Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18 июля 2018 г. N 09АП-22943/18

г.Москва

18 июля 2018 г.

N А40-122509/17

Резолютивная часть постановления объявлена 09 июля 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 июля 2018 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Е.В.Пронниковой

судей:	П.В.Румянцева, И.В.Бекетовой,
При ведении протокола	секретарем судебного заседания Кобяковой И.Г.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу ПАО "Красноярская ГЭС"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 01.03.2018

по делу N А40-122509/17 (75-1360), принятое судьей А.Н. Нагорной,

по заявлению ПАО "Красноярская ГЭС"

к Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Взяткин Д.В. по дов. от 22.06.2018, Ушаков А.Ю. по дов. от 11.07.2017, Пыталь А.В. по дов. от 06.09.2017, Абоймов С.И. по дов. от 10.01.2018,
от ответчика:	Дворникова М.В. по дов. от 29.05.2018, Менделеева А.В. по дов. от 15.06.2018,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Красноярская ГЭС" (далее также - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по крупнейшим налогоплательщикам (далее также - ответчик, Инспекция, налоговый орган) от 12.12.2016 N 03-1-28/1/20 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда г.Москвы от 01.03.2018 в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано. При этом суд согласился с выводами налогового органа, приведенными в оспариваемом решении, о неправомерном принятии к вычету суммы НДС в размере 19 666 844 руб., необоснованном включении в состав расходов по налогу на прибыль части затрат (разницы между общей стоимостью комплекса услуг по договорам и начисленной заработной платы работников, обеспечивающих исполнение договоров, с учетом страховых взносов) в размере 38 307 857 руб. по взаимоотношениям с ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация"; о неправомерном включении в состав расходов, связанных с производством и реализацией, суммы завышенной амортизации по 9 объектам основных средств - многофункциональным устройствам (МФУ) за 2012-2014 годы в размере 324 405 руб.; о занижении налога на имущество организаций, подлежащего уплате за 2012-2014 годы, на сумму 4 247 руб. в связи с неверным расчетом сумм амортизационных отчислений и, соответственно, неправильным определением среднегодовой стоимости спорного имущества; занижении налоговой базы по налогу на имущество организаций в связи с необоснованным применением в 2012 году льготы в отношении 8 объектов основных средств, основных средств и необоснованным применением пониженной ставки налога в 2013-2014 годах, что привело к неуплате (неполной уплате) налога на имущество организаций в общей сумме 40 754 269 руб.

Не согласившись с данным решением суда, заявитель в апелляционной жалобе просит его отменить, указывая на незаконность и необоснованность судебного акта. Полагает необоснованными выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, относительно нарушения Обществом норм налогового законодательства.

Представитель Инспекции в судебном заседании и письменном отзыве на апелляционную жалобу с приведенными в ней доводами не согласился, просил оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным. Считает, что судом первой инстанции с учетом совокупности представленных доказательств обоснованно установлено, что Общество в 2012-2014 годах неправомерно приняло к вычету сумму НДС в размере 19 666 844 руб., а также необоснованно включило в состав расходов по налогу на прибыль часть затрат по взаимоотношениям с ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная генерация"; неправомерно включило в состав расходов по налогу на прибыль суммы завышенной амортизации и занизило налог на имущество организаций в связи с неверным расчетом сумм амортизационных отчислений и неправильным определением среднегодовой стоимости спорного имущества; занизило налоговую базу по налогу на имущество организаций в связи с необоснованным применением в 2012 году льготы в отношении 8 объектов основных средств и необоснованным применением пониженной ставки налога в 2013-2014 годах, что привело к неуплате (неполной уплате) налога на имущество организаций в общей сумме 40 754 269 руб.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, апелляционный суд пришел к выводу о необходимости изменения обжалуемого судебного акта, исходя из нижеследующего.

Как установлено судом и следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка АО "Красноярская ГЭС" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, исчисления) по всем налогам за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

По результатам проверки Инспекцией принято решение от 12.12.2016 N 03-1-28/1/20 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и налога на имущество организаций в виде штрафов в общем размере 11 110 842 руб. Кроме того, Обществу доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций и налог на имущество организаций на общую сумму 68 151 813 руб. и пени за их неуплату в общем размере 12 835 533 руб., и предложено уплатить начисленные налоги, пени и штрафы, внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В пунктах 2.1.1, 2.2.1, 2.2.2 решения Инспекции сделаны выводы о неправомерном принятии к вычету суммы НДС в размере 19 666 844 руб., необоснованном включении в состав расходов по налогу на прибыль части затрат (разницы между общей стоимостью комплекса услуг по договорам и начисленной заработной платы работников, обеспечивающих исполнение договоров, с учетом страховых взносов) в размере 38 307 857 руб. по взаимоотношениям с ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация".

Усматривается, что Обществом (Заказчик) с ООО "ЕвроСибЭнерго-Консалт" ("ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация" - Исполнитель) 05.04.2011 заключен договор N 016-49-1.09/8592 об оказании комплекса услуг, в соответствии с условиями которого Исполнитель с использованием имеющихся интеллектуальных, административных, технических и иных ресурсов принял на себя обязательства по оказанию Заказчику управленческих услуг услуги в рамках договорно-правовой, претензионно-исковой, корпоративной работы, ведению бухгалтерского и налогового учета, а Заказчик, в свою очередь, обязался оплатить оказанные услуги.

Налоговым органом в оспариваемом решении сделан вывод о неправомерном принятии Обществом к вычету НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "ЕвроСибЭнерго-Консалт" ("ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация"), на общую сумму 19 666 843,53 руб. и неправомерном учете расходов по налогу на прибыль по означенному договору об оказании комплекса услуг в общей сумме 109 260 242 руб. При этом налоговый орган пришел к выводу о том, что Обществом получена необоснованная налоговая выгода путем заключения мнимой сделки и создания видимости ведения финансово-хозяйственной деятельности с взаимозависимым контрагентом, направленной на минимизацию налоговых обязательств Общества.

Апелляционный суд полагает указанный вывод налогового органа необоснованным, исходя из следующего.

Действующее законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В силу п.1 ст.252 НК РФ одним из условий для признания расходов налогоплательщика обоснованными является их экономическая оправданность.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Согласно ст.252 НК РФ налогоплательщик при исчислении налога на прибыль организаций вправе уменьшить полученные доходы на сумму документально подтвержденных и экономически обоснованных расходов.

Согласно ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. По смыслу статьи 252 НК РФ, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением дохода в конкретном периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловлена экономической деятельностью налогоплательщика.

В силу взаимосвязанных положений п.1 ст.252, ст.313 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно.

Таким образом, условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика (Определение Верховного суда Российской Федерации от 29.11.2016 по делу N А40-71125/201527).

В настоящем случае, как следует из материалов дела, в обоснование правомерности включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат по взаимоотношениям с ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация" Обществом представлены первичные документы, подтверждающие факт несения соответствующих затрат: акты выполненных работ, счета-фактуры, платежные поручения, подтверждающие факт оказания услуг исполнителем и их оплату заявителем. Произведенные хозяйственные операции отражены в налоговом и бухгалтерском учете.

В силу презумпции добросовестности бремя доказывания недобросовестности налогоплательщика и обстоятельств, послуживших по результатам проверки АО "Красноярская ГЭС" основанием для исключения из состава расходов при исчислении налога на прибыль сумм, уплаченных ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация", возлагается на Инспекцию.

Вместе с тем налоговым органом не отрицается факт оказания услуг (выполнения работ) в рамках названного выше договора, наличие всех необходимых документов по выполненным работам (услугам), документов, подтверждающих оплату по договору и принятие заказчиком выполненных работ (оказанных услуг).

Приведенные Инспекцией в обоснование содержащихся в решении выводов относительно формальности заключенной сделки между АО "Красноярская ГЭС" и ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация" нельзя признать обоснованными.

Так, Инспекция в качестве обоснования вышеуказанного вывода ссылается на допросы свидетелей - бывших работников Общества, которые были переведены к Исполнителю услуг.

Между тем из содержания протоколов допроса следует, что допрошенные сотрудники изначально работали в Обществе, и в 2011 году были приняты на работу в порядке перевода из Общества в ООО "ЕвроСибЭнерго Консалт" (ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация"), что не оспаривается и не отрицается и самим Обществом.

В то же время доказательства того, что указанные сотрудники фактически исполняли свои обязанности в ПАО "Красноярская ГЭС", отсутствуют. Все допрошенные налоговым органом свидетели указали, что, являясь сотрудниками новой организации, выполняли работу (оказывали услуги) Обществу. Следовательно, представленные протоколы допросов, напротив, свидетельствуют о факте надлежащего выполнения договорных обязательств для Общества.

При этом перевод работника по его просьбе или с его согласия на работу к другому работодателю является законной формой прекращения трудовых отношений с одним работодателем и их начало с другим (п.5 ст.77 ТК РФ) и, как правило, применяется при выводе части непроизводственных функций на аутсорсинг (передачи части функций подрядчику), что имело место быть в настоящем случае.

То обстоятельство, что после перевода переведенные работники выполняли практически те же должностные обязанности, никоим образом не свидетельствует о формальности перевода. Представляется очевидным, что работодатель заключал трудовые договоры с перешедшими сотрудниками применительно к их квалификации и образованию.

Относительно местонахождения ООО "ЕвроСибЭнерго Консалт" (ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация") на территории Общества следует отметить, что данное обстоятельство, вопреки доводам Инспекции, не свидетельствует о формальном характере заключенного договора, принимая во внимание значительный документооборот организации, отсутствие соответствующего помещения в г.Дивногорске, позволяющего разместить значительное количество сотрудников, а также учитывая особенности объекта ГЭС (первый класс опасности по ГО и ЧС, высшая категория опасности по совокупности максимального ущерба, который может быть нанесен в результате совершения акта незаконного вмешательства, и по степени потенциальной опасности), невозможность сдачи в аренду иному юридическому лицу помещения, находящиеся в непосредственной близости от сооружений плотин.

Доводы Инспекции о формальном переводе работников опровергаются также следующими обстоятельствами, подтвержденными представленными налогоплательщиком документами: приказом от 31.12.2010 N 016-01-2.01/0204 (том 10 л.д.102) утверждена организационная структура АО "Красноярская ГЭС" на 01.01.2011, в которой предусмотрены подразделения - дирекция по правовым вопросам, бухгалтерия.

Приказом от 30.03.2011 N 016-01-2.01/0042 (том 10 л.д.104) утверждена новая структура АО "Красноярская ГЭС", в котором данные подразделения отсутствуют.

18.05.2011 в порядке перевода было уволено 17 работников Общества согласно соответствующим приказ, имеющимся в материалах дела (том 20 л.д.78-94).

Отчет об оказанных услугах к договору об оказании комплекса услуг от 05.04.2011 N 016-49-1.09/8592 (том 20 л.д.95-115) составлен за период с 01.06.2011 по 30.06.2011 к Акту сдачи-приемки оказанных услуг от 30.06.2011 N 1 (том 20 л.д.116). Первый авансовый платеж произведен Обществом 07.06.2011 платежным поручением N 566 (том 20 л.д.117). В штатном расписании сокращены следующие ставки должностей: директор дирекции по правовым вопросам - 1 единица (изменения в штатном расписании с 01.06.2011 (том 10 л.д.106) из одной имеющейся, главный бухгалтер - 0,5 единицы (изменения в штатном расписании с 01.06.2011 (том 10 л.д.106) из одной имеющейся; главный бухгалтер - 0,5 единицы (изменения в штатном расписании с 01.08.2011 (том 10 л.д.126) из 0,5 имеющейся. При этом поэтапное сокращение ставки главного бухгалтера обусловлено необходимостью организации документооборота между Обществом и исполнителем; отдел "Бухгалтерия" - 7 единиц (изменения в штатном расписании с 01.06.2011 (том 10 л.д.109); отдел "Бухгалтерия" - 4 единицы (изменения в штатном расписании с 16.06.2011 (том 10 л.д.125). Из 12 имеющихся штатных единиц бухгалтерии сокращено 11, оставшаяся штатная единица "старший кассир" переведена в финансово-бюджетный отдел согласно приказу от 25.05.2011 N 016-04-2.01/0082 (том 20 л.д.118). Юридический отдел - 3 единицы (изменения в штатном расписании с 01.06.2011 (том 10 л.д.120) из 3 имеющихся; отдел корпоративных отношений и собственности - 2 единицы специалистов (изменения в штатном расписании с 01.06.2011 (том 10 л.119) из двух имеющихся, 1 единица начальника отдела не могла быть сокращена по причине нахождения начальника отдела в декретном отпуске - приказ от 13.05.2011 N 014-83-2.01/0015 (том 10 л.д.121), приказ от 24.08.2012 N 014-83-2.01/0026 (том 10 л.д.122), приказ от 22.01.2014 N 016-01-2.01/0009 (том 10 л.д.123), приказ от 03.03.2014 N 014-10-2.01/0035 (том 10 л.д.124). Соответственно, сокращено 19 ставок.

Отсутствие в штатном расписании юридического отдела, бухгалтерии, отдела корпоративных отношений и собственности подтверждается также штатными расписаниями на 01.01.2012 (том 10, л.д.129-150, том 11 л.д.152), на 01.01.2013 (том 11 л.д.53-128), на 01.01.2014 (том 20 л.д.119-150, том 21 л.д.1-32).

Приказом от 24.12.2012 N 014-10-2.01/0264 (том 21 л.д.34) и приказом от 24.12.2012 N 014-10-2.01/0263 (том 21 л.д.33) уволены в порядке перевода ведущий экономист по финансовой работе и экономист по финансовой работе 1 категории. При этом приказом от 18.01.2013 N 016-01-2.01/0011 (том 10 л.д.128) в связи с передачей функций формирования финансовой отчетности по МСФО в филиал ООО "ЕвроСибЭнерго - Распределенная Генерация" из штатного расписания исключены соответственно штатные единицы ведущего экономиста и экономиста по финансовой работе, что подтверждается изменениями в штатном расписании с 01.01.2013 (том 10 л.д.127), штатным расписанием на 01.01.2014 (том 20 л.д.119-150, том 21 л.д.1-32). Соответственно, за период с 2011 по 2013 годы в порядке перевода уволены 19 сотрудников и в штатном расписании Общества сокращена 21 ставка.

Кроме того, на период декретного отпуска пяти сотрудников, переведенных в 2011 году в филиал "Красноярский" ООО "ЕвроСибЭнерго - Распределенная Генерация" и оказывающих услуги по договору, заключенному с Обществом, функциональные обязанности были возложены: в 2012 году на Варламову А.В. (бухгалтер/руководитель группы, учет ЗП, приказ от 01.02.2012 N 1-л/с (том 11 л.д.147), на Петрову Е.Е. (бухгалтер/бухгалтер руководитель группы, учет ОС, приказ от 01.02.2012 N 6-л/с (том 12 л.д.1), на Дедкову Л.А. (учет ОС/учет ТМЦ, приказ от 02.05.2012 N 4-л/с (том 11 л.д.149); в 2013 году на Дедкову Л.А. (бухгалтер/ведущий экономист по налоговому учету, приказ от 05.08.2013 N 4-л/с (том 12 л.д.5), на Мальцеву Г.М. (принята на ставку бухгалтера, приказ от 03.06.2013 N 2-л/с (том 12 л.д.3).

Приняты на ставку бухгалтера в связи с "декретными" вакансиями и также оказывали услуги по договору, заключенному с Обществом, Пластинина Л.Г. (приказ от 24.12.2012 N 7-л/с (том 12 л.д.2), Прокопьева Ю.Н. (приказ от 10.05.2012 N 5-л/с (том 11 л.д.150), Максимова Е.В. (приказ от 01.02.2012 N 2-л/с (том 11 л.д.148), Мальцева Г.М. (приказ от 03.06.2013 N 2-л/с (том 12 л.д.3). Кроме того, приказом от 03.08.2011 N 014-10-2.01/0227 (том 21 л.д.35) из отдела документационного обеспечения уволена переводом в ООО "ЕвроСибЭнерго - Распределенная Генерация" Малаева О.В., с 11.07.2013 принята на ставку ведущего юрисконсульта Сорокина И.А. (письмо от 13.09.2017 N 051-09/63 (том 11 л.д.131).

В рамках текущей деятельности сотрудникам, переведенным из Общества в филиал "Красноярский" ООО "ЕвроСибЭнерго - Распределенная Генерация" и оказывающим услуги по договору АО "Красноярская ГЭС", были установлены доплаты за дополнительные работы, выполняемые в отношении следующих организаций: в 2011 году Калачиной Н.А. - за ведение бухгалтерского и налогового учета ООО "Нижнебогучанская ГЭС" (приказ от 08.07.2011 N 17/к, том 11 л.д.137); в 2012 году: Носыревой В.Е. - за ведение бухгалтерского и налогового учета КРОО "Ветераны Красноярской ГЭС" (приказ от 14.05.2012 N 30/к (том 11 л.д.138), Пасовой И.П. - за ведение бухгалтерского и налогового учета ООО "Нижнебогучанская ГЭС" (приказ от 14.05.2012 N 31/к (том 11 л.д.139), Карповой Е.Л. за ведение бухгалтерского и налогового учета ООО "МАРЭМ+К" (приказ от 14.05.2012 N 32/к (том 11 л.д.140), Кайсиной Л.В., Кузьминой Н.В. за оказание услуг по правовому сопровождению ООО "Нижнебогучанская ГЭС", ООО "МАРЭМ+К" (приказ от 28.05.2012 N 38/к (том 11 л.д.141), Пластининой Л.Г. за ведение бухгалтерского и налогового учета ООО "Нижнебогучанская ГЭС" (приказ от 05.06.2013 N 38/к, том 11 л.д.142). В 2014 году Пластининой Л.Г. - за ведение бухгалтерского и налогового учета ООО "Нижнебогучанская ГЭС", ООО "Абаканская СЭС", ООО "Русский кремний" (приказ 17.04.2014 N 20/к, том 11, л.д.143), Новиковой Е.А. - доплата за исполнение обязанностей бухгалтера группы расчетов на период вакансии (приказ от 23.09.2014 N 76/к, том 11 л.д.144), от 05.11.2014 N 89/к (том 11 л.д.145), от 01.12.2014 N 96/к (том 11 л.д.146).

Как указывалось выше, Обществом во время проведения налоговой проверки были представлены первичные документы, свидетельствующие об оказанных услугах по исполнение условий договора (акты выполненных работ и счета-фактуры к ним, платежные поручения, которые подтверждают факт надлежащего исполнения услуг со стороны Исполнителя, а также факт оплаты - со стороны Заказчика).

иной экономической деятельности.

В соответствии с п.9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект, в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Согласно пункту 4 данного Постановления возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

При этом в силу п.2 указанного Постановления налоговый орган должен доказать наличие необоснованной налоговой выгоды, а не налогоплательщик - ее отсутствие.

Как разъяснено в п.3 Постановления, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, суды должны исследовать фактические обстоятельства хозяйственной деятельности, а не ограничиваться установлением формальных условий применения нормы.

Таким образом, необходимо исследовать не только формальные признаки в деятельности налогоплательщика, но и существо сложившихся хозяйственных отношений.

В отсутствие законодательно закрепленных критериев оценки экономического смысла хозяйственных операций, выводы налогового органа о формальности сделки должны исчерпывающе подтверждаться документальными доказательствами, которые в решении Инспекции отсутствуют.

При оценке экономического смысла операции налогоплательщика как основания получения им необоснованной налоговой выгоды, необходимо установить ряд обстоятельств: совершаемая налогоплательщиком сделка должна быть нехарактерна для хозяйственного оборота; должна отсутствовать деловая цель сделки - сделка не должна быть направлена на достижение производственных задач; отсутствие прибыльности, несоответствие закону - сделка должна совершаться исключительно в целях снижения налога.

Таким образом, при оценке экономического смысла хозяйственной операции необходимо исходить из фактических обстоятельств хозяйственной операции, независимо от формальных признаков сложившихся хозяйственных отношений.

В оспариваемом решении налогового органа отсутствуют доказательства, обосновывающие, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

В то же время Обществом представлены документы, подтверждающие реальную экономическую выгоду при заключении договора об оказании услуг.

Перед заключением договора Обществом был составлен "Операционный бюджет расходов на 2011 год" (том 10 л.д.32), в котором содержится прогнозный расчет плановых затрат на содержание бухгалтерской, юридической службы и отдела корпоративных отношений, согласно которому размер заработной платы составил 27837 тыс.руб.

Размер фонда оплаты труда и отчислений во внебюджетные фонды подтверждено Обществом за пять месяцев 2011 года, исходя из того, что сотрудники (за исключением двух человек) были переведены в штат контрагента с 01.06.2011.

Соответственно, все расчеты фактических затрат Общества (по факту свершившегося события) были составлены на основании подтвержденных справками 2-НДФЛ переведенных сотрудников, информация по которым также имелась у налогового органа.

Все представленные расчеты подтверждают фактическую экономию Общества после заключения договора об оказании комплекса услуг.

Согласно представленным налогоплательщиком документам, Обществом в соответствии с п.10 ст.40 НК РФ применялся затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ, услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. До заключения договора Обществом были сопоставлены затраты на выводимые функции с предполагаемой ценой договора. Соответственно, затраты на выводимые функции составили 40 548,92 тыс.руб. (3 379,08 тыс.руб. в месяц), предполагаемая цена по договору - 25 506 тыс.руб. без НДС (2 375 тыс.руб. в месяц), экономический эффект составил 12 043 тыс. руб. в год, 7025 тыс.руб. за 7 месяцев 2011 года. Экономический эффект от заключенного договора составил: за 2012 год - 21 881,95 тыс.руб., за 2013 год - 8 445,43 тыс.руб., за 2014 год - 9080,49 тыс.руб.

При этом заключение договора от 05.04.2011, помимо экономической целесообразности (вместо содержания собственного штата специалистов перевод их в другую организацию, и, соответственно, отсутствие необходимости выплаты заработной платы, социальных выплат) было обусловлено необходимостью передачи функций по ведению бухгалтерского, налогового учета, правовой поддержки с целью создания единой методологии в вопросах бухгалтерского и налогового учета, оптимизации процессов взаимодействия с контролирующими органами, оптимизации вопросов юридического сопровождения деятельности организации. Вывод определенных функций в профильную организацию имеет также целью повышения эффективности основной производственной деятельности.

Из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации N 320-О-П от 04.06.2007, следует, что обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, поскольку в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Нормы, содержащиеся в абз.2 и 3 п.1 ст.252 НК РФ, требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов возлагается на налоговые органы.

При таких обстоятельствах, учитывая изложенное выше, апелляционный суд считает, что Инспекция достоверно не установила выполнение предусмотренных договором услуг силами самого налогоплательщика, в связи с чем вывод налогового органа о занижении Общество налога на прибыль представляется неправомерным.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость на сумму налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, указанных в п.п.3, 6 - 8 ст.171 НК РФ. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет данных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, установленных упомянутой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

При соблюдении названных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

Согласно ст.169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в предусмотренном порядке является счет-фактура.

Поскольку в силу п.2 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

Налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с отражением в целях налогообложения расходов по налогу на прибыль и применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать (Определение Верховного суда Российской Федерации от 29.11.2016 по делу N А40-71125/2015).

Применительно к вопросу о налоговой выгоде в виде вычета по НДС, с учетом косвенного характера этого налога, обстоятельством, подлежащим исследованию, является факт исчисления налога и отражения для целей налогообложения выручки от сделки собственно контрагентом заявителя (продавцом). В то же время возможность переложения бремени несения негативных последствий на покупателя имеет исключительный характер и обусловлена только случаем наличия согласованного недобросовестного поведения между продавцом и покупателем с целью нанесения ущерба бюджету, поскольку с экономической точки зрения именно исполнение обязанностей налогоплательщика продавцом формирует источник для предоставления выгоды в виде вычета у покупателя.

В пункте 10 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Между тем в настоящем случае налогоплательщиком при проведении налоговой проверки были представлены все необходимые и достаточные документы (акты выполненных работ, счета-фактуры, платежные поручения), подтверждающие факт надлежащего оказания Исполнителем Обществу услуг, а также факт их оплаты Обществом.

При этом, как следует из материалов дела, Исполнитель исчислял и уплачивал в полном объеме, а также в установленные сроки суммы НДС в отношении Договора об оказании услуг, что в том числе подтверждается тем обстоятельством, что ООО "ЕвроСибЭнерго - Распределенная генерация" сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет за 3 года составила 298 644 618 руб. (том 3 л.д.59-150, том 4 л.д.1-150, том 5 л.д.1-137).

Тот факт, что договор был исполнен указанной организацией в полном объеме и надлежащим образом, не оспаривается налоговым органом. Инспекцией подтверждается факт оформления актов выполненных работ по каждой хозяйственной операции и соответствующих им счетов-фактур. Надлежащее оформление счетов-фактур в соответствии с требованиями ст.169 НК РФ налоговым органом также не оспаривается.

Следует отметить, что право налогоплательщика на применение вычета НДС не может быть ограничено в случае, если подтверждено, что счет-фактура подписан надлежащими лицами и составлен в соответствии с законодательством; налог, предъявленный заявителю, задекларирован продавцом; счет-фактура выставлен по реальной операции, что подтверждается всеми материалами проверки; приобретенный товар использован покупателем для осуществления облагаемой НДС деятельности.

В данном случае, с учетом изложенного, принимая во внимание, что суммы НДС поступили в бюджет, заявителю не может быть отказано в вычете "входного" НДС ввиду отсутствия нарушения норм налогового законодательства, вследствие которого мог быть причинен ущерб федеральному бюджету.

При изложенных обстоятельствах следует сделать вывод о правомерности принятия Обществом к вычету в проверяемом периоде НДС в сумме 19 666 844 руб. по взаимоотношениям с ООО "ЕвроСибЭнерго - Распределенная генерация".

Что касается выводов налогового органа, поддержанных судом первой инстанции, относительно заключения договора на оказание услуг от 05.04.2011 исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды, то суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Данный довод налогового органа нельзя признать обоснованным с учетом правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 N 53, в котором указано, что взаимозависимость участников сделки не является сама по себе свидетельством получения необоснованной налоговой выгоды. Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (п.9 Постановления) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 305- КГ16-4155).

В материалах дела не представлены доказательства согласованности действий заявителя и Исполнителя договора, направленных на совершение сделки с целью неуплаты (неполной уплаты) и (или) зачета (возврата) суммы налога. Напротив, материалами дела подтверждается, что налогоплательщик учитывал хозяйственные операции с Исполнителем договора, реальность исполнения подтверждена первичными документами, тогда как налоговым органом не представлено в порядке статьи 65 АПК РФ доказательств совершения заявителем и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для неправомерного получения налоговых вычетов, и отсутствия сделок по выполнению работ. Обстоятельства, на которые ссылается Инспекция, не свидетельствуют о фиктивности представленных Обществом документов, и не могут быть признаны безусловными доказательствами недобросовестности заявителя как налогоплательщика.

Налоговый орган указывает на то, что суммы, уплаченные Обществом по договору об оказании услуг, направлялись в ООО "ЕвроСибЭнерго - Распределенная генерация" филиал "Красноярский" на текущие расходы, в т.ч. заработную плату, отчисления во внебюджетные фонды (при этом правомерность расходов на заработную плату сотрудникам филиала, отчисления во внебюджетные фонды признана Инспекцией в оспариваемом решении).

ООО "ЕвроСибЭнерго - Распределенная Генерация" по запросу Общества представлен реестр платежных поручений направленных денежных средств в адрес филиала "Красноярский", из которого следует, что за период с 2012 по 2014 годы в адрес филиала "Красноярский" на текущие расходы о направлено 99 млн.руб., что составляет 90% от стоимости услуг по договору (109 млн.руб.). Доказательства направления указанных денежных средств на счета иных организаций отсутствуют. В материалы дела также представлена выписка с расчетного счета "Движение денежных средств по расчетным счетам ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация", поступивших от АО "Красноярская ГЭС" и направленных на текущие расходы филиала "Красноярский" (том 20 л.д.74-77).

При этом нельзя признать обоснованными и доводы налогового органа о перечислении кипрской организации суммы в размере 207 500 000 руб., принимая во внимание, что общая сумма дохода по договору оказания услуг за проверяемый период составила 109 260 242 руб. (при том, что Инспекцией признаны правомерными расходы по заработной плате работников в сумме 70 952 385 руб.). Соответственно, ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация" получено за оказанные заявителю услуги 38 307 857 руб., что свидетельствует о необоснованности вывода Инспекции относительно перечисления зарубежным организациям 207 500 000 руб.

При таких обстоятельствах доводы Инспекции о направлении денежных средств Общества на расчетные счета кипрских организаций Евросибэнерго ПЛС и Гиттспур Лимитед не соответствует действительности и не подтверждает вывод налогового органа о создании схемы, направленной на извлечение необоснованной налоговой выгоды.

Следует также принять во внимание, что ООО "ЕвроСибЭнерго-Распределенная Генерация" в период с 2012 по 2014 годы осуществлялись иные виды деятельности (в том числе организация являлась заемщиком по привлеченным денежным средствам), что свидетельствует о наличии у организации собственных денежных средств и возможности предоставления займов.

При таких обстоятельствах, принимая во внимание приведенные выше положения Постановления N 53, согласно которым взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей, в настоящем случае Инспекцией не доказан факт согласованных недобросовестных действий налогоплательщика с Исполнителем договора, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

Более того, нельзя признать подтвержденным достаточными и надлежащими доказательствами вывод налогового органа о взаимозависимости заявителя и Гиттспур Лимитед, с учетом положений статьи 105.1 НК РФ, принимая во внимание, что руководитель указанной кипрской компании Христодулуос Х. не является единоличным исполнительным органом, не входит в состав коллегиального исполнительного органа и совета директоров (наблюдательного совета) ПАО "Красноярская ГЭС", не является лицом, решением которого назначены или избраны (совместно с его взаимозависимыми лицами) единоличные исполнительные органы либо не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров. Представленные Инспекцией документы: выгрузка информации из базы данных Bureau van Dijk (в которой отсутствует информация о директорах), скриншот с сайта Департамента регистрации компаний Республики Кипр (без перевода), не могут быть расценены как бесспорные и достаточные доказательства факта наличия аффилированности. Доводы Инспекции в отношении взаимозависимости заявителя с Евросибэнерго ПЛС также нельзя признать обоснованными, исходя из того, что ст.105.1 НК РФ не содержит такого признака взаимозависимости между юридическими лицами, как нахождение в одной группе компаний. При этом соответствующий расчет долей по указанным иностранным организациям Инспекцией не представлен.

Согласно ч.1 ст.198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта, решения, действий, бездействия госоргана недействительным (незаконным) необходимо наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие данных акта, решения, действий, бездействия закону и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов заявителя.

В настоящем случае изложенные выше обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о незаконности и необоснованности решения налогового органа в части доначисления заявителю налога на прибыль в сумме 7 661 572 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 19 666 844 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также нарушении решением (в данной части) прав и охраняемых законом интересов заявителя, в связи с чем оспариваемое решение налогового органа в указанной части на основании ч.2 ст.201 АПК РФ подлежит признанию недействительным.

Что касается доводов апелляционной жалобы относительно неправомерности выводов налогового органа в части необоснованности включения в состав расходов, связанных с производством и реализацией, суммы завышенной амортизации по 9 объектам основных средств - многофункциональным устройствам (МФУ) за 2012-2014 годы в размере 324 405 руб., а также в части необоснованного применения Обществом в 2012 году льготы, установленной для имущества линий электропередач, и в 2013-2014 годах - пониженной налоговой ставки в отношении 8 объектов основных средств, что привело к неуплате налога на имущество организаций в сумме 40 754 269 руб., то указанные доводы Общества не приняты апелляционным судом как несостоятельные, исходя из следующего.

В оспариваемом решении (п.2.2.4) Инспекция пришла к выводу о том, что ПАО "Красноярская ГЭС" в нарушение статей 252, 253, 258 НК РФ неправомерно включены в состав расходов, связанных с производством и реализацией, суммы завышенной амортизации по 9 объектам основных средств - многофункциональным устройствам (МФУ) за 2012-2014 годы в размере 324 405 рублей.

Общество в апелляционной жалобе указывает на то, что срок полезного использования налогоплательщик определяет самостоятельно в момент ввода объекта в эксплуатацию с учетом положений ст.258 НК РФ и Классификации ОС. Указанные в данном документе основные средства разделены на 10 амортизационных групп в зависимости от срока их полезного использования, определенного в годах.

При этом, полагает заявитель, коль скоро МФУ не содержится ни в одной из амортизационных групп Классификации ОС, в силу п.6 ст.258 НК РФ при определении СПИ основного средства налогоплательщику следует руководствоваться техническими условиями или рекомендациями изготовителей амортизируемого имущества. Ситуация, при которой объект ОС, способный выполнять не одну, а набор функций (МФУ) можно отнести к разным амортизационным группам, налоговым законодательством не урегулирована.

В Классификации ОС все поименованное в ней имущество распределено на амортизационные группы в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94. Ко второй амортизационной группе (объекты ОС со сроком полезного использования свыше 2 до 3 лет включительно) относится электронно-вычислительная техника, к которой относятся и печатающие устройства. Поскольку МФУ в числе прочего выполняет функцию принтера, оно включено Обществом в эту группу (ОКОФ 14 3020360 "Устройства ввода и вывода информации").

Между тем приведенные доводы Общества правомерно не приняты судом первой инстанции как необоснованные и не соответствующие нормам налогового законодательства.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Согласно п.1 ст.258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации (Постановление Правительства Российской Федерации от 01.02.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы").

В соответствии с п.3 ст.258 НК РФ амортизируемое имущество объединяется, в том числе, в следующие амортизационные группы:

вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

третья группа - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации (п.4 ст.258 НК РФ).

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, как следует из п.6 ст.258 НК РФ, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиками в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

Суд первой инстанции правомерно исходил из того, что многофункциональные устройства (МФУ) представляют собой комплекс механических, светооптических и электронных устройств и могут сочетать в себе несколько устройств (принтер, копир, сканер).

Поскольку многофункциональное устройство (МФУ), исходя из технических характеристик, выполняет функции принтера, копирования и сканирования, то срок полезного использования и принадлежность к амортизационной группе данного основного средства следует определять, исходя из всех входящих в его состав устройств.

В соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.02.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", включаемые в амортизационные группы средства светокопирования (включая средства копирования и оперативного размножения) относятся к третьей амортизационной группе с кодом ОКОФ 14 3010210.

Таким образом, многофункциональное устройство (МФУ), сочетающее в себе функции принтера, копирования и (или) сканирования, следует относить к третьей амортизационной группе - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно.

Правомерность указанного вывода подтверждается в том числе судебной практикой (постановление ФАС МО от 22.06.2012 по делу N А40-77391/11-99-349, постановление Арбитражного суда Московского округа от 08.09.2015 по делу N А40-88095/14, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2016 по делу N А40-134646/15).

Инспекцией в оспариваемом решении сделан вывод о том, что Обществом в нарушение статьи 374, пункта 11 статьи 381 НК РФ занижена налоговая база по налогу на имущество организаций в связи с необоснованным применением в 2012 году льготы в отношении 8 объектов основных средств и в нарушении пункта 3 статьи 380 НК РФ необоснованно применена пониженная ставка в 2013-2014 годах, что привело к неуплате (неполной уплате) налога на имущество организаций в общей сумме 40754269 рублей.

Апелляционный суд полагает указанные выводы Инспекции правомерными, а приведенные в апелляционной жалобе доводы заявителя об обратном, - несостоятельными, основываясь на следующем.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления налога на имущество организаций является вывод Инспекции о том, что спорные объекты основных средств ПАО "Красноярская ГЭС" являются оборудованием, обеспечивающим выработку, преобразование и передачу электроэнергии до точки разграничения, находятся в зоне балансовой и эксплуатационной ответственности Общества, и не относятся к линиям энергопередачи и магистральным трубопроводам, а также сооружениям, являющимся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Согласно ст.374 НК РФ объектами обложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

В силу п.11 ст.381 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) освобождаются от обложения налогом на имущество организаций организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504 утвержден Перечень имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. В Перечне указаны коды ОКОФ, наименование имущества, а также содержится "Примечание".

Согласно указанному Перечню имуществом, относящимся к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, являются линии электропередачи воздушные и сети тепловые магистральные.

Пунктом 3 статьи 380 НК РФ установлено, что налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении железнодорожных путей общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2013 году 0,4%, в 2014 году - 0,7%. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.

В настоящем случае, как следует из материалов дела, по требованиям Инспекции от 25.08.2015 N 13, от 05.02.2016 N 20 о представлении документов (информации) Обществом были представлены: перечень объектов имущества, по которым Обществом заявлена льгота по коду 2010238 за 2012 год, перечень объектов имущества, по которым применена пониженная ставка за 2013-2014 годы; инвентарные карточки объектов основных средств по форме ОС-6; техническая документация по объектам имущества (технические паспорта основных средств); акт разграничения балансовой принадлежности и эксплуатационной ответственности сторон; соглашение по разграничению балансовой принадлежности электрических сетей (электроустановок) и эксплуатационной ответственности и другие документы.

Из анализа содержания данных документов Инспекцией сделан вывод о том, что спорным объектам Обществом присвоены следующие коды ОКОФ в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов: 14 3120100 - выключатели, контакторы и реверсоры (6 основным средствам); 114521105 - электростанция гидравлическая (2 основным средствам).

При этом в перечне отсутствуют объекты имущества с ОКОФ 14 3120100, 11 4521105.

При таких обстоятельствах представляется правомерным вывод налогового органа о том, что по данным объектам не могут быть применены положения пункта 11 статьи 381 НК РФ в 2012 году и пункта 3 статьи 380 НК РФ в 2013-2014 годы.

По мнению заявителя, к имуществу линий энергопередачи отнесены генераторные выключатели, которые соответствуют перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504, по коду ОКОФ 14 3120010 (аппаратура электрическая высоковольтная (более 1000 В) (выключатели, контакторы, разъединители и т.д.).

Между тем из имеющихся в материалах дела доказательств следует, что спорным объектам Обществом присвоены коды ОКОФ в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов: 14 3120100 - выключатели, контакторы и реверсоры (6 основным средствам), что подтверждается инвентарными карточками учета объекта основных средств (унифицированная форма N 0С-6) (том 9, л.д.72-83); 11 4521105 - электростанция гидравлическая (2 основным средствам) (том 9, л.д.68-71).

При этом следует согласиться с доводом Инспекции о том, что в перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504 (далее - Перечень), отсутствуют объекты имущества с ОКОФ 14 3120100.

Перечень является закрытым и не подлежит расширительному толкованию, следовательно, льгота (пониженная ставка), установленные положениями пункта 11 статьи 381, пункта 3 статьи 380 ПК РФ, предоставляются только в отношении объектов основных средств, наименование и коды по ОКОФ которых содержатся в Перечне.

Учитывая изложенное, является обоснованным вывод Инспекции, правомерно поддержанный судом первой инстанции, о том, что по данным объектам не могут быть применены положения пункта 11 статьи 381 НК РФ в 2012 году и пункта 3 статьи 380 НК РФ - в 2013-2014 годы.

По мнению Общества, на основании представленной в материалы дела технической документации необходимо оценивать генераторные выключатели, здание ГЭС (наземная и подземная часть) как функционально участвующие в технологическом процессе передачи электроэнергии.

Общество исходит из того, что на территории Красноярской ГЭС осуществляются два взаимосвязанных технологических процесса - производство электрической энергии и ее передача.

Между тем Инспекцией при исследовании правомерности отнесения ПАО "Красноярская ГЭС" спорных объектов к льготируемому имуществу установлено, что здания ГЭС (надводная часть и подводная часть) являются производственными зданиями энергопредприятия, предназначенными для выработки тепловой и электрической энергии, в состав которого входят, в том числе турбинное (машинное) отделение с вспомогательным оборудованием. Следовательно, в здании ГЭС располагается основное оборудование для осуществления процесса производства электрической энергии, то есть ее генерации.

Элегазовые генераторные выключатели предназначены для обеспечения защиты блоков генератор - трансформатор ГЭС от различных нештатных ситуаций (замыкания, перегрузки), повышают безопасность и эффективность электростанции за счет увеличения уровня защиты основного оборудования, повышают эксплуатационную готовность станции, что не оспаривается заявителем, следовательно, входят в состав объекта генерации электрической энергии.

При таких обстоятельствах следует согласиться с выводом Инспекции о том, что с учетом функционального назначения генераторных выключателей является необоснованным довод Общества о том, что данные объекты участвуют в процессах передачи электрической энергии по электрическим сетям.

Приведенное толкование условий льготного налогообложения соответствует правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации (определения от 14.06.2017 N 308-КГ17-6698, от 28.02.2017 N 302-КГ16-21381 и от 23.12.2016 N 309-КГ16-17717).

Кроме того, генераторные выключатели входят в состав объекта генерации электрической энергии, основное назначение которого, как следует из технической документации, - размещение гидротурбинного, электротехнического и вспомогательного оборудования для производства электроэнергии (том 9, л.д.39).

Заявитель указывает на то, что на территории станции здание ГЭС -надводная часть, инв. номер 425, здание ГЭС - подводная часть, инв. номер 2627 размещено электросетевое оборудование, находящееся в цепи передачи электрической энергии: токопроводы, распределительные устройства (ОРУ, ЗРУ), трансформаторная подстанция, устройства релейной защиты и автоматики.

В материалы дела представлены технические документы по объекту основного средства "Здание ГЭС-надводная часть" "Здание ГЭС-подводная часть" Инв.номер 425, 2627, которые содержат свидетельство о государственной регистрации права от 16.06.2003, технический паспорт на сооружение - энергетический производственно-технологический комплекс "Красноярская гидроэлектростанция" (том 9, л.д.11-45).

Как следует из описания технологии производства и распределения электроэнергии на Красноярской гидроэлектростанции в технической документации, гидрогенератор вырабатывает электрический ток напряжением 15,75 кВ, который по токопроводам, расположенным в здании ГЭС, через закрытые распределительные устройства (ЗРУ) подается на повышающие трансформаторы напряжением 220 кВ (гидрогенераторы N N 1-6) и 500 кВ (гидрогенераторы N N 7-12). От трансформаторов, через портал и воздушные передаточные устройства, электроэнергия передается на открытое распределительное устройство (ОРУ-220 кВ, ОРУ-500 кВ), расположенные на площадках ОРУ.

При этом объекты - помещения ЗРУ, здание трансформаторной мастерской, площадка ОРУ 220, здание щитового блока ОРУ 220, здание компрессорной ОРУ 220, здание мастерской ОРУ 220, площадка ОРУ 500, здание ОРУ 500, воздушное передаточное устройство от здания ГЭС к ОРУ 220, воздушное передаточное устройство от здания ГЭС к ОРУ 500, кабельная галерея к ОРУ 500 от плотины, кабельная галерея к ОРУ 220 от здания ГЭС, кабельная галерея ОРУ 500, - объединены в единый технологический комплекс по производству и распределению электроэнергии и связаны общими коммуникациями: системами пожаротушения и водоснабжения, кабельными галереями, информационными, управляющими и силовыми кабелями.

Сооружение "Красноярская гидроэлектростанция" является единым энергетическим производственно-технологическим комплексом, образованным гидротехническим сооружениям, зданиями, оборудованием и коммуникациями. Согласно свидетельству о государственной регистрации права от 16.06.2003 объектом права является сооружение - энергетический производственно-технологический комплекс "Красноярская гидроэлектростанция", застроенная площадью 174562,6 кв.м. (том 9, л.д.12).

Технический паспорт и техническое заключение к техпаспорту на сооружение содержат сведения о составе объектов сооружения - энергетический производственно-технологический комплекс "Красноярская гидроэлектростанция", в который в том числе входит здание ГЭС, состоящее из надводной части, подводной части, ЗРУ, технологического корпуса, служебно-административного корпуса, названные помещения входят в состав основных сооружений гидроузла, с основным назначением: размещение гидротурбинного, электротехнического и вспомогательного оборудования для производства электроэнергии.

Согласно техническому заключению к техпаспорту на сооружение, все объекты, перечисленные в пунктах 1-16 (в том числе надводная часть, подводная часть ГЭС) объединены в единый технологический комплекс по производству и распределению электроэнергии и связаны общими коммуникациями: системами пожаротушения и водоснабжения, кабельными галереями, информационными, управляющими и силовыми кабелями.

Таким образом, сооружение "Красноярская гидроэлектростанция" является единым энергетическим производственно-технологическим комплексом, образованным гидротехническими сооружениями, зданиями, оборудованием и коммуникациями.

В соответствии со ст.6 Федерального закона "Об особенностях функционирования электроэнергетики и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "Об электроэнергетике" от 26.03.2003 N 36-ФЗ юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям, а также аффилированным лицам в границах одной ценовой зоны оптового рынка запрещается совмещать деятельность по передаче электрической энергии и (или) оперативно-диспетчерскому управлению в электроэнергетике с деятельностью по производству и (или) купле-продаже электрической энергии.

Апелляционный суд в данном случае считает правомерным вывод налогового органа о том, что основное (первичное) назначение энергетического производственно-технологического комплекса "Красноярская гидроэлектростанция" - выработка электрической энергии. Передачу электроэнергии к потребителям осуществляют сетевые организации от точек разграничения балансовой принадлежности, то есть от электростанции.

Все спорные объекты основных средств заявителя входят в состав энергетического производственно - технологического комплекса (ЭПТК), являющегося основной частью имущественного комплекса, представляющего собой сложную вещь, состоящую из зданий и сооружений (разнородных вещей), функционально и технологически связанных, образующих единое целое, и предназначенных для производства (выработки) электрической энергии за счет использования механической энергии воды или в результате преобразования тепловой энергии, выделяющейся при сжигании органического топлива.

В силу ст.134 ГК РФ, если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна вещь (сложная вещь).

В соответствии со ст.135 ГК РФ вещь, предназначенная для обслуживания другой, главной, вещи и связанная с ней общим назначением (принадлежность), следует судьбе главной вещи.

Поскольку в настоящем случае все спорные объекты основных средств располагаются на электростанции, являясь ее неотъемлемой технологической частью, отдельные виды основных средств ГЭС не предназначены для выполнения присущих им функций отдельно от основного объекта, так как являются конструктивно и технологически связанными, исключить из технологического процесса отдельные виды оборудования нельзя, поскольку это приведет к нарушению технологического процесса по производству электроэнергии.

При этом является правомерным довод Инспекции о том, что конструктивная связь объектов генерации с линиями энергопередачи не влияет на их функциональную способность вырабатывать электрическую энергию, поскольку при отключении от линий энергопередачи или замене их на другие, способность генерации вырабатывать энергию не будет утрачена. Следовательно, спорные основные средства не могут одновременно являться неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи и неотъемлемой технологической частью объектов генерации.

Следует также отметить, что все элементы спорного имущества имеют определенный правовой режим и специфическое правовое регулирование, которое определяет спорные объекты основных средств, как элементы единого производственно - технологического комплекса, предназначенные для выработки электроэнергии, что в свою очередь, соответствует их разрешенному виду использования в соответствии с видом деятельности самого налогоплательщика.

Учитывая изложенное, является верным вывод налогового органа о том, что спорные основные средства по своим техническим характеристикам не отвечают критериям, установленным в Перечне, не относятся к линиям электропередачи, а также не являются их составной частью, следовательно, не могут быть включены в состав льготируемого имущества в 2012 году, а также в отношении данных объектов не может применяться пониженная налоговая ставка по налогу на имущество организаций в 2013-2014 годы.

Что касается доводов подателя апелляционной жалобы относительно порочности представленного Инспекцией экспертного заключения, то они не приняты апелляционным судом как необоснованные.

Налоговым органом в материалы дела представлено экспертное заключение Российского экспертного фонда "ТЕХЭКО" от 31.05.2016 N 7847/Ц, в котором сделан вывод о том, что спорные объекты основных средств не входят в состав линий электропередачи (сетей электрических магистральных и распределительных, сетей тепловых, магистральных), не участвуют в процессах передачи электрической энергии по сетям электрическим (том 7, л.д.77-135).

В заключении делаются выводы о том, что все спорные объекты основных средств входят в состав (технического комплекса) генерации (производства) электрической энергии заданного качества и количества для последующей передачи с необходимым учетом по сетям электрическим потребителям; между объектом генерации электрической энергии ПАО "Красноярская ГЭС" и сетями электрическими установлены разграничения, указанные в актах разграничения балансовой принадлежности и эксплуатационной ответственности.

Доводы заявителя жалобы о необходимости критичной оценки заключения ввиду существенных нарушений, допущенных при проведении экспертизы, не приняты апелляционным судом как необоснованные.

В соответствии со ст.64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются, в том числе заключения экспертов, консультации специалистов. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

В настоящем случае оснований считать представленное налоговым органом экспертное заключение ненадлежащим доказательством, полученным с нарушением закона, не имеется, принимая во внимание, что данный документ отвечает принципам относимости и допустимости доказательств (ст.ст.67, 68 АПК РФ).

Статьей 95 НК РФ установлено, что в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. Привлечение лица в качестве эксперта осуществляется на договорной основе.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено Кодексом.

В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта. Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 данной статьи, о чем составляется протокол.

При этом при назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо вправе заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта.

В данном случае ПАО "Красноярская ГЭС", воспользовавшись предоставленным правом, заявило отвод экспертам на основании отрицательной репутации экспертной организации и низкой квалификации экспертов, поставив также перед экспертами дополнительные вопросы.

Оснований считать доводы заявителя обоснованными не имеется, принимая во внимание, что эксперты Черкашин Г.Н. и Спасибо В.И. имеют высшее образование, соответствующую квалификацию, необходимый опыт работы и значительный стаж (44 и 35 лет соответственно). Сведения о квалификации экспертов с приложением копий дипломов были направлены Инспекцией в адрес Общества письмо от 16.05.2016 N 12.2-09/06320.

При этом ответы на поставленные Обществом вопросы также нашли отражение в заключении экспертов от 31.05.2016 N 7847/Ц и в мотивированном ответе экспертов от 01.06.2016 N 7852ЛД (том 7, л.д.130-135).

Сделанные в заключении выводы экспертов основаны на представленной Обществом в ходе выездной налоговой проверки документации (перечне объектов, подлежащих исследованию, инвентарных карточках учета основных средств (форма N ОС-6), технических паспортов, акте разграничения балансовой принадлежности и эксплуатационной ответственности сторон; соглашении по разграничению балансовой принадлежности электрических сетей (электроустановок) и эксплуатационной ответственности) (том 9, л.д.4-101).

В целях формирования обоснованных выводов, служащих основанием для дачи ответов на поставленные вопросы, экспертами в процессе исследования проведен комплекс процедур по изучению, оценке и анализу информации, содержащейся в предоставленных материалах, нормативных документах, публикациях в специализированных изданиях и других источниках. Экспертиза содержит обоснованные ответы на поставленные вопросы, сделанные на основании проведенных исследований, в связи с чем оснований считать указанное доказательство ненадлежащим, не имеется.

При таких обстоятельствах является правомерным вывод суда первой инстанции о признании законным и обоснованным оспариваемого решения налогового органа в части выводов о неправомерном включении ПАО "Красноярская ГЭС" в состав расходов, связанных с производством и реализацией, суммы завышенной амортизации по 9 объектам основных средств - многофункциональным устройствам за 2012-2014 годы в размере 324 405 руб., соответствующего занижения налога на имущество организаций, подлежащего уплате за 2012-2014 годы, на сумму 4 247 руб. в связи с неверным расчетом сумм амортизационных отчислений, а также в части занижения Обществом налоговой базы по налогу на имущество организаций в связи с необоснованным применением в 2012 году льготы в отношении 8 объектов основных средств и необоснованным применением пониженной ставки в 2013-2014 годах, что привело к неуплате налога на имущество организаций в общей сумме 40 754 269 руб. В указанной части решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Учитывая изложенное выше, апелляционный суд на основании п.1 ч.1 ст.270 АПК РФ считает необходимым изменить решение суда, признав недействительным оспариваемый ненормативный акт налогового органа в части доначисления ПАО "Красноярская ГЭС" налога на добавленную стоимость в сумме 19 666 844 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 661 572 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст.266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 01.03.2018 по делу N А40-122509/17 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции: "Признать недействительным решение Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 12.12.2016 N 03-1-28/1/20 в части доначисления ПАО "Красноярская ГЭС" налога на добавленную стоимость в сумме 19 666 844 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 661 572 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных ПАО "Красноярская ГЭС" требований отказать".

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Е.В.Пронникова

Судьи

П.В.Румянцев И.В.Бекетова