Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 июня 2019 г. N 09АП-12290/19

г.Москва

27 июня 2019 г.

Дело N А40-221558/18

Резолютивная часть постановления объявлена 20 июня 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 июня 2019 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Е.В.Пронниковой,

судей:	Л.А.Москвиной, С.Л.Захарова,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания С.Э.Исрафиловым,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу АО "Олкон"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 16.01.2019, принятое судьей Паршуковой О.Ю. (140-5116)

по делу N А40-221558/18

по иску АО "Олкон"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Подвальная О.С. по дов. от 13.06.2017; Шаповалов С.Ю. по дов. от 11.07.2018;
от ответчика:	Султангалиев С.Н. по дов. от 09.01.2019; Егоров И.О. по дов. от 23.01.2019; Замятин Е.А. по дов. от 27.9.2018;

УСТАНОВИЛ:

АО "Оленегорский горно-обогатительный комбинат" (далее также - заявитель, Общество, налогоплательщик, АО "Олкон") обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее также - ответчик, Инспекция) от 06.04.2018 N 56-15-15/02/08/1395 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 16.01.2019 в удовлетворении заявленных требований Общества отказано в полном объеме, при этом суд первой инстанции исходил из законности оспариваемого решения Инспекции.

Не согласившись с данным решением суда первой инстанции, Общество в апелляционной жалобе просит его отменить по изложенным в жалобе основаниям и заявленные требования удовлетворить.

Представитель Инспекции в судебном заседании, а также в представленном в порядке ст.262 АПК РФ отзыве на жалобу возражал против доводов и требований Общества, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения.

Проверив в соответствии со ст.ст.266, 268 АПК РФ законность и обоснованность принятого решения, заслушав представителей сторон, поддержавших в судебном заседании свои доводы и требования, изложенные в жалобе и отзыве на нее, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в соответствии со ст.89 НК РФ в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, за исключением налога на прибыль организаций.

По результатам проверки составлен Акт от 15.12.2017 N 56-15-15/03/13/824 и вынесено оспариваемое решение, которым Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых (далее также - НДПИ) в сумме 54 161 075 руб., пени в сумме 16 628 853 руб. и штраф в сумме 4 514 201 руб.

Не согласившись с указанным решением, Общество обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по г.Москве от 25.10.2018 N КЧ-4-9/14453@ апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, а указанное решение Инспекции - без изменения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

Принимая решение по настоящему делу, суд первой инстанции, вопреки доводам заявителя жалобы, пришел к правильному выводу о том, что в рамках настоящего дела налоговым органом доказаны все обстоятельства, которые были положены им в основу оспариваемого решения, и которым в свою очередь судом дана надлежащая оценка.

Как усматривается из оспариваемого решения Инспекции, Общество в нарушение п.4 ст.340 НК РФ не включило в прямые расходы при исчислении налоговой базы по НДПИ затраты на приобретение взрывчатых веществ и средств взрывания, работ, связанных с бурением, взрыванием, экскавацией горной массы и ее последующее транспортирование до рудного перегрузочного пункта (далее - РПП) и во внешние отвалообразования, что привело к неполной уплате НДПИ за 2014-2015 гг. в общем размере 19 027 127 руб. (п.2.1.1 решения Инспекции).

При этом основанием для доначисления НДПИ послужил вывод налогового органа о том, что затраты на взрывчатые вещества и средства взрывания, а также работы, связанные с бурением, взрыванием, экскавацией горной массы и ее последующее транспортирование непосредственно связаны с добычей полезных ископаемых, следовательно, при определении налоговой базы по НДПИ подлежат отнесению в состав прямых расходов.

Налоговая база согласно п.1 ст.338 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

В силу п.3 ст.338 НК РФ количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со ст.339 НК РФ.

На основании п.1 ст.339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Согласно положениям ст.340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: 1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; 2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; 3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (п.1). В случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в пп.3 п.1 ст.340 НК РФ (п.4).

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде: 1) материальные расходы, определяемые в соответствии со ст.254 НК РФ, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг)); 2) расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со ст.255 НК РФ, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых; 3) суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном ст.ст.256-259.2 НК РФ, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых; 4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном ст.260 НК РФ, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых; 5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со ст.261 НК РФ; 6) расходы, предусмотренные пп.8 и 9 ст.265 НК РФ, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых; 7) прочие расходы, определяемые в соответствии со ст.ст.263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные ст.ст.266, 267 и 270 НК РФ.

При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода.

Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных п.1 ст.319 НК РФ.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 НК РФ.

При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов.

Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде.

Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

В соответствии с п.1 ст.318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений ст.318 НК РФ.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с пп.1 и 4 п.1 ст.254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст.265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Согласно пп.1, 4 п.1 ст.254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика.

В силу п.2 ст.318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст.319НКРФ.

Согласно материалам дела Общество в проверяемом периоде рассчитывало налоговую базу по НДПИ, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В соответствии с учетными политиками для целей налогообложения на 2014 г. и 2015 г., утв. приказами ЗАО "Северсталь-Ресурс" от 23.12.2013 N ОРД/ОК/П-13-0001207 и от 31.12.2014 N ОРД/ОК/П-14-0000235 (далее также - Учетная политика) соответственно, налогоплательщик для целей определения расчетной стоимости добытых полезных ископаемых группирует расходы на: 1. расходы, непосредственно связанные с добычей; 2. расходы, связанные как с добычей полезных ископаемых, так и с другими видами деятельности; 3. расходы, не связанные с добычей полезных ископаемых.

Отнесение расходов Общества к одной из групп, осуществляется в следующем порядке: 1. расходы, связанные с производством и реализацией, исходя из классификации (кода МВЗ) структурных подразделений Общества, осуществляющие: 1.1. деятельность, непосредственно связанную с добычей полезных ископаемых; 1.2. деятельность, связанную как с добычей полезных ископаемых, так и с другими видами деятельности Общества; 1.3. деятельность, не связанную с добычей полезных ископаемых.

К подразделениям, осуществляющим деятельность, непосредственно связанную с добычей полезных ископаемых, относятся подразделения, осуществляющие только технологические операции по добыче полезного ископаемого, и подразделения, производящие продукцию (работы, услуги), которые в полном объеме передаются для нужд подразделений, осуществляющих только технологические операции по добыче полезного ископаемого.

К технологическим операциям по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (с учетом отходов, потерь) относятся, в частности, технологические операции по осуществлению: работ по освоению природных ресурсов, в том числе эксплуатационно-разведочных и природно-восстановительных; эксплуатационных горно-подготовительных работ (проходка); непосредственно добычных (очистных) работ по извлечению горной массы из недр; работ по обработке добытой горной (рудной) массы для доведения ее до требований ГОСТа или стандарта предприятия (технических условий).

В ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговым органом также были истребованы технические проекты (проектная документация) по разработке (отработке) месторождений, документы с подтверждением согласования и утверждения указанных проектов, годовые планы развития горных работ (производственные программы развития горных работ), блок-схемы технологических процессов Оленегорского ГОКа в части горнотранспортного комплекса и дробильно-обогатительного комплекса, технологическая карта производственных процессов, стандарты предприятия и технические условия, в соответствии с которыми налогоплательщик производил добычу (извлечение) полезных ископаемых из недр, а также получение из них конечной товарной продукции (железорудного концентрата).

Исходя из анализа представленных налогоплательщиком документов, налоговым органом по Комсомольскому месторождению, Восточному карьеру Южно-Кахозерского месторождения, по месторождению Куркенпахк, по Кировогорскому месторождению, по Оленегорскому карьеру Оленегорского месторождения, по Оленегорскому подземному руднику Оленегорского месторождения, по месторождению им. XV-летия Октября установлено, что разработка карьеров производится с применением буровзрывных работ.

Поскольку взрывные работы с предварительным бурением взрывных скважин производятся еженедельно, следовательно, это ведет к постоянному образованию горной массы, требующей очистной выемки, то есть проведению выемочно-погрузочных работ (экскавации) и транспортировании горной массы до РПП и во внешние отвалообразования.

В целях обеспечения означенных работ на Оленегорском ГОКе действует развитая сеть автомобильных дорог. Автосамосвалы работают на внутрикарьерных перевозках. Автомобильный транспорт представлен автосамосвалами БелАЗ 75131, 75137, 7513А, Unit Rig МТ-3300, САТ-785С грузоподъемностью 136 тонн. Железнодорожный транспорт электрифицирован. В качестве подвижного состава для транспортировки горной массы используют тяговые агрегаты ПЭ-2-М с применением думпкаров 2ВС-105 грузоподъемностью 105 тонн.

Исходя из содержания представленных к проверке документов, на каждом месторождении Общества с целью подготовки пород и руд к выемке (очистной выемке) проводится следующий комплекс работ: бурение (подготовка площадки под бурение, перегон буровых станков, строительство ЛЭП и подключение оборудования, бурение взрывных скважин, сдача блока под зарядку); взрывание (установка в скважины ПИ и СИ, зарядка скважин ВВ, монтаж ВС, массовый взрыв, осмотр взорванных блоков); экскавация (перегон экскаватора (погрузчика), строительство ЛЭП и подключение оборудования, подготовка забоя, погрузка горной массы (руды, породы) в авто само свалы, подготовка площадки под бурение); транспортирование (отгрузка) горной массы на борт карьера до РПП и внешние отвалообразования.

Кроме того, согласно ответу Общества от 22.06.2017 N 6959-04/1 на п.20 требования от 30.05.2017 N 6 добычной комплекс работ заканчивается на стадии вывозки полезного ископаемого из карьеров и складирования его на рудных складах, расположенных на бортах карьеров.

Согласно ответу Общества от 03.08.2017 N 9480-04/1 на п.7 требования от 12.07.2017 N 7 технологический процесс добычи полезного ископаемого включает в себя: бурение, взрыв, экскавацию, погрузку и транспортировку горной массы на РПП на борту карьера и внешние отвалообразования. В п.11 ответа указано, что добытое полезные ископаемое признается добытым полезным ископаемым для целей налогообложения на этапе разгрузки автосамосвала с полезным ископаемым на РПП и во внешнем отвалообразовании.

В соответствии с подп.1 п.1 ст.336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (абз.1 п.1 ст.337 НК РФ).

Согласно пп.1.1 п.1 Стандарта предприятия на руду железную товарную необогащенную Оленегорского ГОКа, утв. Приказом N 49а от 12.02.2002 (далее также - Стандарт предприятия) извлекаемые балансовые запасы железной руды считаются добытым полезным ископаемым (товарной рудой) подготовленным для переработки в продукцию более высокого передела (железорудный концентрат) после выполнения следующих основных работ: эксплуатационной разведки; выполнения вскрышных работ; бурения взрывных скважин; опробования буровзрывных скважин; погрузка полезного ископаемого в транспортные средства.

При таких обстоятельствах, принимая во внимание Учетную политику, проекты разработки месторождений, протоколы ЦКР-ТПИ, Стандарт предприятия, суд первой инстанции правомерно признал обоснованным вывод налогового органа о том, что взрывные работы при помощи взрывчатых веществ, экскавация, погрузка и транспортирование являются обязательной частью технологического процесса по добыче железной руды.

Таким образом, в силу положений пп.1 п.1 ст.254, ст.318 НК РФ указанные расходы правомерно отнесены Инспекцией в состав прямых расходов в целях исчисления НДПИ за период 2014-2015 гг.

Выводы налогового органа о том, что экскавация и транспортировка горной массы включается в состав прямых расходов в целях исчисления НДПИ, а также о том, что расходы на взрывчатые вещества и средства взрывания в целях исчисления НДПИ, включаются в состав прямых расходов, подтверждается сложившейся судебной арбитражной практикой (постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 05.09.2017 N Ф07-7687/2017 по делу N А26-937/2016, Арбитражного суда Московского округа от 05.07.2018 N Ф05-7801/2018 по делу N А40-79970/2017).

Изложенные в обоснование позиции Общества при рассмотрении дела судом первой инстанции доводы о том, что Инспекция должна была переквалифицировать расходы из косвенных в прямые также по участку горно-обогатительной фабрики, поскольку переквалификация только по горному цеху привела к диспропорции прямых расходов, связанных с добычей, в общем количестве прямых, нашли свое отражение в обжалуемом судебном акте, подробно исследованы судом и им дана правильная оценка.

При этом с учетом имеющихся в материалах дела доказательств суд первой инстанции обоснованно признал правомерной произведенную налоговым органом переквалификацию расходов по взрывчатым веществам и средствам взрывания из косвенных затрат в прямые только по участку горнодобывающего производства.

Из оспариваемого решения Инспекции также усматривается, что в нарушение ст.ст.338, 342, 343 НК РФ Общество неправомерно занизило налоговую базу по НДПИ за январь-ноябрь 2014 г., январь-ноябрь 2015 г. в общем размере 405 863 947 руб., что привело к занижению НДПИ за январь-ноябрь 2014-2015 гг. в общем размере 19 481 470 руб. (п.2.2.2 решения Инспекции).

При этом основанием для начисления указанных сумм налога явились выводы Инспекции о том, что в проверяемом периоде Общество неправомерно произвело распределение количества фактических потерь пропорционально количеству добытого полезного ископаемого и последующим применением к расчетному количеству ставки 0%.

На основании положений ст.339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно (п.1). Если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого (п.3).

Фактическими потерями полезного ископаемого (за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной) признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ установлено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0% при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Налоговым периодом по НДПИ согласно ст.341 НК РФ признается календарный месяц.

В силу п.2 ст.343 НК РФ сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому добытому полезному ископаемому, если ст.343 НК РФ не установлен иной порядок исчисления налога.

Следовательно, в целях ежемесячного применения ставки 0% налогоплательщик должен вести ежемесячные измерения потерь. Возможность применения ставки 0% в части нормативных потерь поставлена законодателем в прямую зависимость от осуществления соответствующих замеров. Также на основании вышеизложенного метод пропорционального распределения потерь по отношению к ежемесячному объему погашенных запасов противоречит главе 26 НК РФ и сложившейся судебной арбитражной практике.

В настоящем случае, исходя из анализа представленных в ходе мероприятий налогового контроля документов, Инспекцией установлено отсутствие ежемесячного учета потерь (определение количества фактических потерь было произведено только в декабре 2014 и 2015 гг.), распределение фактических совокупных потерь (в пределах норм и сверхнормативные) и фактическое засорение, полученных в ходе отработки месторождений в 2014-2015 гг., пропорционально объемам ежемесячной добычи, что противоречит нормам главы 26 НК РФ.

При этом из положений Учетной политики и инструкций следует вывод о возможности ведения Обществом оперативного учета потерь.

Между тем, как было указано выше, Общество произвело корректировку потерь методом пропорционального перераспределения, что противоречит ст.ст.339, 342 НК РФ и сложившейся судебной арбитражной практике.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.

Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Для целей налогообложения АО "Олкон" на 2014 и 2015 гг. согласно Учетной политике количество добытого полезного ископаемого определяется Обществом прямым методом на основании данных производственно-технических служб с учетом фактических потерь полезных ископаемых.

Согласно п.3 ст.339 НК РФ, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого (за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной) признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ закреплено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0% при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Согласно положениям ст.343 НК РФ сумма налога по добытым полезным ископаемым, если иное не предусмотрено настоящей статьей, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п.1). Сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому добытому полезному ископаемому, если настоящей статьей не установлен иной порядок исчисления налога (п.2).

Вместе с тем согласно ст.341 НК РФ налоговым периодом по НДПИ признается календарный месяц.

Таким образом, положениями ст.ст.339, 342 ВТК РФ не предусмотрена возможность учета фактических потерь в целях применения ставки 0% путем пропорционального распределения годового объема потерь ежемесячным объемам добычи полезного ископаемого.

При вынесении решения судом также была учтена согласующаяся с данной позицией сложившаяся судебная практика (судебные акты по делам N N А40-133431/16, А40-13789/18, А40-152333/16, А40-100378/17, А40-123049/17, А40-123382/17).

В апелляционной жалобе Общество указывает, что налоговый орган и суд первой инстанции должны были определить действительные налоговые обязательства. Для этого налогоплательщиком были представлены ряд документов: справки о погашенных запасах, таблицы погашенных запасов, план расположения скважин, журнал заявок для маркшейдерской службы, справки маркшейдера по движению руды.

Между тем данный довод Общества подлежит отклонению как несостоятельный в связи со следующим.

Согласно п.4 ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (п.4 Приказа Минфина России от 06.10.2008 N 106н "Об утверждении положений по бухгалтерскому учету").

В соответствии с означенным Приказом Минфина России изменения учетной политики должно быть обоснованным, а способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.

На основании п.8 Приказа Минфина России от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" принятая организацией учетная политика утверждается приказом или иным письменным распоряжением руководителя организации.

При этом утверждаются, в том числе формы первичных учетных документов, применяемые для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности.

На стр.31 Учетной политики указано, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств) на основании данных производственно-технических служб с учетом фактических потерь полезных ископаемых.

Учет потерь при добыче полезного ископаемого регламентируется Инструкцией по учету состояния, движения запасов, планированию и нормированию потерь и засорению руды на карьерах (согласовано Управлением Гостехнадзора РФ от 03.02.2000) (далее также - Инструкция).

В соответствии с абз.3 стр.3 Инструкции она является обязательной для всех служб комбината при решении вопросов нормирования потерь и засорения руды и учета состояния и движения запасов руды на карьерах АО "Олкон".

Пунктом 5 "Определение и учет показателей использования недр" Инструкции установлено, что основой первичного учета является оперативный подсчет запасов по находящимся в отработке выемочным единицам с использованием данных геолого-маркшейдерского учета добычи, потерь и засорения.

Соответственно, именно документы маркшейдерского и весового (оперативного) учета подтверждают количество добытого полезного ископаемого, засорения и фактических потерь.

Вывод о том, что действительные налоговые обязательства по НДПИ определяются на основании первичных учетных документов, также подтверждается судебной арбитражной практикой (судебные акты по делу N А40-133431/16).

Кроме того, представленные Обществом уточненные справки о погашенных запасах с января по декабрь 2014 и 2015 гг. не являются первичными учетными документами, поскольку не закреплены учетной политикой как форма первичного документа, составлены в нарушение требований Федерального закона "О бухгалтерском учете", а также локальных актов Общества.

Представленные Обществом таблицы также не могут рассматриваться как документы, служащие основанием для подтверждения сведений о потерях, отраженных в УНД, поскольку отраженные в них данные не подтверждены документально, они отсутствуют в перечне форм первичных учетных документов, кроме того оформлены в электронном виде в нарушение требований пунктов 1, 3 и 5 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Необходимо также отметить, что нормативы потерь согласно представленным налогоплательщиком протоколам ЦКР Роснедр установлены по каждой выемочной единице (согласно протоколу ЦКР Роснедр N 219/09-стт от 15.12.2009 (согласовано 10.03.2010) нормативы потерь по Комсомольскому карьеру установлены по выемочным единицам).

Согласно имеющимся пояснениям Общества, а также представленным таблицам погашенных запасов и справок о погашенных запасах налогоплательщик не объяснил отсутствие сведений о количестве добытого полезного ископаемого по каждой выемочной единице, как предписано Методикой расчета фактических потерь и засорения руды по выемочной единице в соответствии с Инструкцией по учету состояния, движения запасов, планированию и нормированию потерь и засорения руды на карьерах от 1999 года.

Указанное обстоятельство свидетельствует о несоблюдении налогоплательщиком внутренних требований к оперативному учету добычи, потерь и засорения.

Представленный Обществом план расположения скважин является неотносимым доказательством, поскольку носит плановый характер и не содержит данных о количестве фактических потерь по итогам месяца, полученных в результате измерений.

Журналы заявок для маркшейдерской службы также являются неотносимым доказательством, поскольку в них фиксируются съемки пространства в целях определения количества погашенных запасов, при этом результаты замеров фактических объемов потерь в данных журналах не фиксируются.

Справки маркшейдера по движению руды являются неотносимым доказательством в связи с тем, что содержат в себе данные по количеству руды без фиксации фактических потерь.

Все означенные документы не являются первичными документами, на основании которых осуществляется расчет НДПИ в связи с их несоответствием требованиям Федерального закона "О бухгалтерском учете", а также в силу того, что данные документы не закреплены налогоплательщиком в учетной политике как форма первичного документа, следовательно, не могут служить основанием для произведения перерасчета налоговых обязательств.

При таких обстоятельствах, учитывая нормы налогового законодательства, сложившуюся судебную арбитражную практику, имеющиеся в материалах дела доказательства, суд первой инстанции обоснованно поддержал позицию налогового органа о неправомерном применении Обществом налоговой ставки 0% к потерям за период 2014-2015 гг., поскольку заявитель не представил подтверждающих и соответствующих установленным требованиям первичных учетных документов, являющихся основанием для включения фактических потерь в каждый налоговый период.

Из оспариваемого решения Инспекции также усматривается, что в нарушение ст.337, п.2 и п.3 ст.339, пп.1 п.1 ст.342 НК РФ Общество неправомерно применяло ставку 0% к нормативным потерям, что привело к неполной уплате НДПИ за декабрь 2014 г., декабрь 2015 г. в сумме 1 839 020 руб. (расчет сделан с учетом выводов, изложенных в п.2.2.1 решения) (п.2.2.3 решения Инспекции).

При этом основанием для указанных доначислений послужил вывод налогового органа о том, что у Общества утверждены нормативы потерь в целом по месторождению, при это проколами ЦКР Роснедр утверждены нормативы потерь по каждой выемочной единице, а также Обществом не представлены первичные документы, подтверждающие объемы добычи, потерь (фактических, нормативных/сверхнормативных) по каждой выемочной единице.

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что налогоплательщик утвердил протоколами НТС при техническом директоре АО "Олкон" в отношении каждого карьера и рудника единые нормативы потерь для всех выемочных единиц этих карьеров и рудника.

Вместе с тем протоколами ЦКР-ТПИ нормативы потерь установлены по каждой выемочной единице.

Принимая решение, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что для определения норматива потерь необходимо руководствоваться нормативами потерь, утвержденными протоколами ЦКР-ТПИ.

В соответствии с п.3 ст.339 НК РФ, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого (за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной) признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Из положений п.п.1 п.1 ст.342 НК РФ следует, что налогообложение производится по налоговой ставке 0% (0 руб. в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со ст.338 НК РФ как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

В целях главы 26 НК РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

В соответствии с п.2 Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утв. постановлением Правительства РФ от 29.12.2011 N 921 (далее также - Правила утверждения нормативов потерь), нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со ст.23.2 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах".

Как следует из п.3 Правил утверждения нормативов потерь, нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем.

На основании п.4 Правил утверждения нормативов потерь при отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь.

В целях реализации ст.23.2 Закона РФ "О недрах" и Положения о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утв. постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 N 118, Приказом Роснедр от 15.10.2010 N 1184 установлено, что решения по утверждению нормативов потерь полезных ископаемых при их добыче, рассчитанных в составе проектной документации на разработку месторождений полезных ископаемых, принимаются совещанием при Руководителе Роснедр или его заместителе, на основании результатов рассмотрения и согласования указанной проектной документации Центральной или территориальными комиссиями по разработке месторождений твердых полезных ископаемых в соответствии с установленными полномочиями.

Решение по утверждению нормативов потерь полезных ископаемых (кроме общераспространенных) при их добыче оформляется протоколом совещания при Руководителе Роснедр или его заместителе, или при Руководителе территориального органа Роснедр или его заместителе и скрепляется печатью Роснедр или печатью соответствующего территориального органа.

Федеральное агентство по недропользованию является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по оказанию государственных услуг и управлению государственным имуществом в сфере недропользования.

Следовательно, протоколы ЦКР-ТПИ являются актами федерального органа исполнительной власти, тогда как протоколы НТС при техническом директоре АО "Олкон" являются локальными актами налогоплательщика.

Таким образом, внутренние протоколы НТС при техническом директоре АО "Олкон" в части нормативов потерь не должны противоречить данным по нормативам потерь, отраженным в Протоколах ЦКР-ТПИ Роснедр.

Исходя из анализа действующих в проверяемый период протоколов ЦКР-ТПИ, содержащих сведения об утвержденных нормативах потерь, суд первой инстанции обоснованно установил, что по месторождениям им.XV-летия Октября, Комсомольское, Оленегорский подземный рудник, Восточный карьер Южно-Кахозерского месторождения, а также Кировогорское месторождение и Оленегорский карьер за 2015 г. нормативы потерь установлены Обществом по каждой выемочной единице.

Вместе с тем Обществом неправомерно утверждены протоколами НТС при техническом директоре АО "Олкон" Рыбаке В.Л. от 30.12.2014, 30.12.2015 единые нормативы потерь на 2014, 2015 гг. по карьерам (рудникам) без указания каждой выемочной единицы.

Данная позиция также подтверждается судебной арбитражной практикой (Определение ВАС РФ от 16.11.2012 N ВАС-14470/12 по делу N А27-9497/11).

Кроме того, налогоплательщик признает юридический факт превышения нормативов потерь, утвержденных в составе протоколов НТС при техническом директоре АО "Олкон" от 30.12.2014 и 30.12.2015, над нормативами потерь, утвержденных протоколами уполномоченного органа в составе технических проектов.

Таким образом, означенные протоколы НТС не являются документами, подтверждающими нормативы потерь, поскольку содержат в себе недостоверные данные, о чем указывает сам налогоплательщик.

Следовательно, в данном случае подлежат применению нормативы потерь, установленные протоколами ЦКР-ТПИ по каждой выемочной единице.

Ссылка Общества на развернутые таблицы погашенных запасов подлежит отклонению как необоснованная в силу следующего.

Согласно п.7 ст.339 НК РФ при определении количества добытого полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Статьей 342 НК РФ определен порядок применения налоговых ставок по НДПИ в виде налогообложения по ставке 0% при добыче полезного ископаемого в части нормативных потерь полезного ископаемого.

Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом в соответствии с Правилами утверждения нормативов потерь.

Согласно п.2 указанных Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со ст.23.2 Закона РФ "О недрах".

В соответствии с п.38 Правил охраны недр, утв. постановлением Госгортехнадзора РФ от 06.06.2003 N 71, учет состояния и движения запасов, потерь и разубоживания полезных ископаемых включает: первичный учет, осуществляемый по выемочной единице, определенной как минимальный участок месторождения с относительно однородными геологическими условиями, отработка которого согласно проекту осуществляется одной системой разработки, технологической схемой выемки (карьер, уступ, блок, лава, камера, залежь, месторождение и т.п.), в пределах которого с достаточной достоверностью определены запасы и возможен достоверный первичный учет добычи (извлечения) полезных ископаемых и компонентов; сводный учет, осуществляемый по участкам и месторождению в целом; ежегодный отчетный баланс запасов, составляемый на основе первичного и сводного учета запасов, потерь и разубоживания полезных ископаемых по состоянию на первое января каждого года.

При этом согласно п.39 указанных Правил учет состояния и движения запасов по степени их подготовленности к выемке осуществляется: по вскрытым, подготовленным и готовым к выемке запасам; раздельно по способам разработки, типам месторождений и применяемым системам разработки; по выемочным единицам.

Принимая во внимание п.45 Правил охраны недр сверхнормативные потери и сверхнормативное разубоживание определяются как разность между фактическими и нормативными значениями потерь и разубоживания по выемочным единицам.

Из приведенных выше норм следует, что Общество обязано вести измерение и учет фактических потерь по каждой выемочной единице, а не в целом по месторождению.

Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля установлено несоблюдение Обществом методологии учета состояния, движения запасов, планированию и нормированию потерь в части отсутствия документальных подтверждений сведений о добыче полезного ископаемого и фактических потерь по каждой выемочной единице.

Как было указано выше, протоколами ЦКР-ТПИ Роснедр нормативы потерь установлены по каждой выемочной единице.

В соответствии с Методикой расчета фактических потерь и засорения руды по выемочной единице уступ, содержащейся в составе инструкции по учету состояния, движения запасов, планированию и нормированию потерь и засорения руды на карьерах АО "Олкон", формирование сведений об объемах добычи полезного ископаемого, фактических потерь осуществляется по каждой выемочной единице и последующим суммированием в целом по месторождению (карьеру).

Разработка месторождений в соответствии с годовыми планами развития горных работ (производственными программами развития горных работ) на 2014-2015 гг. осуществляется налогоплательщиком равными по протяженности уступами (15-м), что предполагает возможность ведения налогоплательщиком добычи полезного ископаемого, а также подсчет (определение, измерение) фактических потерь по каждой отдельной выемочной единице.

Документы маркшейдерского и весового (оперативного) учета по каждой разрабатываемой выемочной единице подтверждают количество добытого ископаемого, засорения и фактических потерь.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции, поддерживая позицию налогового органа, пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщиком не представлено первичных документов, подтверждающих измерение и учет потерь по выемочным единицам за каждый налоговый период.

Утверждение заявителя о том, что налоговый орган мог сделать помесячный расчет, также является несостоятельным в силу следующего.

Так, для применения ставки 0% в отношении потерь в пределах установленных нормативов Общество должно представить первичные документы, подтверждающие количество добытого полезного ископаемого и фактические потери по каждой разрабатываемой выемочной единице.

Сводные таблицы погашенных запасов таким документом не являются, поскольку в них отсутствует информация об объемах добычи полезного ископаемого, а также объемах фактических потерь по каждой выемочной единице. Объемы добычи полезного ископаемого, а также объемы фактических потерь представлены в целом по месторождениям, что исключает возможность проведения мероприятий налогового контроля на предмет отсутствия факта превышения фактических потерь по каждой выемочной единице над утвержденными нормативами потерь.

Инспекцией также установлено, что таблицы отсутствуют в перечне форм первичных учетных документов Общества.

Иных документов, подтверждающих количество добытого полезного ископаемого и фактические потери по каждой разрабатываемой единице, Обществом не представлено.

Данная позиция подтверждается судебной арбитражной практикой (постановление Арбитражного суда Московского округа от 18.06.2018 N Ф05-8643/2018 по делу N А40-123049/17).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал соответствующим налоговому законодательству вывод Инспекции о том, что Общество в нарушение ст.337, п.2, п.3 ст.339, пп.1 п.1 ст.342 НК РФ неправомерно применяло ставку 0% к нормативным потерям, в связи с отсутствием учета нормативных потерь по каждой выемочной единице, что привело к неполной уплате НДПИ за декабрь 2014 г., декабрь 2015 г. в сумме 1 839 020 руб.

Из оспариваемого решения Инспекции также усматривается, что в нарушение п.1 ст.337, пп.1 п.2 ст.338, п.4 ст.340, пп.4 п.2 ст.342 и п.2 ст.343 НК РФ Общество не отражало в общем объеме добытых полезных ископаемых объем камня строительного, что привело к неполной уплате НДПИ за январь 2014 г. - декабрь 2015 г. в общей сумме 13 813 458 руб. (расчет сделан с учетом выводов, изложенных в п.2.2.1 решения) (п.2.2.4 решения Инспекции).

При этом основанием для указанного начисления послужил вывод налогового органа о том, что Общество не признавало в качестве добытого полезного ископаемого скальные породы вскрыши (камень строительный), следовательно, не включало объем добытого камня в налоговую базу по НДПИ.

Из пункта 1 статьи 337 НК РФ следует, что в целях главы 26 НК РФ указанные в п.1 ст.336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п.3 ст.336 НК РФ), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В ходе проверки в проверяемом периоде Инспекцией установлено, что Общество не облагало НДПИ скальные породы вскрыши (строительный камень), числящиеся на государственном балансе твердых полезных ископаемых по Комсомольскому месторождению.

В соответствии с федеральной государственной статистической отчетностью по форме 5-гр за 2014-2015 гг. по Комсомольскому месторождению Общество списывает с государственного баланса запасов твердых полезных ископаемых запасы по железной руде и скальным породам вскрыши (строительному камню).

Требования как к сырью, пригодному для производства товарного щебня, установлены ГОСТом 31436-2011 "Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ".

Действие означенного стандарта распространяется на скальные горные породы, предназначенные для производства щебня по ГОСТ 8267-93.

Согласно заключению государственной экспертизы технико-экономического обоснования (ТЭО) постоянных разведочных кондиций и запасов железорудного Комсомольского месторождения скальные породы вскрыши, пригодные для получения щебня товарного, по результатам их изучения впервые были поставлены на государственный учет в 1982 г. (протокол ГКЗ СССР N 9120).

В соответствии с протоколом заседания Государственной комиссии по утверждению заключений государственной экспертизы запасов твердых полезных ископаемых Роснедр от 03.06.2015 N 4221 на государственном балансе по Комсомольскому месторождению утверждены запасы полезных ископаемых по состоянию на 01.01.2015 по железной руде и скальным породам вскрыши (строительному камню).

Из протокола от 03.06.2015 N 4221 следует, что скальные породы вскрыши (гнейсы различного состава, амфиболиты, гранит-пегматиты и диабазы), пригодные для получения товарного щебня, по результатам их изучения впервые были поставлены на государственный учет в 1982 г. (протокол ГКЗ СССР N 9210). Породы вскрыши, пригодные для получения стройматериалов, в виду отсутствия ДОФ по производству щебня, складируются в отвал пустых пород в соответствии с условиями лицензионного соглашения, которым предусмотрено добытые, но не используемые балансовые запасы вскрышных пород складировать в общий отвал и ежегодно списывать по актам в установленном порядке.

Согласно ответу Департамента по недропользованию по Северо-Западному федеральному округу (Севзапнедра) (письмо от 20.10.2017 исх. N 56-15-14/17030) скальные породы вскрыши разрабатываемых железорудных месторождений АО "Олкон" (при наличии утвержденных в установленном порядке запасов как сырья для производства щебня, бетона и т.д.) в соответствии со ст.2.3 Закона РФ "О недрах" относятся к общераспространенным полезным ископаемым, перечень которых утвержден в установленном порядке МПР РФ.

Как следует из пп.10 п.2 ст.337 НК РФ, видом добытого полезного ископаемого является, в том числе неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Таким образом, скальная порода вскрыши (камень строительный) является добытым полезным ископаемым.

Данная позиция подтверждается письмом Роснедр N СА-04-54/4590 от 03.04.2018.

Кроме того, в соответствии с п.2 Инструкции о порядке списания запасов полезных ископаемых с учета предприятий по добыче полезных ископаемых, утв. постановлением Госгортехнадзора РФ от 17.09.1997 N 28, установлен порядок списания запасов полезных ископаемых с государственного баланса запасов полезных ископаемых при добыче полезных ископаемых.

В целях настоящей Инструкции под запасами полезных ископаемых понимаются основные и совместно с ними залегающие полезные ископаемые и содержащиеся в них полезные компоненты, выявленные в недрах в процессе оценки, разведки и разработки месторождений, прошедшие государственную экспертизу или получившие геолого-экономическую оценку и поставленные на учет в установленном порядке.

Согласно п.5 Инструкции организации по добыче полезных ископаемых при ведении первичного геолого-маркшейдерского учета полезных ископаемых, в том числе заскладированных в спецотвалах, отражают его в книгах по учету движения запасов и представляют в установленном порядке государственную отчетность по формам государственного федерального статистического наблюдения 5-гр, 70-тп, б-гр, 11-шрп, 71-тп, 2-тп, 31-тп.

В соответствии с Инструкцией по учету запасов полезных ископаемых и по составлению отчетных балансов запасов по формам 5-гр и 5-гр (уголь) (Приложение 1 к приказу Министра геологии СССР от 29.11.1971 N 558), представленной налогоплательщиком в ответ на п.28 требования от 22.12.2016 N 1, все выявленные в недрах РФ запасы полезных ископаемых, утвержденные в установленном порядке, подлежат государственному учету. ТЭО постоянных разведочных кондиций, изложенные как в протоколе ГКЗ СССР от 01.12.1982 N 9120, так и в протоколе ГКЗ Роснедр от 03.06.2015 N 4221, подтверждают установленный законодательством порядок постановки на государственный баланс полезных ископаемых скальных пород вскрыши (камня строительного).

Согласно федеральной государственной статистической отчетности по форме 5-гр за 2014-2015 гг. Общество списывает с государственного баланса запасов твердых полезных ископаемых запасы по железной руде и скальным породам вскрыши (строительному камню).

В соответствии с Государственным балансом запасов полезных ископаемых РФ на государственном балансе запасов полезных ископаемых учтены разрабатываемые балансовые запасы АО "Олкон" камня строительного для открытой отработки, состоящего из пород гнейса.

Учитывая анализ приведенных норм, а также отчетность по форме 5-гр, является обоснованным вывод Инспекции о том, что именно скальная порода вскрыши (камень строительный) является ДНИ в целях исчисления НДПИ.

Приведенные Обществом в апелляционной жалобе доводы со ссылкой на п.3 ст.337 НК РФ подлежат отклонению, поскольку исходят из неверного толкования заявителем правовых норм.

Доводы налогоплательщика со ссылкой на судебную арбитражную практику (судебные акты по делам N N А26-2860/13, А40-56688/06), также изложенные Обществом в обоснование своей позиции при рассмотрении дела судом первой инстанции, нашли свое отражение в решении суда и им дана правильная оценка.

В обоснование своей позиции в рамках судебного разбирательства в суде первой инстанции Общество также сослалось на то, что вскрыша, которая не была переработана в щебень, не может быть ДПИ, поскольку в отношении нее взимается плата за размещение отходов. Таким образом, по мнению заявителя, будучи отходами, вскрыша не может быть одновременно и ДПИ.

Между тем, как было указано выше, тот факт, что вскрыши являются ДПИ, подтверждается протоколом заседания Государственной комиссии по утверждению заключений государственной экспертизы запасов твердых полезных ископаемых Роснедр от 03.06.2015 N 4221, федеральной государственной статистической отчетностью по форме 5-гр за 2014-2015 гг., в соответствии с которой Общество списывает с государственного баланса запасов твердых полезных ископаемых запасы по железной руде и скальным породам вскрыши и судебной арбитражной практикой.

Само по себе взимание платы за размещение отходов в отношении вскрыши не может являться доказательством того факта, что вскрышная порода (камень строительный) не является ДПИ.

Позицию Инспекции также подтверждает Роснедра в письме N СА-04-54/4590 от 03.04.2018.

При таких обстоятельствах является обоснованным вывод налогового органа, поддержанный судом первой инстанции, о том, что скальные породы вскрыши (строительный камень) учитываются в качестве полезного ископаемого.

Таким образом, Инспекцией правомерно произведен расчет налоговых обязательств с учетом ДПИ скальной породы вскрыши (камня строительного).

Совокупность установленных по делу обстоятельств и исследованных доказательств свидетельствует о законности и обоснованности оспариваемого решения налогового органа и о правомерности вывода суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных Обществом требований.

Иные доводы апелляционной жалобы не содержат достаточных фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст.266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 16.01.2019 по делу N А40-221558/18 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Е.В.Пронникова

Судьи

Л.А.Москвина С.Л.Захаров