Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 17 декабря 2018 г. N 02АП-9331/18

г. Киров

17 декабря 2018 г.

Дело N А29-1657/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 11 декабря 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 декабря 2018 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Устюжанинова В.А.,

судей Немчаниновой М.В., Черных Л.И.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гущиной В.В.,

при участии в судебном заседании, проведенном посредством видеоконферец-связи при содействии Арбитражного Суда Республики Коми:

представителя Общества - Колпакова О.В., действующего на основании доверенности от 01.06.2017 (участвовал в Арбитражном суде Республики Коми),

представителей Инспекции - Абрамовой О.Г., действующей на основании доверенности от 04.09.2017 N 02-36/10260, Кучиной И.Н., действующей на основании доверенности от 04.09.2017 N 02-36/14497 (участвовали во Втором арбитражном апелляционном суде),

рассмотрев апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Базис"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 21.09.2018 по делу N А29-1657/2018, принятое судом в составе судьи Тарасова Д.А.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Базис" (ИНН: 1103042580, ОГРН: 1081103000120)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Воркуте Республики Коми (ИНН: 1103001061, ОГРН: 1041100680411),

о признании частично недействительным решения от 29.09.2017 N 09-18/2

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Базис" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО УК "Базис") обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Воркуте Республики Коми (далее - ответчик, Инспекция, налоговый орган). С учетом уточнений от 27.05.2018 заявитель просил признать недействительным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 09-18/2 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года в размере 3 390 609 руб., налога на прибыль организаций за 4 квартал 2013 года в размере 112 306 руб., налога на имущество организаций за 4 квартал 2013 года в размере 109 747 руб., налога по упрощенной системе налогообложения за 9 месяцев 2013 года и 2014 год в размере 2 458 712 руб., минимального налога за 2015 год в размере 483 350 руб., а также соответствующих пеней и штрафов.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 21.09.2018 налогоплательщику отказано в удовлетворении требований.

Налогоплательщик с принятым решением суда не согласился, обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение и принять по делу новый судебный акт.

По его мнению, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Основные доводы Общества сводятся к тому, что сделки, совершенные им с ООО "ТК ЦДБ", имеют экономический смысл и разумную деловую цель, в связи с чем Общество не получало необоснованной налоговой выгоды; налогоплательщик и ООО "ТК ЦДБ" не являются взаимозависимыми. Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

Инспекция в отзыве на жалобу опровергает доводы налогоплательщика, просит оставить решение суда без изменения. Обосновывает свою позицию тем, что искусственно созданная налогоплательщикам схема по сдаче в субаренду нежилых помещений не имеет разумного экономического обоснования и направлена исключительно на минимизацию налоговых обязательств. Подробно позиция Инспекции изложена в отзыве.

В судебном заседании стороны поддержали свои позиции.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 21.08.2017 N 09-18/3 (том 4), вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.09.2017 N 09-18/2 (том 2). Согласно данному решению (с учетом внесенных решением от 08.11.2017 изменений (том 1, стр. 68-72) Обществу доначислены вышеназванные налоги, всего в размере 6 554 724, 00 руб., пени в сумме 2 225 130,86 руб.

Также данным решением налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 и ст. 126 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 106 928,95 руб. При вынесении решения налоговым органом установлены обстоятельства, смягчающие ответственность, в связи с чем размер налоговой санкции на основании п. 3 ст. 114, и ст. 112 НК РФ снижен в четыре раза. С учетом этого налогоплательщику доначислено 8 886 783,81 руб.

Не согласившись частично с вынесенным инспекцией решением, налогоплательщик обжаловал его в апелляционном порядке в Управление ФНС России по Республике Коми. Решением Управления ФНС России по Республике Коми от 29.12.2017 N 286-А апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение Инспекции оставлено без изменений (том 1, стр.73-83).

Существо настоящего спора сводится к оценке обстоятельств, свидетельствующих о необоснованной налоговой выгоде ООО УК "Базис", образовавшейся в связи с созданием формальных взаимоотношений между последним, и обществом с ограниченной ответственностью "ТК "Центральный Дом Быта", целью которых является перераспределение выручки от сдачи нежилых помещений в аренду, направленное на искусственное занижение налоговой базы по вышеназванным доначисленным налогам.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены решения суда исходя из нижеследующего.

В силу положений статьи 3 Налогового кодекса РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными

Согласно пункту 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Из приведенного следует, что в избранном налогоплательщиком варианте сделок не должно быть признака искусственности, лишенной хозяйственного смысла. Суду необходимо оценить наличие разумных экономических причин в действиях налогоплательщика с учетом обстоятельств дела (пункт 9 Пленума ВАС РФ N 53).

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы (пункт 4 "Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства", утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018).

Оценив историю создания ООО "ТК "ЦДБ", особенности гражданско-правовых отношений между данным обществом и налогоплательщиком, суд второй инстанции приходит к следующим выводам.

В проверенном периоде налогоплательщик, учредителем которого является Цикин В.А., и общество с ограниченной ответственностью "ТК "Центральный Дом Быта", учредителем которого также является Цикин В.А., применяли упрощенную систему налогообложения. Отношения между ними урегулированы тремя видами договоров: договором аренды, агентским договором и договором оказания услуг.

Так, между налогоплательщиком (арендодателем) и обществом с ограниченной ответственностью "ТК "Центральный Дом Быта" (арендатором), заключены договоры аренды от 01.01.2013 N 04-13/УК, от 01.01.2014 N 04-14/УК, от 01.01.2015 N 01-15/УК помещений нежилого здания Дома Быта, расположенного по адресу: г. Воркута, ул. Ленина, д. 49 (том 22, д.л.84-97).

Из материалов дела следует, что здание Дома Быта было приобретено налогоплательщиком 09.07.2010; впоследствии, с незначительным промежутком во времени, было создано ООО "ТК "ЦДБ" (а именно - 18.11.2010), которому передано в аренду указанное здание. Материалами дела подтверждается, что данное общество не имеет собственных производственных ресурсов; не несло расходов, характерных для организаций, ведущих реальную хозяйственную деятельность; доля прочих расходов составляла менее 1%; не осуществляло иных видов деятельности, кроме сдачи помещений в субаренду; имело небольшой штат сотрудников.

Помещения Дома Быта передавались не в пользование ООО "ТК "ЦДБ", как характерно для договоров аренды, а в целях предоставления посреднических услуг третьим лицам по передаче данных помещений в субаренду (пункт 2.1 договоров).

Также 01.01.2013 названными лицами заключен агентский договор на прием платежей за пользование арендованным имуществом, в силу которого налогоплательщик (арендодатель) обязуется принимать плату от субарендаторов за использование помещений. Фактически указанные платежи поступали на счета агента-налогоплательщика.

Кроме этого, согласно договору возмездного оказания услуг от 01.01.2011 N 02-01/11 налогоплательщик оказывает для ООО "ТК "ЦДБ" комплекс услуг по правовому обеспечению, организации делопроизводства, ведению бухгалтерского, кадрового и налогового учета, хранению документов и прочие услуги (том 52, стр. 57-62).

Гражданско-правовые отношения, оформленные вышеназванными договорами, между налогоплательщиком и ООО "ТК "ЦДБ" в совокупности имеют особенности, не характерные для стандартной хозяйственной практики: не характерная цель аренды; способ расчетов (вместо перечисления субарендных платежей в адрес ООО "ТК "ЦДБ" как стороне по договору субаренды, они перечислялись агенту-налогоплательщику), управленческие решения принимались (либо контролировалось их принятие) налогоплательщиком за ООО "ТК "ЦДБ".

Вместе с тем отдельные помещения налогоплательщик сдавал в аренду самостоятельно, без вовлечения в цепочку ООО "ТК "ЦДБ".

Учитывая изложенное, судом не усматривается признаков действительного осуществления ООО "ТК "ЦДБ" деятельности по аренде помещений Дома быта и передачи их в субаренду.

Осуществляя деятельность, в том числе на основании названных договоров, в проверенном периоде налогоплательщик получил следующие виды доходов:

- более 70% доходов получено при взаимоотношениях с ООО "ТК "ЦДБ", из которых наибольшая часть (более 50%) приходится на доходы от предоставления в аренду здания Дома Быта;

- в 2013-2014 годах доходы от предоставления в аренду имущества в совокупности составляют более 70% от общей суммы доходов, в 2015 году данные доходы составили 80%;

- доходы в виде агентского вознаграждения за оказание услуг по приему платежей за субаренду помещений от юридических лиц и индивидуальных предпринимателей на основании агентских договоров в совокупности составляют 18-23% от общей суммы доходов;

- доходы от оказания бухгалтерских и консультационных услуг составили в 2013 году 2,49%, в 2014 году 3,18%, в 2015 году 2,39%.

Материалами дела подтверждено, что платежи от субарендаторов поступали непосредственно на счета налогоплательщика. Расчеты с ООО "ТД "ЦДБ" в основном производись в форме зачетов взаимных требований; поступившие денежные средства в доходы налогоплательщика не включались. Таким образом, ООО УК "Базис" контролировалось поступление денежных средств и распределение поступившей выручки на ООО "ТД "ЦДБ", применяющее специальный налоговый режим.

Анализ практики принятия управленческих решений внутри группы (ООО УК "Базис" и ООО "ТД "ЦДБ") и использование ими трудовых ресурсов показывает следующее.

Договоры субаренды, заключенные между ООО "ТК "ЦДБ" и субарендаторами, согласованы генеральным директором ООО УК "Базис" Бельским Е.А. Каждый договор субаренды в качестве приложений содержит разрешение, выданное ООО УК "Базис" на субаренду нежилых помещений; соглашение о размере, способе и порядке ежемесячной платы за пользование нежилыми помещениями по договорам субаренды. Налогоплательщик ссылается на протокол допроса свидетеля Бельского Е.А., сообщившего, что такого согласования не было. Между тем показания данного свидетеля противоречат названным материалам дела и не могут быть приняты судом во внимание.

Таким образом, самостоятельности в принятии решений о сдаче помещений в субаренду не усматривается, поскольку данные действия согласовывались с ООО УК "Базис".

Поиск потенциальных субарендаторов и от имени ООО УК "Базис" и от имени ООО "ТД "ЦДБ" осуществлял Духновский В.Н., о чем свидетельствует протокол его допроса (л.д. 92-95, том 14), а также выданные от имени данных обществ доверенности (л.д. 96-97, том 14). Исходя из содержания доверенностей Духновский В.Н. вел и от имени ООО УК "Базис", и от имени ООО "ТД "ЦДБ" переговоры по арендным площадям, срокам и условиям субаренды, передавал и принимал заявления арендаторов, счета, акты выполненных работ, акты сверки, письма, контролировал соблюдение договорных условий субаренды.

Из протоколов допросов свидетелей-субарендаторов помещений следует, что вопросы аренды помещений они согласовывали с Духновским В.Н.

Согласно договору возмездного оказания услуг от 01.01.2011 N 02-01/11 налогоплательщик осуществляет правовое обеспечение деятельности ООО "ТК "ЦДБ", организовывает его делопроизводство, осуществляет функции советника по экономическим вопросам, ведет бухгалтерской, кадровый и налоговый учет, организует и координирует работу по охране труда. Налоговая и бухгалтерская отчетность от имени ООО "ТК "ЦДБ" представлялась главным бухгалтером ООО УК "Базис" Карпенко Н.А. по доверенности.

Таким образом, налогоплательщик осуществляет управление ООО "ТК "ЦДБ" и непосредственно принимает либо контролирует его управленческие решения.

Указанное дополнительно свидетельствует о том, что осуществление хозяйственной деятельности по сдаче в аренду имущества фактически сконцентрировано у ООО УК "Базис".

Оценив доводы апелляционной жалобы налогоплательщика о том, что взаимозависимость ООО УК "Базис" и ООО "ТД "ЦДБ" не подтверждена относимыми и допустимыми доказательствами, апелляционный суд исходит из следующего.

Сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6 постановления Пленума ВАС РФ N 53). Данный факт является дополнительным и подлежит оценке наряду с другими обстоятельствами, свидетельствующими о наличии необоснованной налоговой выгоды (которые приведены выше по тексту настоящего постановления и являются достаточными для вывода о наличии в действиях налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды); сам по себе данный факт не имеет определяющего значения. В этой связи указание налогоплательщика на то, что факт взаимозависимости не подтвержден относимыми и допустимыми доказательствами, не может быть принят апелляционным судом, поскольку не имеет юридического значения для настоящего спора.

Нахождение Цикина В.А. (учредителя ООО УК "Базис" и ООО "ТК "ЦДБ") в следственном изоляторе и невозможность принятия им управленческих решений от имени данных организаций в проверенном периоде не влияет на существо спора, поскольку последние продолжали функционировать под руководством исполнительного органа - генеральных директоров обществ.

Довод налогоплательщика о том, что ООО УК "Базис" совершало аналогичные сделки до создания ООО "ТК "ЦДБ", не влияет на существо спора, поскольку в данном споре оцениваются действия налогоплательщика в периоде проведенной Инспекцией проверки.

Аргумент налогоплательщика о том, что суд первой инстанции для описания вывода о необоснованной налоговой выгоде (историю создания ООО УК "Базис" и ООО "ТК "ЦДБ") сослался на недопустимые доказательства, выходящие за период проверки, отклоняется судом второй инстанции. Данный аргумент не соотносится с пунктом 4 "Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства", утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018, согласно которому при оценке необоснованной налоговой выгоды суды могут учитывать историю создания взаимозависимых лиц. Указанное предполагает принятие во внимание обстоятельств, появившихся ранее периода налоговой проверки.

Довод апелляционной жалобы об отсутствии допросов генеральных директоров ООО "ТК "ЦДБ" Рудниковой Г.Н. (2013 год) и Горбачук Ю.Е. (2014-2015) не может быть принят во внимание, поскольку противоречит материалам дела. Инспекцией неоднократно принимались попытки установить место нахождения данных свидетелей. Судом первой инстанции дана надлежащая оценка нотариально заверенным показаниям свидетеля Гарбарчук Ю.Е. как недопустимого доказательства.

Довод налогоплательщика об арифметическом просчете Инспекции в части калькуляции стоимости затрат на 1 кв.м не может быть принят во внимание, поскольку Инспекцией было произведено лишь сравнение фактической суммы расходов на содержание объекта недвижимого имущества и доходов, полученных от предоставления в аренду помещений ООО "ТК "ЦДБ", что не опровергает вышеизложенных выводов о наличии в действиях налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды. Данному доводу суд первой инстанции дал надлежащую оценку.

Налогоплательщик в апелляционной жалобе указывает, что спорные хозяйственные операции уже являлись предметом выездной проверки, в ходе которой по данному эпизоду нарушений не выявлено.

Между тем предыдущая налоговая проверка проводилась выборочным методом; неустановление фактов нарушений при предыдущей проверке не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности исчислить налоги так, как это предусмотрено законодательством, соответственно, и не освобождает его от ответственности за неисполнение налоговых обязательств.

Иные доводы налогоплательщика и ссылки на определение Конституционного Суда РФ от 04.07.2017 N 1440-О, на выдержки из постановления Пленума ВАС РФ N 53, на статью 57 Конституции РФ не опровергают установленных по делу обстоятельств и не могут изменить правовую оценку действий налогоплательщика как получившего необоснованную налоговую выгоду.

Согласно пункту 7 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 если налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, объем его прав и обязанностей подлежит определению исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

При определении реальных налоговых обязательств налогоплательщика доходы и расходы в целях налогообложения откорректированы с учетом того, что здание Дома Быта принадлежит налогоплательщику и все доходы, полученные ООО "ТК "ЦДБ" от предоставления помещений в субаренду, являются выручкой налогоплательщика, а расходы по сделкам, связанным со зданием Дома Быта, являются расходами налогоплательщика.

За налоговые периоды 2013-2015 годы доходы налогоплательщика по налоговому учету увеличены на сумму поступивших денежных средств на его расчетный счет от субарендаторов согласно агентским договорам и договорам субаренды недвижимого имущества, расположенного в Доме Быта, и уменьшены на доходы ООО "УК "Базис", отраженные в книгах учета доходов и расходов за вышеуказанные налоговые периоды по взаимозачету с ООО "ТК "ЦДБ" (то есть исключены расчеты между ними). Корректировка проверена апелляционным судом и признана верной.

Судом первой инстанции дана надлежащая оценка юридически значимых обстоятельств и доказательств по делу, правильно применены нормы права. Правовых оснований для отмены решения суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 21.09.2018 по делу N А29-1657/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Базис" (ИНН: 1103042580, ОГРН:1081103000120) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Республики Коми.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

В.А. Устюжанинов

Судьи

М.В. Немчанинова Л.И. Черных