Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 мая 2018 г. N 04АП-6737/16

г. Чита

11 мая 2018 г.

Дело N А19-8319/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 3 мая 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 мая 2018 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ячменёва Г.Г.,

судей Никифорюк Е.О., Каминского В.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Соломиной А.В., при участии в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи в Четвертом арбитражном апелляционном суде:

от ООО "БЗКМ": Гурьянова Марина Николаевна, доверенность от 2 февраля 2018 года, при участии в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи в Арбитражном суде Иркутской области:

от инспекции: Дяденко Наталья Анатольевна, доверенность от 9 января 2018 года; Филимоненко Елена Владимировна, доверенность от 8 сентября 2018 года,

с участием судьи Арбитражного суда Иркутской области, осуществляющего организацию видеоконференц-связи, Антоновой С.Н., при ведении протокола совершения отдельного процессуального действия секретарем судебного заседания Башиновой Д.Н.,

рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 13 ноября 2017 года по делу N А19-8319/2016 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Братский завод керамических материалов" (ОГРН 1053847002274, ИНН 3823017260; место нахождения: Иркутская область, г. Братск, жилой район Чекановский) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области (ОГРН 1043800922967, ИНН 3805701678; место нахождения: Иркутская область, г. Братск, Энергетик, ул. Наймушина, д. 34а) о признании недействительным (частично) решения от 15 января 2016 года N 11-50/3

(суд первой инстанции: Верзаков Е.И.)

и установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Братский завод керамических материалов" (далее - Общество, ООО "БЗКМ", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК Российской Федерации), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 15 января 2016 года N 11-50/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), в виде взыскания штрафов в общем размере 4 375 854,45 рублей; доначисления налогов в общей сумме 13 388 055 рублей; начисления за несвоевременную уплату налогов пени в общей сумме 3 533 803,09 рублей; завышения налога на добавленную стоимость, излишне возмещенного из бюджета, в сумме 40 769 рублей за 4 квартал 2013 года; завышения убытков, исчисленных налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сумме 223 269 рублей за 2014 год; исчисления в завышенных размерах налога на добычу полезных ископаемых в сумме 70 рублей за август 2013 года.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 25 октября 2016 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 1 февраля 2017 года, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14 июля 2017 года названные судебные акты судов первой и апелляционной инстанций отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

Отменяя судебные акты нижестоящих инстанций, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа исходил из того, что сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Суды, помимо взаимозависимости лиц - участников сделок, не установили иных обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии разумных экономических оснований совершения указанных хозяйственных операций, направленных на искусственное создание условий получения необоснованной выгоды, в связи с чем выводы о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды нельзя признать достаточно обоснованными. Как указано судом кассационной инстанции, отклоняя доводы налогоплательщика, суды не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи как того требуют положения статьи 71 АПК Российской Федерации, а также не установили все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения настоящего дела, в связи с чем при новом рассмотрении судам следует установить все входящие в предмет доказывания и имеющие существенное значение для правильного рассмотрения спора обстоятельства и с учетом этого и полной, всесторонней оценки всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, представленных ими доказательств принять законное и мотивированное решение.

По результатам повторного рассмотрения дела решением Арбитражного суда Иркутской области от 13 ноября 2017 года заявленные требования удовлетворены, решение инспекции от 15 января 2016 года N 11-50/3 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" признано недействительным в части:

- привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, в виде взыскания штрафов в общем размере 4 375 854,45 рублей;

- доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме 13 388 055 рублей;

- начисления пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 3 533 803,09 рублей;

- завышения налога на добавленную стоимость, излишне возмещенного из бюджета, в сумме 40 769 рублей за 4 квартал 2013 года;

- завышения убытков, исчисленных по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в сумме 223 269 рублей за 2014 год;

- исчисления в завышенных размерах налога на добычу полезных ископаемых в сумме 70 рублей за август 2013 года.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции, считает его незаконным и необоснованным.

В частности, инспекция указывает на отсутствие разумных экономических оснований совершения операций, направленных на искусственное создание условий получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку в случае ведения единого производственного процесса изготовления продукции и ее реализации ООО "БЗКМ" получило бы значительно большую экономическую выгоду. По мнению инспекции, единственной целью, преследуемой налогоплательщиком при совершении хозяйственных операций с Обществом с ограниченной ответственностью "Братский кирпичный завод" (далее - ООО "БКЗ"), является получение необоснованной налоговой выгоды в виде разницы налоговых обязательств, исчисленных налогоплательщиком и подлежащих исчислению при осуществлении единого производственного процесса.

Заявитель апелляционной жалобы полагает, что представленные в материалы дела доказательства указывают на вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения в виде неуплаты налогов в форме умысла и свидетельствуют о наличии оснований для применения меры налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса. По мнению налогового органа, ссылка суда первой инстанции на постановление от 25 сентября 2016 года об отказе в возбуждении уголовного дела в связи с отсутствием в действиях руководителя ООО "БЗКМ" Анучина С.Ф. состава преступления является необоснованной.

В письменном отзыве на апелляционную жалобу и в дополнении к нему ООО "БЗКМ" выражает согласие с решением суда первой инстанции, просит оставить его без изменения.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев дело по правилам главы 34 АПК Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее и дополнения к отзыву, выслушав представителей налогового органа и ООО "БЗКМ", изучив материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, выполнение им указаний суда кассационной инстанции, пришел к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, на основании решения от 26 мая 2015 года N 11-29/6 (т. 3, л.д. 2) должностными лицами инспекции проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 1 января 2012 года по 31 декабря 2014 года.

Результаты выездной налоговой проверки отражены в акте налоговой проверки от 23 сентября 2015 года N 11-30/15 (т. 1, л.д. 132-177; т. 3, л.д. 11-57).

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией принято решение от 15 января 2016 года N 11-50/3 (т. 1, л.д. 69-131; т. 3, л.д. 99-162), в соответствии с которым ООО "БЗКМ" привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, в виде взыскания штрафов в общем размере 4 376 702,55 рублей.

Кроме того, Обществу доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций, налог на добычу полезных ископаемых, транспортный налог, налог на имущество организаций в общей сумме 13 395 536 рублей, начислены пени в сумме 3 534 215,21 рублей (пункт 3.1 решения). Инспекцией также установлено: завышение налога на добавленную стоимость, излишне возмещенного из бюджета, в сумме 40 769 рублей за 4 квартал 2013 года (пункт 3.2 решения); завышение убытков, исчисленных налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сумме 223 269 рублей за 2014 год (пункт 3.3 решения); исчисление в завышенных размерах налога на добычу полезных ископаемых в сумме 70 рублей за август 2013 года (пункт 3.4 решения).

Названное решение было обжаловано ООО "БЗКМ" в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - УФНС России по Иркутской области) от 25 апреля 2016 года N 26-13/006567@ (т. 2, л.д. 58-70) апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для оспаривания решения инспекции в судебном порядке.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене или изменению ввиду следующего.

Как следует из оспариваемого ненормативного правового акта, основанием для доначисления Обществу оспариваемых им доначислений явился вывод налогового органа о создании взаимозависимыми лицами (ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ") схемы в целях оптимизации налоговых платежей в результате неправомерного применения специального режима налогообложения - упрощенной системы налогообложения.

Установив, что доходы ООО "БКЗ" являются доходами ООО "БЗКМ" и в связи с превышением ограничений, установленных пунктом 15 пункта 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, инспекция произвела расчет налоговых обязательств Общества за 2012-2014 годы по общей системе налогообложения.

Упрощенная система налогообложения относиться к специальным налоговым режимам и применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 Налогового кодекса переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 этого Кодекса.

Пунктом 2 статьи 346.11 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) предусмотрено, что применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.

Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются: 1) доходы; 2) доходы, уменьшенные на величину расходов (пункт 1 статьи 346.14 Налогового кодекса).

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53) указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53).

В пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 разъяснено, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Из пункта 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 следует, что судам необходимо иметь в виду, что такие обстоятельства, как: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимость участников сделок, неритмичный характер хозяйственных операций, нарушение налогового законодательства в прошлом, разовый характер операции, осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика, осуществление расчетов с использованием одного банка, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ООО "БЗКМ" зарегистрировано в качестве юридического лица 9 марта 2005 года, ему присвоен основной государственный регистрационный номер 1053847002274, о чем выдано соответствующее свидетельство серии 38 N 000194862 (т. 1, л.д. 68). Основной вид деятельности организации - производство кирпича, черепицы и прочих строительных изделий из обожженной глины. Место нахождения Общества (в спорный период): Иркутская область, Братский район, в 700-м севернее жилого района Чекановский.

В проверяемый период ООО "БЗКМ" применяло специальный режим налогообложения - упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы.

Численность организации за 2012-2014 годы составила 1 человек. В штате ООО "БЗКМ" отсутствуют специалисты, обладающие навыками работы по добыче глины и производства строительного кирпича (камня керамического).

Участниками ООО "БЗКМ" при его создании являлись: ООО "БКСИ" с долей участия 67%, ООО "БКЗ" с долей участия 32,8%, Анучин С.Ф. с долей участия 0,1% и Аганина Т.П. с долей участия 0,1%. С 25 мая 2012 года учредителем Общества является Анучин С.Ф. с долей участия 100%.

Генеральным директором ООО "БЗКМ" в проверяемый период являлись: Анучин С.Ф. - с 25 июля 2007 года по 16 июля 2014 года, Анучин В.С. - с 16 июля 2014 года.

ООО "БЗКМ" является арендатором земельного участка площадью 66 200 кв.м, находящегося по адресу: Иркутская область, Братский район, территория в 700-м севернее жилого района Чекановский г. Братск, для размещения карьера глин.

В проверяемом периоде налогоплательщик получал доход от сдачи в аренду железнодорожных путей, имущества, а также от реализации глины.

Подрядчиком ООО "БЗКМ", привлеченным для добычи глины в карьере, а также арендатором производственного комплекса, осуществляющего весь процесс изготовления и реализации кирпича покупателям, является ООО "БКЗ".

ООО "БКЗ" зарегистрировано в качестве юридического лица 15 января 1998 года, ему присвоен основной государственный регистрационный номер 1023802316317. ООО "БКЗ" применяет общую систему налогообложения. Место нахождения организации (в спорный период): Иркутская область, Братский район, в 700-м севернее жилого района Чекановский.

Средняя списочная численность работников ООО "БКЗ" в 2012 году составила 154 человека, в 2013 году - 149 человек, в 2014 году - 141 человек. Организация не имеет в собственности недвижимого имущества, технологического оборудования, транспортных и иных средств, лицензии на право пользования недрами, иного имущества, необходимого для самостоятельного осуществления производственной деятельности.

ООО "БКЗ" осуществляет производство кирпича, черепицы и прочих строительных изделий из обожженной глины. Организация имеет лицензию на осуществление погрузочно-разгрузочной деятельности применительно к опасным грузам на железнодорожном транспорте, а также лицензию на осуществление деятельности по эксплуатации взрывопожароопасных производственных объектов применительно к опасным грузам на железнодорожном транспорте. При этом транспортные средства, производственные объекты в собственности ООО "БКЗ" отсутствуют.

Согласно учредительным документам учредителями ООО "БКЗ" с 30 мая 2012 года являются: Анучин С.Ф. с долей участия 71,59% и Радченко А.А. с долей участия 28,41%. Руководителем ООО "БКЗ" с 1 июля 1999 года является Судариков А.М., который ранее (в период с 9 марта 2005 года по 17 апреля 2006 года) являлся также руководителем ООО "БЗКМ".

По результатам выездной налоговой проверки, с учетом отмеченных выше обстоятельств, инспекция пришла к выводу о том, что ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ" в проверяемом периоде осуществляли финансово-хозяйственную деятельность как единый производственный комплекс, собственником которого являлся ООО "БЗКМ".

По мнению инспекции, установленные проверкой обстоятельства указывают на создание схемы, используемой для минимизации налогового бремени и получение необоснованной налоговой выгоды, в частности, в виде уменьшения налоговых обязательств за счет освобождения от уплаты налога на имущество организаций у ООО "БЗКМ", уменьшения сумм налога на добычу полезных ископаемых за счет снижения цены на реализацию глины, завышения расходов по налогу на прибыль у ООО "БКЗ".

В этой связи налоговым органом объединены доходы и расходы, а также имущество ООО "БКЗ" и ООО "БЗКМ". В результате произведенного налоговым органом присоединения ООО "БКЗ" к ООО "БЗКМ" у организации ООО "БЗКМ" средняя численность работников по состоянию на 1 января 2012 года превысила 100 человек. В связи с этим, инспекции полагает, что ООО "БЗКМ" согласно подпункту 15 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса с 1 января 2012 года утратило право на применение упрощенной системы налогообложения.

Суд апелляционной инстанции полагает, что выводы о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды нельзя признать достаточно обоснованными.

В пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23 июня 2015 года N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указано, что оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов. Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Вместе с тем, в соответствии с правовой позицией, выраженной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 16 февраля 2018 года N 302-КГ17-16602, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период между ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ" были заключены следующие договоры аренды:

- договор аренды недвижимого имущества N 6/12 от 1 января 2012 года (т. 4, л.д. 169-170), по условиям которого ООО "БЗКМ" (арендодатель) предоставляет ООО "БКЗ" (арендатор) в аренду недвижимое имущество для производственной деятельности (главный производственный корпус, приемное отделение ЦСП, цех сухой подготовки сырья (ЦСП), РУ-10кВ, склад готовой продукции, корпус АБК с галереей, сооружение ж/д мост через р. Вихоревку протяженностью 107,15 м, здание котельной, подъездные пути протяженностью 5 058,7 м, здание РММ с материальным складом, отделение вентиляторов). Согласно пункту 3.1 договора арендатор уплачивает арендодателю арендную плату в размере 175 700 рублей в месяц;

- договоры аренды недвижимого имущества N 2/12 от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года), N 2/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 171-173), согласно которым ООО "БЗКМ" (арендодатель) предоставляет ООО "БКЗ" (арендатор) в аренду для производственной деятельности установку газоснабжения, протяженностью 341,0 м. Арендная плата в месяц составляет 150 000 рублей;

- договоры аренды недвижимого имущества N 2/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 171-173), N 2/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 174-175), по условиям которых ООО "БЗКМ" (арендодатель) предоставляет ООО "БКЗ" (арендатор) в аренду недвижимое имущество для производственной деятельности (главный производственный корпус, приемное отделение ЦСП, цех сухой подготовки сырья (ЦСП), РУ-10кВ, склад готовой продукции, корпус АБК с галереей, сооружение ж/д мост через р. Вихоревку протяженностью 107,15 м, здание котельной, подъездные пути протяженностью 5 058,7 м, здание РММ с материальным складом, отделение вентиляторов, внутриплощадочные сети канализации, система оборотного водоснабжения, ЛЭП на карьере, установка Мазутохозяйство, канализационная станция). С 1 января 2014 года в предоставляемое недвижимое имущество стороны включили установку газоснабжения, протяженностью 341,0 м. Арендная плата в месяц составляет с 1 января 2013 года по 15 января 2014 года - 375 700 рублей, с 15 января 2014 года по 30 декабря 2014 года - 153 000 рублей;

- договоры аренды земли N 1/12 (т. 4, л.д. 156-157), N 3/12 (т. 4, л.д. 158-160) от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года), N 1/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 161-162), N 1/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 163-165), согласно которым ООО "БЗКМ" (арендодатель) предоставляет ООО "БКЗ" (арендатор) в аренду земельные участки, принадлежащие ему на праве собственности, для размещения подъездных путей общей площадью 6 846 кв.м., 17 990 кв.м, 12 829 кв.м., 15 066 кв.м., для размещения здания котельной 2 623 кв.м., для размещения здания РММ с материальным складом 3 258 кв.м., для размещения корпуса АБК с галереей 3 440 кв.м., для размещения производственной базы 44 286 кв.м., для размещения установки газоснабжения 51 661 кв.м. Арендная плата в месяц составляет с 1 января 2012 года по 30 декабря 2012 года - 29 656 рублей, с 1 января 2013 года по 30 декабря 2013 года - 30 423 рублей, с 1 января 2014 года по 30 декабря 2014 года - 31 629 рублей;

- договор аренды транспортного средства от 8 января 2012 года, по условиям которого ООО "БЗКМ" (арендодатель) предоставляет ООО "БКЗ" (арендатор) в аренду автомобиль марки "Исудзу", принадлежащий ему на праве собственности;

- договоры аренды транспортных средств N 6/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 193-194), N 6/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 195-196), согласно которым ООО "БЗКМ" (арендодатель) предоставляет ООО "БКЗ" (арендатор) в аренду следующие транспортные средства, принадлежащие ему на праве собственности: трактор ЮМЗ 6АЛ, автопогрузчик М-4081, погрузчик фронтальный ТО-30, прицеп ПСЕ-12,5, бульдозер ДЗ-27, автобус ЛАЗ-695Н, два КАМАЗа 55111; арендная плата составляет 20 000 рублей в месяц (пункты 3.1 названных договоров);

- договоры аренды технологического оборудования N 4/12 от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года) (т. 4, л.д. 147-149), N 5/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 150-152), N 5/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 153-155); арендная плата составляет - 250 000 рублей в месяц;

- договоры аренды кранов N 7/12 от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года) (т. 4, л.д. 184-185), N 3/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д.186-187), N 7/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 188-189), по условиям которых ООО "БЗКМ" (арендодатель) предоставляет ООО "БКЗ" (арендатор) в аренду для производственной деятельности четыре козловых крана ККТ-5, принадлежащих ему на праве собственности; арендная плата составляет 10 000 рублей в месяц (пункты 3.1 названных договоров);

- договоры аренды сооружения N 9/12 от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года) (т. 4, л.д. 178-179), N 8/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 180-181), N 8/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 182-183), согласно которым ООО "БЗКМ" (арендодатель) предоставляет ООО "БКЗ" (арендатор) в аренду для производственной деятельности сооружение ВЛ 10кВ N 563/1, 1 517 м, расположенное по адресу: Иркутская область, Братский район, 05 08 30 01. Пунктами 3.1 названных договоров предусмотрено, что арендная плата составляет 3 000 рублей в месяц.

Между ООО "БКЗ" и ООО "БЗКМ" также заключены:

- договоры на поставку сырья N 10/12 от 1 января 2012 года (т. 4, л.д. 137-138), N 7/13 от 1 января 2013 года (т. 4, л.д. 139), N 7/14 от 1 января 2014 года (т. 4, л.д. 140), по условиям которых ООО "БЗКМ" (поставщик) осуществляет общее руководство горными работами в карьере, осуществляет рациональное планирование ведения горных работ и ведение исполнительной маркшейдерской документации, осуществляет горно-подготовительные работы, готовит и согласовывает годовые планы развития горных работ в полном объеме совместно с ООО "БКЗ" (покупатель), а покупатель обеспечивает карьер электроэнергией, проводит рекультивацию отработанных участков карьера согласно проекту, осуществляет эксплуатацию электрических сетей в карьере, осуществляет погрузку горной массы в транспортные средства (пункты 2.1 и 2.2 договоров). Согласно пунктам 2.3 названных договоров вывозка глины производится автотранспортом ООО "БКЗ" и за его счет. Покупатель оплачивает добытое сырье по цене 4 рубля за 1 м3 без НДС (пункты 4.1 договоров);

- договоры на оказание услуг по эксплуатации карьера Анзебинского месторождения N 11/11 от 11 октября 2011 года (т. 4, л.д. 141-142), N 6/12 от 26 октября 2012 года (т. 4, л.д. 143-144), N 21/13 от 30 октября 2013 года (т. 4, л.д. 145-146), согласно которым ООО "БКЗ" (исполнитель) обязуется выполнить комплекс работ (горно-подготовительные работы, общее руководство горными работами в карьере, погрузку горной массы в транспортные средства и т.д.) по эксплуатации карьера Анзебинского месторождения, а ООО "БЗКМ" (заказчик) обязуется оплатить эти услуги (пункты 1.1 и 1.2 названных договоров). Заказчик ежемесячно производит оплату за выполненные работы по согласованной цене 20 000 рублей (пункты 2.1 договоров).

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 Налогового кодекса если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьей 105.1 Налогового кодекса.

Из приведенных положений налогового законодательства следует, что взаимозависимость имеется исключительно в случае, если одно лицо или группа лиц имеет возможность влиять на условия сделок и (или) принятие другим (другими) лицами коммерческих решений или влиять на существо таких решений.

Поскольку в проверяемый период учредителем ООО "БКЗ" и учредителем ООО "БКЗМ" являлось одно и то же лицо - Анучин Сергей Федорович, ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ" являются взаимозависимыми лицами.

По взаимоотношениям между названными организациями инспекцией в ходе проверки установлено следующее:

- в 2008-2011 годы ООО "БКЗ" отчуждало в адрес ООО "БЗКМ" комплекс имущества, необходимого для осуществления основной хозяйственной деятельности - производство кирпича, без которого невозможно осуществление деятельности;

- ООО "БЗКМ" приобрело имущество, необходимое для осуществления производства кирпича, у ООО "БКЗ", а затем передало это же имущество в аренду ООО "БКЗ" для осуществления процесса добычи глины и производства кирпича;

- ООО "БЗКМ" реализует добытую глину в адрес ООО "БКЗ" по цене 4 рубля за 1 м3, для добычи глины ООО "БЗКМ" привлекает в качестве подрядчика ООО "БКЗ", который располагает квалифицированными трудовыми ресурсами;

- ООО "БКЗ" не рассчитывается с ООО "БЗКМ" за глину и арендованные основные средства, а также не выставляет в адрес ООО "БЗКМ" счета-фактуры, акты выполненных работ за оказанные услуги по эксплуатации Анзебинского месторождения;

- ООО "БЗКМ" оплачивало обучение работников ООО "БКЗ", при этом не предъявляло ООО "БКЗ" затраты на их обучение;

- ведение бухгалтерского и налогового учета ООО "БКЗ" и ООО "БЗКМ" осуществляет одно и тоже лицо - Березикова Евгения Викторовна, которая является главным бухгалтером ООО "БКЗ" с 8 сентября 1999 года;

- расчетные счета организаций ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ" открыты в одном банке - Байкальском банке Сбербанка России. Доступ к системе "Банк-клиент", с которой ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ" осуществляли электронные платежи, осуществлялся с единого IP-адреса.

Вместе с тем, в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 11 апреля 2016 года N 308-КГ15-16651 указано, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

При этом согласно правовой позиции, выраженной в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 6 июля 2016 года, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, налоговый орган должен был доказать, каким образом взаимозависимость ООО "БЗКМ" и его контрагента, о наличии которой указывает инспекция, повлияла на заключенные между рассматриваемыми лицами сделок.

На основании предоставленных налогоплательщиком документов инспекцией установлено, что в проверяемый период ООО "БЗКМ" имело в собственности недвижимое имущество, сооружения, технологическое оборудование и транспортные (прочие) средства, позволяющее осуществлять производственную деятельность по добыче глины, переработки ее в кирпич и камень керамический и дальнейшей отгрузке до покупателя.

Недвижимое имущество и земельные участки приобретены ООО "БЗКМ" в 2005 году, 2011 году, 2012 году у Открытого акционерного общества "Братский Комбинат Строительной Индустрии" (далее - ОАО "Братский Комбинат Строительной Индустрии") (производственный комплекс основного производства), и в 2008-2011 годах - у ООО "БКЗ" (здания административного назначения и вспомогательного производства).

По мнению налогового органа, указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что все сделки преследовали цель вывода активов из ООО "БКЗ" и перевода их на организацию, которая находится на льготном режиме налогообложения (УСН).

Однако, как следует из материалов дела, решение о продаже объектов недвижимого имущества ООО "БКЗ" в пользу ООО "БЗКМ" принято 18 января 2008 года, большая часть сделок по отчуждению этого имущества совершена ООО "БКЗ" в период с 27 марта 2008 года по 23 апреля 2008 года. При этом в период с 24 июля 2007 года по 12 августа 2008 года Анучин С.Ф. не входил в состав учредителей ООО "БКЗ" и, следовательно, объективно не мог влиять на решение ООО "БКЗ" о продаже в пользу ООО "БЗКМ" объектов недвижимого имущества.

В ходе допроса Анучин С.Ф. пояснил, что ООО "БЗКМ" создано 4 марта 2005 года с целью получения прибыли. Основным видом деятельности организации являлась сдача имущества предприятия в аренду, в связи с чем персонал для ведения хозяйственной деятельности не требовался. Из показаний Анучина С.Ф. следует, что ООО "БЗКМ" применяло упрощенную систему налогообложения в связи с небольшой численностью работников и оборотом средств. Свидетель пояснил, что функции по ведению бухгалтерского и налогового учета были возложены на него, отчетность отправлялась им лично, иногда Березиковой Е.В.

Относительно доводов налогового органа о том, что ООО "БКЗ" не рассчитывалось с ООО "БЗКМ" за арендованные основные средства и глину, о наличии у ООО "БКЗ" задолженности перед ООО "БЗКМ" по заключенным договорам, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Представленными в материалы дела доказательствами, в том числе актом сверки взаимных расчетов (т. 11, л.д. 145-146), платежными поручениями за 2013-2016 годы (т. 11, л.д. 147-150; т. 12, л.д. 1-12), приходными кассовыми ордерами (т. 12, л.д. 13-15) подтверждается оплата арендных платежей.

Кроме того, как верно указано судом первой инстанции, включение в договор поставки сырья условия о встречных обязательствах покупателя по содержанию электросетей и др. обязательств, способствующих производству приобретаемого покупателем сырья, не противоречит гражданскому законодательству.

В рассматриваемом случае доказательств согласованности и направленности действий ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ" на создание формального документооборота, а также уклонения ООО "БКЗ" от оплаты задолженности, в материалы дела не представлено.

Напротив, анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "БКЗ" свидетельствует о том, что финансовой возможности для расчета с арендодателем в полном объеме арендатор не имел.

Письмом от 15 января 2014 года N 12 ООО "БКЗ" в связи с тяжелым финансовым положением просило ООО "БЗКМ" временно снизить арендную плату по договорам аренды, а также гарантировало оплату за поставку глины в полном объеме.

То есть ООО "БКЗ" находилось в сложном финансовом положении, однако имело намерения погасить образовавшуюся перед налогоплательщиком задолженность. При этом ООО "БЗКМ" предоставлены первичные документы, подтверждающие погашение указанной задолженности (поскольку, как следует из материалов дела, ООО "БКЗ" не имело возможность оплатить задолженность в полном объеме в установленные условиями договоров сроки, основная сумма задолженности оплачена в 2015-2016 годах).

С учетом изложенного довод заявителя апелляционной жалобы о том, что ООО "БКЗ" не рассчитывался с ООО "БЗКМ" за глину и арендованные основные средства подлежит отклонению, поскольку не подтверждается материалами дела.

В ходе проверки установлено, что между организациями заключен договор займа (беспроцентного) от 17 июня 2013 года (т. 9, л.д. 220), по условиям которого займодавец (ООО "БЗКМ") передает заемщику (ООО "БКЗ") беспроцентный заем на сумму 200 000 рублей до 31 августа 2013 года.

Вместе с тем, ООО "БЗКМ" также получало заемные денежные средства у ООО "БКЗ". Так, согласно договору займа (беспроцентного) от 10 января 2013 года (т. 9, л.д. 221) займодавец (ООО "БКЗ") передает заемщику (ООО "БЗКМ") беспроцентный заем на сумму 100 000 рублей до 30 сентября 2013 года.

Денежные средства также предоставлялись Анучиным С.Ф., который в ходе допроса пояснил, что займы выдавались им для погашения задолженности по заработной плате перед работниками ООО "БКЗ".

При этом, как следует из представленных Обществом в материалы дела первичных документов, все заемные средства возвращены заемщиками.

Ведение бухгалтерского учета одними лицами и как следствие, совпадение IP-адресов с которых отправлялась налоговая отчетность, не свидетельствует о том, что указанными лицами принимались управленческие решения, способные оказать влияния на деятельность налогоплательщика. Привлечение одного лица для ведения бухгалтерского и налогового учета само по себе не может расцениваться как подтверждение осуществления ими единой деятельности. Бухгалтерский учет предполагает лишь отражение в отчетности уже фактически совершенных операций, решение относительно которых принимается руководителем, а не лицом, осуществляющим ведение учета.

Как следует из материалов дела, в 2012-2014 годах ООО "БЗКМ" реализовывало добытую глину в адрес ООО "БКЗ" по цене 4 рубля за 1 м3, при этом, в течение 2013- 2014 годов ООО "БЗКМ" добывало глину для производственных целей (изготовления кирпича), а также реализовывало глину в адрес Общества с ограниченной ответственностью "Инстрой" (далее - ООО "Инстрой") через взаимозависимое лицо ООО "БКЗ" по цене 127 рублей за 1 м3 в 2013 году и по цене 131 рубль за 1 м3 в 2014 году.

По результатам проверки налоговым органом установлена неуплата (неполная уплата) налога на добычу полезных ископаемых в сумме 321 266 рублей, в том числе: за 2012 год в размере 24 708 рублей, за 2013 год в размере 176 481 рубль, за 2014 год в размере 120 077 рублей, а также завышение налога на добычу полезных ископаемых за август 2013 года в размере 70 рублей.

В оспариваемом решении инспекцией также указано, что стоимость реализованной глины по договорам, заключенным ООО "БЗКМ" с взаимозависимой организацией ООО "БКЗ", является заниженной, а цена реализации замороженной глины в адрес ООО "Инстрой" не могла использоваться инспекцией для расчета доначисленного Обществу налога на добычу полезных ископаемых.

Признавая названные доводы налогового органа необоснованным, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Действительно, 29 августа 2013 года между ООО "БКЗ" (продавец) и ООО "Инстрой" (покупатель) заключен договор N 05 (т. 4, л.д. 201-202), по условиям пункта 1.1 которого поставщик обязуется передать в собственность покупателя глину, а покупатель обязуется принять и оплатить товар в количестве, согласно ценам, условиям оплаты и срокам поставки, указанным в договоре и приложениях к нему.

Однако, как следует из материалов дела, реализация ООО "БКЗ" некондиционной глины в адрес ООО "Инстрой" являлась по существу разовой сделкой (существенным образом отличается от специфики основной деятельности ООО "БКЗ"), ставшей возможной в результате добычи глины непригодной для производства кирпича.

В письме от 10 января 2013 года (исходящий N 2) ООО "Инстрой" просит ООО "БКЗ" рассмотреть возможность реализации глины (суглинок пылеватый) в количестве 33 000 м3 для производства работ на объекте - шламовое поле (РУСАЛ Братск) (т. 11, л.д. 139).

Из письма ООО "БКЗ" от 10 января 2013 года (исходящий N 4) следует, что ООО "БКЗ" имеет возможность реализовать добытую замороженную глину (суглинок пылеватый) непригодную для переработки в технологии завода (т. 11 л.д. 140).

В письме от 11 января 2013 года (исходящий N 5) ООО "Инстрой" выражает согласие приобрести глину, непригодную для переработки в технологии завода и просит рассмотреть возможность погрузки глины экскаватором ООО "Инстрой" (т. 11, л.д. 141).

ООО "Инстрой" и ООО "БКЗ" договорились о реализации добытой замороженной глины, непригодной для переработки в технологии завода (письма ООО "Инстрой" N 2 от 10 января 2013 года (т. 11, л.д. 139), N 5 от 11 января 2013 года (т. 11, л.д. 141), письмо ООО "БКЗ" N 4 от 10 января 2013 года (т. 11 л.д. 140), акты о перемещении замороженной глины (т. 11, л.д. 131-138), договор N 05 от 29 августа 2013 года (т. 4, л.д. 201-202), в то время как предметом заключенных между ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ" договоров поставки N 10/12 от 1 января 2012 года (т. 4, л.д. 137-138), N 7/13 от 1 января 2013 года (т. 4, л.д. 139), N 7/14 от 1 января 2014 года (т. 4, л.д. 140) являлась поставка сырья - суглинки из карьера глин Анзебииского месторождения, качество которого должно отвечать требованиям для производства керамического камня и кирпича.

Проанализировав содержание названных договоров, а также представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о несопоставимости договоров на поставку сырья, заключенных между ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ" и договора, заключенного между ООО "БКЗ" и ООО "Инстрой".

Налоговый орган, установив факт взаимозависимости Общества с контрагентом по сделкам, должен был исследовать вопрос о соответствии цен по сделкам между взаимозависимыми лицами рыночному уровню цен.

Однако соответствующие документы (в частности, анализ рыночной цены на сырье, пригодное для производства кирпича и камня керамического) инспекцией в материалы дела представлены не были.

В то же время Обществом в материалы дела представлена информация АО "Сибагропромстрой" (кирпичный завод "Песчанка" г. Красноярск) об оптовой цене на суглинки, которая составляет 7,03 рублей. Утверждение ООО "БЗКМ" о том, что цена, указанная в коммерческом предложении, является ценой на сырье, аналогичное реализованному в адрес ООО "БКЗ", и, следовательно, сопоставима с ценой сделки, заключенной между взаимозависимыми лицами, инспекцией не опровергнуто.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, по условиям договоров на поставку сырья, заключенных между ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ", именно ООО "БКЗ" производило основную часть расходов, связанных с эксплуатацией карьера и добычей глины, что также объясняет стоимость 1 м3 глины в размере 4 рублей (цена сформирована ООО "БКЗ" с учетом произведенных затрат).

Кроме того, налоговым органом не учтено, что в случае приобретения ООО "БКЗ" глины по цене 127-131 рублей за 1 м3 увеличение стоимости изготовленного из глины кирпича возрастает почти в 30 раз, что подтверждается представленным Обществом расчетом стоимости продаваемого ООО "БКЗ" кирпича в 2013-2014 годах.

Необходимо также отметить, что отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемых по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота не может служить самостоятельным основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из имеющейся ценовой разницы, поскольку судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 1 декабря 2016 года N 308-КГ16-10862).

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции полагает, что установленными по делу фактическими обстоятельствами подтверждается, что ООО "БКЗ" и ООО "БЗКМ" являются самостоятельными хозяйствующими субъектами, в проверяемый период осуществляли самостоятельные виды деятельности, не являющиеся частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата.

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание и то обстоятельство, что на момент проведения проверки ООО "БЗКМ" осуществляло свою деятельность на протяжении десяти лет, при этом упрощенную систему налогообложения Общество применяет с 1 января 2007 года. Однако ранее налоговым органом не была установлена неправомерность ее применения, не были установлены обстоятельства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Значительную долю объектов недвижимого имущества и нематериальных активов ООО "БЗКМ" приобрело не у ООО "БКЗ", а у ООО "БКСИ". Заключение договоров аренды с ООО "БЗКМ" было обусловлено тем, что у ООО "БКЗ" отсутствует необходимая производственная база для осуществления самостоятельной производственной деятельности.

Ранее уже отмечалось, что в проверяемый период ООО "БЗКМ" получало доходы как от сдачи имущества в аренду ООО "БКЗ", так и от предоставления права пользования железнодорожными путями ФГКУ Комбинат "Лена" им. В.Н. Вербицкого Росрезерва. При этом доходы, полученные от названного контрагента, составляют основную часть доходов ООО "БЗКМ". Следовательно, деятельность налогоплательщика не ограничена взаимоотношениями с взаимозависимым лицом - ООО "БКЗ".

Как следует из содержания оспариваемого ненормативного правового акта, налоговый орган ограничился констатацией факта взаимозависимости ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ", не установив совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Однако, как уже отмечалось ранее, с учетом правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации, сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в отсутствие вышеуказанных либо иных подобных обстоятельств.

В пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 разъяснено, что установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 4 июня 2007 года N 320-ОП указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 9 апреля 2013 года N 15570/12 отметил, что само по себе учреждение налогоплательщиком нового хозяйствующего субъекта не говорит о формальном разделении бизнеса, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды. Если налогоплательщик и вновь учрежденное лицо осуществляют самостоятельные виды деятельности, которые не являются частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата, основания для признания налоговой выгоды необоснованной отсутствуют.

Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В полномочия налоговых органов входит лишь осуществление контроля за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не исчисление им доходов исходя из представления государственного органа о способах достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

В рассматриваемом же случае налоговым органом в ходе проверки помимо взаимозависимости лиц - участников сделок, не было установлено иных обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии разумных экономических оснований совершения указанных хозяйственных операций, направленных на искусственное создание условий получения необоснованной выгоды, в связи с чем доводы заявителя апелляционной жалобы о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды нельзя признать обоснованными.

Выводы инспекции о применении налогоплательщиком схемы дробления бизнеса для получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговых обязательств за счет освобождения от уплаты налога на имущество организаций у ООО "БЗКМ", уменьшения сумм налога на добычу полезных ископаемых за счет снижения цены на реализацию глины, завышения расходов по налогу на прибыль у ООО "БКЗ" также не подтверждены достаточными и относимыми доказательствами.

Как верно указано судом первой инстанции, вывод налогового органа о реализации схемы дробления бизнеса Анучиным С.Ф. противоречит фактическим обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам.

Налоговым органом не учитывалось содержание договоров аренды, поставки, оказания услуг, заключенных между взаимозависимыми лицами, на предмет установления обязанностей по выставлению счетов, отражению участниками сделок доходов и расходов, не проводился анализ ценообразования сделок на предмет его соответствия рыночным критериям.

Рыночная стоимость добытого полезного ископаемого, реализованного налогоплательщиком в адрес ООО "БКЗ" в ходе налоговой проверки не устанавливалась, а цена реализации ООО "БКЗ" глины в адрес ООО "Инстрой" не может выступать в качестве рыночной и не может подтверждать выводы налогового органа о занижении взаимозависимыми лицами цены в сделке по поставке добытого полезного ископаемого.

Поскольку основания для объединения финансовых результатов ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ" отсутствовали, а также учитывая пояснения инспекции о том, что завышение налога на добычу полезных ископаемых в размере 70 рублей за август 2013 года произошло в связи с объединением всех показателей финансово-экономической деятельности ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ", необоснованным является и вывод инспекции об исчисления в завешенных размерах налога на добычу полезных ископаемых.

Исходя из пункта 5 статьи 3 Налогового кодекса, ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом.

В отсутствие доказательств совершения ООО "БЗКМ" умышленных действий по получению незаконной налоговой выгоды у инспекции отсутствовали основания для определения налоговых обязательств налогоплательщика путем объединения финансовых результатов ООО "БЗКМ" и ООО "БКЗ", осуществляющих самостоятельную предпринимательскую деятельность.

С учетом изложенного неправомерным является также привлечение ООО "БЗКМ" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 119 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса (за непредставление налоговых деклараций по общей системе налогообложения по налогу на прибыль организаций, по налогу на добавленную стоимость, а также расчетов по налогу на имущество организаций за 2012-2014 годы).

Кроме того, квалифицирующим признаком состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, является наличие умысла на неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы или иных неправомерных действий.

Согласно пункту 2 статьи 110 Налогового кодекса налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

В соответствии с пунктом 4 статьи 110 Налогового кодекса вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Как установлено судом первой инстанции, ни в материалах дела, ни в акте налоговой проверки, ни в оспариваемом решении инспекции не указаны обстоятельства и основания, позволяющие бесспорно квалифицировать действия Общества в качестве именно умышленной неуплаты сумм налогов в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налогов или других неправомерных действий (бездействия).

Такие доказательства и ссылки на них отсутствуют и в апелляционной жалобе.

При рассмотрении вопроса о правомерности привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса судом первой инстанции обоснованно учтено постановление старшего следователя второго отдела по расследованию особо важных дел Следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Иркутской области от 25 сентября 2016 года об отказе в возбуждении уголовного дела в отношении Анучина С.Ф. (т. 12, л.д. 98-106).

В этой части суждения суда первой инстанции соответствуют правовой позиции, выраженной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 27 февраля 2018 года N 530-О, в котором прямо указано на возможность принятия в качестве доказательства по делу постановления об отказе в возбуждении уголовного дела.

Поскольку инспекцией не представлено достаточных и убедительных доказательств совершения ООО "БЗКМ" умышленных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, решение налогового органа от 15 января 2016 года N 11-50/3 в оспариваемой части не может быть признано законным.

Таким образом, оценив при новом рассмотрении дела по правилам статьи 71 АПК Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе решение инспекции от 15 января 2016 года N 11-50/3 (т. 1, л.д. 69-131; т. 3, л.д. 99-162); акт налоговой проверки от 23 сентября 2015 года N 11-30/15 (т. 1, л.д. 132-177; т. 3, л.д. 11-57); решение УФНС России по Иркутской области от 25 апреля 2016 года N 26-13/006567@ (т. 2, л.д. 58-70); договор аренды недвижимого имущества N 6/12 от 1 января 2012 года (т. 4, л.д. 169-170); договоры аренды недвижимого имущества N 2/12 от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года), N 2/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 171-173); договоры аренды недвижимого имущества N 2/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 171-173), N 2/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 174-175); договоры аренды земли N 1/12 (т. 4, л.д. 156-157), N 3/12 (т. 4, л.д. 158-160) от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года), N 1/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 161-162), N 1/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 163-165); договор аренды транспортного средства от 8 января 2012 года; договоры аренды транспортных средств N 6/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 193-194), N 6/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 195-196); договоры аренды технологического оборудования N 4/12 от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года) (т. 4, л.д. 147-149), N 5/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 150-152), N 5/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 153-155); договоры аренды кранов N 7/12 от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года) (т. 4, л.д. 184-185), N 3/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д.186-187), N 7/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 188-189); договоры аренды сооружения N 9/12 от 1 января 2012 года (по 30 декабря 2012 года) (т. 4, л.д. 178-179), N 8/13 от 1 января 2013 года (по 30 декабря 2013 года) (т. 4, л.д. 180-181), N 8/14 от 1 января 2014 года (по 30 декабря 2014 года) (т. 4, л.д. 182-183); договоры на поставку сырья N 10/12 от 1 января 2012 года (т. 4, л.д. 137-138), N 7/13 от 1 января 2013 года (т. 4, л.д. 139), N 7/14 от 1 января 2014 года (т. 4, л.д. 140); договоры на оказание услуг по эксплуатации карьера Анзебинского месторождения N 11/11 от 11 октября 2011 года (т. 4, л.д. 141-142), N 6/12 от 26 октября 2012 года (т. 4, л.д. 143-144), N 21/13 от 30 октября 2013 года (т. 4, л.д. 145-146); протоколы допроса свидетелей; акты сверки взаимных расчетов (т. 11, л.д. 145-146); платежные поручения за 2013-2016 годы (т. 11, л.д. 147-150; т. 12, л.д. 1-12); приходные кассовые ордера, подтверждающие оплату арендных платежей (т. 12, л.д. 13-15); договоры займа (беспроцентного) от 17 июня 2013 года (т. 9, л.д. 220), от 10 января 2013 года (т. 9, л.д. 221); письма ООО "Инстрой" N 2 от 10 января 2013 года (т. 11, л.д. 139), N 5 от 11 января 2013 года (т. 11, л.д. 141); письмо ООО "БКЗ" N 4 от 10 января 2013 года (т. 11 л.д. 140); акты о перемещении замороженной глины (т. 11, л.д. 131-138); договор N 05 от 29 августа 2013 года (т. 4, л.д. 201-202); коммерческое предложение АО "Сибагропромстрой" (кирпичный завод "Песчанка" г. Красноярск); постановление старшего следователя второго отдела по расследованию особо важных дел Следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Иркутской области от 25 сентября 2016 года об отказе в возбуждении уголовного дела в отношении Анучина С.Ф. (т. 12, л.д. 98-106), суд первой инстанции пришел к обоснованным и мотивированным выводам об отсутствии в материалах дела доказательств, безусловно и достоверно свидетельствующих о совершении налогоплательщиком умышленных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

При таких фактических обстоятельствах и правовом регулировании приведенные в апелляционной жалобе доводы не опровергают правильных выводов и суждений суда первой инстанции по существу спора (о незаконности решения инспекции в части).

Учитывая изложенное, а также имея в виду, что судом первой инстанции в полной мере выполнены указания Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа, содержащиеся в постановлении от 14 июля 2017 года, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 13 ноября 2017 года по делу N А19-8319/2016, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 13 ноября 2017 года по делу N А19-8319/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Иркутской области.

Председательствующий судья

Г.Г. Ячменёв

Судьи

Е.О. Никифорюк В.Л. Каминский