Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2018 г. N 20АП-4176/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 11 декабря 2018 г. N Ф10-5158/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Тула

1 августа 2018 г.

Дело N А54-9694/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 25.07.2018.

Постановление изготовлено в полном объеме 01.08.2018.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В., Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Староверовой Е.А., при участии в судебном заседании представителей от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области Бордыленка Н.Е. (доверенность от 16.05.2018 N 2.4-18/11681, паспорт), от управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области Бабкиной А.Н. (доверенность от 26.03.2018 N 2.6-21/05102, удостоверение), в отсутствие общества с ограниченной ответственностью "ТПК Оконные технологии", извещенного надлежащим образом, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области и общества с ограниченной ответственностью "ТПК Оконные технологии" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 15.05.2018 по делу N А54-9694/2017, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ТПК Оконные технологии" (г. Рязань, ИНН 6234128864, ОГРН 1146234003464) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области (г. Рязань, ИНН 6234000014, ОГРН:1046209032539), третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области (г. Рязань, ИНН 6234010781, ОГРН 1046209031857), о признании недействительным решения от 04.09.2017 N 2.14-16/1344 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушении,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ТПК Оконные технологии" (далее - общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области (далее - инспекция, налоговый орган), при участии третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области, о признании недействительным решения от 04.09.2017 N 2.14-16/1344 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 15.05.2018 заявленные требования были удовлетворены в части. Решение инспекции было признано незаконным в следующей части:

- 3463372 руб. 69 коп. - налог на добавленную стоимость;

- 6642 руб. 20 коп. - пени по налогу на добавленную стоимость;

- 2288 руб. 14 коп. - штраф на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость;

- пункта 3.2.1 резолютивной части решения - в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3463372 руб. 69 коп., пени - 6642 руб. 20 коп., штрафа - 2288 руб. 14 коп.

В удовлетворении остальной части заявленного требования было отказано.

Не согласившись с принятым судом решением, инспекция обратилась в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт. По мнению апеллянта, судом неполно исследованы обстоятельства имеющие значение для дела, а так же неправильно применены нормы права.

Ссылаясь на пункт 14 статьи 167 НК РФ инспекция указывает, что в спорной ситуации налогоплательщик обязан был исчислить и уплатить налог дважды, в связи с этим доводы о двойном налогообложении противоречат налоговому законодательству. Кроме того, позиция налогоплательщика о неприменении вычетов по этой операции, в момент отгрузки формирует в итоге действительную налоговую обязанность, противоречит налоговому законодательству, поскольку применение вычетов при определении налоговой базы является правом налогоплательщика, а уплата налога - это его обязанность, установленная законодательством, а именно п. 14 ст. 167 НК РФ.

Налоговый орган указывает, что суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 8 статьи 171 и пунктом 6 статьи 172 Кодекса, подлежат вычетам, которые производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). Следовательно, инспекция не имела оснований поставить спорные суммы к вычету, поскольку они не были исчислены и уплачены. Кроме того, отгрузка происходила в более позднем периоде, который не входил в проверку, таким образом, данные обстоятельства не могли повлиять на законность принятого решения инспекции.

Апеллянт полагает, что заявитель не представил доказательств нарушения своих прав вынесенным решением, поскольку, в Решении УФНС России по Рязанской области от 13.11.2017 г. N 2.15-12/17525@ разъяснен порядок разрешения спорной ситуации

Считает ошибочными выводы суда первой инстанции относительно взаимоотношений с ООО "Мега-Строй", поскольку они основаны только на пояснениях общества и противоречат представленным в дело доказательствам.

Третье лицо в своем отзыве поддержало позицию инспекции.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали свои позиции, изложенные ранее.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, общество также представило в Двадцатый арбитражный апелляционный суд жалобу, в которой просит решение в части отказа в удовлетворении заявленных требований о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по доначислению суммы НДС 1 255 010,64 руб. и отказа снижении штрафа по нему по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации отменить и принять новый судебный акт в этой части.

В обоснование своей позиции общество указывает, что инспекцией и судом не определена действительная налоговая обязанность ООО "ТПК Оконные технологии". Общество полагает, что судом неправомерно отклонен довод общества о необходимости уменьшения доначисления НДС на 1255010 руб. 64 коп. по отгрузке, произошедшей 01.09.2017 при рассмотрении настоящего спора со ссылкой на положения статей 163,174 Налогового кодекса Российской Федерации и то, что соответствующая отгрузка могла быть учтена обществом при определении налогооблагаемой базы по НДС за 3 квартал 2017 года и не могла быть учтена инспекцией при принятии 04.09.2017 оспариваемого решения.

Апеллянт настаивает, что оснований доначислять пени по НДС с суммы 1 255 010,64 руб. за период с 02.09.2017 по 04.09.2017 у инспекции не было и в этой части решение суда является неправомерным, а решение инспекции подлежит отмене.

Общество полагает, что отказ суда первой инстанции в снижении штрафа налогоплательщику не мотивирован.

Общество о времени и месте судебного заседания извещенное надлежащим образом, явку представителей не обеспечило, в связи с чем и на основании статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено в отсутствие неявившихся лиц.

Изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалоб и возражений на них, выслушав пояснения представителей налоговых органов, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта по следующим основаниям.

Как установлено из материалов дела, инспекцией на основании решения от 19.09.2016 N 2.14-16/2134 проведена выездная налоговая проверка ООО "ТПК Оконные технологии" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015. По результатам проверки инспекцией составлен акт от 14.07.2017 N 2.14-16/1006. Обществом на акт проверки были представлены возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных обществом возражений, инспекцией 04.09.2017 было принято решение N 2.14-16/1344, согласно которому общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (не полную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 820588 руб. 80 коп. Также указанным решением обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 5070481 руб. 50 коп., пени в размере 935867 руб. 32 коп.

В ходе проверки было установлено, что общество в нарушение положений статей 153, 154, 163, 167 Налогового кодекса Российской Федерации не исчисляло и не уплачивало НДС за 2014-2015 годы в размере 5070481 руб. 50 коп. с сумм авансов, полученных от заказчиков в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Решением УФНС России по Рязанской области от 13.11.2017 N 2.15-12/17525@ жалоба общества оставлена без удовлетворения, а решение инспекции без изменения.

Не согласившись с решением инспекции и полагая, что налоговым органом не определена действительная налоговая обязанность по уплате НДС в связи с включением в поздние налоговые периоды сумм авансов в налогооблагаемую базу, необоснованное доначисление НДС в части денежных средств, поступивших на расчет счет от ООО Мега-Строй", являющихся неосновательным обогащением, а также ссылаясь на смягчающие вину обстоятельства, ООО "ТПК Оконные технологии" обратилось в арбитражный суд.

При принятии решения суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 228-ФЗ) организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 6 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушения прав и законных интересов заявителя.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 228-ФЗ).

Из приведенных норм следует, что для признания решения инспекции недействительным общество должно доказать не только несоответствие акта определенному закону либо иному нормативному правовому акту, но и нарушение таким решением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также указать, в чем заключается это нарушение.

Основанием для доначисления обществу НДС в сумме 5070481 руб. 50 коп., соответствующих пеней и штрафа послужил вывод инспекции о необоснованном неисчислении обществом налога за 2014-2015 годы с сумм авансов, полученных от заказчиков в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено этой статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 этого Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога (абзац 2 пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, в случае поступления налогоплательщику авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) поступившие средства подлежат включению в налоговую базу по НДС в периоде их поступления. С данных сумм подлежит исчислению и уплате НДС.

При отгрузке товаров, в счет которых ранее была получена предварительная оплата (аванс), в соответствии со ст. 146, 154 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик должен исчислить НДС со стоимости реализованных товаров (работ, услуг), одновременно заявив ранее уплаченную сумму налога с полученного аванса к вычету.

Из материалов дела установлено и обществом не оспаривалось, что в 2014-2015 годах налогоплательщиком не исчислялся и не уплачивался в бюджет НДС с сумм авансовых платежей, поступивших в счет оплаты предстоящей поставки.

Инспекцией установлена неуплата НДС за спорный период в сумме 5070481 руб. 50 коп.

Между тем, суд первой инстанции верно указал, что инспекцией не было учтено, что во втором квартале 2015 года на расчет общества поступили денежные средства в сумме 150000 руб., в том числе НДС - 22881 руб. 36 коп., от ООО "Мега-Строй" по платежному поручению от 06.04.2015 N 108 с назначением платежа: "Оплата за работы по договору от 13.12.2013 N 232".

Из материалов дела установлено, что в 2014 году между ООО "ТПК Оконные технологии" и ООО "Мега-Строй" было заключено два договора: N 55 от 06.11.2014 г. на выполнение работ по изготовлению 5 штук однокамерных стеклопакетов на сумму 146 900 руб., которые выполнены 23.12.2014, что подтверждается актом N 93 от 23.12.2014 и счетом-фактурой N 90 от 23.12.2014; N 75 от 01.12.2014 на выполнение работ по отделке алюминиевыми композитными панелями на сумму 118 000 руб., которые выполнены 05.12.2014, что подтверждается актом N 75 от 05.12.2014 и счетом-фактурой N 72 от 05.12.2014.

По условиям пунктов 3.2. указанных выше двух договоров предоплата составляет 100% и подлежит уплате в течение 3-х банковских дней с даты подписания договора.

С учетом изложенного судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, между сторонами не было заключено договора с номером N 232 и датой от 13.12.2013, указанной в платежном поручении N 108 от 06.04.2015 на сумму 150 000 руб., в т.ч. НДС 22 881,36 руб. с назначением платежа "Оплата за работы по договору N 232 от 13.12.2013 г. Сумма 150000 руб., в т.ч. НДС (18%) 22 881,36 руб.". Доказательств обратного инспекцией в нарушение требований части 5 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

Технической опечатки также не может быть в дате договора в платежном поручении, так как работы налогоплательщиком по указанным выше двум договорам были выполнены в декабре 2014 года, то есть до даты спорного платежа - 5 апреля 2014 года, что также исключает данный платеж как предоплату или авансовый.

При отсутствии заключенной сделки между организацией и лицом, перечислившим денежные средства, такие средства считаются ошибочно поступившими и подлежат возврату этому лицу как неосновательное обогащение (ст. 1102 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Кроме того, спорные средства не являются авансом в счет предстоящей реализации товаров (работ, услуг) по смыслу статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации. Следовательно, само по себе перечисление денежных средств одной организации другой, не связанное с оплатой товаров, работ или услуг, не является реализацией и не облагается НДС.

В перечне объектов налогообложения НДС, установленном в статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации, получение денежных средств, не связанных с реализацией товаров, не указано. Значит, получение сумм неосновательного обогащения не облагается НДС.

Таким образом, суд первой инстанции верно заключил, что НДС в сумме 22881 руб. 36 коп. за 2 квартал 2015 года доначислен обществу неправомерно. Соответственно является необоснованным и доначисление соответствующих пеней в размере 6642 руб. 20 коп. и штрафа в размере 2288 руб. 14 коп.

Довод инспекции о том, что соответствующий договор отражен обществом в налоговом учете, получил надлежащую оценку суда первой инстанции и справедливо был отклонен, поскольку данное обстоятельство при отсутствии доказательств реального заключения договора или фактической поставки товара, не может опровергать природу поступившего платежа. Оснований для переоценки у суда апелляционной инстанции не имеется.

Кроме того, суд первой инстанции верно отметил, что при принятии инспекцией оспариваемого решения и фактического предложения к уплате НДС в размере 5047600 руб. 14 коп. (5070481 руб. 50 коп. - 22881 руб. 36 коп.) налоговым органом не было учтено фактическое исчисление обществом налога в поздние периоды когда фактически была осуществлена отгрузка товара.

Из анализа пункта 4 статьи 89, статьи 100, пунктов 5 - 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан определить фактические налоговые обязательства налогоплательщика на основе проверки данных регистров налогового учета и первичных учетных документов, исходя из которых устанавливается правильность исчисления налогоплательщиком налоговой базы, полнота и своевременность уплаты исчисленных налогов в бюджет.

При этом, при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности налоговый орган должен достоверно установить размер недоимки по налогам, соответствующий действительной налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога.

Таким образом, в случае установления налоговым органом фактов неправильного исчисления налога, в его обязанности входит установление действительной налоговой обязанности налогоплательщика на основе имеющихся у него документов.

Доначисление налогоплательщику по результатам проверки сумм налога к доплате в бюджет, пеней и санкций за неполную уплату налога вне связи с действительной налоговой обязанностью налогоплательщика, либо определение налоговым органом налоговых обязанностей вне связи с положениями особенной части Налогового кодекса, устанавливающими объект налогообложения, порядок определения налоговой базы и исчисления налога, противоречит целям и задачам налогового контроля.

Таким образом, вне зависимости от конкретных обстоятельств, при которых выявлена неполная уплата налога, в обязанности налогового органа входит достоверное установление налоговых обязанностей налогоплательщика.

Из материалов дела установлено и не оспаривалось налоговым органом, обществом в 2014-2016 годах в налогооблагаемую базу по НДС включались суммы поступивших авансов в счет предстоящих поставок, при этом одновременно налогоплательщиком сумма налога с аванса к вычету не заявлялся.

До вынесения инспекцией оспариваемого решения в период с 2014 по 2016 годы обществом учтен НДС в общей сумме 3440491 руб. 33 коп.

Предлагая обществу уплатить указанную сумму НДС и выставляя требование от 20.11.2017 N 55237, инспекция фактически обязывает общество повторно уплатить НДС, ранее учтенный налогоплательщиком при исчислении налогооблагаемой базы и не заявленный к вычету.

При этом, согласно пояснениям налогового органа, при исчислении пени инспекцией учитывалось включение налогоплательщиком соответствующих сумм НДС.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что инспекция неправомерно доначислила обществу НДС в размере 3440491 руб. 33 коп., что не соответствует действительной налоговой обязанности налогоплательщика.

Суд первой инстанции дал надлежащую оценку и справедливо отклонил довод общества о необходимости уменьшения доначисления на 1255010 руб. 64 коп. по отгрузке, произошедшей 01.09.2017, поскольку соответствующая отгрузка могла быть учтена обществом при определении налогооблагаемой базы по НДС за 3 квартал 2017 года и применительно к положениям ст.ст. 163, 174 Налогового кодекса Российской Федерации не могла быть учтена инспекцией при принятии 04.09.2017 оспариваемого решения.

С учетом изложенного, арбитражный суд области правомерно счел, что решение инспекции от 04.09.2017 N 2.14-16/1344 подлежит признанию недействительным в части доначисления НДС в сумме 3463372 руб. 69 коп. (22881 руб. 36 коп. + 3440491 руб. 33 коп.), пени - 6642 руб. 20 коп. и штрафа - 2288 руб. 14 коп., а также в части предложения уплатить указанные суммы (пункт 3.2.1 резолютивной части), отказав в удовлетворении остальной части требований.

Доводы апелляционных жалоб, исследованные судом апелляционной инстанции, основаны на неверном толковании норм действующего законодательства, фактически повторяют доводы, изложенные в обоснование своей позиции при рассмотрении дела судом первой инстанции, и нашли свое отражение в судебном акте. Они были предметом исследования и, по мнению суда апелляционной инстанции, им была дана правильная правовая оценка. Оснований для их переоценки у апелляционного суда не имеется.

Доводы апелляционных жалоб направлены на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции обстоятельств и доказательств по делу и не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции, в том числе и безусловных, установленных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а равно принятия доводов апелляционных жалоб, у суда апелляционной инстанции не имеется.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина за подачу апелляционной жалобы в размере 1 500 руб. подлежит взысканию с общества в доход федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 15.05.2018 по делу N А54-9694/2017 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "ТПК Оконные технологии" в доход федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Мордасов

Судьи

Н.В. Еремичева В.Н. Стаханова