Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 мая 2018 г. N 16АП-3675/17

г. Ессентуки

29 мая 2018 г.

Дело N А22-2896/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 28 мая 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 мая 2018 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Белова Д.А.,

судей: Афанасьевой Л.В., Параскевовой С.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Джашакуевым М.Б.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Дадинова Александра Владимировича на решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 28.02.2018 по делу N А22-2896/2017 (судья Челянов Д.В.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Дадинова Александра Владимировича о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Республике Калмыкия от 25.05.2017 N 07-8/13,

при участии в судебном заседании:

от Управления Федеральной Налоговой службы по Республике Калмыкия - Окушкаев А.В. по доверенности от 11.01.2018 N 03-05/00147;

от Межрайонной ИФНС России N 2 по Республике Калмыкия - Окушкаев А.В. по доверенности от 09.01.2018 N 02-5/0018;

индивидуальный предприниматель Дадинов А.В. (лично по паспорту).

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Дадинов Александр Владимирович (далее - Заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Калмыкия с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Республике Калмыкия (МРИ ФНС N 2 по Республике Калмыкия; инспекция, налоговый орган) о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.05.2017 N 07-8/13.

Решением от 28.02.2018 заявление индивидуального предпринимателя Дадинова Александра Владимировича удовлетворено частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Республике Калмыкия о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25 мая 2017 N 07-8/13 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года в размере 1 037 руб. и налога на доходы физических лиц за 4 квартал 2013 года в размере 749 руб., а также соответствующих пени и штрафов. В остальной части заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе и дополнении к ней предприниматель просит решение суда от 28.02.2018 отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит оставить решение суда от 28.02.2018 без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании предприниматель поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнении к ней.

В судебном заседании представитель инспекции и УФНС по РК просил оставить решение суда от 28.02.2018 без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассмотрено в соответствии со статьями 123, 156 АПК РФ в отсутствии иных лиц, надлежащим образом извещенных о дате и месте проведения судебного заседания.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев повторно дело по апелляционной жалобе в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ, изучив и оценив в совокупности материалы дела, находит решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Дадинов Александр Владимирович (ИНН 861502499378) зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя в налоговом органе 17.06.2011 и применяет специальный режим налогообложения - единый налог на вмененный доход; основной вид деятельности предпринимателя - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы (ОКВЭД 52.46.1); предпринимательская деятельность осуществляется в арендуемом здании магазина, общей площадью 30 кв.м., в том числе площадь торгового зала 30 кв.м., расположенного по адресу: Республика Калмыкия, Целинный район, с. Троицкое, ул. А.С. Пушкина, 58 "а".

Судом первой инстанции установлено, что на основании решения заместителя начальника МРИ ФНС N 2 по Республике Калмыкия N 07-6/28 от 15.12.2016 в отношении предпринимателя налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 инспекция составила акт от 10.04.2017 N 07-7/8 и приняла решение от 25.05.2017 N07-8/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением предпринимателю предложено уплатить доначисленные налоги на общую сумму 357 091 руб., в том числе налог на доходы с физических лиц (далее - НДФЛ) за 2013-2015 в размере 80 038 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2013-2015 в размере 277 053 руб., а также пени в размере 104 749 руб. Кроме того, предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 116 135 руб. штрафа.

Предприниматель, не согласившись с решением Инспекции от 25.05.2017 N 07-8/13, обратился в Управление ФНС России по Республике Калмыкия с апелляционной жалобой.

Решением Управления ФНС России по Республике Калмыкия от 29.06.2017 N 39 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 25.05.2017 N 07-8/13 оставлено без изменения.

Данные обстоятельства подтверждаются материалами дела и сторонами не оспариваются.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обратился в Арбитражный суд Республики Калмыкия с настоящим заявлением.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту п нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны незаконными в случае, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 198, ч. 4, ст. 200, ч. 2 ст. 201 АПК РФ, п. 6 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными решений государственных органов необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из материалов дела следует, что Дадинов А.В. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя в налоговом органе 17.06.2011, применяет специальный режим налогообложения - единый налог на вмененный доход; основной вид деятельности предпринимателя - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы (ОКВЭД 52.46.1); предпринимательская деятельность осуществляется в арендуемом здании магазина, общей площадью 30 кв.м., в том числе площадь торгового зала 30 кв.м., расположенного по адресу: Республика Калмыкия, Целинный район, с. Троицкое, ул. А.С. Пушкина, 58 "а".

Из материалов дела следует, что в проверяемый период с. 01.01.2013 по 31.12.2015 предприниматель осуществлял розничную торговлюписчебумажными и канцелярскими товарами. При этом предприниматель по безналичному расчету осуществлял реализацию 17 бюджетным учреждениям.

Судом первой инстанции установлено, что согласно выписке по расчетному счету предпринимателя в ПАО "Сбербанк России" в проверяемом периоде на счет заявителя поступили денежные средства от 17 бюджетных учреждений - Администрации Целинного районного муниципального образования Республики Калмыкия (Администрация Целинного РМО РК), Администрации Бага-Чоносовского сельского муниципального образования Республики Калмыкия (Администрация Бага-Чоносовского СМО РК), Администрации Верхнеяшкульского сельского муниципального образования Республики Калмыкия (Администрация Верхнеяшкульского СМО РК), Администрации Вознесеновского сельского муниципального образования Республики Калмыкия (Администрация Вознесеновского СМО РК), Администрации Троицкого сельского муниципального образования Республики Калмыкия (Администрация Троицкого СМО РК), Администрации Целинного сельского муниципального образования Республики Калмыкия (Администрация Целинного СМО РК), Администрации Чагортинского сельского муниципального образования Республики Калмыкия (Администрация Чагортинского СМО РК), Администрации Ялматинского сельского муниципального образования Республики Калмыкия (Администрация Ялматинского СМО РК), бюджетного учреждения Республики Калмыкия "Целинный комплексный центр социального обслуживания населения" (БУ РК "Целинный комплексный центр социального обслуживания населения"), бюджетного учреждения Республики Калмыкия "Целинная районная больница" (БУ РК "Целинная РБ"), бюджетного учреждения Республики Калмыкия "Целинная районная станция по борьбе с болезнями животных" (БУ РК "Целинная районная станция по борьбе с болезнями животных"), Отдела социальной защиты населения Министерства социального развития труда и занятости Республики Калмыкия по Целинному району (ОСЗН Министерства социального развития труда и занятости РК по Целинному району), Отдела культуры Администрации Целинного районного муниципального образования Республики Калмыкия (Отдел культуры Администрации Целинного РМО РК), Управления образования Администрации Целинного районного муниципального образования (Управление образования Администрации Целинного РМО РК), Финансового управления Администрации Целинного районного муниципального образования Республики Калмыкия (Финансовое Управление Администрации Целинного РМО РК), Государственного учреждения - Управление Песнионного фонда РФ в Целинном районе, Муниципального бюджетного учреждения дошкольного образования "Детский сад "Сайгаченок" Целинного районного муниципального образования Республики Калмыкия (МБУ ДО ДС "Сайгачонок" ЦРМО РК) на общую сумму 1 539 169 руб.

Из материалов дела следует, что данные денежные средства поступили на счет предпринимателя в связи с тем, что в период с 01.01.2013 по 31.12.2013 между предпринимателем и 17 бюджетными учреждениями были заключены договоры розничной купли - продажи; на основании данных договоров предприниматель по накладным осуществлял реализацию канцелярских товаров; на основании выставленных предпринимателем счетов-фактур учреждения платежными поручениями перечисляли на расчетный счет предпринимателя денежные средства в счет оплаты полученных товаров.

Судом первой инстанции установлено, что предприниматель заключил с бюджетными учреждениями следующее сделки:

- БУ РУ "Целинный комплексный центр социального обслуживания населения", договор розничной купли-продажи N 146 от 22.01.2013 на сумму 29 682 руб., договор розничной купли-продажи N 2 от 10.01.2014 на сумму 42 416 руб., договор розничной купли-продажи N 3 от 12.01.2015 на сумму 6 445 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы предпринимателем было реализовано товаров на сумму 108 543 руб.

- Администрация Троицкого СМО РК, договоры розничной купли-продажи N 133 от 09.01.2013, N 201 от 28.10.2013 на сумму 100 698 руб., договор розничной купли-продажи N 9,10,11,12,13,14, и т.д. от 10.02.2014 и др. на - 80 792 руб., договор розничной купли-продажи N 9/1 от 12.01.2015 г., и т.д. на - 64 761 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 246 251 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- Администрация Верхнеяшкульского СМО РК, договор розничной купли-продажи N 147 от 29.01.2013 на - 14 680 руб., договор розничной купли-продажи N 8 от 30.01.2014 на - 8 110 руб., договор розничной купли-продажи N 9 от 12.01.2015 на - 4 998 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 27 788 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- "Управление образования Администрации Целинного РМО РК" договор розничной купли-продажи N 139,140 от 16.01.2013 г, и т.д. на - 85 434 руб., договор розничной купли-продажи N 5,7,34 и т.д. от 20.01.2014, 28.02.2014 и т.д. на - 49 736 руб., договор розничной купли-продажи N 6 от 12.01.2015 г и т.д. на - 36 789 руб., Итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 171 959 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- Администрация Ялматинского СМО РК, договору розничной купли-продажи N 138 от 16.01.2013 г и т.д. на - 6 300 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- БУ РК "Целинная районная станция по борьбе с болезнями животных", договору розничной купли-продажи N 143 от 21.01.2013 г и т.д. на - 38 196 руб., договору розничной купли-продажи N 30 от 14.02.2014 г. на - 20 821 руб., договору розничной купли-продажи N 4 от 12.01.2015 г. на - 24 000 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 83 017 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- Администрация Чагортинского СМО РК, договору розничной купли-продажи N 148 от 30.01.2013 г. на - 12 900 руб., договору розничной купли-продажи N 162 от 21.12.2015 г. на - 1 500 руб., Итого данному учреждению за 2013, 2015 годы было реализовано - 14 400 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- ОСЗН Министерства социального развития труда и занятости РК по Целинному району, по договору розничной купли-продажи N 142 от 18.01.2013 г, и т.д. на - 8 226 руб., договору розничной купли-продажи N 67 от 03.09.2014 г, и т.д. на - 6 000 руб., Итого данному учреждению за 2013-2014 годы было реализовано - 14 226 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- Администрация Целинного СМО, договор розничной купли-продажи N 145 от 21.01.2013 г. и т.д. на - 10 900 руб., договор розничной купли-продажи N 33 от 24.02.2014 на - 9 689 руб., договор розничной купли-продажи N 18 от 12.02.2015 г. на - 10 500 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 31 089 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- Отдел культуры Администрации Целинного РМО РК, договор розничной купли-продажи N 166 от 23.04.2013 г и т.д. на - 10 760 руб., договор розничной купли-продажи N 28 от 15.03.2015 г. и т.д. на - 6 374 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 17 134 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- Администрация Целинного РМО РК, договору розничной купли-продажи N 134 от 10.01.2013 г и т.д. на - 73 158 руб., договору розничной купли-продажи N 37 от 16.04.2015 г. и т.д. на - 22 461 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 95 619 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- Государственное Учреждение "Управление ПФ РФ в Целинном районе", договору розничной купли-продажи N 135/7 от 14.01.2013 г. и т.д. на - 88 326 руб., договору розничной купли-продажи N 71 от 22.09.2014 г. и т.д. на - 157 320 руб., по договору розничной купли-продажи N 8/1 от 12.01.2015 г. и т.д. на - 62 087 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 307 733 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- Финансовое Управление Администрации Целинного РМО РК, договору розничной купли-продажи N 36 от 10.04.2015 г. и т.д. на - 11 845 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные ;

- Администрация Вознесеновского СМО, договор розничной купли-продажи N 137 от 16.01.2013 г. и т.д. на - 18 973 руб., договор розничной купли-продажи N 218 от 31.12.2013 на - 13 169 руб., договор розничной купли-продажи N 18 от 12.02.2015 г. на - 11 500 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 43 642 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- МБУ ДО ДЛ "Сайгачонок" ЦРМО РК, договору розничной купли-продажи N 161 от 11.04.2013 г. и т.д. на - 19 351 руб., договору розничной купли-продажи N 52 от 03.06.2014 на - 11 487 руб., договору розничной купли-продажи N 47 от 03.06.2015 г. на - 6 000 руб., Итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 36 838 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные ;

- Администрация Бага-Чоносовского СМО, договор розничной купли-продажи N 163 от 17.04.2013 г. и т.д. на - 11 100 руб., договор розничной купли-продажи N 76 от 10.11.2014 на - 5 000 руб., договор розничной купли-продажи N 65 от 15.10.2015 г. на - 6 500 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 22 600 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные;

- БУ РК "Целинная РБ", по договору розничной купли-продажи N 150 от 30.01.2013 г. и т.д. на - 81 597 руб., по договору розничной купли-продажи N 214 от 25.12.2013 г. и т.д. на - 121 300 руб., по договору розничной купли-продажи N 8 от 12.01.2015 г. и т.д. на - 97 288 руб., итого данному учреждению за 2013-2015 годы было реализовано - 300 185 руб. По указанным сделкам имеются счета на оплату, счета-фактуры и товарные накладные.

Суд первой инстанции установил, что предприниматель (продавец) обязуется поставить канцтовары согласно заявки покупателя; ассортимент, количество, цена товара определяются в соответствии с действующими ценами на момент оплаты товара; Продавец обязан выставить Покупателю счет на оплату товара согласно заявки; Покупатель обязан оплатить Продавцу за поставленный товар в полном объеме; расчеты по договору производятся путем перечисления денежных средств на расчетный счет Продавца; ответственность сторон определяется в соответствии с действующим законодательством.

Данные обстоятельства подтверждаются материалами дела и сторонами не оспариваются.

Судом установлено и из текста обжалуемого решения инспекции следует, что в ходе выездной налоговой проверки установлено, что предприниматель осуществлял реализацию товаров бюджетным учреждениям на основании договоров купли-продажи с выставлением счетов-фактур и товарных накладных, квалифицируя указанную деятельность как розничную торговлю, в отношении которой применялся специальный налоговый режим в виде ЕНВД.

Между тем, по результатам проверки инспекция признала необоснованным применение предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении реализации товаров на основании 17 договоров розничной купли - продажи, не отвечающим критериям розницы и доначислила недоимку по НДС и НДФЛ в размере 357 091 руб., штрафные санкции, предусмотренные п. 1 ст.119 НК РФ, п. 1 ст.122 НК РФ, в размере 116 135 руб., начисленные пени в сумме 104 749 руб., так как данные 17 договоров розничной купли - продажи, не отвечают критериям розницы.

При этом налоговый орган пришел к выводу, что если в целях реализации товаров, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли. Предпринимательская деятельность в сфере реализации товаров, осуществляемая на основании договоров поставки либо на основании иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, независимо от формы расчетов с покупателями не подлежит переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и должна облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается Кодексом, вводится в действие субъектом Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущества физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

В соответствии со статьей 346.27 Кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Согласно статье 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Согласно статье 493 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара. При этом определяющим признаком договора розничной купли-продажи, в целях применения ЕНВД, является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

В целях применения главы 26.3 Кодекса к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.

В силу статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным использованием.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" разъяснил, что арбитражные суды при квалификации правоотношений участников спора должны исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 Кодекса, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа. При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, одним из основных условий, позволяющих отнести осуществляемую налогоплательщиками деятельность, связанную с реализацией товаров, к деятельности в сфере розничной торговли, является факт заключения ими с покупателями договоров розничной купли-продажи.

Торговля товарами, осуществляемая налогоплательщиками (поставщиками, производителями и т.д.) на основе заключенных с покупателями, в том числе с учреждениями образования, здравоохранения и социальной защиты, договоров поставки (статья 506 Гражданского кодекса Российской Федерации) либо в рамках иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, которая подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с УСН.

Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N следует, что особый статус покупателей по договорам, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретаются для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Аналогичная правовая позиция, изложена в постановлениях АС СКО от 26.12.2016 по делу N А63-4047/2016, АС Уральского округа от 23.05.2017 N А60- 29018/2016, АС Московского округа от 29.08.2017 N А41- 57555/2016, АС СЗО от 26.01.2017 N А26-994/2016. другие.

Кроме того, в соответствии со статьей 525 Гражданского кодекса Российской Федерации поставка товаров для государственных или муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд, а также заключаемых в соответствии с ним договоров поставки товаров для государственных или муниципальных нужд (пункт 2 статьи 530). К отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522), если иное не предусмотрено правилами настоящего Кодекса (ч.ч. 1 и2 ст. 525 ГК РФ).

Таким образом, деятельность по реализации товаров, в том числе, бюджетным и некоммерческим организациям, на основе договоров, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 Кодекса (в соответствии с порядком УСН).

Из материалов дела следует, что между предпринимателем и учреждениями были заключены договоры розничной купли-продажи; исходя из согласованных предпринимателем и учреждениями условий данных договоров, хозяйственные отношения, сторон носили длящийся характер; продажа товаров производилась на основании заявки покупателей; отпуск товара оформлялся путем выдачи контрагентам накладных и счетов-фактур; согласование наименования, количества и цены товара стороны производили путем подписания накладных, а не выдачей кассового или товарного чека, как это предусмотрено формой договора розничной купли-продажи (ст. 493 ГК РФ); выставленные предпринимателем счета-фактуры и накладные, содержат согласованные сторонами существенные условия характерные для договора поставки - наименование товара, его цену и количество; на оплату реализованного товара предпринимателем выставлялись счета-фактуры; оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя; момент передачи товара отличен от момента согласования условий договора (счета и платежные поручения имеют различные даты); продажа товаров носила систематический и длительный характер. Кроме того, исходя из условий сделок, предприниматель знал, что товар будет использоваться бюджетными учреждениями для обеспечения уставной деятельности, а не для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что отношения между предпринимателем и бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем, такая продажа товаров не является розничной торговлей и не подлежит обложению единым налогом на вмененный доход. То обстоятельство, что договоры поставки заключены предпринимателем с бюджетными (некоммерческими) организациями, правового значения не имеет. Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 N 5566/11.

Таким образом, выводы налогового органа о том, что предприниматель неправомерно применял специальный налоговый режим в виде ЕНВД, осуществляя поставку товаров бюджетным учреждениям, является обоснованным и соответствует материалам дела.

Кроме того, оспаривая решение налогового органа, предприниматель указал, что инспекцией неправомерно произведен расчет доначисленного налога на доходы с физических лиц за 2013-2015 на общую сумму 80 038 руб., в том числе за 2013 - 31 735 руб., за 2014 - 27 344 руб., за 2015 - 20 959 руб..

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Порядок учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями, определен Министерством финансов Российской Федерации (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 29.06.2004 N 58/-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ), разработан в соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ. Индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Пунктом 5 статьи 346.26 Главы 26.3 (ЕНВД) НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленный в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 6 этой же статьи установлено, что при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с настоящей главой, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

В пункте 7 статьи 346.26 НК РФ установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и деятельности, облагаемой в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом такие налогоплательщики исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов при исчислении налоговой базы в отношении доходов, облагаемых по налоговой ставке, предусмотренной статьей 224 НК РФ.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ при отсутствии учета доходов и расходов либо ведении учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, определяется расчетным способом.

Таким образом, непредставление налогоплательщиком налоговому органу документов, подтверждающих раздельный учет сумм произведенных расходов, в силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ наделяет налоговый орган правом рассчитать такую сумму расчетным путем.

Бремя доказывания реальности заявленных расходов, их размера и непосредственной связи с осуществляемой деятельностью налогоплательщика в соответствии с положениями пункта 1 статьи 221 возлагается на налогоплательщика, поскольку именно он несет риски, связанные с непредставлением соответствующих документов при проверке.

По требованию о представлении документов N 07-17/28 от 15.12.2016 на выездную налоговую проверку, предпринимателем Дадиновым А.В. были представлены документы за проверяемый период, в том числе документы, подтверждающие понесенные расходы на приобретение писчебумажных и канцелярских товаров в 2013-2015 годах у ООО "Самсон ВФ", ИНН 3446012104 и ООО "Бумага-С", ИНН 2634038047: счета-фактуры, товарные накладные, накладные, платежные поручения и прочие документы за 2013, 2014, 2015 годы (письмо от 29.12.16, вход. N 017626 А от 29.12.16).

Между тем, как следует из материалов дела, предпринимателем не были представлены книги учета доходов и расходов за 2013 - 2015 годы (в нарушение пункта 2 статьи 54 НК РФ), учетные регистры ведения расчетных и кассовых операций, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации (в нарушении пункта 5 статьи 346.26 НК РФ), документы подтверждающие раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом (ЕНВД), и деятельности, облагаемой в соответствии с иным режимом налогообложения (в нарушение пункта 6 статьи 346.26 НК РФ).

Таким образом, в связи с непредставлением предпринимателем регистров налогового и бухгалтерского учетов:

1) по учету доходов и расходов за проверяемый период;

2) ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации;

3) раздельного учета в отношении двух разных видов деятельности, (оптовой реализации бюджетным и розничным учреждениям и розничной через магазин),

в ходе налоговой проверки доходы ИП Дадинова А.В. определены инспекцией по сведениям и документам, полученным в ходе проведения мероприятий налогового контроля: от кредитных учреждений и контрагентов предпринимателя.

Кроме того, предпринимателем в нарушение требований пункта 2 статьи 54 НК РФ, пунктов 5,6 статьи 346.26 НК РФ не представлены доказательства того, что в 2013, 2014, 2015 годах им осуществлялся раздельный учет расходов, в связи с которым расходы должны распределяться пропорционально доле дохода, полученного от конкретного вида деятельности в общей сумме дохода.

Применить п. 1 ст. 272 НК РФ, предусматривающего, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика не представилось возможным, поскольку в ходе ИП Дадиновым А.В. не были представлены регистры по учету как расходов так и доходов по ведению деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом (ЕНВД), и деятельности, облагаемой в соответствии с иным режимом налогообложения (НДФЛ).

В ходе налоговой проверки установлено, что приобретенные писчебумажные и канцелярские товары в 2013-2015 годах у ООО "Самсон ВФ" ИНН 3446012104, у ООО "Бумага-С" ИНН 2634038047, у ООО "Канцелярский мир", реализовывались ИП Дадиновым А.В. как за наличный расчет в магазине, расположенном по адресу: РК, Целинный район, с. Троицкое, ул. А.С. Пушкина, 58 "а" так и за безналичный расчет хозрасчетным и бюджетным учреждениям.

Таким образом, из материалов дела следует, что на основании представленных предпринимателем документов, невозможно определить, какие товары были реализованы через розничную торговлю, а какие - бюджетным учреждениям по безналичному расчету, а также определить расходы, связанные с приобретением товаров, и относящиеся к деятельности, подпадающей под налогообложение единым налогом (ЕНВД), и деятельности, облагаемой в соответствии с иным режимом налогообложения (НДФЛ).

В ходе налоговой проверки приняты во внимание все представленные предпринимателем документы за 2013 - 2015 годы, подтверждающие его расходы и соответствующие критерию достоверности и относимости к предпринимательским расходам, в частности, в состав расходов по НДФЛ, проверкой были определены расходы по приобретению товаров в размере 60% от суммы полученных доходов, с учетом указанной ИП Дадиновым А.В. в ходе допроса (протокол допроса от 03.02.2017, ответы на вопросы N N 9, 10, 11) 40 % наценки от полученных доходов.

В судебном заседании налоговым органом представлен следующий расчет доначисленных предпринимателю сумм НДФЛ.

Как следует из материалов дела и установлено в судебном заседании, в ходе налоговой проверки при определении налоговой базы по НДФЛ (доходы) инспекция использовала не только документы, представленные предпринимателем, но и полученные сведения и документы в ходе проведения мероприятий налогового контроля: от кредитных учреждений и контрагентов предпринимателя, опрос предпринимателя Дадинова А.В. В результате чего, в ходе налоговой проверки установлено, что в связи с отсутствием у предпринимателя раздельного учета, установленных п. 7 ст. 346.26 НК РФ, расходов по приобретению писчебумажных и канцелярских товаров, реализованных как за наличный расчет через магазин, так и за безналичный расчет хозрасчетным и бюджетным учреждениям, при расчете налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2013 год, не ущемляя право налогоплательщика на применение профессиональных налоговых вычетов, а также, учитывая указанную предпринимателем Дадиновым А.В. в ходе допроса (протокол допроса от 03.02.2017, ответы на вопросы N N 9, 10, 11) примененную им на реализованный товар наценку в размере 40% от полученных доходов, в ходе выездной проверки налоговым органом были приняты расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы по НДФЛ, в размере - 366 172 руб., то есть оставшиеся 60% от суммы полученных доходов (100 % - 40% наценки) по приобретению писчебумажных и канцелярских товаров, реализуемых бюджетным учреждениям по безналичному расчету, а именно:

- доходы от реализации бюджетным учреждениям за безналичный расчет за 2013 год составили в сумме - 610 284 руб.,

- наценка 40 % от этой суммы составила - 244 112 руб. (610 284 руб. х 40%),

- расходы составили - 366 172 руб., т.е. оставшиеся 60% (610 284 руб. - 244 112 руб.),

- налоговая база составила - 244 112 руб. (610 284 руб. - 366 172 руб.),

- ставка налога - 13 %,

- налог исчислен в сумме - 31 735 руб.

2014 год.

- доходы от реализации бюджетным учреждениям за безналичный расчет за 2014 год составили в сумме - 525 840 руб.,

- наценка 40 % от этой суммы составила - 210 336 руб. (525 840 руб. х 40%),

- расходы составили - 315 504 руб., т.е. оставшиеся 60% (525 840 руб. - 210 336 руб.),

- налоговая база составила - 210 336 руб. (525 840 руб. - 315 504 руб.),

- ставка налога - 13 %,

- налог исчислен в сумме - 27 344 руб.

2015 год.

- доходы от реализации бюджетным учреждениям за безналичный расчет за 2015 год составили в сумме - 403 048 руб.,

- наценка 40 % от этой суммы составила - 161 219 руб. (403 048 руб. х 40%),

- расходы составили - 241 829 руб., т.е. оставшиеся 60% (403 048 руб. - 161 219 руб.),

- налоговая база составила - 161 219 руб. (403 048 руб. - 241 829 руб.),

- ставка налога - 13 %,

- налог исчислен в сумме - 20 959 руб.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции правомерно пришел к выводу к выводу, что представленный налоговым органом расчет налога на доходы физических лиц является обоснованным и соответствует материалам дела.

Вместе с тем, арбитражный суд признал неправомерным решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года в размере 1 037 руб. и налога на доходы физических лиц за 4 квартал 2013 года в размере 749 руб., а также соответствующих пени и штрафов по следующим основаниям.

Как следует из текста обжалуемого решения (стр. 14) в результате выездной проверки налоговый орган установил, что предприниматель в 4 квартале 2013 года получил доход в размере 5 760 руб. по договору розничной - купли продажи от 23.04.2013 N 166, заключенного с контрагентом - Отдел культуры Администрации Целинного РМО РК. В связи с чем, налоговым органом предпринимателю доначислены НДС в размере 1 037 руб. и НДФЛ в размере 749 руб.

Как следует из материалов дела, представители налогового органа пояснили, что на основании договора розничной - купли продажи от 23.04.2013 N 166, заключенного между предпринимателем и Отделом культуры Администрации Целинного РМО РК, а также накладной от 20.11.2013 N 143, счет - фактуры от 20.11.2013 N493 на сумму 3 000 руб., накладной от 25.12.2013 N 522 и счет - фактуры от 25.12.2013 N 522 на сумму 1 900 руб., предприниматель получил доход в размере 5 760 руб.

В силу части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

При рассмотрении дела судом была предоставлена лицам, участвующим в деле, возможность как полного изложения своей правовой позиции, так и предоставления необходимого объема доказательств в обоснование правомерности заявленной позиции.

Согласно требованиям статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Из материалов дела следует, что 23.04.2013 между предпринимателем и муниципальным казенным образовательным учреждением дополнительного образования детей "Детская школа искусств" (Покупатель) был заключен договор розничной купли - продажи N 166 по условиям которого предприниматель принял обязательство передать канцелярские товары согласно заявке Покупателя на сумму 5 000 руб. (т. 6, л.д. 176).

Таким образом, судом первой инстанции установлено, что налоговым органом не представлено доказательств получения предпринимателем денежных средств в размере 5 760 руб. от контрагента - Отдел культуры Администрации Целинного РМО РК по договору розничной - купли продажи от 23.04.2013 N 166. В связи с чем, решение налогового органа в данной части является необоснованным.

Доказательств обратного инспекцией в материалы дела не представлено.

Поскольку решение налогового органа о привлечении заявителя к ответственности в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года в размере 1 037 руб. и налога на доходы физических лиц за 4 квартал 2013 года в размере 749 руб., а также соответствующих пени и штрафов, не соответствует закону и нарушает права заявителя, требования предпринимателя в указанной части являются обоснованными и подлежат удовлетворению.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В соответствии с ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования предпринимателя о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Республике Калмыкия о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25 мая 2017 N 07-8/13 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года в размере 1 037 руб. и налога на доходы физических лиц за 4 квартал 2013 года в размере 749 руб., а также соответствующих пени и штрафов. В остальной части требования предпринимателя правомерно отказано.

Доводы предпринимателя, изложенные в апелляционной жалобе, судом отклоняются, поскольку основаны на неправильном толковании законодательства, противоречат материалам дела и сложившейся в Российской Федерации судебной практике, а также опровергнуты приведенными выше правовыми нормами.

Нарушений процессуального права, являющихся основанием для безусловной отмены судебного акта в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, не допущено.

На основании изложенного, исходя из фактических обстоятельств дела, с учетом оценки представленных доказательств, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, вынесено законное и обоснованное решение, и поэтому у арбитражного апелляционного суда отсутствуют основания для отмены или изменения решения Арбитражного суда Республики Калмыкия от 28.02.2018 по делу N А22-2896/2017.

Руководствуясь статьями 258, 266, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 28.02.2018 по делу N А22-2896/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий

Д.А. Белов

Судьи

Л.В. Афанасьева С.А. Параскевова