Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19 октября 2018 г. N 09АП-39937/18

г. Москва

19 октября 2018 г.

Дело N А40-63455/15

Резолютивная часть постановления объявлена 18 октября 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 октября 2018 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.,

судей:	Лепихина Д.Е., Марковой Т.Т.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Бабажановым Н.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.05.2018 г. по делу N А40-63455/15

принятое судьей Л.А. Шевелёвой,

по заявлению КБ "ЮНИАСТРУМ БАНК"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве

о признании частично недействительным Решения N 2248 от 25.09.2014 г.,

от заявителя:	Матроскин Е.Ю. по дов. от 19.02.2018;
от заинтересованного лица:	Марченко В.Ю. по дов. от 05.02.2018, Калинина А.В. по дов. от 17.07.2018;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью Коммерческий банк "ЮНИАСТРУМ БАНК" (далее также - Заявитель, ООО КБ "ЮНИАСТРУМ БАНК", Общество, Банк, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве (далее также - Заинтересованное лицо, МИ ФНС N 50 по г. Москве, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным Решения N 2248 от 25.09.2014 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части пункта 1.1 (в отношении соответствующих пеней и штрафов), пунктов 1.3, 1.4, 1.5, 1.6.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 04.02.2016 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2016 г., и Арбитражного суда Московского округа от 05.10.2016 г. Банку было отказано в удовлетворении заявленных требований.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 26.04.2017 г. N 305- КГ16-19115 указанные выше судебные акты отменены в части по эпизоду, изложенному в пункте 1.6 Решения Инспекции, связанному с включением в состав расходов по налогу на прибыль организаций расходов по выплате денежных компенсаций при увольнении работников по соглашению сторон, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 18.05.2018 г. Решение N 2248 от 25.09.2014 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начислений по эпизоду, изложенному в пункте 1.6 и связанному с включением в состав расходов по налогу на прибыль расходов по выплате денежных компенсаций при увольнении работников по соглашению сторон признано недействительным.

Не согласившись с вынесенным решением, МИ ФНС России N 50 обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. По мнению Инспекции при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельства дела.

В судебном заседании представители налогового органа доводы апелляционной жалобы поддержали.

Представитель Общества возражал против удовлетворения апелляционной, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что судом первой инстанции установлено, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Заявителя за период с 1 января 2010 года по 31 декабря 2011 года.

По окончании проверки Инспекцией составлен Акт выездной налоговой проверки N 737 от 21.05.2014 г., по итогам рассмотрения которого, с учетом возражений налогоплательщика, 25.09.2014 г. вынесено спорное решение N 2248 от 25.09.2014 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 6, л.д. 1-125).

Налогоплательщик обжаловал решение Инспекции в административном порядке.

Решением по жалобе N 21-15/000320 от 12.01.2015 г., УФНС России по г. Москве, решение ФНС было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Удовлетворяя заявление Банка в части признания недействительным Решения МИ ФНС N 50 по г. Москве N 2248 от 25.09.2014 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начислений по эпизоду, изложенному в пункте 1.6., суд первой инстанции правомерно и обоснованно исходил из следующего.

Верховный Суд Российской Федерации, отменяя судебные акты в этой части, справедливо отметил, что учитывая положения статей 253, 255 НК РФ, в их взаимной связи со статьями 9, 178 ТК РФ, само по себе осуществление выплат работникам Банка во исполнение соглашений о расторжении трудовых договоров не исключает возможности признать такие выплаты в целях исчисления налога на прибыль организаций на основании статей 255 НК РФ. Данные выводы соответствуют правовой позиции, изложенной ранее в определениях Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 23.09.2016 г. N 305-КГ16-5939 и от 20.03.2017 г. N 305-КП6-17247.

Ссылаясь на соответствие спорных расходов требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, Банк как при рассмотрении дела в судах, так и в поданной в Верховный Суд Российской Федерации жалобе приводит доводы о том, что экономическая оправданность затрат на выплату спорных "компенсаций" увольняемым работникам состоит в оптимизации производства и минимизации затрат Банка на персонал, поскольку увольняя работников по соглашению сторон и выплачивая им спорные "компенсации", Банк произвел выплаты в меньшем размере, чем пришлось бы выплатить при увольнении работников по процедуре сокращения штата, исключив при этом свои риски, связанные с увольнением работников по процедуре сокращения штата, в том числе с оспариванием работниками увольнения и возможным восстановлением их на работе.

По мнению Банка, увольнение работников по соглашению сторон с выплатой спорных "компенсаций" привело к достижению производственной цели - оптимизации расходов на персонал, и, как следствие, получение банком большей прибыли при меньших затратах.

Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. Расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении N 3-П от 24.02.2004 г., судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией. Увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда. Иное означало бы оценку целесообразности увольнения работника на соответствующих условиях путем прекращения трудовых отношений по соглашению сторон, а не по иным основаниям, предусмотренным ТК РФ.

Так, в настоящем случае, принимая решение в спорной части и привлекая Банк к ответственности за налоговое правонарушение, а также при рассмотрении дела в суде, Инспекцией были изложены следующие выводы:

1) Выплаты по соглашениям о расторжении трудовых договоров не соответствуют требованиям статьи 255 НК РФ. В трудовых договорах, а также в локальных нормативных актах Банка выплата подобных вознаграждений не предусмотрена. Законодательством Российской Федерации такие выплаты не предусмотрены, в обязанностях работодателя не закреплены. Спорные выплаты не являются ни компенсационными, ни выходными пособиями;

2) Уволенный сотрудник получает вознаграждение не за труд, при выплате спорных вознаграждений производственный результат достигнут банком быть не может (доход не может быть извлечен) (не соответствие требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ);

3) Поскольку спорные расходы не связаны с выполнением сотрудниками банка трудовых обязанностей, они не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли организаций, как не связанные с производственной деятельностью Банка и формированием дохода. До момента заключения спорных соглашений у Банка отсутствуют обязательства выплат по спорным соглашениям;

4) Соглашение сторон о расторжении трудового договора по своей сути является основанием для прекращения трудового договора, то есть представляет собой волеизъявление сторон, направленное на прекращение трудового договора, а не внесение в него дополнительных условий, связанных с трудовой деятельностью работника (которой нет). Такое соглашение фактически не является частью трудового договора (дополнением к нему), поскольку регулирует отношения уже не с вязанные с выполнением работником трудовой функции.

Соответственно, поскольку из соглашений, заключенных на основании статьи 78 ТК РФ и определяющих несение работодателем рассмотренных затрат по единовременным выплатам увольняемым работникам, не прослеживается взаимосвязь данных расходов с получением встречного от стороны по соглашению (увольняемого работника) удовлетворения в виде материального либо нематериального блага для работодателя, которое может быть оценено и учтено как актив либо оценено и потреблено Банком, то есть обладать способностью принести экономическую выгоду, производственный результат, получить прибыль, заключить сделку.

Таким образом, расходы на такие выплаты экономически не оправданные и не являются платой за труд работников.

Возражая против удовлетворения заявленного требования, налогоплательщик отметил, что в процессе осуществления налоговой проверки, ни при рассмотрении дела о налоговом правонарушении, ни при вынесении Решения Инспекцией не ставились под сомнение факты расторжения трудовых договоров с работниками и осуществления банком выплат в рамках таких соглашений, что по его мнению, подтверждается решением и материалами дела.

Оптимизация численности или штата сотрудников организации, в том числе путем сокращения численности или штата работников, является общепринятой и распространенной практикой. По различным причинам, связанным, к примеру, с изменением стратегии бизнеса или с изменением экономической ситуации, работодатель может утратить экономический интерес в выполнении трудовых обязанностей работника или группы работников.

При этом трудовое законодательство в подобных случаях не позволяет работодателю расторгнуть трудовой договор по своей инициативе "здесь и сейчас".

В соответствии со статьей 180 ТК РФ о предстоящем увольнении в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации работники предупреждаются работодателем персонально и под роспись не менее чем за два месяца до увольнения. Работодатель с письменного согласия работника имеет право расторгнуть с ним трудовой договор до истечения срока, указанного в части второй настоящей статьи, выплатив ему дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении.

На основании статьи 178 ТК РФ при расторжении трудового договора в связи с сокращением численности или штата работников увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен. Из чего следует, что Банк, при осуществлении процедуры сокращения численности или штата работников, был бы обязан осуществлять выплату заработной платы на протяжении двух месяцев с даты уведомления работников до даты расторжения трудовых договоров, при том, что экономическая заинтересованность в трудовой деятельности сотрудников у банка отпала. При расторжении трудовых договоров Банк был бы обязан каждому такому работнику осуществить выплату выходного пособия в размере среднемесячного заработка. Зачастую, в силу объективных причин, после расторжения трудового договора работники не всегда имеют возможность трудоустройства в период двух-трех месяцев с даты увольнения. В этом случае Банк обязан был бы нести расходы по выплате среднего заработка за указанные периоды не трудоустройства данным работникам.

Таким образом, высвобождая работников, к трудовой деятельности которых Банк утратил экономический интерес, исключительно по основаниям, предусмотренным пунктом 2 части 1 статьи 81 ТК РФ, Банк в обязательном порядке понес бы расходы в размере от 3 до 5 среднемесячных заработных плат каждого работника. При этом данные выплаты по существу представляют собой заработную плату, как реальную, так и сохраняемую за работниками на период вынужденной невозможности реализации ими права на оплачиваемый труд в течение определенных предельных сроков и признаются законодателем в качестве затрат, необходимых для ведения экономической деятельности налогоплательщиком.

Налогоплательщиком приведен расчет выплат в рамках соглашений о расторжении трудовых договоров с каждым работником. В сравнительной таблице определенно усматривается экономическая целесообразность таких выплат по сравнению с теми выплатами, которые бы Банк осуществлял, соблюдая требования статей 178, 180 ТК РФ.

Как видно из материалов дела и пояснений Заявителя, разница между суммой денежных средств, фактически выплаченных каждому отдельному работнику и суммой денежных средств, которые могли быть выплачены сотрудникам, в случае увольнения по сокращению с учетом периодов последующего не трудоустройства работников, является положительной и свидетельствует о наличии экономического эффекта.

Факт прекращения трудовых отношений с работниками подтверждается приказами о прекращении (расторжении) трудовых договоров (увольнении) и личными карточками работником (унифицированная форма Т-2), являющимися приложениями N 4 - 227 к письменным пояснениям.

Учитывая изложенное, осуществленные Банком выплаты по соглашениям о расторжении трудовых договоров являются экономически оправданными в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

Как правильно указал суд первой инстанции, доводы налогового органа об экономической необоснованности произведенных выплат в пользу работников, основаны лишь на анализе выплат работникам Лихацкому Г.Ф., Бугаевой Л. Г., Коняхиной М. А., основаны лишь на анализе размера произведенной выплаты по отношению к должностному окладу этих работников.

Действительно, разница между суммой денежных средств, фактически выплаченных этим работникам и суммой денежных средств, которые могли быть выплачены сотрудникам, в случае увольнения по сокращению с учетом периодов последующего не трудоустройства работников, является отрицательной в арифметическом выражении.

Однако необходимо учитывать, что экономический эффект в каждом конкретном случае достигается не только за счет экономии выплат в сравнении с должностным окладом работника, но и в предотвращении возможных расходов, к примеру, от сопровождения судебного спора с работником в случае прекращения трудовых отношений с работниками Лихацким Г.Ф., Бугаевой Л. Г, Коняхиной М. А.

Кроме того, выводы, основанные на фактических выплатах в пользу трех конкретных работников, не могут являться основанием для выводов о необоснованности выплат в отношении иных конкретных работников при расторжении трудовых договоров. Как указал заявитель, положительный экономический эффект в арифметическом выражении присутствует в 98% выплат.

Выводы налогового органа о выплатах, произведенных в целях личного обогащения работника Барбашовой А.С, в связи с тем, что трудовые отношения с данным работником не прекратились, не соответствуют фактическим обстоятельствам. Факт расторжения трудового договора подтверждается приказом о прекращении (расторжении трудового договора (увольнения) N 550-у Л/С от 08.10.2010 г. и соглашением о расторжении трудового договора от 08.10.2010 г.

Выводы налогового органа о выплатах, произведенных в целях личного обогащения работника Гуреевой А. Н., основаны лишь на анализе размера произведенной выплаты по отношению к выплатам, произведенных данному работнику на основании больничных листов. Экономический эффект в каждом конкретном случае достигается не только за счет экономии выплат в сравнении с должностным окладом работника, но и в предотвращении возможных расходов, к примеру, от сопровождения судебного спора с работником в случае прекращения трудовых отношений с работником Гуреевой А. Н. Кроме того, выплата в целях личного обогащения работника Гуреевой А. Н, могла быть признана таковой, если бы между Банком и Гуреевой А. Н. отсутствовали трудовые отношения и при этом банк прямо выразил желание одарить Гурееву А.Н. Однако это не соответствует фактическим обстоятельствам.

Таким образом, с учётом статьи 200 АПК РФ, суд первой инстанции пришёл к правильному выводу о том, что налоговый орган не опроверг экономической обоснованности произведенных выплат, в то время как исходя из конкретных фактических обстоятельств, Заявитель подтвердил состоятельность и обоснованность произведенных выплат.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно и обоснованно удовлетворил заявление ООО КБ "ЮНИАСТРУМ БАНК" в части признания недействительным Решения МИ ФНС N 50 по г. Москве N 2248 от 25.09.2014 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начислений по эпизоду, изложенному в пункте 1.6.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 18.05.2018 г. по делу N А40-63455/15 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

Д.Е. Лепихин Т.Т. Маркова