Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 апреля 2019 г. N 16АП-2212/18

г. Ессентуки

5 апреля 2019 г.

Дело N А20-1453/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 03 апреля 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 апреля 2019 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Семенова М.У., судей: Афанасьевой Л.В., Белова Д.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Суховеевой Д.С., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по КБР на решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 26.09.2018 по делу N А20-1453/2018 (судья Кочкарова Н.Ж.) по заявлению ООО "РИАЛ" к МИФНС N4 по КБР

об оспаривании ненормативного правового акта,

третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по КБР

при участии в судебном заседании:

от МИФНС N 4 по КБР - Слонова Е.Х. доверенность N 02-14/11875 от 25.12.2018, Балкаров З.Х. по доверенности N 02-14/11871 от 25.12.2018, Казанков Д.Н. по доверенности N 02-14/00151 от 15.01.2019, Дубинко П.И. по доверенности N 02-14/11872 от 25.12.2018, Колесова О.В. по доверенности N 02-14/00267 от 18.01.2019, Абакумов Е.С. по доверенности N 02-14/00236 от 17.01.2019;

от ООО "РИАЛ" - Шанкова И.М. по доверенности от 09.02.2019, Челнокова Т.Б. по доверенности от 12.02.2019, Шашаев Э.М. по доверенности от 12.02.2019.

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 26.09.2018, принятым по заявлению ООО "РИАЛ" (далее - заявитель, общество), признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) решение МИФНС N 4 по КБР (далее - инспекция) от 05.10.2017 N 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд отклонил доводы инспекции о недобросовестности заявителя в налоговых правоотношениях и получении им необоснованной налоговой выгоды. Суд также указал на существенные нарушения, допущенные инспекцией при принятии оспариваемого решения, поскольку обществу не были вручены копии документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

В апелляционной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции и отказать в удовлетворении заявления, указывая на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

В частности, инспекция не согласна с выводом суда о недоказанности согласованности действий налогоплательщика с иностранными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды и о незаконности в этой связи начислений НДС по заявленным внешнеэкономическим сделкам и акциза на отгруженную продукцию (спирт). Инспекция считает, что в ходе налоговой проверки доказала отсутствие права общества на применение льготной ставки НДС (0%), т.к. внешнеторговые сделки не могут признаны реальными, поскольку представленные контракты и счет-фактуры подписаны от имени контрагентов неустановленными лицами, отсутствуют доказательства соблюдения условий контрактов о порядке поставки и страховании товара, поступление обществу денежных средств от третьих лиц не может быть идентифицировано как исполнение контрактов. Инспекция считает неправомерным отклонение судом ходатайства об истребовании в правоохранительных органах информации о результатах рассмотрения возбужденных в отношении руководителя общества уголовных дел. Ссылаясь на статью 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), инспекция просит принять документы, полученные из Управления экономической безопасности и противодействия коррупции МВД по КБР после принятия судом обжалуемого решения, свидетельствующие о том, что действия ООО "РИАЛ" направлены на получение необоснованной выгоды и носят системный характер.

Инспекция не согласна с выводом суда о правомерности действий общества по применению "нулевой" ставки акциза по внутрироссийским отгрузкам и утверждает об отсутствии оснований применять такую ставку, т.к. встречные проверочные мероприятия показали нереальность отгрузки в адрес ОАО "Медхимпром" и несоблюдение предусмотренных ст. 193, п. 8 ст. 194, п. 2 ст. 195, п. 11 ст. 204 НК РФ условий о подтверждении возможности применения льготной ставки акциза по сделкам с ООО "МСВК" "Орловская крепость", ООО "Атлантис", ЗАО "Сибирский ЛВЗ".

Инспекция считает, что, оценивая обстоятельства, связанные с применением обществом вычетов по НДС по операциям с ООО "РОСАЛКО", суд не принял во внимание результаты рассмотрения других арбитражных дел, подтверждающие обоснованность вывода налоговой инспекции о фиктивности сделки и недоказанности права на вычет.

Инспекция указывает на то, что признавая незаконным решение в части доначисления налога на прибыль, суд сослался на необходимость применения налоговым органом ПБУ 9/99 "Доходы организаций" (утвержд. приказом Минфина России от 06.05.1998 N 283). Между тем, решение инспекции по данному эпизоду основано на выводе о занижении обществом доходов для целей исчисления налога на прибыль, при этом инспекцией учтены доходы, заявленные налогоплательщиком для целей налогообложения по НДС, и размер этих доходов инспекция не ставила под сомнение.

Вывод суда о нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и о незаконности в этой связи оспариваемого ненормативного правого акта, инспекция опровергает, утверждая о том, что обществу была обеспечена возможность для ознакомления с материалами проверки.

Общество в отзыве считает апелляционную жалобу необоснованной, просит отказать в ее удовлетворении, ссылаясь на законность обжалуемого судебного акта. Общество считает, что представленные инспекцией на стадии апелляционного пересмотра дела доказательства не могут быть приняты, поскольку налоговый орган не доказал невозможность получения материалов расследования уголовных дел, т.к. эти материалы датированы 2015 и 2016 годами, налоговая проверка начата 14.12.2015, решение по ее результатам вынесено 05.10.2017, ходатайство о направлении запроса в правоохранительные органы заявлено инспекцией в суде первой инстанции 20.08.2018, а спорные документы представлены 06.12.2018.

В судебном заседании представители участников дела поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее соответственно.

Изучив и оценив в совокупности материалы дела, проверив правильность применения норм материального и процессуального права в соответствии с требованиями статей 268 - 271 АПК РФ, судебная коллегия считает, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела видно, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт от 03.05.2017 N 5, (т. 17, л.д. 1-111).

Решением от 05.10.2017 N 10 заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 61 379 420 руб. рублей за неуплату налогов, в том числе: 7 325 287 руб. в связи с неуплатой НДС; 246 039 руб. в связи с неуплатой налога на прибыль в федеральный бюджет; 2 214 354 руб. в связи с неуплатой налога на прибыль в республиканский бюджет; 51 593 740 руб. в связи с неуплатой акциза на спирт этиловый из пищевого сырья;

заявителю предложено уплатить налоги в сумме 840 943 345 руб., в том числе: 78 837 227 руб. - НДС; 1 247 637 руб. - налог на прибыль в федеральный бюджет; 11 228 729 руб. - налог на прибыль в республиканский бюджет; 749 629 752 руб. - акцизы на спирт этиловый из пищевого сырья;

заявителю начислены пени в сумме 317 749 788,96 руб. за несвоевременную уплату налогов, в том числе: 28 147 502,89 руб. по НДС; 357 458,25 руб. по налогу на прибыль в федеральный бюджет; 3 272 719,85 руб. по налогу на прибыль в республиканский бюджет; 285 972 108,97 руб. по акцизу на спирт этиловый из пищевого сырья (т.16, л.д. 1-180).

Решением Управления от 16.03.2018 отказано в удовлетворении апелляционной жалобы общества на решение инспекции, поданной в порядке подчиненности (т. 14, л.д. 1-30).

Указанные обстоятельства послужили основанием для оспаривания ненормативного правового акта налогового органа в суде в порядке, предусмотренном Главой 24 АПК РФ.

Решения, действия (бездействия) налоговых органов могут быть признаны судом незаконными (недействительными) при наличии одновременно двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту и нарушения ими прав и охраняемых законом интересов заявителя (статьи 198, 201 АПК РФ).

По смыслу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Пунктом 2.1 решения инспекции обществу отказано в применении нулевой ставки по НДС и акцизам по внешнеэкономическим сделкам со следующими контрагентами:

ООО "Азерпласт-М" (Азербайджан), контракт N 26/03/13 от 26.03.2013 (т. 5);

компания "AZ TUR INSAAT VE DIS TICARET A.S." (Турция), контракты N 15/04/13 от 15.04.2013 и N 26/03/13 от 16.07.2014 (т. 3, 4);

ООО "Дирекция Капитального Строительства" (Украина), контракт N 27/11/13 от 27.11.2013 (т. 6);

ООО "Азия Текстиль" (Кыргызстан), контракт N 9 от 26.09.2014 (т. 7);

компания "Tykmen Turk Dis Ticaret Ve Ticaret EVI Limited Sirketi" (Турция), контракт N 16/07/14 от 16.04.2014 (т. 8);

компания "Даксин Петролеум ПТЕ Лимитед" (Сингапур), контракт N DAX/ETON/P27/161013 от 16.10.2013 (т. 9);

компания "Трэдхол Интернасианал, С.А. Сосиедад Юниперсонал" (Испания), контракт N RIAL/ETON/S2/210214 от 21.02.2014 (т. 10).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 165 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусмотрено представление следующих документов: контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы единой таможенной территории Таможенного союза (далее в настоящем Кодексе - таможенная территория Таможенного союза) и (или) припасов за пределы Российской Федерации; таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией (далее в настоящей статье - российский таможенный орган места убытия); копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Согласно пункту 7 статьи 198 НК РФ при вывозе подакцизных товаров в таможенной процедуре экспорта за пределы территории Российской Федерации для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов в налоговый орган по месту учета налогоплательщика в обязательном порядке в течение 180 календарных дней со дня реализации указанных товаров представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с контрагентом на поставку подакцизных товаров;

2) платежные документы и выписка банка (их копии), которые подтверждают фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке.

При поступлении выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика или собственника этих подакцизных товаров от третьего лица в налоговые органы наряду с платежными документами и выпиской банка (их копиями) представляются договоры поручения по оплате за экспортированные подакцизные товары, заключенные между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей платеж.

В случае, если незачисление валютной выручки от реализации подакцизных товаров на территорию Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным валютным законодательством Российской Федерации, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территорию Российской Федерации;

3) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенной процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с таможенной территории Таможенного союза (далее в настоящей статье - российский таможенный орган места убытия);

4) копии транспортных или товаросопроводительных документов или иных документов с отметками российских таможенных органов места убытия, за исключением вывоза нефтепродуктов в таможенной процедуре экспорта через границу Российской Федерации.

Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие освобождение от налогообложения, уплаченные суммы налога подлежат возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 203 Кодекса.

В материалах дела имеются и судом первой инстанции описаны товаросопроводительные документы, представленные обществом для подтверждения экспортной поставки, в том числе дополнительные соглашения к контрактам, счет-фактуры, акты об отгрузке и приемке этилового спирта, железнодорожные накладные, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, справки к товарно-транспортным накладным, декларации на товары, сертификаты о происхождении товара, справки о валютных операциях, справки о подтверждающих документах по Паспорту сделки, ведомости банковского контроля по Паспорту сделки, мемориальные ордеры выписки из лицевого счета, валютные платежные поручения иностранного плательщика, переписка с контрагентами и т.д.

Удовлетворяя требования заявителя в этой части, суд первой инстанции отклонил доводы инспекции о том, что все контракты со стороны иностранных компаний подписаны неустановленными лицами, что влечет их недействительность; отсутствуют доказательства соблюдения всех условий поставки CIP согласно Инкотермс-2000 (пункты 3.6. контрактов); платежи поступали от третьих лиц, не имеющих отношения к сделкам; указанное в платежных документах назначение платежа не отражает факта осуществления сделки по приобретению спирта ("за ремонт", "строительство дома", "за рыболовное оборудование", "по покупке хлопкового масла" и др.) и указал, что согласованность действий налогоплательщика с контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды не доказана, у общества отсутствовали основания полагать, что счета-фактуры подписаны неустановленными лицами, поскольку все обязательства перед ним были исполнены.

Между тем, исследование имеющихся в деле доказательств показывает следующее.

ООО "Азерпласт-М" (Азербайджан)

в связи с неправомерным применением ставки 0% доначислены:

НДС за 2 квартал 2013 года - 5 347 515 руб.

акциз: за апрель 2013 года - 23 168 445 руб.;

за май 2013 года - 22 933 996 руб.

По контракту от 26.03.2013 N 26/03/13 с азербайджанской компанией "Азерпласт-М" общество отгружало спирт этиловый ректификованный неденатурированный из пищевого сырья в адрес спиртзавода "Алтын Ай" Государственной оптово-розничной фирмы "Дашогуз" Министерства торговли и внешнеэкономических связей Туркменистана.

Дополнительным соглашением от 26.03.2013 г. N 26/03/13 предусмотрена возможность оплаты товара третьими лицами.

Платежи поступали от иностранных организаций ООО "Грин Эмерэйд Трейдинг" (ОАЭ), EGTradingLTD (Белиз), MetekFZE (ОАЭ), RinglexBusinessLLP (Англия). В платежных документах ООО "Грин Эмерэйд Трейдинг" (ОАЭ) и EGTradingLTD (Белиз) назначение платежа указано "за ремонт", "строительство дома".

Проверкой установлено подписание контракта неуполномоченным (неизвестным) лицом. Так, Северо-Кавказской оперативной таможней на основании сообщения ГТК Азербайджанской Республики установлено, что: директором ООО "Азерпласт-М" является Байрамов Гудрат Туманага оглы и иных лиц, имеющих право подписи внешнеторговых контрактов, нет; ООО "Азерпласт-М" никогда не сотрудничало с ООО "Риал", каких-либо внешнеторговых контрактов не заключало, производством, экспортом или импортом спирта никогда не занималось; основным видом деятельности ООО "Азерпласт-М" является производство пластиковых пробок (письмо от 28.09.2016 N 18-32/05521, т. 13, л. 95-97).

Налоговым органом также получена информация из Министерства по налогам Азербайджанской Республики от 28.01.2014 N 147020000711300, согласно которой ООО "Азерпласт-М" не имело взаимоотношений ни с ООО "РИАЛ", ни со спиртзаводом "Алтын Ай" (Туркменистан), ни с ООО "Грин Эмерэйд Трейдинг" (ОАЭ) (т. 13, л. 87-88).

Отсутствие взаимоотношений с обществом и организациями-плательщиками подтверждается представленными налоговым органом в суд апелляционной инстанции (т. 19 л.д. 44-177): объяснительной Байрамова Г.Т., отрицающего совершение следок по закупке спирта; письмом Следственного департамента МВД Туркменистана от 17.07.2018 N 9/469 об отсутствии данных о получении спирта спиртзаводом "Алтын Ай"; постановлениями о возбуждении в отношении руководителя общества уголовных дел от 21.09.2015 N 1570330/1517821 и от 30.09.2015 N 1570308.

Принимая эти документы, апелляционная коллегия руководствуется частью 2 статьи 268 АПК РФ, поскольку суд первой инстанции отказал в их истребовании и ограничился указанием на надлежащее оформление сделки в бухучете налогоплательщика, а также на отсутствие даты получения Северо-Кавказской оперативной таможней сведений из ГТК Азербайджанской Республики.

Компания "AZ TUR INSAAT VE DIS TICARET A.S." (Турция)

в связи с неправомерным применением ставки 0% доначислены:

НДС за 2 квартал 2013 года - 11 640 991 руб.,

за 3 квартал 2014 года - 6 552 731 руб.,

за 4 квартал 2014 года - 14 514 170 руб.

акциз: за апрель 2013 года - 28 301 804 руб.;

за май 2013 года - 68 997 538 руб.;

за июль 2014 года - 64 190 464 руб.;

за октябрь 2014 года - 92 784 308 руб.;

за ноябрь 2014 года - 46 185 324 руб.

По контрактам от 15.04.2013 N 15/04/13 и от 16.07.2014 N 26/03/13 с компанией "AZ-TUR INSAAT VE DIS TICARET A.S." (Турция) общество отгружало спирт этиловый ректификованный в Туркменистан Балканабадскому торгово-закупочному производственному объединению Союза потребительских обществ Балканской области, Государственному предприятию винный завод "Гокдепе", Абаданскому и Ашхабадскому винзаводам Ассоциации пищевой промышленности Туркменистана, Заводу первичного виноделия "Ахал" Ассоциации пищевой промышленности Туркменистана, Векильбазарской торговой базе "Предприятие потребительского общества", Госпредприятию Винный завод "Ашхабад", Госпредприятию Винный завод "Абадан".

Платежи поступали от иностранных организаций: ALBERTEKS SOLUTIONS LLP BARTON ROAD MK TWO ESS SENTRE - UNIT W 17 В LETCHLEY, WATER EATON, MILTON KEYNE (Великобритания); ООО "Уфат Али" (Таджикистан); Концерн Туркменгаз (Афганистан); EG TRADING LTD (Белиз); RINGLE X BUSINESS LLP ST, NICHOLAS CLOSE, THE STUDIO, ELSTR EE, HERTFORDSHIRE (Великобритания); ROBOLET TECHNOLODGY AG (Панама); Greatcom TRADE LLP, (Великобритания); Asia Limited LLC (Кыргызстан); CLEAR WATER TECHNOLODGY (Туркменистан); ТК ТЕХ TRADING LLC (Кыргызстан); JT MANAGTMENT LIMITED (Тортола, Британские острова).

Назначение платежа, указанное в платежных документах, не позволяет идентифицировать денежные средства как поступившие в счет оплаты за спирт.

Так, в документах ALBERTEKS SOLUTIONS LLP BARTON ROAD MK TWO ESS SENTRE - UNIT W 17 В LETCHLEY, WATER EATON, MILTON KEYNE (Великобритания) назначение платежа указано - контракт N 10/02/14 от 10.02.2014 г. предоплата за рыболовное оборудование; ООО "Уфат Али" (Таджикистан) - контракт N 15/04/13 от 03.04.2014 по покупке хлопкового масла; Концерн Туркменгаз (Афганистан) - инвойс N 5 от 01.04.2014, Бензин А80; EG TRADING LTD (Белиз) - предоплата за рыболовное оборудование, инвойс N 5 от 01.04.2014, Бензин А80; Greatcom TRADE LLP (Великобритания) - контракт N 26/03/13 от 24.10.2014); Asia Limited LLC (Кыргызстан) - контракт N 27/03/13 от 18.09.2014, спирт марки люкс экстра; JT MANAGTMENT LIMITED (Тортола, Британские острова)- контракт N 05/08/2015 от 05.08.2015.

Контракты со стороны покупателя подписаны неустановленным лицом, что подтверждается пояснениями руководителя ООО "Риал" о том, что договоры заключались по телефону.

Этим обстоятельствам суд первой инстанции оценки не дал, а обстоятельства, относящиеся к контракту от 16.07.2014 N 26/03/13, не исследовались судом вообще.

Общество не указало объективных и достаточных доказательств, подтверждающих надлежащее встречное исполнение по контрактам.

Оперативно-розыскные мероприятия в отношении заявителя свидетельствуют о том, что поступление на спиртовые заводы Туркменистана спирта в заявленных обществом объемах не подтверждается, разница между заявленным (705 984,44 дал) и фактически экспортированным (296 029,53 дал) объемами составляет 409 954,91 дал, а в стоимостном выражении - 235 772 596,25 руб. По грузополучателю Абаданский винзавод Ассоциации пищевой промышленности Туркменистана вообще отсутствует информация о получении спирта (письмо Следственного департамента МВД Туркменистана от 17.07.2018 N 9/469, справка об исследовании документов ООО "РИАЛ" от 30.08.2018 N 19).

ООО "Дирекция Капитального Строительства" (Украина)

в связи с неправомерным применением ставки 0% доначислены:

НДС за 4 квартал 2013 года - 2 337 621 руб.

Акциз: за декабрь 2013 года - 18 594 647 руб.

По контракту от 27.11.2013 N 27/11/13 с украинской компанией ООО "Дирекция Капитального строительства" общество отгружало спирт "Люкс" в Туркменистан Государственному предприятию по производству алкогольных и безалкогольных напитков "Джульге" и Векильбазарской торговой базе "Предприятие потребительского общества".

Платежи поступали от иностранной компании MERTEK FZE (ОАЭ), назначение платежа, указанное в платежных документах, не соотносится с контрактом.

В ходе проверки получен ответ Государственной фискальной службы Украины, согласно которому ООО "Дирекция капитального строительства" по адресу регистрации не находится, отчетность предприятием не представляется с 2012 года, в информационных базах отсутствуют сведения об осуществлении экспортно-импортных операций с 2009 года по настоящее время (т.д. 13, л. 75-77).

Из сообщения Следственного департамента МВД Туркменистана от 17.07.2018 N 9/469, справки об исследовании документов ООО "РИАЛ" от 30.08.2018 N 191 следует, что данные о поступлении в Государственное предприятие по производству алкогольных и безалкогольных напитков "Джульге" и Векильбазарскую торговую базу "Предприятие потребительского общества" соответствующих объемов спирта отсутствуют.

ООО "Азия Текстиль" (Кыргызстан)

в связи с неправомерным применением ставки 0% доначислены:

НДС за 4 квартал 2014 года - 6 940 415 руб.

акциз за октябрь 2014 года - 58 150 843 руб.

По контракту от 26.09.2014 N 9 с ООО "Азия текстиль" общество отгружало спирт "Люкс" в адрес Государственного предприятия "Азыкупджунчилик" (Туркменистан).

В ходе проверки из Северо-Кавказской оперативной таможни получены сведения о прекращении деятельности ООО "Азия текстиль" с 04.04.2014 с приложением ответа из Центральной таможни ГТК при Правительстве Кыргызстана, объяснительной бывшего руководителя ООО "Азия текстиль" Агакишева О.Д., приказа Минюста Кыргызстана "О регистрации прекращения деятельности ООО "Азия Текстиль" и постановления о возбуждении уголовного дела в отношении генерального директора ООО "РИАЛ" Нагоевой М. Ч. от 28.04.2015 (т.д.13, л.99-109).

Судебный акт не содержит оценки данных документов и ссылается лишь на надлежащее оформление сделки в бухучете налогоплательщика.

Такой вывод не может быть признан обоснованным, поскольку общество не могло заключить 26.09.2014 сделку с контрагентом, ликвидированным 04.04.2014.

Кроме того, из письма Следственного департамента МВД Туркменистана от 17.07.2018 N 9/469 видно, что данные о поступлении спирта Государственному предприятию "Азыкупджунчилик" не установлены.

Компания "Tykmen Turk Dis Ticaret Ve Ticaret EVI Limited Sirketi" (Турция)

в связи с неправомерным применением ставки 0% доначислены

НДС: за 3 квартал 2014 года - 2 431 999 руб.,

за 4 квартал 2014 года - 5 401 098 руб.

акциз: за июль 2014 года - 23 383 312 руб.;

за декабрь 2014 года - 34 552 272 руб.

На основании контракта от 16.07.2014 N 16/07/14 с турецкой компанией Tyrkmen Turk Dis Ticaret Ve Ticaret EVI Limited Sirketi общество отгружало спирт этиловый ректификованный в Туркменистан Государственному предприятию по производству алкогольных и безалкогольных напитков "Джульге".

Платежи поступали от иностранных организаций Greatcom TRADE LLP, (Великобритания) и GENERAL TRADING FZE SM (ОАЭ), назначение платежа не позволяет идентифицировать денежные средства как поступившие в счет исполнения обязательств данным контрагентом (указано по контракту от 24.10.2014 N 26/03/13).

Вышеназванным письмом Следственного департамента МВД Туркменистана от 17.07.2018 N 9/469 опровергается поставка Государственному предприятию по производству алкогольных и безалкогольных напитков "Джульге" заявленных обществом объемов спирта.

Компания "Даксин Петролеум ПТЕ Лимитед" (Сингапур)

в связи с неправомерным применением ставки 0% доначислены:

НДС за 4 квартал 2013 года - 4 148 687 руб.

акциз за ноябрь 2013 года - 63 654 333 руб.

По заключенному с Компанией "Даксин Петролеум ПТЕ Лимитед" (Сингапур) контракту от 16.10.2013 N DAX/ETON/P27/161013 общество отгружает спирт в Турцию в адрес Компании Алкоман Кимйа Косметик Гыда Санайи Ве Тиджарет Лимитед Ширкети.

Между тем, в таможенной декларации N 10309150/0101114/0000001 в графе "8 Получатель" указано: TOTHEORDEROFBANQUECANTONALEDEGENEVE ШВЕЙЦАРИЯ, GENEVA; В ГРАФЕ "17 Страна назначения" - ТУРЦИЯ.

Сделанный без учета таких противоречий вывод суда первой инстанции о доказанности права общества на применение ставки "0%" по НДС не может быть признан соответствующим обстоятельствам дела.

Компания "Трэдхол Интернасианал, С.А. Сосиедад Юниперсонал" (Испания),

в связи с неправомерным применением ставки 0% доначислены:

НДС за 1 квартал 2014 года - 9 751 249 руб.

акциз: за февраль 2014 года - 5 773 931 руб.;

за март 2014 года - 158 402 276 руб.

По заключенному с компанией "Трэдхол Интернасианал, С.А. Сосиедад Юниперсонал" (Испания) контракту от 21.02.2014N RIAL/ETON/S2/210214 общество отгружает спирт в Турцию в адрес Компании Алкоман Кимйа Косметик Гыда Санайи Ве Тиджарет Лимитед Ширкети.

Между тем, в таможенной декларации N 10309150/260314/0000367 в графе "8 Получатель" указано: TOTHEORDEROFARABBANK (SWINZERLAND) LTD, ШВЕЙЦАРИЯ; В ГРАФЕ "17 Страна назначения" - ТУРЦИЯ".

Плательщикам по контракту является Арабский Банк (Швейцария) ЛТД. Назначение платежа, указанное в платежных документах не соответствует контракту.

Сделанный, как и в предыдущем эпизоде, без учета таких противоречий вывод суда первой инстанции о доказанности права общества на применение ставки "0%" по НДС не может быть признан соответствующим обстоятельствам дела.

Все вышеперечисленные контракты содержат условие поставки на условиях CIP согласно Инкотермс-2000 (п. 3.6. контрактов).

Согласно термину CIP продавец обязан обеспечить страхование товара от риска покупателя в связи со случайной гибелью или случайным повреждением товара во время перевозки.

Доказательства соблюдения таких условий заявителем не представлено.

Контракты, заключенные с ООО "Азерпласт-М" (Азербайджан), компанией "AZ TUR INSAAT VE DIS TICARET A.S." (Турция), ООО "Дирекция Капитального Строительства" (Украина), ООО "Азия Текстиль" (Кыргызстан), компанией "Tykmen Turk Dis Ticaret Ve Ticaret EVI Limited Sirketi" (Турция), подписаны со стороны контрагентов представителем Беглиевым А. (в контракте с ООО "Азерпласт-М" указан как директор).

С учетом вышеизложенных обстоятельств полномочия данного физического лица подлежали подтверждению, однако обществом не предпринято мер к доказыванию этого обстоятельства.

Подлежат отклонению как противоречащие абзацу четвертому пункта 7 статьи 198 НК РФ доводы общества о том, что основным и достаточным условием применения нулевой ставки НДС является подтверждаемый транспортными документами реальный вывоз товара за границу Российской Федерации, а дальнейшая судьба товара и обстоятельства, связанные с его оплатой (сам получатель по контракту оплачивает или третьи лица) не влияют на применение нулевой ставки НДС.

Названная правовая норма содержит прямое указание на то, что при поступлении выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика или собственника этих подакцизных товаров от третьего лица в налоговые органы наряду с платежными документами и выпиской банка (их копиями) представляются договоры поручения по оплате за экспортированные подакцизные товары, заключенные между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей платеж.

В отсутствие таких документов обоснованность освобождения от уплаты акциза и право на применение налоговых вычетов не могут считаться подтвержденными.

По смыслу статьи 2 Гражданского Кодекса Российской Федерации проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности самого юридического лица, но и полномочий лица, действующего от имени этого юридического лица, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Согласно абзацу 3 пункта 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что инспекцией представлены доказательства того, что сведения о заявляемых обществом экспортных сделках неполны, недостоверны и противоречивы.

Это означает, что требования заявителя в части оспаривания решения инспекции о доначислении НДС и акцизов в связи с отказом в применении льготной ставки "0%" не подлежали удовлетворению, следовательно, судебный акт в этой части надлежит отменить.

Пунктом 2.2. решения инспекции обществу начислен акциз по внутрироссийским отгрузкам по контрагентам ОАО "Медхимпром", ООО "МСВК" "Орловская крепость", ООО "Атлантис", ЗАО "Сибирский ЛВЗ" и отказано в применении вычета по НДС по взаимоотношениям с ООО "Росалко".

ПХФК ОАО "Медхимпром"

Доначисление акцизов по ПХФК ОАО "Медхимпром" в связи с неправомерным применением ставки 0% составило: за апрель 2013 года - 4 004 702 руб.;

за май 2013 года - 6 880 893 руб.

В ходе проверки инспекцией установлена отгрузка обществом в апреле и мае 2013 года в адрес ПХФК ОАО "Медхимпром" (основной вид деятельности - производство фармацевтических субстанций) спирта этилового ректификованного из пищевого сырья "Люкс" в количестве 184 601,6 л. по ставке 0% и отсутствие встречного исполнения.

Согласно пункту 1 статьи 193 НК РФ налогообложение этилового спирта, реализуемого организациям для производства товаров, не признаваемых подакцизными в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 181 Кодекса, осуществляется с применением ставки акциза в размере 0 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в этом товаре.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 181 Кодекса в целях Главы 22 НК РФ не рассматриваются как подакцизные товары лекарственные средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств, лекарственные средства (включая гомеопатические лекарственные препараты), изготавливаемые аптечными организациями по рецептам на лекарственные препараты и требованиям медицинских организаций.

Допрошенный в ходе встречных проверочных мероприятий руководитель ПХФК ОАО "Медхимпром" Шибаев М.А. отрицал хозяйственные отношения с обществом (т.д. 15, л. 75-78).

Руководитель общества Нагоева М. Ч. считает, что имеют место мошеннические действия от имени ПХФК ОАО "Медхимпром" (протокол допроса от 28.02.2017).

Суд первой инстанции заключил о неправомерности доначислений по данному эпизоду и указал, что по заявлению налогоплательщика Следственным отделом ОМВД России по Суджанскому району Курской области 26.08.2015 возбуждено уголовное дело N 32831, а 26.12.2015 приостановлено по пункту 1 части 1 статьи 208 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации (лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено).

Апелляционный суд соглашается с доводом инспекции о том, что общество не проявило должной осмотрительности при выборе контрагента. Такое поведение влечет риски для финансово-хозяйственной деятельности самой организации, которая в соответствии с гражданским законодательством осуществляет свою предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск. Передав подакцизный товар неустановленному лицу, общество не вправе рассчитывать на применение льготной ставки акциза.

ООО "Атлантис"

Доначисление акциза по взаимоотношениям заявителя с ООО "Атлантис" составило за октябрь 2014 года - 2 865 184 руб.

Из материалов дела видно, что в октябре 2014 года общество отгрузило в адрес ООО "Атлантис" ИНН 0701013167 спирт этиловый ректификованный. При этом по данным ЕГАИС и объемной декларации количество отгруженного спирта составило 6 533,03 дал (ТТН N 438с от 13.10.2014 и N 453с от 17.10.2014), а по данным декларации по акцизам за октябрь 2014 года - 26 611,60 л (ТТН N 453с от 17.10.2014).

В ходе встречной проверки в соответствии со ст. 93.1 НК РФ (поручение об истребовании документов (информации) от 28.12.2015 N 14621) контрагентом общества представлены договор поставки спирта этилового ректификованного от 08.10.2014 N 17, счет-фактура от 17.10.2014 N 453с, товарная накладная от 17.10.2014 N 453с, ТТН от 17.10.2014 N 453с, Справка к ТТН на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию от 17.10.2014 N 453с, Акт об отгрузке и приемке этилового спирта, в том числе денатурата от 17.10.2014 N 453с, подтверждающие приобретение спирта в количестве 26 611,60 л (или 2661,16 дал).

В соответствии со статьей 204 НК РФ покупателем предоставлено Извещение об освобождении от уплаты авансового платежа акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции на сумму 15 000 000 руб., объем закупаемой продукции 30 000 л (банковская гарантия N 43PGR141656 от 25.08.2014, выдана ОАО "МиНБ").

На разницу 3 871,87 дал (6 533,03 - 2 661,16) в ЕГАИС обществом отражен возврат спирта. При этом общество объясняет разницу ошибочным наливом в транспортную емкость (автоцистерну) большего количества спирта и обратным сливом в хранилище.

ЗАО "Сибирский ЛВЗ"

Доначисление акциза по взаимоотношениям заявителя с ЗАО "Сибирский ЛВЗ" составило за октябрь 2014 года - 23 430 768 руб.

Из материалов дела видно, что в октябре 2014 года общество отгрузило в адрес ЗАО "Сибирский ЛВЗ" спирт этиловый ректификованный. При этом по данным ЕГАИС и объемной декларации количество отгруженного спирта составило 86 464,99 дал. (ТТН N 490с от 25.10.2014, N 495с от 26.10.2014, N 496с от 26.10.2014, N 500с от 26.10.2014, N 526с от 29.10.2014, N 530с от 29.10.2014, N 535с от 30.10.2014, N 538с от 30.10.2014, N 540с от 31.10.2014, N 541с от 31.10.2014, N 542с от 31.10.2014), а по данным декларации по акцизам за октябрь 2014 года - 548 017,90 л. (ТТН N 526с от 29.10.2014, N 530с от 29.10.2014, N 535с от 30.10.2014, N 538с от 30.10.2014, N 540с от 31.10.2014, N 541с от 31.10.2014, N 542с от 31.10.2014).

В ходе встречной проверки в соответствии со ст. 93.1 НК РФ (поручение об истребовании документов (информации) от 14.01.2016 N 14715) контрагентом представлены договор поставки от 06.10.2014 N 01/10/201, счет-фактуры, товарные накладные, справки к ТТН, акты об отгрузке и приемке этилового спирта, подтверждающие приобретение спирта у ООО "РИАЛ" в октябре 2014 года в количестве 548 017,90 л, разница составила 316 632 л (или 31 663,2 дал).

В соответствии со ст. 204 НК РФ покупателем предоставлено Извещение об освобождении от уплаты авансового платежа акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции на 274 008 950 руб., объем закупаемой продукции 548 017,90 л. (банковская гарантия N 00UBIR022 от 10.09.2014, выдана ОАО "АЛЬФА-БАНК").

Общество объясняет образовавшуюся разницу тем, что первоначально во исполнение договора поставки от 06.10.2014 N 01/10/201 в 4 ж/д цистерны залит спирт в количестве 31 694,1 дал, в том числе 25.10.2014 - 7 906,76 дал, 26.10.2014. - 7 927,28 дал, 7 928,86 дал и 7 931,20 дал. На залитое количество спирта произведена фиксация отгрузки в ЕГАИС, составлены сопроводительные документы. В последующем в ЕГАИС отражен возврат спирта в хранилище, т.к. покупатель отказался принять товар по мотиву необходимости присутствия своего представителя на всех технологических процессах производства. В письменных пояснениях от 22.02.2019 общество указывает, что покупатель отказался от принятия спирта из кукурузы при потребности в спирте пшеничном.

Суд первой инстанции сослался на статью 39, пункт 1 статьи 182 НК РФ и признал незаконным доначисление обществу акциза на разницу объемов спирта, образовавшуюся по операциям с ООО "Атлантис" и ЗАО "Сибирский ЛВЗ", указав на отсутствие объекта обложения акцизом, т.к. не произошла передача права собственности на спирт.

С учетом положений статьи 193, пункта 8 статьи 194, пункта 11 статьи 204 НК РФ апелляционный суд считает неправомерным такой вывод, т.к. общество не вправе было применять "нулевую" ставку акциза, поскольку на спорный объем спирта покупателями не представлено извещение об уплате (или об освобождении от уплаты) авансового платежа акциза, а возврат спирта не оформлен первичными документами по правилам законодательства, регулирующего производство и оборот этилового спирта.

Так, согласно Инструкции по приемке, хранению, отпуску, транспортированию и учету этилового спирта (утв. Минпищепромом СССР 25.09.1985), предприятие (организация) - отправитель заполняет левую часть лицевой стороны акта об отгрузке и на оборотной его стороне справку об операциях по отгрузке спирта и о размере допустимых потерь спирта при этих операциях. Правая часть лицевой стороны акта и остальные разделы на оборотной стороне заполняются получателем.

Приказом Росалкогольрегулирования от 21.05.2014 N 149 установлено, что заявка о фиксации в ЕГАИС информации о получении продукции представляется организациями, в адрес которых осуществляется поставка и (или) возврат продукции, по месту их нахождения, в день фактического получения продукции.

В акте N 438с об отгрузке и приемке этилового спирта в адрес ООО "Атлантис" указана дата отгрузки 13.10.2014 (слева), а дата получения - 17.10.2014 (справа).

Заявка о фиксации в ЕГАИС сведений об обороте этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции возврата спирта от ООО "Атлантис" подана только 17.10.2014.

В соответствии с п. 17 ст. 204 НК РФ, один экземпляр извещения об освобождении от уплаты авансового платежа с отметкой налогового органа по месту учета покупателя этилового спирта передается покупателем спирта продавцу не позднее, чем за три дня до дня закупки этилового спирта. Таким образом, информация, указанная в извещении ООО "Атлантис", была известна заявителю до заполнения цистерны и только в пределах объема закупаемого спирта, указанного в этом извещении, заявитель имел право на применение ставки акциза 0%.

Согласно п. 3.5 заключенного с ЗАО "Сибирский ЛВЗ" договора на поставку спирта от 06.10.2014 N 01/810/2014, качество спирта дополнительно должно соответствовать требованиям по качеству, определяемым в спецификации. В состав спецификации входят требования к сырью (пшенице).

Следовательно, доводы заявителя о первоначальном наливе в транспортные емкости спирта кукурузного и обратном его сливе в спиртохранилище в связи с отказом покупателя не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, как и в предыдущем эпизоде, в нарушение требований Приказа Росалкогольрегулирования от 21.05.2014 N 149, налив в цистерны и фиксация в ЕГАИС состоялись 25.10.2014, а возврат отражен 28.10.2014 и 06.11.2017.

В соответствии с п. 5 ст. 200 НК РФ в случае возврата покупателем подакцизных товаров или отказа от них, налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты по акцизам, при соблюдении условий, установленных пунктом 5 статьи 201 Кодекса (после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата этих товаров или отказа от этих товаров).

С учетом вышеизложенного, при наличии реализации и возврата спирта (отказа) общество должно было отразить в составе налоговой базы по акцизам операции по реализации спирта с последующим предъявлением акциза к вычету при соблюдении установленных Кодексом условий.

ООО "МСВК" "Орловская крепость"

Доначисление акциза по взаимоотношениям заявителя с ООО "МСВК" "Орловская крепость" составило за октябрь 2013 года - 3 374 712 руб.

Из материалов дела видно, что в октябре 2013 года общество отгрузило в адрес ООО "МСВК" "Орловская крепость" спирт этиловый ректификованный 5 719,85 дал.

В соответствии со ст. 204 НК РФ покупателем предоставлено Извещение об освобождении от уплаты авансового платежа акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции на сумму 22 900 000 руб., объем закупаемой продукции 57 250 л. (банковская гарантия N 21573/2013 от 17.09.2013, выдана КБ "ЮНИАСТРУМ БАНК" ООО).

Доначисление акциза инспекция связывает с полученной в ходе проверки от МИФНС России N 4 по Орловской области информацией о том, что ООО "МСВК "Орловская крепость" не обращалось в банк с целью предоставления обеспечения исполнения обязательств перед третьими лицами, банковские гарантии не оформлялись (т.д. 14, л. 51).

Удовлетворяя требования заявителя в этой части, суд первой инстанции указал, что извещение об освобождении от уплаты авансового платежа акциза содержит отметку о приеме МИФНС России N 4 по Орловской области.

Ссылаясь на банковскую тайну и налоговую тайну, заявитель утверждает, что проверка легитимности банковской гарантии и оформления территориальным налоговым органом извещения об освобождении от уплаты авансового платежа находится вне компетенции налогоплательщика.

Апелляционная коллегия отклоняет данный довод как основанный на неверном толковании положений статьи 26 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" и статьи 102 НК РФ, поскольку публичный характер банковской гарантии (выдается для обеспечения обязательств перед третьими лицами) не позволяет отнести ее к установленному указанными правовыми нормами перечню сведений, являющихся банковской либо налоговой тайной.

Суд соглашается с доводом инспекции о том, что общество не проявило должной осмотрительности при выборе контрагента при заключении сделки и должно нести бремя негативных последствий такого выбора в виде лишения права на применение льготной ставки акциза.

ООО "РОСАЛКО"

необоснованный вычет по НДС - 6 770 751 руб.

По условиям договора поставки от 05.02.2013 004/02-13 общество в марте 2014 года отгрузило ООО "РОСАЛКО" (покупатель) спирт в объеме 134 975,27 дал или 129 961,99 дал безводного спирта (акты об отгрузке, товарно-транспортные накладные, счет-фактуры N N 257с от 13.03.2014, 258с от 13.03.2014, 263с от 18.03.2014, 259с от 14.03.2014, 262с от 17.03.2014, 261с от 17.03.2014, 260с от 14.03.2014, 264с от 18.03.2014, 266с от 20.03.2014, 267с от 20.03.2014, 269с от 21.03.2014, 270с от 21.03.2014, 271с от 24.03.2014, 273с от 24.03.2014, 274с от 25.03.20214, 275с от 25.03.2014, 276с от 27.03.2014).

В 4 квартале 2014 года общество заявило к вычету НДС в сумме 8 650 133,21 руб. в связи с возвратом от ООО "РОСАЛКО" спирта в количестве 129 961,99 дал на общую сумму 56 706 428,81 руб.

Вместе с тем, согласно документам покупателя, представленным по встречной проверке, в марте 2014 года покупателем принято на учет и задекларировано спирта в количестве 28 299,06 дал (в переводе на безводный спирт) на сумму 12 320 393,57 руб. (в т.ч. НДС 1 879 382,07 руб.), а в ноябре 2014 года этот объем возвращен продавцу.

Суд первой инстанции отклонил довод инспекции о незаконности вычета в размере 6 770 751 руб. в виду фиктивности сделки по возврату спирта в количестве 101 662,93 дал и указал, что возврат спирта оформлен обществом в бухучете и отражен в ЕГАИС надлежащим образом.

Между тем, суд не учел следующее.

Общество не оспаривает, что спорный объем спирта отгружался железнодорожным транспортом и указывает, что возврат спирта обусловлен признанием недействительной выданной покупателю банковской гарантии, освобождающей последнего от уплаты авансовых платежей по акцизу.

На основании ст. 194 НК РФ под авансовым платежом акциза понимается предварительная уплата акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции до приобретения (закупки) этилового спирта (в том числе этилового спирта, ввозимого в Российскую Федерацию с территорий государств - членов Таможенного союза, являющегося товаром Таможенного союза) или до совершения операции, предусмотренной подпунктом 22 пункта 1 статьи 182 НК РФ. При этом в целях указанной статьи дата приобретения (закупки) этилового спирта, произведенного на территории Российской Федерации, определяется как дата отгрузки этого спирта поставщиком.

В соответствии с пунктами 3.2 и 3.6 договора датой поставки считается дата получения продукции покупателем на складе продавца, фактическая дата поставки указывается в товарно-транспортной накладной, подписываемой представителями сторон при приемке-передаче продукции, право собственности на партию продукции переходит к покупателю с момента передачи продукции перевозчику на складе поставщика.

Таким образом, право собственности ООО "Росалко" на этиловый спирт возникло в момент передачи продукции заявителем перевозчику для транспортировки и обстоятельства принятия (непринятия) покупателем на учет отгруженной продукции правового значения не имеют.

Это означает, что и покупатель, и общество обязаны были задекларировать реализацию, а затем возврат (отказ) в порядке, предусмотренном статьей 200 НК РФ.

Предусмотренный статьями 171 и 172 НК РФ порядок применения налогового вычета по НДС обусловлен документальным подтверждением реального осуществления хозяйственной деятельности.

При таких обстоятельствах односторонняя фиксация обществом в ЕГАИС возврата спирта не может быть признана основанием, дающим ему право поставить на вычет спорную сумму НДС. Решение инспекции в этой части законно и обоснованно.

В пункте 2.3 решения инспекции установлено занижение обществом доходов от реализации продукции для целей исчисления налога на прибыль, в том числе: за 2012 год - 758 149 руб., за 2013 год - 113 836 руб., за 2014 год - 61 509 844 руб.

Такой вывод инспекции основан на сравнении данных книг продаж и деклараций по НДС с показателями деклараций по налогу на прибыль. При этом показатели книги продаж и деклараций по НДС совпадают, а расхождение в сторону занижение выявлено в декларациях по налогу на прибыль. Налоговый орган согласился с заявленным обществом размером доходов по реализации и в отсутствие документального подтверждения понесенных расходов доначислил налог на прибыль 12 476 366 руб., в том числе: за 2012 год - 151 630 руб., за 2013 год - 22 767 руб., за 2014 год - 12 301 969 руб.

Суд первой инстанции признал неправомерным доначисление и, сославшись на ПБУ 9/99 "Доходы организаций", указал, что инспекцией не доказана возможность квалификации отраженных обществом в декларациях по НДС сумм как доход для целей обложения налогом на прибыль.

Апелляционный суд считает такой вывод несостоятельным, поскольку пункт 2 статьи 153 и пункт 2 статьи 249 НК РФ предусматривают одинаковый механизм определения выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в целях исчисления соответственно НДС и налога на прибыль, а именно - исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах.

Расходами в целях исчисления налога на прибыль организаций признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (ст. 252 НК РФ).

В ходе проверки заявитель признал, что в декларациях по налогу на прибыль ошибочно не отражена реализация товаров и материалов в 2012 году на сумму 758 149,96 руб., в 2013 - на 113 835,59 руб. и в 2014 году - на сумму 509 826 руб. (возражения на акт налоговой проверки от 09.06.2017 N 820, п. 9 апелляционной жалобы от 30.11.2017, поданной в УФНС по КБР, п. 11 заявления в суд (т.д. 1, л.18).

Первичных учетных документов, подтверждающих произведенные расходы, налогоплательщиком не представлено, соответственно, инспекцией приняты расходы в суммах, указанных в налоговых декларациях налогоплательщика по налогу на прибыль организаций за соответствующий год.

Представленные в материалы дела в ходе апелляционного пересмотра первичные документы за 2013 и 2014 г.г. также не подтверждают обоснованность позиции налогоплательщика.

Общество не оспаривает отсутствие каких-либо расходов в 2012 году.

Возражая против доначисления налога на прибыль за 2013 год, общество указывает, что: в налоговую базу по НДС ошибочно включена сумма дохода по операции возврата купленного у ООО ВТФ "Кавказ-Кабель" кабеля в сумме 55 755,71 руб.; по транспортным услугам по доставке спирта, оказанным обществом покупателю (ООО "ТД "Медведь"), был произведен перерасчет стоимости услуг исходя из объема безводного спирта. Налоговым органом не принята корректировка доходов по 4 счетам-фактурам на сумму 58 777,26 руб.

Приходящийся на эти суммы размер налога на прибыль составляет 22 907 руб. (55 755,71+58 777,26)х20%, а налоговым органом доначислено 22 767 рублей.

При этом стоимость оказанных ООО "ТД "Медведь" транспортных услуг при корректировке заявителем учтена с включением НДС, что противоречит пункту 1 статьи 248 НК РФ. Без учета НДС расхождение доходов по указанным заявителем контрагентам составляет 55 755,71 руб. + 49 811,23 руб. = 105 566,94 руб., что не соответствует выявленному проверкой занижению доходов.

Оспаривая доначисление налога на прибыль организаций за 2014 год, общество указывает, что в составе расходов инспекцией не учтена несостоявшаяся реализация спирта по ООО "Атлантис" на сумму 1 433 690,80 руб. и по ЗАО "Сибирский ЛВЗ" на сумму 12 154 418,76 руб., а также не приняты суммы по возвратам спирта от ООО "Росалко" на сумму 47 921 734,44 руб. (10 441 011,5 руб. + 37 480 722,94 руб.), итого общая сумма завышенного дохода 61 509 844 руб.

Суд отклоняет данный довод в виду следующего.

Реализация товаров в адрес ООО "Атлантис", ЗАО "Сибирский ЛВЗ" и ООО "Росалко" отражена обществом в книге продаж, а также на счетах бухгалтерского учета - 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и 90 "Продажи". Отгрузив товар, организация отразила в бухгалтерском учете выручку от реализации.

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - постановление N 1137) в книге продаж регистрируются счета-фактуры независимо от даты их выставления покупателям и от даты их получения покупателями в порядке, определенном настоящим документом, а также иные документы, перечисленные в настоящем документе.

При необходимости внесения изменений в книгу продаж (после окончания текущего налогового периода) регистрация счета-фактуры (в том числе корректировочного) производится в дополнительном листе книги продаж за налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура, корректировочный счет-фактура до внесения в них исправлений. Дополнительные листы книги продаж являются ее неотъемлемой частью.

Книги продаж не содержат дополнительных листов, т.е. каких-либо корректировок.

В случае возврата товара делается запись в книге покупок.

На основании п. 5 ст. 171 НК РФ продавец может принять к вычету НДС: на стоимость возвращенных товаров необходимо внести запись в книгу покупок на основании исправительного счета-фактуры, выписанного продавцом самостоятельно, или сделать корректировку в книге продаж на основании счета-фактуры, выставленного продавцом покупателю, а также возвратной накладной, что не было сделано Обществом.

Если покупатель не принял к учету часть товара, продавец принимает к вычету НДС по возвращенному товару на основании корректировочного счета-фактуры (п. 3 ст. 168, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ, п. 2 приложения 2 и п. 12 раздела II приложения 4 к постановлению N 1137).

Операция по возврату товара сопровождается сторнировочными записями по счетам, на которых ранее были отражены операции по его реализации в размере договорной стоимости возвращенного товара. При возврате товара необходимо сторнировать учтенные ранее доходы от реализации. Основанием для внесения изменений является отказ покупателя. Данный отказ оформляется актом по форме ТОРГ-2 и претензией. В бухгалтерском учете данная операция оформляется бухгалтерской справкой.

Кроме того, учитывая специфику реализуемого товара (спирт), его возврат необходимо оформлять и в соответствии с законодательством о регулировании оборота спирта и алкогольной продукции с симметричным отражением в ЕГАИС как продавцом, так и покупателем.

Расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, носят заявительный характер, в связи с чем именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой прибыли (правомерность возмещения налога на добавленную стоимость), в том числе путем представления документов, отвечающих критериям статьи 252 НК РФ. При этом документы, подтверждающие расходы, должны отражать достоверную информацию и подтверждать реальность произведенной операции.

При таких обстоятельствах судебный акт в части эпизода налогообложения прибыли общества не может быть признан законным и обоснованным.

Суд первой инстанции сделал вывод о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущих безусловную отмену оспариваемого решения налогового органа.

В обоснование соответствующего довода общество указывало на то, что вопреки требованиям пункта 3.1 ст. 100 НК РФ инспекция не вручила копии документов, подтверждающих выявленные в ходе проверки факты нарушений налогового законодательства.

Апелляционный суд считает ошибочным вывод суда на основании следующего.

Пунктом 2 статьи 22 НК РФ гарантировано обеспечение прав налогоплательщиков (плательщиков сборов) соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов.

Пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ установлено, что к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются.

Согласно пункту 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов установленных Кодексом требований может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лицу, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Разъясняя процессуальные последствия неисполнения налоговым органом требований пункта 3.1 статьи 100 Кодекса, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 38 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57) указал, что в случае ненаправления налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля суд с учетом положений пункта 14 статьи 101 НК РФ оценивает существенность данного нарушения. Если по итогам исследования обстоятельств конкретного дела, в том числе характера и объема полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалов, суд приходит к выводу о том, что ненаправление названных материалов лицу не привело к существенному нарушению его прав, соответствующее решение налогового органа не может быть признано недействительным.

Материалами дела подтверждается и судом описано своевременное вручение обществу акта налоговой проверки, извещения о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, решений о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, информации об окончании дополнительных мероприятий налогового контроля.

Кроме того, суд установил, что рассмотрение материалов налоговой проверки трижды откладывалось по ходатайству общества (17.08.2017, 21.08.2017, 20.09.2017).

Основная часть документов, на получение которых вместе с актом проверки претендует общество, имелась у него (декларации об объемах поставки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции за 2013, 2014 годы, первичные документы, полученные в ходе встречных проверок ООО "Росалко", ООО "Атлантис", ООО "МСВК "Орловская крепость", ЗАО "Сибирский ЛВЗ")

Не приложенные к акту проверки копии документов по взаимоотношениям с ООО "Дирекция капитального строительства", ООО "Азерпласт-М", ООО "Азия Текстиль", ПХФК ОАО "Медхимпром" подробно описаны в акте проверки с изложением информации об обстоятельствах и результатах проверки в отношении контрагентов.

Апелляционный суд считает, что ненаправление этих документов обществу компенсировано инспекцией неоднократным переносом рассмотрения материалов проверки и не может служить самостоятельным и достаточным основанием для вывода о незаконности решения, принятого по итогам налоговой проверки.

При таких обстоятельствах, требование заявителя не подлежало удовлетворению, поскольку отсутствовали предусмотренные статьями 198, 201 АПК РФ основания (незаконность оспариваемого ненормативного правового акта и нарушение законных интересов заявителя), выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельства дела (пункт 3 части 1 статьи 270 АПК РФ), что означает необходимость отмены судебного акта.

С учетом изложенного, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу удовлетворить, решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 26.09.2018 по делу N А20-1453/2018 отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления ООО "РИАЛ".

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо - Кавказского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

М.У. Семенов

Судьи

Л.В. Афанасьева Д.А. Белов