Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 февраля 2019 г. N 18АП-16927/18

г. Челябинск

05 февраля 2019 г.

Дело N А34-9757/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 04 февраля 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 февраля 2019 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Арямова А.А.,

судей Костина В.Ю., Киреева П.Н.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Разиновой О.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Частная охранная организация "Кондор" на решение Арбитражного суда Курганской области от 21.09.2018 по делу N А34-9757/2017 (судья Крепышева Т.Г.).

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Частная охранная организация "Кондор" - Суханов С.П. (доверенность от 05.09.2017);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Курганской области - Хизун Р.Н. (доверенность от 28.12.2017).

Общество с ограниченной ответственностью "Частная охранная организация "Кондор" (далее - заявитель, общество, ООО "ЧОО "Кондор") обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Курганской области (далее - МИФНС РФ N 7 по Курганской области, налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения N 5 от 02.06.2017 о принятии обеспечительных мер.

Решением Арбитражного суда Курганской области от 06.10.2016 требования заявителя удовлетворены, решение инспекции от N 5 от 02.06.2017 признано недействительным, на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.12.2017 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 05.04.2018 решение Арбитражного суда Курганской области от 06.10.2017 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.12.2017 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курганской области.

Решением Арбитражного суда Курганской области от 21.09.2018 (резолютивная часть решения объявлена 17.09.2018) в удовлетворении требований заявителя отказано.

ООО "ЧОО "Кондор" не согласилось с решением суда и обжаловало его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе общество просит решение суда отменить. В обоснование жалобы ссылается на нарушение судом норм материального и процессуального права.

Обращает внимание на следующие обстоятельства: первоначально судом первой инстанции оспоренное решение инспекции признано незаконным и суд кассационной инстанции, отменяя решение суда, не указал на неправильное применение судом норм материального или процессуального права; оспоренное решение инспекции о принятии обеспечительных мер должно быть законным, его законность и обоснованность должен доказать принявший его орган; не доказана необходимость принятия обеспечительной меры ввиду недоказанности возможности сокрытия заявителем имущества и невозможности исполнения им налоговых обязательств; приостановление операций по счетам может быть применено в качестве обеспечительной меры только после наложения запрета на отчуждение имущества и в случае, если стоимость такого имущества меньше начисленных обязательных платежей, при этом, по бухгалтерскому балансу заявителя у него имеется дебиторская задолженность в сумме 896000 руб., которая является частью имущества общества, и на которую арест не наложен, то есть инспекцией нарушена последовательность принятия обеспечительных мер, установленная пунктом 10 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); не обоснованы выводы суда относительно приведенного инспекцией анализа финансово-хозяйственной деятельности заявителя; незначительное снижение показателей 2015 года по отношению с показателями 2013 года связано с падением экономики страны в целом, а не с деятельность заявителя; неисполнение обществом требований инспекции о предоставлении документов для рассматриваемого вопроса значения не имеет, и по этому вопросу обществом давались пояснения о том, что на требования инспекции был дан ответ о невозможности представления истребованных документов по причине их изъятия органами полиции и не изготовления этими органами их копий, тогда как само общество изготавливать копии не обязано; принятием оспоренного решения нарушено право заявителя на распоряжение собственным имуществом и денежными средствами.

В судебном заседании представитель заявителя доводы апелляционной жалобы поддержал.

Представитель налогового органа в судебном заседании против удовлетворения апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве. Полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, полагает необходимым руководствоваться следующим.

Как следует из материалов дела, ООО "ЧОО "Кондор" зарегистрировано в качестве юридического лица 28.07.2004 за основным государственным регистрационным номером 1044521001513 и состоит на учете в качестве налогоплательщика по месту своего нахождения в МИФНС РФ N 7 по Курганской области.

МИФНС РФ N 7 по Курганской области проведена выездная налоговая проверка ООО "ЧОО "Кондор", по результатам которой принято решение от 02.06.2017 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 14487982 рубля, пени в общей сумме 3395374 рубля 27 копеек, а также штрафы в сумме 2903259 рублей(т.1 л.д.89-125).

Решением инспекции от 02.06.2017 N 5 приняты обеспечительные меры в целях обеспечения взыскания недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении от 02.06.2017 N 7, а именно: ООО "ЧОО "Кондор" запрещено отчуждать (передавать в залог) без согласия налогового органа имущество - группы II в количестве 1 единицы стоимостью 227 тыс. рублей, (пункт 1 резолютивной части решения); приостановлены операции по счетам в ООО КБ "Кстовский", в Курганском РФ АО "Россельхозбанк", в филиале N 6602 ВТБ 24 (ПАО) на сумму 19805134 рубля 27 копеек (т.1 л.д.12-14).

Указанное решение инспекции обжаловано обществом в Управление Федеральной налоговой службы по Курганской области (т.1 л.д.15-18).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 05.07.2017N 183 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения (т.1 л.д.20-22).

Указанные обстоятельства послужили основанием для оспаривания обществом решения от 02.06.2017 N 5 в судебном порядке.

При первоначальном рассмотрении дела суд первой инстанции пришел к выводу о незаконности оспоренного решения инспекции и удовлетворил требования заявителя. Решение суда первой инстанции оставлено без изменения судом апелляционной инстанции. Суды, оценив имеющиеся доказательства по делу, пришили к выводам о том, что обстоятельства, положенные в основу принятия решения о наложении обеспечительных мер (отсутствие у общества денежных средств на расчетных счетах общества в достаточном размере, наличие дебиторской и кредиторской задолженности, ухудшение финансового состояния, недобросовестные действия, выявленные в ходе выездной налоговой проверки, создание препятствий к осуществлению налогового контроля), материалами дела не подтверждены, а также, инспекцией был нарушен установленный порядок очередности наложения обеспечительных мер.

Отменяя судебные акты судов нижестоящих инстанций, суд кассационной инстанции указал на несоответствие материалам дела вывода судов о нарушении порядка очередности принятия обеспечительных мер, поскольку принятие обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение транспортного средства общества и приостановление операций по счетам инспекцией принято в один день - 02.06.2017, а уведомление в Управление государственной инспекции безопасности дорожного движения Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Курганской области о принятии ограничения (обременения) на транспортное средство общества ЧОО "Кондор" направлено лишь после принятия оспоренного решения. Также судом кассационной инстанции отмечено, что аргументы налогового органа, имеющие юридическое значение не были проверены и учтены судами нижестоящих инстанций.

Направляя дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, суд кассационной инстанции указал на необходимость проверить указанные обстоятельства и дать им соответствующую оценку. В частности, выяснить, в чем конкретно выражалось создание обществом препятствий к осуществлению налогового контроля, установить причины недобросовестных действий общества, выразившихся в игнорировании требования инспекции о надлежащем восстановлении (заверении) полученных подателем жалобы от правоохранительных органов бухгалтерских документов за 2013 - 2015 годы, исследовать обстоятельства наличия на момент принятия обеспечительных мер принадлежащего обществу на праве собственности и не находящегося под обременением конкретного имущества, выяснить вопрос о его совокупной стоимости.

Поскольку в силу части 2.1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания суда кассационной инстанции обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего дело, не может быть принят довод апелляционной жалобы об отсутствии значения дела рассмотрения настоящего дела вопроса о поведении общества в части исполнения требований налогового органа.

При новом рассмотрении дела по существу, с учетом указаний суда кассационной инстанции, суд первой инстанции пришел к выводу о законности и обоснованности оспоренного ненормативного правового акта инспекции.

Оснований для переоценки этого вывода суда первой инстанции не имеется.

Так, согласно части 1 статьи 198, а также части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, основанием для обращения в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц, и удовлетворения такого заявления является несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение ими прав и законных интересов граждан, организаций, иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконное возложение на них каких-либо обязанностей или создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

То есть для признания недействительными ненормативных правовых актов государственных органов и органов местного самоуправления, необходима совокупность двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону и иному нормативному правовому акту, а также нарушение этими действиями и решениями прав и законных интересов заявителя.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 10 статьи 101 НК РФ, после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом. Обеспечительными мерами могут быть: 1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении: недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг); транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений; иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов; готовой продукции, сырья и материалов. При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; 2) приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 НК РФ. Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1 этого пункта.

Приведенные обеспечительные меры, предусмотренные пунктом 10 статьи 101 НК РФ, направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени могут возникнуть затруднения либо невозможность исполнения принятого решения налогового органа по причине вывода налогоплательщиком своих активов.

Налоговый орган, принявший решение о наложении обеспечительных мер, должен доказать, что непринятие этих мер могло затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения инспекции и взыскание доначисленных сумм налогов, начисленных сумм пеней, налоговых санкций.

Судом установлено, что решением инспекции от 02.06.2017 N 5 применены следующие обеспечительные меры: 1) запрет на отчуждение без согласия налогового органа имущества, а именно: транспортного средства DAEWOO NEXIA GL XWB3L32EDCA 258977, 2012 года выпуска, с регистрационным номером О707ВВ45, стоимостью 227000 рублей (пункт 1 оспоренного Решения); 2) приостановление операций по счетам общества ЧОО "Кондор", открытым в обществе с ограниченной ответственностью "Коммерческий банк "Кстовский", в Курганском филиале акционерного общества "Российский Сельскохозяйственный банк", в филиале N 6602 Банка ВТБ 24 (публичного акционерного общества) на сумму 19805134 рубля 27 копеек (пункт 2 оспоренного Решения).

При этом, из имеющихся в деле доказательств (том 1, лист дела 88), следует, что только после принятия 02.06.2017 обжалованного решения налоговый орган направил уведомление от 06.06.2017 N 07-15/03580 в Управление государственной инспекции безопасности дорожного движения Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Курганской области о принятии ограничения (обременения) на транспортное средство общества ЧОО "Кондор".

Исходя из этих обстоятельств, суд кассационной инстанции пришел к выводу об отсутствии в действиях инспекции нарушения установленной законодательством очередности принятия обеспечительных мер (в части необходимости принятия меры в виде приостановления операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных только после наложения запрета на отчуждение имущества).

Как следует из материалов дела, основанием для принятия обеспечительных мер в виде запрета заявителю отчуждать без согласия налогового органа имущество (транспортное средство), а также приостановления операций по счетам заявителя, послужили следующие обстоятельства: отсутствие денежных средств на расчетных счетах общества в достаточном размере; ухудшение финансового состояния общества (снижение выручки, прибыли от оказания услуг, сумм начисленных и уплаченных налогов, налоговой нагрузки и рентабельности); недобросовестные действия налогоплательщика, выявленные в ходе выездной налоговой проверки (неправильное определение среднесписочной численности), создание налогоплательщиком препятствий к осуществлению налогового контроля.

По итогам оценки представленных в материалы дела доказательств судом первой инстанции установлено, что: согласно сведениям Курганского РФ АО "Россельхозбанк", остаток средств по счету общества на 25.05.2017 составил 3678 руб. 67 коп. и сведений о наличии у общества иных денежных средств не имеется; имущества заявителя недостаточно для погашения доначисленных решением от 02.07.2017 N 7 сумм налогов, пени, штрафа, так как совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета составляет 227000 руб. (стоимость автомобиля, в отношении которого принято решение о запрете на отчуждение), что существенно меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения от 02.07.2017 N 7 (20032134 рубля 27 копеек). Доказательств наличия иного имущества обществом в материалы дела не представлено.

Податель апелляционной жалобы ссылается на данные бухгалтерского баланса (т.1 л.д.164-184), в соответствии с которыми, заявитель по состоянию на 01.01.2017 имеет дебиторскую задолженность в сумме 895830 руб., а также на расшифровку дебиторской задолженности (т.2 л.д.73). По мнению заявителя, эта сумма должны быть учтена в составе имущества общества, на которое может быть наложен запрет на отчуждение в целях применения подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ, поскольку в силу статьи 128 Гражданского кодекса Российской Федерации имущественные права отнесены к объектам гражданских прав.

Однако, такое толкование закона не соответствует буквальному содержанию пункта 10 статьи 101 НК РФ, положениями которого не предусмотрено предварительное наложение запрета на реализацию дебиторской задолженности для последующего приостановления операций по счетам налогоплательщика в целях обеспечения исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности.

Таким образом, судом отклоняется довод апелляционной жалобы о нарушении оспоренным ненормативным правовым актом установленной пунктом 10 статьи 101 НК РФ очередности принятия обеспечительных мер (при этом, суд учитывает, что приостановление операций по счетам заявителя произведено инспекцией в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1 этого пункта).

Суд принимает во внимание также то обстоятельство, что расшифровка дебиторской задолженности в налоговый орган не представлялась, в связи с чем инспекция не имела возможности установить конкретную дебиторскую задолженность в разрезе контрагентов в целях определения финансового состояния заявителя.

В силу пункта 10 статьи 101 НК РФ обеспечительные меры в виде наложения запрета на реализацию имущества и приостановления операций по счетам в банке в порядке, подлежат применению в случае, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер не только может сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении (крайний вариант), но и тех случаях, когда непринятие этих мер может затруднить исполнение решения. При этом, как правомерно отмечено судом первой инстанции, обстоятельства, затрудняющие исполнение решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, необязательно могут возникнуть в результате умышленных действий со стороны налогоплательщика. Затруднительность исполнения решения может явиться следствием особенностей ведения хозяйственной деятельности налогоплательщика, наличия у него непогашенных кредитов, необходимости перечисления денежных средств на иные цели.

Инспекцией проведен анализ бухгалтерской отчетности общества, из которого следует, что по сравнению с предыдущими периодами имеет место снижение выручки и прибыли от оказанных обществом услуг, а также снижение рентабельности деятельности общества, дебиторская задолженность увеличилась, а кредиторская задолженность снизилась. При этом, довод подателя апелляционной жалобы о том, что выявленное снижение экономических показателей имеет место вследствие общего падения экономики Российской Федерации, не может быть принят во внимание, поскольку, как указано выше, причины затруднительности исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности правового значения не имеют.

Также при принятии оспоренного решения инспекцией учтено, что в ходе выездной налоговой проверки со стороны общества создавались препятствия в осуществлении налогового контроля ввиду неисполнения направленных в адрес общества требований о предоставлении документов от 26.09.2016 N 07-15/07203 и от 06.10.2016 N 07-15/07650 (т.1 л.д.135-137, 139-141).

В ответ на эти требования ООО "ЧОО "Кондор" сообщало об отсутствии у него истребованных документов по причине их изъятия правоохранительными органами (письма общества - т.1 л.д.138, 142; распоряжение о проведении оперативно-розыскного мероприятия и протокол изъятия - т.2 л.д.116-118), на что налоговый орган предлагал заявителю восстановить такие документы и представить в налоговый орган для проведения выездной налоговой проверки. Однако, это требование инспекции не исполнено, фактически выездная налоговая проверка проведена на основании документов, переданных в инспекцию УЭБиПК УМВД России по Курганской области по акту приема-передачи от 25.04.2016.

Суд первой инстанции правомерно указал на то, что заявитель имел возможность получить копии изъятых у него правоохранительными органами документов и представить их в налоговый орган, однако эта возможность им не реализована в отсутствие объективных причин.

Кроме того, как обоснованно отметил суд первой инстанции, обществом не исполнены полученные по электронным каналам связи требования инспекции: от 07.02.2017 N 07-15/00797 о расшифровке дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2017 (т.1 л.д.155-157); от 16.02.2017 N 07-15/1139 о предоставлении документов по основным средствам (т.1 л.д.158-159); от 12.04.2017 N 07-15/1151 о предоставлении информации об имуществе, принадлежащем ООО "ЧОО "Кондор" на праве собственности и не находящемся под обременением (т.1 л.д.160-162). Основания неисполнения этих требований заявителем не приведены.

Таким образом, следует согласиться с позицией суда первой инстанции о законности и обоснованности оспоренного решения инспекции о принятии обеспечительных мер, что исключает возможность удовлетворения заявленных требований о признании этого решения недействительным.

Также судом верно отмечено, что в силу пункта 11 статьи 101 НК РФ у заявителя имеется возможность инициировать процедуру замены принятых обеспечительных мер на иные обеспечительные меры - банковскую гарантию, залог ценных бумаг, поручительство третьего лица.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 21.09.2018 по делу N А34-9757/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Частная охранная организация "Кондор" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.А. Арямов

Судьи

В.Ю. Костин П.Н. Киреев