Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 августа 2019 г. N 14АП-5666/19

г. Вологда

07 августа 2019 г.

Дело N А52-100/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 31 июля 2019 года.

В полном объёме постановление изготовлено 07 августа 2019 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Алимовой Е.А. и Болдыревой Е.Н.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Шуиной Е.И.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области Доновской Е.А. по доверенности от 11.05.2019 N 2.1-1-38/06729,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества "Пушкиногорский маслодельно-сыродельный завод" на решение Арбитражного суда Псковской области от 06 мая 2019 года по делу N А52-100/2019,

установил:

акционерное общество "Пушкиногорский маслодельно-сыродельный завод" (ОГРН 1026001943406, ИНН 6020000708; адрес: 181392, Псковская область, Пушкиногорский район, деревня Селихново; далее - общество, АО "ПМСЗ") обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области (ОГРН 1046001603328, ИНН 6013006265; адрес: 181350, Псковская область, Островский район, улица 111 Стрелковой дивизии, дом 10а; далее - инспекция, налоговый оран) о признании недействительным решения от 24.10.2018 N 2.4-37/06.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 06 мая 2016 года по делу N А52-100/2019 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с судебным актом не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы указывает на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, а также на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Инспекция в отзыве на жалобу считает решение суда законным и обоснованным.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направило, в связи с этим дело рассмотрено в его отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Заслушав объяснения представителя налогового органа, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, инспекцией составлен акт от 16.07.2018 N 2.10-37/0333, а также с учетом возражений налогоплательщика и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля принято решение от 24.10.2018 N 2.4-37/06, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) с назначением наказания в виде штрафа, определенного с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, в размере 88 100 руб. 00 коп.

Кроме того, обществу доначислено 880 994 руб. 00 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и 233 193 руб. 75 коп. пени.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области от 26.12.2018 N 2.5-07/14993 указанное решение инспекции оставлено без изменения.

При формировании решения от 24.10.2018 инспекцией допущена опечатка в указании номера решения, а именно вместо "N 2.4-37/06" следовало указать "N 2.10-37/06".

Не согласившись с решением налогового органа от 24.10.2018 N 2.10-37/06, общество оспорило его в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания ненормативного правового акта государственного органа недействительным необходимо наличие двух факторов: несоответствия оспариваемого акта действующему законодательству и нарушения в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

В силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 указанного Кодекса обязанность доказывания законности принятого решения возлагается на соответствующие орган, который его принял.

В рассматриваемом случае основанием для принятия оспариваемого обществом решения налогового орана послужил вывод о несоблюдении налогоплательщиком трехлетнего срока на применение налоговых вычетов, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, поскольку АО "ПМСЗ" в 3-м квартале 2015 года заявило налоговые вычеты по НДС по взаимоотношениям с ООО "Финансгрупп" и ООО "Агростройсервис" по хозяйственным операциям, осуществленным в 2011 и 2010 годах.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 указанного Кодекса налоговые вычеты.

На основании пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 6 статьи 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками ил техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительств (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Согласно пункту 5 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 НК РФ, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172 НК РФ.

Абзацем первым пункта 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3,6 - 8 статьи 171 НК РФ.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено 172 статьей НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В подтверждение права на налоговый вычет по НДС по хозяйственным операциям с ООО "Финансгрупп" общество ссылается на договор подряда от 04.07.2011 N 12 и договор от 17.08.2011 N 13 на устройство ж/б фундаментов.

Согласно договору подряда от 04.07.2011 N 12 подрядчик (ООО "Финансгрупп") обязуется собственными и (или) привлеченными силами и средствами выполнить работы по укреплению откосов "Биологические КОС Маслодельно-сыродельного завода в д. Селихново".

Договор от 17.08.2011 N 13 на устройство ж/б фундаментов производственного здания КОС-180 в д. Селихново обществом в ответ на требование инспекции от 26.05.2018 N 124013 обществом не представлен. Отказ в его предъявлении мотивирован истечением срока хранения документации.

По работам по укреплению откосов обществом представлены счета-фактуры от 30.09.2011 N 7 на сумму 730 421 руб., в том числе НДС 111 420 руб. 15 коп.; от 31.10.2011 N 8 на сумму 333 135 руб., в том числе НДС 50 817 руб. 20 коп.; акты о приемке выполненных работ (КС-2) от 30.09.2011 N 1 на сумму 730 421 руб.; от 31.10.2011 N 2 на сумму 333 135 руб.; справки о стоимости выполненных работ (КС-3) от 30.09.2011 N 1 на сумму 730 421 руб.; с 31.10.2011 N 2 на сумму 333 135 руб.

В отношении работ по устройству ж/б фундаментов обществом представлены счета-фактуры от 30.09.2011 N 6 на сумму 700 254 руб., в том числе НДС 106 818 руб. 41 коп., от 31.10.2011 N 9 на сумму 3 311 602 руб., в том числе НДС 505 159,63 руб., акты о приемке выполненных работ (КС-2) от 30.09.2011 N 1 на сумму 700 254 руб.; от 31.10.2011 N 2 на сумму 3 311 602 руб., справки о стоимости выполненных работ (КС-3) от 30.09.2011 N 1 на сумму 700 254 руб.; от 31.10.2011 N 2 на сумму 3 311 602 руб.

Аналогичные документы предъявлены и ООО "Финансгрупп" по поручению инспекции от 30.08.2017 N 2196.

Выполненные работы обществом приняты к бухгалтерскому учету на счет 08.4 "Очистные сооружения" в 2011 году.

Суммы НДС по указанным счетам-фактурам общество включило в состав налоговых вычетов и отразило в книге покупок и в налоговой декларации по НДС за 3-йквартал 2015 года в общей сумме 774 215 руб.

В подтверждение права на налоговый вычет в ходе проверки обществом представлен заключенный с ООО "Агростройсервис" договор на выполнение проектных работ от 14.04.2009 N 124/А-ОР, стоимость работ по которому составила 700 000 руб., в том числе НДС в сумме 106 779 руб. 66 коп.

В подтверждение приобретения услуги по выполнению рабочего проекта канализационных очистных сооружений от ООО "Агростройсервис" представлен счет-фактура от 17.02.2010 N 36 на сумму 700 000 руб.

Выполненные работы по изготовлению рабочего проекта канализационных очистных сооружений обществом приняты к бухгалтерскому учету на счет 08.4 "Объекты внеоборотных активов: Очистные сооружения" в 2010 году.

Однако НДС по указанному счету-фактуре общество включило в состав налоговых вычетов и отразило в книге покупок за 3-й квартал 2015 года.

Общество последовательно ссылается на то, что до сдачи очистных сооружений в эксплуатацию оно не имело возможности применить вычет по НДС, а положения абзацев 1 и 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ не содержат ограничений на сроки применения вычетов по строительно-монтажным работам.

Вместе с тем, данный вывод является ошибочным.

Из материалов дела следует, что общество приобретало у контрагентов конкретные работы, а не оконченный строительством объект недвижимого имущества, о чем свидетельствуют представленные самим же заявителем документы.

Пункт 5 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006, действительно содержал условие о возможности применения вычетов сумм налога, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, только по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного строительства (основных средств) либо при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Вместе с тем, пункт 5 статьи 172 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2006, предоставляет налогоплательщикам право вычесть суммы налога, указанные в абзаце первом пункта 6 статьи 171 Кодекса, в общем порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172 Кодекса, то есть после принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов и счетов-фактур.

Положения пункта 6 статьи 171 и пунктов 1, 5 статьи 172 НК РФ применяются к НДС, относящегося к затратам налогоплательщика на строительство зданий, сооружений, а также затратам на сборку (монтаж) сложного оборудования, являющегося объектом основных средств, при этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные в процессе капитального строительства или сборке (монтаже) основных средств, а не после окончания всех работ и приемке результата такого капитального строительства, то есть оконченного строительством объекта основных средств.

Следовательно, завершение подрядными организациями определенного этапа работ при капитальном строительстве с составлением соответствующего акта выполненных работ и выставление счета-фактуры налогоплательщику-заказчику соответствующих работ и является основанием для принятия сумм НДС, отраженных в этом счете-фактуре, в состав налоговых вычетов.

В пункте 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении Президиума от 15.06.2010 N 2217/10, заявление налоговых вычетов в более поздний налоговый период в пределах срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, не может являться основанием для отказа в вычетах. Вместе с тем, непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

В пункте 28 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" также разъяснено, что при применении пункта 2 статьи 173 НК РФ судам надлежит руководствоваться принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 НК РФ) и исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий.

В связи с этим право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница, то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет.

В рассматриваемом случае, поскольку все условия, необходимые для применения налоговых вычетов по НДС в отношении работ, выполненных ООО "Финансгрупп" и ООО "Агростройсервис", соблюдены в 1-м квартале 2010 года, 3-м квартале 2011 года, 4-м квартале 2011 года, то право на применение вычетов могло быть реализовано налогоплательщиком в соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ не позднее 31.03.2013, 30.09.2014, 31.12.2014.

Так как налоговые вычеты по спорным счетам-фактурам заявлены обществом в декларации по НДС за 3-й квартал 2015 года, поданной 21.10.2015, то есть за пределами трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, то инспекция обоснованно пришла к выводу о том, что общество утратило право на применение вычетов по спорным счетам-фактурам.

С учетом изложенного у суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения заявленных обществом требований.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции установил, доводы жалобы не содержат фактов, которые влияли бы на законность и обоснованность обжалуемого решения либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Решение арбитражным судом первой инстанции вынесено при полном выяснении обстоятельств дела, нарушений норм материального и процессуального права не установлено, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 06 мая 2019 года по делу N А52-100/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу акционерного общества "Пушкиногорский маслодельно-сыродельный завод" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

Е.А. Алимова Е.Н. Болдырева