Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 8 ноября 2018 г. N 09АП-47891/18

город Москва

8 ноября 2018 г.

дело N А40-52756/18

Резолютивная часть постановления оглашена 08.11.2018.

Полный текст постановления изготовлен 08.11.2018.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующий судья Маркова Т.Т., судьи Лепихин Д.Е., Кочешкова М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Казнаевым О.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Евростройподряд" на решение Арбитражного суда г. Москвы 24.07.2018

по делу N А40-52756/18, принятое судьей Суставовой О.Ю.

по заявлению ООО "Евростройподряд" (ОГРН 1067757935882)

к Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве (ОГРН 1047796991560)

о признании недействительным решения;

при участии:

от заявителя - Шумилов А.С. по доверенности от 07.08.2018;

от заинтересованного лица - Кириченко Я.Г. по доверенности от 12.02.2018, Хачатурова А.Э. по доверенности от 31.05.2018, Шмытов А.А. по доверенности от 14.11.2017, Павельева Е.В. по доверенности от 03.10.2017;

установил: решением Арбитражного суда г. Москвы от 24.07.2018 в удовлетворении заявленных ООО "Евростройподряд" требований о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве от 16.11.2017 N 12-19/2601-Х о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказано.

Общество не согласилось с выводами суда, обратилось с апелляционной жалобой, просит решение суда отменить, по мотивам, изложенным в жалобе, представлены письменные пояснения со ссылками на судебную практику.

Представители общества и налогового органа в судебном заседании поддержали свои доводы и возражения.

Дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка налогового расчета о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2016, представленного обществом 14.02.2017, по итогам проверки инспекцией вынесено оспариваемое решение, которым заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1.291.679 руб., доначислен налог на прибыль организаций в сумме 6.458.395 руб., пени в сумме 940.745, 61 руб.

Решением УФНС России по г. Москве от 31.01.2018 N 21-19/020013 решение инспекции оставлено без изменения.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что между обществом и ЗАО "Экспорт Файненс" УКО (Армения) заключено кредитное соглашение от 21.12.2015 N 21/15/15-2 (паспорт сделки N 15120001/1481/0488/6/1 оформлен 23.12.2015 в ПАО "Сбербанк"), согласно которому ЗАО "Экспорт Файненс" УКО (Армения) предоставлен ООО "Евростройподряд" займ в размере 938.000.000 руб. по ставке 19,5 %.

Согласно ведомости банковского контроля N 15120001/1481/0488/6/1 от 23.12.2015 выплата процентов по договору займа осуществлена 08.08.2016 в размере 20.000.000 руб. и 12.08.2016 в размере 44.583.954 руб.

14.02.2017 заявителем в инспекцию представлен расчет о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2016.

Согласно расчету о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2016, к указанным доходам заявителем применена ставка налога на прибыль в размере 0 % руководствуясь п. 1 ст. 11 Соглашения, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Армения от 28.12.1996 "Об устранении двойного налогообложения на доходы и имущество", в соответствии с которым проценты, возникающие в одном договаривающемся государстве и выплачиваемые резиденту другого договаривающегося государства, облагаются налогами в этом другом договаривающемся государстве.

Основанием для принятия решения послужил вывод налогового органа о том, что обществом необоснованно применена ставка 0 %, в данном случае подлежит применению ставка 10 %, предусмотренная п. 1.1 Соглашения, что повлекло не исчисление, не удержание и не перечисление в бюджет суммы налога на прибыль, в связи с чем начислены пени. Налоговым органом установлен состав налогового правонарушения, предусмотренный п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившийся в неполной уплате налога на прибыль.

В обоснование своей позиции общество указывает на неправомерность вывода инспекции о необходимости применения к указанным правоотношениям положения п. 1.1 ст. 11 Соглашения, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Армения от 28.12.1996 "Об устранении двойного налогообложения на доходы и имущество", указывая на то, что п. 1.1. Соглашения противоречит п. 1 Соглашения, о том, что налог уплачивается в государстве, резидентом которого является получатель дохода, делает оговорку, что компетентные органы договаривающихся государств установят способ применения настоящего пункта.

Таким образом, в Соглашении указано, что случаи и способ применения п. 1.1., противоречащего п. 1 Соглашения, будут определены договаривающимися государствами в будущем.

Указанное обстоятельство, по мнению общества, свидетельствует о наличии противоречий в актах законодательства о налогах и сборах, которые с силу п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации должны толковаться в пользу налогового агента, в связи с чем выводы налогового органа о необходимости удерживать налог по ставке 10 % при выплате доходов контрагенту, по мнению общества, необоснованные.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из соответствия оспариваемого акта действующему законодательству.

Рассмотрев повторно материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта исходя из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации прибылью для иных иностранных организаций признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со ст. 309 Кодекса.

Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство объектом налогообложения по налогу на прибыль являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со ст. 309 Кодекса.

Подпунктом 3 п. 1 ст. 309 Кодекса предусмотрено, что процентный доход от долговых обязательств любого вида иностранной организации, не осуществляющей свою деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, относится к доходам данной иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежит налогообложению налогом на прибыль организаций, удерживаемым у источника выплаты доходов.

В силу п. 1 ст. 310 Налогового кодекса Российской Федерации налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 Кодекса за исключением случаев, предусмотренных п. 2 названной статьи в валюте выплаты дохода.

При этом п. 3 ст. 310 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 Кодекса.

Статьей 7 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 N 8654/11, положения международных договоров не исключают возможности установления специальных правил налогообложения на уровне национального законодательства договаривающихся государств как средства борьбы с минимизацией налогообложения.

Согласно определения Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 N 949-о-о, принцип равенства не исключает возможность установления различных правовых условий для различных категорий субъектов права, однако такие различия не могут быть произвольными, они должны основываться на объективных характеристиках соответствующих категорий субъектов. Из приведенной правовой позиции, имеющей общее значение для всех отраслей законодательного регулирования, применительно к сфере налоговых отношений следует, что конституционный принцип равенства не препятствует законодателю использовать дифференцированный подход к установлению различных систем налогообложения для различных категорий субъектов налогообложения, если такая дифференциация обусловлена объективными факторами, включая экономические характеристики налогооблагаемой базы и особенности указанных субъектов как плательщиков налогов.

Таким образом, установление дифференцированных ставок налога основано на объективном критерии, характеризующем связь лица с налоговой юрисдикцией Российской Федерации, и не может рассматриваться как дискриминация в налоговых правоотношениях.

В отношениях между Российской Федерацией и Республикой Армения действует Соглашение "Об устранении двойного налогообложения на доходы и имущество" от 28.12.1996, в первоначальной редакции которого п. 1 ст. 11 предусмотрено, что проценты, возникающие в одном договаривающемся государстве и выплачиваемые резиденту другого договаривающегося государства облагаются налогами только в этом другом государстве.

Таким образом, проценты не подлежали обложению в государстве, юридическое лицо которого выплачивало доход.

Впоследствии протоколом о внесении изменений в Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Армения об устранении двойного налогообложения на доходы и имущество от 28.12.1996 (в редакции от 24.10.2011) указанная статья Соглашения дополнена п. п. 1.1, 1.2, согласно которых такие проценты могут также облагаться налогами в том договаривающемся государстве, в котором они возникают, в соответствии с законодательством этого государства, но если фактический владелец процентов является резидентом другого договаривающегося государства, то взимаемый налог не должен превышать 10 % валовой суммы процентов (п. 1.1).

Компетентные органы договаривающихся государств по взаимному согласию установят способ применения положений настоящего пункта.

Несмотря на положения п. 1.1 настоящей статьи, проценты, возникающие в одном договаривающемся государстве, освобождаются от налогообложения в этом государстве, если фактическое право на эти проценты имеет Правительство или Центральный банк этого другого государства (п. 1.2).

Таким образом, начиная с 01.01.2014 проценты, выплачиваемые российской организацией налоговому резиденту Армении, подлежат обложению налогом в Российской Федерации по ставке, не превышающей 10 % валовой суммы процентов.

Таким образом, доводы общества о том, что до введения договаривающимися государствами способа применения спорных положений Соглашения, п. 1.1 Соглашения не применим, и подлежит применению положения ст. 1 Соглашения, судом отклоняется.

Министерством финансов Российской Федерации, являющегося в соответствии со ст. 3 Соглашения компетентным органом по вопросам применения Соглашения по данному вопросу даны разъяснения.

Согласно письма от 04.02.2016 N 03-08-05/5517 Министерством финансов Российской Федерации разъяснено, что порядок применения каких-либо ограничений по взиманию налогов, установленных положениями международного договора, одинаков для всех имеющихся международных договоров, разрабатывать его для конкретного случая необходимость отсутствует.

В письмах от 19.02.2016 N 03-08-05/9311, от 04.02.2016 N 03-08-05/5463 Министерством финансов Российской Федерации разъяснено также то, что названный протокол не содержит указаний о сроках и виде документального оформления согласия компетентных органов договаривающихся государств в отношении способа применения положений п. 1.1 ст. 11 "проценты" Соглашения, а также о неприменении этих положений в отсутствие подобного согласия и ст. ст. 7, 232, 312 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат положений, ограничивающих применение соответствующих статей международных договоров об избежании двойного налогообложения по данным основаниям.

Соответственно, п. 1.1 ст. 11 "проценты" Соглашения применяется в общем порядке и при налогообложении процентных доходов у источника выплаты.

Аналогичная позиция изложена в письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 11.12.2015 N ОА-4-17/21731@, согласно которому в отношении процентов, выплачиваемых российской организацией налоговому резиденту Армении начиная с 01.01.2014, применяется налоговая ставка в размере 10 %.

Исследовав и оценив представленные сторонами в материалы дела доказательства в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы органов налогового контроля и суда первой инстанции о неподтвержденности обществом фактической уплаты иностранной организацией с полученных процентных доходов налога в Республике Армения и необоснованного получения права на ставку в размере 0 %.

Ссылка заявителя на судебную практику отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку в каждом конкретном случае суд устанавливает фактические обстоятельства дела и применяет нормы права к установленным обстоятельствам, с учетом представленных доказательств.

В силу ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине относятся на заявителя апелляционной жалобы.

При подаче апелляционной жалобы ООО "Евростройподряд" по платежному поручению N 2390 от 17.09.2018 излишне уплачена государственная пошлина в сумме 3.000 руб.

На основании подп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации сумма излишне уплаченной государственной пошлины подлежит возврату заявителю апелляционной жалобы.

Основанием для возврата государственной пошлины является настоящее постановление.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.07.2018 по делу N А40-52756/18 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить ООО "Евростройподряд" из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1.500 (одна тысяча пятьсот) руб., как излишне уплаченную.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Т.Т. Маркова

Судьи

Д.Е. Лепихин М.В. Кочешкова