купли продажи-оборудования N 11 от 01.09.2014, N 10 от 25.03.2014 от имени ЗАО "ЛесГрупп" (продавца) подписаны Тепляковой А.В., действующей по доверенности. Однако в ходе допроса Теплякова А.В. сообщила, что ЗАО "ЛесГруп" находится в г. Москве, по какому конкретно адресу, не знает; кроме Глушкова Н.В. представителей не знает, как и чем занимается организация. По данным сделкам пояснить ничего не может, так как подписала указанные договоры по просьбе Глушкова Н.В.

В ходе осмотра территории по адресу: г. Сарапул, ул. Труда, 49 - установлено, что оборудование, приобретенное у ЗАО "ЛесГруп", на день осмотра не введено в эксплуатацию, находится на территории предприятия в разобранном виде.

Из анализа расчетных счетов ЗАО "ЛесГрупп" и ООО "ДОК "Сарапульский лесозавод" установлено, что денежные средства в сумме 5 700 000 руб., поступившие на расчетный счет ЗАО "ЛесГруп" от ДОК лесозавод" по договорам купли-продажи оборудования, в течение одного-двух банковских дней перечисляются на банковский счет Глушкова Н.В. с назначением платежа "возврат заемных средств по договорам займа" (стр.45-46 решения инспекции).

ЗАО "ЛесГрупп" со спорной реализации НДС в бюджет не уплатило.

Представление ЗАО "ЛесГруп" уточненной налоговой декларации после начала проверки не привело к уплате НДС в бюджет, так как ЗАО "ЛесГруп" применило налоговые вычеты по организациям, которые исключены из ЕГРЮЛ, оплата за поставку ТМЦ не осуществлена (стр.42).

При таких обстоятельствах следует признать доказанным вывод налогового органа о создании налогоплательщиком искусственного документооборота от имени ЗАО "ЛесГруп" для получения налогового вычета и завышения расходов для целей налогообложения прибыли. При этом, являясь руководителем налогоплательщика и ЗАО "ЛесГруп", Глушков Н.В. не мог не знать о неуплате последним НДС.

Таким образом, в принятии вычетов и расходов по ЗАО "ЛесГруп" инспекцией отказано обоснованно.

Доводов для оспаривания доначислений по иным основаниям (в связи с занижением выручки от реализации товара по накладным, подписанным Глушковым Н.В. (стр.33 решения), двойным учетом налоговых вычетов (стр.49) и др.) обществом ни в заявлении, поданном в суд первой инстанции, ни в апелляционной жалобе (пояснениях и/или уточнениях к ней) не приведено, в связи с чем оснований для признания недействительным решения о привлечении к ответственности в этой части не установлено.

В признании недействительным решения от 06.10.2016 N 2 о принятии обеспечительных мер налогоплательщику также следует отказать.

Согласно п.10 ст.101 НК РФ после вынесения решения о привлечении (или об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Предусмотренный настоящим подпунктом запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении:

недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг);

транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений;

иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов;

готовой продукции, сырья и материалов.

При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 настоящего Кодекса.

Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из приведенных положений п.10 ст.101 следует, что обеспечительные меры принимаются только в том случае, если у налогового органа после вынесения решения о привлечении (или об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Предусмотренные пунктом 10 статьи 101 Кодекса обеспечительные меры принимаются до вступления в силу решения о привлечении к ответственности (об отказе в привлечении к ответственности), направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени может быть затруднено либо невозможно исполнение принятого решения налогового органа по причине отчуждения (вывода) налогоплательщиком своих активов (определение Верховного Суда РФ от 14.04.2015 N 305-КГ14-5758 по делу N А40-181764/13).

Решением о принятии обеспечительных мер от 06.10.2016 N 2 наложен запрет на отчуждение без согласия налогового органа имущества на сумму 2609,2 тыс. руб., а также в виде приостановления всех расходных операций по расчетным счетам налогоплательщика в банках на сумму 7 218 840 руб. (л.д.26-27 том 1).

Согласно данному решению, основанием для принятие обеспечительных мер послужили данные бухгалтерской отчетности налогоплательщика, свидетельствующие о возможности его банкротства, о недостаточности имеющихся активов для погашения налоговой задолженности.

Заявителем указанные выводы не опровергнуты, кроме того, не доказано нарушение своих прав и законных интересов данными бухгалтерской отчетности, о необходимости представления которой заявителю не раз указывалось при рассмотрении (и пересмотре) заявлений о принятии обеспечительных мер по настоящему делу.

В соответствии с частью 6.1 статьи АПК РФ при наличии оснований, предусмотренных частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса, арбитражный суд апелляционной инстанции рассматривает дело по правилам, установленным для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции. О переходе к рассмотрению дела по правилам суда первой инстанции выносится определение с указанием действий лиц, участвующих в деле, и сроков осуществления этих действий. На отмену решения арбитражного суда первой инстанции указывается в постановлении, принимаемом арбитражным судом апелляционной инстанции по результатам рассмотрения апелляционной жалобы.

Поскольку при рассмотрении дела судом первой инстанции допущены нарушения норм процессуального права, решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании части 4 статьи 270 АПК РФ, а заявленные обществом требования - удовлетворению в части, установленной настоящим постановлением.

В связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы и заявленных требований, судебные расходы следует отнести на налоговый орган. Однако заявителю при обращении в суд апелляционной инстанции была предоставлена отсрочка по уплате госпошлины, а налоговый орган освобожден от ее уплаты, в связи с чем государственная пошлина в доход бюджета не взыскивается (пункт 13 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах").

Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

1. Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 14 июля 2017 года по делу N А71-17006/2016 отменить.

2. Требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2016 N 08-7-21/36 в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме 388 455 руб., соответствующей суммы пени, а также штрафа по ст.123 НК РФ в размере 175 199 руб. оставить без рассмотрения.

3. Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2016 N 08- 7-21/36 в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций с выручки в сумме 24 804 393 руб. (в том числе НДС - 3 783 721 руб.), полученной обществом с ограниченной ответственностью "ДОЗ "Сарапульский лесозавод", а также в части соответствующих пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

4. Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "ДОК "Сарапульский лесозавод".

5. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

6. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041802900039, ИНН 1827019000) в пользу общества с ограниченной ответственностью "ДОК "Сарапульский лесозавод" (ОГРН 1121838000778, ИНН 1838010930) расходы по уплате госпошлины в сумме 3000 (три тысячи) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

И.В. Борзенкова В.Г. Голубцов