Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 февраля 2018 г. N 17АП-20082/17

г. Пермь

8 февраля 2018 г.

Дело N А50-29483/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 1 февраля 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 8 февраля 2018 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Гуляковой Г.Н., Савельевой Н.М.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кривощековой С.В.

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью "Строительно-монтажный трест N 6" - Низгулов Т.С., паспорт, доверенность от 14.11.2017;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Перми - Шабанова А.В., паспорт, доверенность от 10.01.2018; Панков А.В., паспорт, доверенность от 10.01.2018; Жуков И.В., удостоверение, доверенность от 31.01.2018; Мехоношин Е.В., удостоверение, доверенность от 25.12.2017;

от ООО "ТД "Навигатор" - не явились;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Перми

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 17 ноября 2017 года

по делу N А50-29483/2017,

принятое судьей Герасименко Т.С.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строительно-монтажный трест N 6" (ОГРН 1035900077795, ИНН 5902191761)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Перми (ОГРН 1045901326525, ИНН 5908011253)

третье лицо - Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Навигатор" (ИНН 5902239357, ОГРН 1135902006998, ООО "ТД "Навигатор")

об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Строительно-монтажный трест N 6" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 11-03.1/05645 от 05.06.2017, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган), в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пени и штрафов по взаимоотношениям с ООО "ЭкоСтройАльянс" и ООО "ТД "Навигатор".

Решением Арбитражного суда Пермского края от 17.11.2017 требования общества удовлетворены. Решение инспекции признано недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в части доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафов по взаимоотношениям с ООО "ЭкоСтройАльянс" и ООО "ТД "Навигатор". На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с указанным судебным актом, налоговый орган обжаловал его в порядке апелляционного производства.

Налоговый орган настаивает, что контрагенты налогоплательщика - ООО "ЭкоСтройАльянс" и ООО "ТД "Навигатор" - имеют признаки "анонимных" структур; обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки, свидетельствуют о создании искусственного документооборота, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды. Заявитель жалобы также ссылается на то, что Федеральный закон от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации", которым введена в Кодекс статья 54.1, не содержит указания на возможность ретроспективного применения, следовательно, положения данной статьи в силу пункта 1 статьи 5 Кодекса подлежат применению к камеральным налоговым проверкам деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после 19.08.2017.

Представители инспекции в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали, заявили ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, поименованных в приложении к жалобе. В обоснование ходатайства указали, что смогли узнать о Сантряне Ашоте Гариковиче лишь из приказа ООО "ТД "Навигатор" от 21.07.2014 N 3/1, копия которого была представлена обществом в последнее судебное заседание.

Представитель заявителя в судебном заседании возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), признав уважительными причины непредставления в дело дополнительных доказательств, определил приобщить их к материалам дела для оценки в совокупности с иными доказательствами.

Третье лицо, надлежащим образом уведомленное о времени и месте судебного разбирательства, в суд апелляционной инстанции своего представителя не направило, что в порядке части 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения дела.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 13.04.2017 N 11-02/7 и принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.06.2017 N 11-03.1/05645. Указанным решением заявителю доначислены, в том числе налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2013 г., 1,3-4 кварталы 2014 г. и 1-3 кварталы 2015 г. в сумме 2 387 300 руб., соответствующие пени и штраф по п.1 ст.122 НК РФ (л.д.57 том 1).

Решением УФНС России по Пермскому краю от 11.08.2017 N 18-18/372 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Несогласие общества с решением налогового органа послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что доказательств, бесспорно свидетельствующих о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, инспекцией не представлено.

Изучив материалы дела, оценив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции решил, что выводы суда первой инстанции соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данного пункта указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 настоящего закона. Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

В соответствии со ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Пунктами 5 и 6 ст.169 НК РФ установлен перечень реквизитов, которые должен содержать счет-фактура. Согласно пункту 2 статьи 169 Кодекса ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), наименование товаров (работ, услуг), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что в проверяемом периоде общество осуществляло строительные работы для ООО "СК АРТ-Строй" (генподрядчик), Государственного казенного учреждения Пермского края "Управление капитального строительства Пермского края" (заказчик), Управления капитального строительства администрации муниципального образования "Лысьвенский муниципальный район" (заказчики) по договору подряда от 14.08.2013 N 05/П-2013, государственным контрактам от 12.11.2012 N 1/2012-СМР, от 26.12.2012 N 22.

В целях исполнения принятых на себя обязательств общество (заказчик, генподрядчик) заключило с ООО "ТД "Навигатор" (подрядчик) договоры подряда от 15.01.2014 N 2 на выполнение работ по внутренней отделке на объекте "Пристрой к одноэтажному зданию радиологического корпуса ГУЗ "Пермский краевой онкологический центр"; от 18.07.2014 N 16/1 на производство работ по внутренней отделке на строительстве 19-этажного дома по ул. Холмогорская, 4/Г в г. Перми; от 20.11.2014 на выполнение работ по устройству наливных полов в спортзале на объекте "Спортивный комплекс с плавательным бассейном и универсальным игровым залом по адресу: Пермский край, г. Лысьва, ул. Федосеева, 18/А".

Помимо договоров, общество представило на проверку акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ (КС-2, КС-3), счета-фактуры ООО "ТД "Навигатор" за 1,3-4 кварталы 2014 г. и 1-3 кварталы 2015 г. на работы общей стоимостью 12 562 967 руб., в том числе НДС - 1 916 381 руб. (стр.21-22 решения инспекции).

Также в проверяемом периоде налогоплательщик (генподрядчик) заключил с ООО "ЭкоСтройАльянс" ИНН 5904259969 (субподрядчик) договор подряда от 14.06.2013 на выполнение отделочных работ, устройство перегородок, штукатурку стен и потолков на первом и втором этажах пожарного депо по адресу: Пермский район, д. Кондратово, ул. Камская, 12/А.

В подтверждение налоговых вычетов общество также представило справку о стоимости выполненных работ, акт о приемке выполненных работ по форме, счет-фактуру от 31.10.2013 на работы стоимостью 2 170 012 руб., в том числе НДС - 331 018 руб. (стр.18 решения).

Счета-фактуры и первичные документы оформлены с соблюдением положений НК РФ, соответствуют требованиям, предъявляемым к первичным документам, позволяют определить содержание и участников хозяйственных операций. Почерковедческая экспертиза первичных документов инспекцией не проводилась (так как Бояршинов Д.А., от имени которого подписаны счета-фактуры, на допрос по вызову налогового органа не явился).

ООО "ТД "Навигатор" в ответ на требование налогового органа представило документы в подтверждение хозяйственных операций с налогоплательщиком (стр.23 решения).

Отказывая в предоставлении налоговых вычетов, налоговый орган исходил из того, что ООО "ТД "Навигатор" и ООО "ЭкоСтройАльянс" не могли выполнить указанные в счетах-фактурах работы, поскольку необходимым штатом работников, основными средствами не обладали (справки по форме 2-НДФЛ представлены только на учредителей и/или руководителей), налоговую отчетность представили с минимальными суммами налогов к уплате (доля вычетов превышает 99%), ООО "ЭкоСтройАльянс" документы в документы в подтверждение сделок с налогоплательщиком не представило, а ООО "ТД "Навигатор", хотя и подтвердило сделки с налогоплательщиком, но не представило список лиц, выполнявших для него работы. Бояршинов Д.А., который в спорный период являлся руководителем спорных контрагентов, на допрос по вызову налогового органа не явился, является руководителем в 8 организациях. Поскольку директор налогоплательщика пояснил, что документы ООО "ТД "Навигатор" приносил Ашот, который ранее работал от имени ООО "ЭкоСтройАльянс", однако никаких документов в подтверждение полномочий Ашота не представил, налоговый орган сделал вывод о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности в выборе контрагентов.

Между тем спорные контрагенты на момент исполнения рассматриваемых сделок являлись действующими юридическими лицами (а ООО "ТД "Навигатор" является таковым и на текущий момент), осуществляли денежные расчеты через открытые в банках счета, представляли в налоговые органы декларации по НДС, причем со значительными оборотами (согласно декларациям ООО "ТД "Навигатор" по налогу на прибыль его выручка за 2014 г. составила более 21 млн. руб., за 2015 год - более 125 млн. руб.; данные по НДС в решении инспекции или акте проверки не приведены). Высокая доля налоговых вычетов, заявленных в декларациях контрагентов, сама по себе не является основанием для вывода о неисполнении ими своих налоговых обязательств.

Изложенные в решении инспекции сведения о движении денежных средств не говорят о том, что поступившие от налогоплательщика на расчетные счета контрагентов денежные средства сразу же (транзитом) выводились из легального (контролируемого) оборота. Напротив, в решении указано, что 53,7% из поступивших на счет ООО "ЭкоСтройАльянс" денежных средств (45,3% из поступивших на счет ООО "ТД "Навигатор") перечислялось на оплату транспортных услуг, то есть на расходы, связанные с осуществлением хозяйственной деятельности (стр.19,24 решения).

Судом учтено, что существенная доля денежных средств перечислялась также на платежную карту, с которой они снимались наличными (38,6% по ООО "ЭкоСтройАльянс" и 18,4% по ООО "ТД "Навигатор"). Однако налоговым органом не исследовалось, кем именно снимались денежные средства, имели ли эти лица отношение к налогоплательщику.

Как разъяснено в пункте 10 Постановления N 53, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

В пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки.

Представленные обществом счета-фактуры и иные документы, необходимые для подтверждения права на применение вычета по НДС, содержат все обязательные реквизиты, позволяют определить содержание и участников хозяйственных операций.

Невыполнение спорных работ налоговым органом в ходе проверки не установлено. Напротив, данные допросов свидетелей (работников ООО "СМТ N 6") свидетельствуют о том, что спорные работы на объектах выполнялись; прораб Хасимов Р.М. подтвердил, что ООО "ТД "Навигатор" привлекалось в качестве субподрядчика для выполнения отделочных работ (стр.25 решения инспекции).

Претензии налогового органа к вычетам налогоплательщика сводятся к отсутствию у контрагентов имущественных и трудовых ресурсов для выполнения работ. Однако, как установлено самим же налоговым органом из сведений по расчетным счетам, у спорных контрагентов имеются расходные операции по оплате услуг. Непредставление контрагентами сведений по форме 2-НДФЛ еще не говорит о непривлечении ими к выполнению работ физических лиц. Непредставление таких документов является нарушением налогового законодательства, но, как уже указано в постановлении, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Проверкой не установлено признаков подконтрольности налогоплательщику ООО "ЭкоСтройАльянс" и ООО "ТД "Навигатор", возврат денежных средств к ООО "СМТ N 6", его аффилированным или должностным лицам (при том, что оплата выполненных работ произведена налогоплательщиком в полном объеме).

Не установлено также, что налогоплательщик знал или должен был знать о неисчислении налога контрагентами ввиду нетипичности для него спорных сделок, непринятия им необходимых мер по проверке контрагентов, которые налогоплательщик обычно принимает.

Регистрация спорных контрагентов в качестве юридических лиц налогоплательщиком проверена. Первичные документы и счета-фактуры были подписаны от имени лица, являвшегося на тот момент руководителем организаций. Как указано обществом и не опровергнуто налоговым органом, спорные сделки не являлись для налогоплательщика настолько значимыми, чтобы лично встречаться с руководителем организаций либо требовать доверенность от лица, которое непосредственно передавало документы (Ашот). Так, по расчету общества (л.д.237 том 2), доля его вычетов по ООО "ТД "Навигатор" в общей их сумме за налоговый период варьировалась от 0,71% до 7,62%. Соответственно, доля вычетов по ООО "ЭкоСтройАльянс" была еще меньше.

Доводы инспекции о том, что Сантрян Ашот Гарикович фактически работал через ООО "Строй-экспресс" (является его руководителем и единственным участником), не имеют отношения к рассматриваемому налогоплательщику. Налоговым органом не доказано, что налогоплательщик знал или должен был знать (в частности, в силу взаимозависимости, иных неделовых связей) о том, что Сантрян А.Г. фактически работает через ООО "Строй-экспресс", а спорных контрагентов мог использовать для ухода от налогообложения.

Таким образом, полно и всесторонне исследовав представленные доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом не доказано получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции считает обоснованными доводы налогового органа о неправомерном применении судом к рассматриваемым правоотношениям статьи 54.1 Кодекса, как улучшающей положение налогоплательщика.

Придавая обратную силу данной статье и применяя ее к правоотношениям, возникшим до введения ее в действие, суд первой инстанции исходил из того, что данная норма трактует в пользу налогоплательщика обстоятельства, связанные с выявлением и установлением необоснованной налоговой выгоды.

Однако суд не мотивировал свой вывод об улучшении положения налогоплательщика введением в действие статьи 54.1 Кодекса, не указал, в чем конкретно выразилось такое улучшение, какие дополнительные гарантии введены.

Статья 54.1 Кодекса является новеллой российского налогового законодательства.

До введения в действие данной нормы спорные правоотношения не имели легального регламентирования, а фактически регулировались правовыми позициями, выработанными высшими судебными инстанциями (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 N 3-П, постановление N 53, постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, от 08.06.2010 N 17684/09, от 25.05.2010 N 15658/09, от 03.07.2012 N 2341/12, определения экономической коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2015 N 309-КГ14-2191, от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155, от 06.02.2017 N 305-КГ16-14921, от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399, пункт 31 Обзора судебной практики N 1 (2017), утв. президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017).

Исходя из толкования ст. 54.1 Кодекса, целью введения которой являлось легальное закрепление выработанных судебной практикой правовых позиций, у суда не имеется оснований считать, что данная статья содержит нормы, каким-либо образом изменяющие (улучшающие либо ухудшающие) положение налогоплательщика по сравнению с тем, которое было определено ранее на основании правовых позиций, выработанных судебной арбитражной практикой.

Однако ошибочное указание суда первой инстанции на ст.54.1 Кодекса не привело к принятию неправильного судебного акта.

На основании изложенного решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговый орган, который в силу положений подп.1.1 п.1 ст.333.37 НК РФ освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 17 ноября 2017 года по делу N А50-29483/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

Г.Н. Гулякова Н.М. Савельева