Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 февраля 2018 г. N 20АП-8235/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 23 мая 2018 г. N Ф10-1333/18 настоящее постановление отменено

г. Тула

12 февраля 2018 г.

Дело N А62-6588/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 05.02.2018.

Постановление изготовлено в полном объеме 12.02.2018.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Мордасова Е.В. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Луниной О.А., при участии заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску (г. Смоленск, ОГРН 1106731005260, ИНН 6732000017) - Филиппенковой М.В. (доверенность от 30.10.2017 N 07-03/036926), Близнюка М.В. (доверенность от 16.03.2017 N 07-3/008988), в отсутствие заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Торговый Дом Беллакт" (г. Смоленск, ОГРН 1073254007265, ИНН 3233500442), надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску на решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.11.2017 по делу N А62-6588/2017 (судья Ерохин А.М.), установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Торговый Дом Беллакт" (далее - общество, заявитель, ООО "Торговый дом Беллакт") обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску (далее - ИФНС России по г. Смоленску, налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) от 31.03.2017 N 38372 (далее - оспариваемое решение) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен налог на прибыль организации с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями в сумме 1 798 408 руб.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 08.11.2017 по делу N А62-6588/2017 заявленные обществом требования удовлетворены.

Не согласившись с данным решением, ИФНС России по г. Смоленску обратилась в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

Заявитель жалобы считает, что судом первой инстанции при вынесении обжалуемого судебного акта, не учтены положения Официальных Комментариев Организации экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР) 2010 года к "Модельной конвенции об избежание двойного налогообложения на доходы и капитал".

В обоснование доводов жалобы апеллянт ссылается на то, что выводы суда первой инстанции основаны на неправильном применении норм материального права, регулирующих спорные отношения. Считает, что при выплате доходов в виде дивидендов резиденту Республики Беларусь общество является налоговым агентом и обязано исчислить и уплатить налог на прибыль организации с доходов, полученных в виде дивидендов от российской организации иностранной организации, при этом следует применить ставку, предусмотренную статьей 9 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 21.04.1995 "Об избежание двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество", то есть 15 %.

ООО "Торговый дом Беллакт" представило возражения по апелляционной жалобе, в которых возражало против ее доводов, просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Считает, что неправильное толкование инспекцией положений налогового законодательства, а именно статей 310, 312 Налогового Кодекса Российской Федерации в системной связи с недействующими положениями Официальных Комментариев ОЭСР 2010 года к "Модельной конвенции об избежание двойного налогообложения на доходы и капитал", положений статей 9, 20, 21, Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 21.04.1995 "Об избежание двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество" не отвечает требованиям определенности законно установленного налога и при таких обстоятельствах, в соответствии с пунктом 7 статьи 3 Налогового Кодекса Российской Федерации подлежит истолкованию в пользу общества.

Представители ООО "Торговый дом Беллакт" в судебное заседание не явились, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом, в связи с чем в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что неявка представителей указанных лиц не препятствует рассмотрению апелляционной жалобы по имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие.

Проверив в порядке, установленном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, законность обжалуемого судебного акта, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, в период с 28.10.2016 по 27.01.2017 инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2016 года, представленной обществом 28.10.2016.

Проверкой установлено, что в представленной декларации отражена выплата дивидендов Волковысскому открытому акционерному обществу "Беллакт" (далее - Волковысское ОАО "Беллакт") в сумме 11 989 385 руб. Сумма налога к уплате составляет 0 руб., так как ставка налога применена в размере 0 %.

В ходе проверки по требованию налогового органа ООО "Торговый дом Беллакт" пояснило, что в результате осуществления предпринимательской деятельности обществом получена прибыль. Часть прибыли, после налогообложения (налогом на прибыль) была направлена на выплату дивидендов участникам общества. Дивиденды распределялись пропорционально вкладам участников в уставной капитал общества.

Участниками общества на момент распределения прибыли являлись три организации, в том числе: две с постоянным местопребыванием в Российской Федерации - общество с ограниченной ответственностью "ЭкеИмТорг" (далее - ООО "ЭкеИмТорг"), общество с ограниченной ответственность "БьютиПак" (далее - ООО "БьютиПак") и одна организация, постоянным местопребыванием в Республике Беларусь - Волковысское ОАО "БЕЛЛАКТ".

С сумм дивидендов, уплаченных участникам с постоянным местопребыванием в Российской Федерации ООО "Торговый дом Беллакт", являясь налоговым агентом, начислило и уплатило в бюджет налог на прибыль в полном объеме. В то же время, общество получило от Волковысского ОАО "БЕЛЛАКТ" заявление с просьбой не удерживать налог с доходов иностранных юридических лиц с сумм причитающихся дивидендов, так как Волковысское ОАО "БЕЛЛАКТ" будет уплачивать с этих сумм налог на прибыль в бюджет Республики Беларусь. Одновременно обществу представлена справка о постоянном местонахождении Волковысского ОАО "БЕЛЛАКТ" на территории Республики Беларусь, выданная Инспекцией Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь.

Принимая оспариваемое решение, налоговый орган пришел к выводу о том, что при выплате доходов в виде дивидендов резиденту Республики Беларусь (Волковысское ОАО "БЕЛЛАКТ") общество является налоговым агентом, и при исчислении налога на прибыль организации с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, следует применять ставку 15 %, предусмотренную статьей 9 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995.

По мнению инспекции, налогоплательщик неправомерно занизил рассматриваемый налог в сумме 1 798 408 руб. (11 989 385 руб. х 15 %).

По результатам проверки инспекция вынесла решение от 31.03.2017 N 38372 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с данным решением, общество обратилось в УФНС России по Смоленской области с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Смоленской области от 13.07.2017 решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 31.03.2017, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением

Рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, кроме случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 НК РФ, в валюте выплаты дохода.

В силу подпункта 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ налоговый агент освобождается от обязанности удержания и перечисления в бюджет налога в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, установленного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом этого иностранного государства.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в пункте 1 статьи 312 НК РФ налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Таким образом, указанной нормой закона установлено, что на момент выплаты дохода для освобождения от удержания налога у источника выплаты дохода или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам, организация должна иметь подтверждение постоянного местонахождения в соответствующем государстве.

Следовательно, несоблюдение условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 312 НК РФ, обязывает налогового агента произвести удержание из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, налога и его перечисление в бюджет.

В тоже время согласно пункту 2 статьи 312 НК РФ при последующем подтверждении местонахождения иностранного юридического лица производится возврат ранее удержанного налога.

Согласно статье 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь заключено Соглашение об избежание двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21 апреля 1995 года (далее по тексту - Соглашение).

Согласно статье 9 Соглашения дивиденды, выплачиваемые предприятием одного Договаривающегося Государства лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве могут облагаться налогом в этом другом Государстве (пункт 1). Однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором предприятие, выплачивающее дивиденды, является лицом с постоянным местопребыванием, и в соответствии с законодательством этого Государства, но взимаемый налог не должен превышать 15 процентов валовой суммы дивидендов (пункт 2).

Если лицо с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве получает доход или владеет имуществом в другом Договаривающемся Государстве, которые в соответствии с положениями настоящего Соглашения могут облагаться налогом в другом Государстве, сумма налога на этот доход или имущество, подлежащая уплате в этом другом Государстве, может быть вычтена из суммы налога, взимаемого с такого лица в связи с таким доходом или имуществом в первом упомянутом Государстве. Такой вычет, однако, не будет превышать сумму налога первого Государства на такой доход или имущество, рассчитанного в соответствии с его налоговым законодательством и правилами (Статья 20 Соглашения).

Приведенные нормы налогового законодательства не обязывают общество, как налогового агента, в рассматриваемом случае в безусловном порядке исчислять и удерживать налог на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов от российской организации иностранными организациями с применением ставки 15 %.

По смыслу статьи 9 Соглашения приоритетным является право получателя дивидендов уплачивать налог на доходы в Государстве своего постоянного местопребывания и только во вторую очередь Соглашение определяет возможность (а не обязанность) уплаты налога в Государстве постоянного местопребывания организации, выплачивающей дивиденды.

Пункт 2 статьи 9 Соглашения является диспозитивной нормой права, вопреки позиции налогового органа, предусматривающей альтернативный способ налогообложения, в случае применения которого следует руководствоваться статьей 20 Соглашения, определяющей метод устранения двойного налогообложения (вычет суммы налога, взымаемого в Российской Федерации, из суммы белорусского налога).

В противном случае, пункт 2 статьи 9 Соглашения указывал бы на обязательность уплаты налога в Государстве постоянного местопребывания организации, выплачивающей дивиденды. Однако такого указания Соглашение не содержит.

Из системного толкования положений статьи 9 Соглашения, статей 310, 312 НК РФ следует, что определение государства, в котором будет произведена уплата налога, является правом выбора резидентов этих государств, которое реализовали Волковысское ОАО "Беллакт" и ООО "Торговый дом Беллакт". При этом действия указанных лиц, как налогового агента и налогоплательщика полностью отвечают целям Соглашения, заключение которого направлено, в том числе на избежание двойного налогообложения.

Волковысское ОАО "Беллакт" полностью исчислило и уплатило в бюджет сумму налога на прибыль с полученных им от ООО "Торговый дом Беллакт" дивидендов, что подтверждается налоговой декларацией (расчетом) по налогу на прибыль, представленной Волковысское ОАО "Беллакт" в инспекцию Министерства по налогам и сбором Республики Беларусь и справкой, выданной Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь по Гродненской области о том, что Волковысское ОАО "Беллакт" не имеет задолженности по платежам, взимаемым налоговыми органами в бюджет (т.1 л.д.80-88).

Заявителем представлены доказательства соблюдения требований пункта 1 статьи 312 НК РФ (т.1 л.д.89), что в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ является основанием для освобождения от обязанности удержания и перечисления в бюджет налога в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации (пункт 1 статьи 9 Соглашения).

Кроме того, согласно части 1 статьи 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный участником от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим участнику долям пропорционально долям участников в уставном капитале этой организации.

Вместе с тем частью 1 статьи 309 НК РФ определены виды доходов, получаемых иностранной организацией от источников в Российской Федерации, которые подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. К ним относятся, в том числе дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - участнику российских организаций.

В соответствии со ст. 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль.

В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.

Вместе с тем ч. 3 ст. 275 НК РФ определено, что если иное не предусмотрено НК РФ российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом.

Однако оспариваемое решение инспекции в части предложения обществу уплатить налог с дохода, выплаченного иностранной организации, является неправомерным, так как в силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 1 статьи 310 НК РФ данный налог подлежит перечислению в бюджет за счет средств, выплачиваемых иностранной организации, а не налогового агента (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.02.2007 N 13225/06, от 29.05.2007 N 1646/07, от 06.04.2010 N 14977/09).

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 6 постановления Пленумов Верховного 6 Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что оспариваемое решение не соответствует положениям статьи 9 Соглашения, подпункта 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ, нарушает права и законные интересы общества, так как возлагает обязанность по уплате налога, уже перечисленного налогоплательщиком (Волковысское ОАО "Беллакт") в соответствующий бюджет, в связи с чем обоснованно удовлетворил заявленное требование общества.

Принимая во внимание, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, а также доводы, изложенные заявителем в жалобе, были предметом рассмотрения арбитражного суда и им дана надлежащая правовая оценка, апелляционная инстанция не находит оснований для отмены или изменения решения в обжалуемой части.

Заявленные в апелляционной жалобе инспекции доводы не влияют на законность и обоснованность обжалуемого решения, поскольку являлись обоснованием позиции налогового органа по делу, не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств и доказательств, исследованных судом и получивших надлежащую правовую оценку.

Иное толкование заявителем апелляционной жалобы положений действующего законодательства не свидетельствует о неправильном применении судом норм права.

При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции, предусмотренных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.11.2017 по делу N А62-6588/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.Н. Стаханова

Судьи

Е.В. Мордасов Е.Н. Тимашкова