Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 28 мая 2019 г. N 02АП-10703/18

г. Киров

28 мая 2019 г.

Дело N А82-8096/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 13 мая 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 мая 2019 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Черных Л.И.,

судей Немчаниновой М.В., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Россохиной К.М.,

при участии представителей

Общества: Рыжиковой Т.В. по доверенности от 12.02.2019,

Инспекции: Кораблевой Ю.В. по доверенности от 14.01.2019, Чернова А.С. по доверенности от 29.01.2019,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 02.11.2018 по делу

N А82-8096/2018, принятое судом в составе судьи Коробовой Н.Н.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Главное управление капитального строительства Волга"

(ИНН: 2317051449, ОГРН: 1082367001353)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области

(ИНН: 7604016101, ОГРН: 1047600432000)

о признании недействительным решения,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Главное управление капитального строительства Волга" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (далее - Инспекция) от 27.10.2017 N 10-2101, N 10-20/3237.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 02.11.2018 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с принятым решением суда не согласилась, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

Заявитель жалобы указывает, что положения налогового законодательства свидетельствуют о том, что налогоплательщик имеет право на налоговый вычет, даже при условии, что объект, в целях строительства которого приобретались товары (работы, услуги) еще не введен в эксплуатацию. Заявитель жалобы считает, что Общество должно было исчислять трехлетний срок с момента принятия товаров (работ, услуг) к учету. Заявитель жалобы также обращает внимание, что до получения разрешения на строительство Общество не могло заключать договоры долевого участия в строительстве, не могло привлекать денежные средства участников долевого строительства, следовательно, у налогоплательщика отсутствовали необлагаемые налогом на добавленную стоимость операции, а значит, у Общества были соблюдены все условия для применения права на вычет по налогу на добавленную стоимость по спорным счетам-фактурам, и именно до получения разрешения на строительство начал течь трехлетний срок для заявления права на вычет.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу с доводами Инспекции не согласилось.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои позиции по делу.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной (N 1) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2017 года, представленной Обществом 23.05.2017, результаты которой отражены в акте от 06.09.2017 N 10-21/01/3071.

Инспекция пришла к выводу о том, что Обществом необоснованно завышены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным в 3, 4 квартале 2013 года, в 1 квартале 2014 года, поскольку срок реализации права на вычеты, установленный в пункте 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), истек.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией приняты решения от 27.10.2017:

- N 10-20/3237 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной Обществом к возмещению, в сумме 1 194 414 рублей;

- N 10-21/01-3232 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением Обществу предложено уменьшить сумму налога, заявленную к возмещению в размере 1 194 414 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 25.01.2018 N 13 решения Инспекции от 27.10.2017 N 10-2101, N 10-20/3237 оставлены без изменения.

Не согласившись с решениями Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Ярославской области руководствовался частью 1 статьи 51 Градостроительного кодекса Российской Федерации (далее - ГрК РФ), пунктом 1 статьи 39, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146, пунктами 1, 2 статьи 171, пунктом 2 статьи 173 НК РФ, частью 1 статьи Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", пунктом 22 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", учитывал правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 22.01.2014 N 63-О, и исходил из того, что право на применение спорных налоговых вычетов может быть определено как возникшее у заявителя в момент ввода дома в эксплуатацию, или в любом случае - не ранее получения разрешения на строительство, в связи с чем предусмотренный пунктом 2 статьи 173 НК РФ срок им не пропущен.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

На основании части 1 статьи 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу пункта 2 статьи 146 и пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

В соответствии с подпунктами 22, 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации следующие операции по реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них; услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 года N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

В силу пункта 1 и подпункта 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой.

Согласно абзацу 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

На основании абзаца 1 и 2 пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В силу пункта 5 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах 1 и 2 пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном абзацами 1 и 2 пункта 1 настоящей статьи.

Таким образом, вычету подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, работ, услуг (в том числе при проведении ими капитального строительства), при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, работ, услуг с указанными предъявленными налогоплательщику суммами налога на добавленную стоимость, и при наличии соответствующих первичных документов, после принятия на учет товаров, работ, услуг. При этом вычету подлежат соответствующие суммы налога на добавленную стоимость в случае, если товары, работы, услуги приобретаются для операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

В пункте 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Общество являлось застройщиком объектов "Группа многоквартирных жилых домов со встроенно-пристроенными объектами административного назначения и подъездными автостоянками с сетями и сооружениями инженерно-технического обеспечения", расположенных по адресу: г. Ярославль, ул. Свободы, д. 62 (договор на выполнение функций заказчика от 10.05.2014 N ГСД-76/14 с учетом дополнительных соглашений от 05.02.2015 N 1, от 31.03.2017 N 2).

В 3, 4 квартале 2013 года, 1 квартале 2014 года Общество приобретало у организаций работы, услуги, связанные с приобретением и последующим сносом (демонтажем) зданий на земельном участке, предназначенном для строительства многоэтажных жилых домов, разработкой проектной документации и проведением государственной экспертизы проектной документации, разработкой технических условий, изготовлением технической документации, переустройством контактной сети троллейбуса, оказанием охранных и консалтинговых услуг, обследованием сетей канализации, тепловых камер, получением сведений, справок, специализированной информации.

Разрешение на строительство объекта было получено Обществом от 01.04.2014, с последующим внесением в него изменений.

В соответствии с частью 1 статьи 51 Грк РФ (в редакции, действующей в 2014 году) разрешение на строительство представляет собой документ, подтверждающий соответствие проектной документации требованиям градостроительного плана земельного участка или проекту планировки территории и проекту межевания территории (в случае строительства, реконструкции линейных объектов) и дающий застройщику право осуществлять строительство, реконструкцию объектов капитального строительства, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Учитывая изложенное, до получения разрешения на строительство объекта у налогоплательщика отсутствовала возможность достоверно установить облагаемые (получение нежилых помещений в собственность Общества и их реализация, что по окончании строительства произошло и имеет отношение к спорному вычету) и необлагаемые (передача жилых и нежилых помещений инвесторам) налогом на добавленную стоимость операции.

Спорные суммы налога на добавленную стоимость предъявлены заявителю поставщиками (подрядчиками) до получения разрешения на строительство объекта. Общество обоснованно предполагало, что все помещения, в том числе нежилые помещения в доме по окончании строительства будут переданы инвесторам, на что и была направлена деятельность заявителя.

Кроме того, Общество привлекало для строительства средства инвесторов вплоть до окончания строительства и ввода дома в эксплуатацию. Не получив полного финансирования строительства за счет средств дольщиков (в частности, в связи с тем, что договоры долевого участия в строительстве были заключены не на все площади), Общество внесло собственные средства в целях строительства дома.

Нежилые помещения, в отношении которых договоры долевого участия не были заключены, достоверно были установлены на момент ввода объекта в эксплуатацию. Такие нежилые помещения после окончания строительства поступили в собственность самого Общества для последующей перепродажи - облагаемой налогом на добавленную стоимость деятельности.

Кроме того, согласно учетной политике Общества для организации раздельного учета налога на добавленную стоимость по строящимся объектам недвижимости для дальнейшего использования объектов в операциях как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), применяются следующие правила учета:

- для первичного накопления данных по учету налога на добавленную стоимость по строящимся объектам недвижимости используется регистр "НДС по незавершенному производству" и счет 19.76.

- записи по первоначальному накоплению налога на добавленную стоимость в регистре "НДС по незавершенному производству" и счете 19.76 делаются теми же документами, которыми отражаются записи по дебету бухгалтерского счета 20.01. Налог на добавленную стоимость накапливается на аналитике "объекты строительства" (пункт 3.2.5.).

Таким образом, налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении товаров, работ, услуг, предназначенных (используемых) для строительства объекта учитывался Обществом отдельно.

С учетом изложенного, право на применение спорных налоговых вычетов (наступили все условия его применения) возникло у Общества не ранее получения разрешения на строительство от 01.04.2014, то есть не ранее 2 квартала 2014 года.

До момента получения разрешения на строительства (01.04.2014) или до получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию (29.12.2016) не наступили все условия для принятия к вычету спорной суммы налога на добавленную стоимость (условие о приобретении товаров, работ, услуг для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость).

Спорные налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных Обществу по счетам-фактурам, составляют сумму 1 194 414 рублей и применены в уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2017 года, поданной Обществом во 2 квартале 2017 года, то есть в рамках трехлетнего периода, указанного в пункте 2 статьи 173 НК РФ. Спорные налоговые вычеты (их расчет верный, не оспаривается Инспекцией) относятся именно к нежилым помещениям, перешедшим после ввода объекта в эксплуатацию в собственность Общества и им реализованным (с начислением налога на добавленную стоимость по операциям реализации этих помещений).

Доводы заявителя о том, что положения налогового законодательства свидетельствуют о том, что налогоплательщик имеет право на налоговый вычет даже при условии, что объект, в целях строительства которого приобретались товары (работы, услуги) еще не введен в эксплуатацию, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку в данном случае у Общества облагаемые и необлагаемые налогом на добавленную стоимость операции могли быть определены не ранее получения разрешения на строительство.

Довод заявителя жалобы о том, что до получения разрешения на строительство Общество не могло заключать договоры долевого участия в строительстве, не могло привлекать денежные средства участников долевого строительства, следовательно, у налогоплательщика отсутствовали необлагаемые налогом на добавленную стоимость операции, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку первый договор долевого участия в строительстве был заключен 20.06.2014, то есть после получения разрешения на строительство. До получения разрешения на строительство Общество осуществляло расходы на разработку проектной документации, расходы по проведению экспертизы проектной документации, работы по подготовке территории строительства. В отношении них облагаемые у Общества налогом на добавленную стоимость операции также отсутствовали.

Если товары (работы, услуги) приобретаются не для облагаемых операций, налогоплательщик не имеет право заявлять налоговый вычет даже при наличии счета-фактуры и постановки на учет приобретенных товаров (работ, услуг). В период, пока не наступили все условия для принятия к налоговому вычету спорной суммы налога на добавленную стоимость, в том числе не возникло условие о приобретении товаров (работ, услуг) для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, у Общества отсутствовали основания для принятия спорной суммы налога к вычету.

В связи с этим остальные доводы Инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, также подлежат отклонению.

С учетом изложенного решение Арбитражного суда Ярославской области подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба Инспекции - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 02.11.2018 по делу N А82-8096/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ярославской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Л.И. Черных

Судьи

М.В. Немчанинова Т.В. Хорова