Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 сентября 2019 г. N 11АП-14002/19

г. Самара

16 сентября 2019 г.

Дело N А65-3710/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 11 сентября 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 сентября 2019 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бажана П.В.,

судей Филипповой Е.Г., Корнилова А.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Рахматуллиной А.Н.,

с участием:

от заявителя - не явился, извещён,

от ответчика - Шигабиев Р.Р., доверенность N 2.4-0-20/01319 от 01 февраля 2019 года, Валиуллин Р.А., доверенность от 09 сентября 2019 года,

от третьего лица - Шигабиев Р.Р., доверенность N 2.1-39/032 от 10 июня 2019 года,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 3 по Республике Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 01 июля 2019 года по делу N А65-3710/2019 (судья Андриянова Л.В.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Объединенная строительная компания "Ресурс" (ОГРН 1151690082378, ИНН 1656088642), город Казань Республики Татарстан,

к Межрайонной ИФНС России N 3 по Республике Татарстан (ОГРН 1041632209541, ИНН 1657030758), город Казань Республики Татарстан,

с участием третьего лица УФНС России по Республике Татарстан (ОГРН 1041625497209, ИНН 1654009437), город Казань Республики Татарстан,

о признании недействительным решения в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Объединенная строительная компания "Ресурс" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 3 по Республике Татарстан (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция), с привлечением третьего лица УФНС России по Республике Татарстан (далее - управление), с уточнением требований, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения N 2 от 31 июля 2018 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 2.1.1.3, 2.1.1.4, 2.1.1.5, 2.1.1.6, 2.1.1.7, 2.1.1.8, 2.3.1.2, 2.3.1.3, 2.3.1.4, 2.3.1.5, 2.3.1.6, 2.3.2.

Решением суда от 01.07.2019 г. заявление общества удовлетворено частично.

Суд признал незаконным решение от 31.07.2018 г. N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части п. 2.3.1.2, 2.3.1.3, 2.3.1.4, 2.3.1.5, 2.3.1.6, начисления соответствующих сумм пени и штрафа и обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя, а в остальной части в удовлетворении заявления обществу отказал, а также взыскал с инспекции в пользу общества 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

Инспекция, не согласившись с решением суда в удовлетворенной части, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, и принять новый судебный акт о полном отказе обществу в удовлетворении заявленных требований, о чем просили в судебном заседании и представители налоговых органов.

На основании ст. 156 АПК РФ суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителей общества, извещенных надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.

Проверив в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ решение суда первой инстанции в обжалуемой части, выслушав представителей налоговых органов, оценив в совокупности, имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда законным и обоснованным, а апелляционную жалобу инспекции, не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организации, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на доходы физических лиц, транспортного налога за период с 14.10.2015 г. по 31.12.2016 г.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение N 2 от 31.07.2018 г. о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислена недоимка по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), налог на прибыль организаций в общей сумме 41 431 990 руб. 57 коп., начислены пени в размере 7 782 138 руб. 75 коп., общество привлечено к ответственности в виде штрафа в размере 4 249 941 руб. 30 руб.

Общество, не согласившись с вынесенными решением, обратилось с апелляционной жалобой в управление, которое решением от 12.11.2018 г. N 2.8-18/032552@ решение инспекции оставило без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Считая решение незаконным, общество оспорило его в судебном порядке.

Исследовав представленные доказательства в их совокупности, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что заявленные обществом требования подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно ч. 1 ст. 198, ст. ст. 200 и 201 АПК РФ, а также разъяснений, содержащихся в п. 6 совместного постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ" для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установить наличие двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушения указанными ненормативными правовыми актами, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу ст. 65 АПК РФ обязанность доказать факт нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов субъекта предпринимательской и иной экономической деятельности возлагается на заявителя.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ. При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 1 и 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Требования к счетам-фактурам установлены ст. 169 НК РФ, при этом согласно п. 2 ст. 169 НК РФ, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Из разъяснений ВАС РФ, изложенных в п. 2 постановления Пленума от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53), следует, что при рассмотрении в суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.

Оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

Таким образом, в целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

В п. 1 постановления Пленума ВАС РФ N 53 прямо указано, что основанием для отказа в признании налоговой выгоды обоснованной является, в том числе, недостоверность сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в НК РФ.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных п. 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (п. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Таким образом, договоры и первичные учетные документы, составленные с нарушением вышеуказанных требований, не могут быть признаны документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, подтверждающими понесенные налогоплательщиком расходы для целей налогообложения.

Налогоплательщик должен представить достоверные доказательства того, что товары (работы, услуги), в оплату которых перечислены денежные средства, реализованы именно теми контрагентами, в пользу которых произведена оплата. Помимо этого, условием для признания задекларированных затрат в составе расходов налогоплательщика является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что затраты фактически понесены именно в заявленной сумме.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Основанием для доначисления НДС согласно оспариваемому решению явились выводы налогового органа о необоснованном включении в состав налоговых вычетов сумму налога по взаимоотношениям заявителя с ООО "Волга Монтаж", ООО "Комфорт", ООО "СтройЛюкс", ООО "Вертикаль", ООО "Тур Лидер", ООО "СТК Паритет", ООО "Сварог Плюс", ООО "Альгор".

В рассматриваемом случае судом правильно установлено, что 11.09.2016 г. между ООО "Метснабресурс" (договор подписан Магомедовым П.А.), ООО "Комфорт" (подписан Гарафиевой А.Е.), Обществом заключен договор перевода долга, согласно которому первоначальный должник ООО "Метснабресурс" переводит на нового должника ООО "Комфорт" долг перед обществом по обязательствам передачи строительных материалов, оплаченных обществом.

Директором ООО "Метснабресурс" с 08.09.2015 г. по 14.05.2017 г. являлся Фахрутдинов А.Ф., Магомедов П.А. является директором с 15.05.2017 г. Директором ООО "Комфорт" с 18.10.2016 г. по 20.02.2017 г. являлся Бауэр А.О., Гарафиева А.Г. является директором ООО "Комфорт" с 21.02.2017 г. Следовательно, договор перевода долга подписан лицами, не являющимися руководителями ООО "Метснабресурс", ООО "Комфорт". В договоре перевода долга от 11.09.2016 г. стоит печать организации ООО "Комфорт" с указанием ОГРН 1161215061402, который присвоен организации лишь 18.10.2016 г. Счета - фактуры выставлены от имени ООО "Комфорт" также подписаны Гарафиевой А.Е. в период, когда она не являлась руководителем организации.

В период взаимоотношений с заявителем ООО "Комфорт" не имело расчетных счетов. ООО "Комфорт" включено в Единый государственный реестр юридических лиц после заключения договора о переводе долга. Согласно протоколу допроса директор ООО "Комфорт" Бауэр А.О. отрицает взаимоотношения с обществом. Участие Бауэра А.О. в деятельности ООО "Комфорт" ограничилось лишь подписанием регистрационных документов в ИФНС России по г. Йошкар-Оле.

18.08.2016 г. между ООО "ТД "Эдис" (не подписан со стороны данного контрагента), ООО "Волга Монтаж" (подписан Юлдошевым Т.Т.), обществом заключен договор перевода долга, согласно которому первоначальный должник ООО "ТД "Эдис" переводит на нового должника ООО "Волга Монтаж" долг перед обществом по обязательствам передачи строительных материалов, оплаченных обществом.

Указанный договор подписан в день подписания обществом договора поставки песка N 37-п/16 от 18.08.2016 г. с ООО ТД "Эдис" и содержит предметом договора долг ООО "Волга Монтаж" перед обществом по передаче строительных материалов, оплаченных обществом платежными поручениями датированных будущими периодами, что свидетельствует об оформлении договора перевода долга в более поздний период, чем 18.08.2016 г.

22.09.2016 г. между обществом и ООО "Строй Люкс" заключен договор поставки песка N 43-П/16. От имени ООО "Строй Люкс" договор подписан Антоновой Н.С., которая является также директором 4 юридических лиц, при этом согласно протоколу допроса Антонова Н.С. отрицает факт регистрации ООО "Строй Люкс".

15.02.2017 г. между обществом и ООО "Сварог плюс" заключен договор поставки песка N 2/1-П/17. Согласно заявлению Матвеевой Т.В. о недостоверности сведений, включенных в ЕГРЮЛ от 24.01.2018 г., установлено, что Матвеева Т.В. является собственником нежилого помещения по адресу: 425000, Республика Марий Эл, г. Волжск, ул. Ленина, 63, с 16.10.2014 г., договор аренды с ООО "Сварог плюс" не заключался. Таким образом, ООО "Сварог плюс" при регистрации заявлен фиктивный юридический адрес.

07.09.2016 г. между обществом и ООО "Вертикаль" заключен договор поставки песка N 26-п/16. Согласно протоколу допроса Тухватуллина Л.Е., числящаяся в 2016 году директором и учредителем ООО "Вертикаль", отрицает факт выполнения ею функций директора и учредителя данной организации, информацией о её деятельности не владеет, документы не подписывала. Участие Тухватуллиной Л. Е. в деятельности ООО "Вертикаль" ограничилось лишь подписанием регистрационных документов в Межрайонной ИФНС России N 18 по РТ за вознаграждение 5 000 руб.

Протоколом осмотра (обследования) N 0466 от 02.05.2017 г. установлен факт отсутствия ООО "Вертикаль" по адресу регистрации юридического лица.

29.12.2016 г. между обществом и ООО "Тур-Лидер" заключен договор поставки товаров N 63-п/16 (шкаф АЧР, щит постоянного тока, шкаф оперативной блокировки разъединителей ШЭ и т.д.).

Согласно анализу выписок по расчетным счетам в 2016 году ООО "Тур-Лидер" не перечисляло денежные средства на приобретение шкафов оперативной блокировки, шкафов защитных, реакторов, щитов постоянного тока, реализованных в дальнейшем в адрес Общества, производителем указанных товаров не является.

Кроме того, при сопоставлении IP - адресов ООО "Вертикаль" и ООО "Тур-Лидер" установлено совпадение четырех цифр IP - адреса, используемого организациями для подключения к интернету (IP - адрес 77.243.183.100 использовался 02.11.2016 г. ООО "Тур-Лидер", 23.09.2016-ООО "Вертикаль", IP - адрес 83.143.240.14 использовался 14.11.2016 г. 28.12.2016 г. ООО "Тур-Лидер", 22.09.2016 г. - ООО "Вертикаль"), что свидетельствует об использовании ООО "Вертикаль" и ООО "Тур-Лидер" одной точки доступа для выхода в интернет.

Также договоры поставки песка заключены обществом с ООО "СТК "Паритет" 27.04.2016 г. и с ООО "Альгор" - 05.04.2016 г.

Учитывая в совокупности и взаимосвязи представленные в дело доказательства, суд сделал правильный вывод, что обстоятельства, установленные в ходе мероприятий налогового контроля, свидетельствуют о невозможности совершения спорными контрагентами заявленных хозяйственных операций. Материалами дела подтверждено, что для целей налогообложения по НДС обществом учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В ходе налоговой проверки ответчиком установлено, что у ООО "Метснабресурс", ООО "Комфорт", ООО ТД "Эдис", ООО "Волга Монтаж", ООО "Строй Люкс", ООО "Вертикаль", ООО "Тур-Лидер", ООО "СТК "Паритет", ООО "Альгор" отсутствуют ресурсы и материально-техническая база для осуществления реальной хозяйственной деятельности, в том числе отсутствует движимое и недвижимое имущество, имеется незначительная среднесписочная численность сотрудников (0, 1 человек), операции по счетам носят транзитный характер).

Согласно реестру лицензий на право пользования недрами Республики Татарстан, утвержденному Министерством экологии и природных ресурсов РТ, ООО ТД "Эдис", ООО "Волга Монтаж", ООО "Строй Люкс", ООО "Вертикаль", ООО "СТК "Паритет", ООО "Сварог плюс" лицензии на право пользования недрами, в том числе на добычу песка, не получали, по гражданско-правовым договорам исполнителей отдельных видов работ, связанных с пользованием недрами не привлекали.

Затраты указанных контрагентов, отраженные в расходной части декларации по налогу на прибыль организаций составляют 99,8 % от доходов организации за аналогичный период, сумма НДС, предъявленного к вычету составляет 99,8 % от суммы НДС исчисленного с реализации.

Анализом денежных потоков, отраженных в выписках по операциям на расчетном счете установлено, что в период взаимоотношений с обществом у организаций отсутствуют расходы, свидетельствующие об осуществлении реальной хозяйственной деятельности, а именно коммунальные платежи, расходы на хозяйственные нужды, отсутствуют выплаты заработной платы.

Поступившие 05.04.2016 г. на расчетный счет ООО "Альгор" денежные средства от общества перечисляются в этот же день на расчетный счет СПК "Надежда" с назначение платежа "перечисление денежных средств в счет оплаты пая по договору N 0120160325001 от 25.03.2016 г. без НДС".

Также в ходе налоговой проверки также установлен факт осуществления движения денежных средств, полученных указанными контрагентами от Заявителя, в адрес других компаний в течение короткого промежутка времени с последующими снятиями физическими лицами, что является подтверждением "транзитного" характера финансовых операций и обналичивания денежных средств.

Налогоплательщик ссылается на то, что отсутствие у контрагентов персонала, имущества, складских помещений в собственности не доказывает отсутствие реальных хозяйственных операций.

Вместе с тем, о необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать, в том числе, подтвержденное доказательствами отсутствие основных средств для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Как следует из постановления Пленума ВАС РФ N 53 отсутствие основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, экономически необходимых для производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), отсутствие управленческого или технического персонала для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, представление контрагентами налогоплательщика отчетности с минимальными суммами налогов в совокупности свидетельствует о нереальности хозяйственных операций и получении необоснованной налоговой выгоды.

Как следует из постановления Пленума ВАС РФ N 53, представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий-контрагентов. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды, в том числе, могут свидетельствовать: подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Заявитель не учитывает, что на налоговом органе лежит бремя доказывания необоснованности расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога, в то время как на налогоплательщика возлагается обязанность подтверждения правомерности включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, и он должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций.

Кроме того, положения главы 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяют признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно контрагентами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Доводы заявителя о том, что выводы налогового органа основаны исключительно на доводах о недобросовестности контрагентов первого, второго и третьего звена, что не может означать недобросовестность самого налогоплательщика, при этом способ распоряжения контрагентами денежными средствами, полученными от налогоплательщика, не может быть проконтролирован последним, следовательно, не может быть основанием для лишения его права на налоговые вычеты/включение в состав расходов; со стороны налогоплательщика при заключении договоров со спорными контрагентами была проявлена должная степень заботливости и осмотрительности, им были исследованы сведения содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц, правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку указанные действия без проверки деловой репутации контрагентов, их платежеспособности, риска неисполнения обязательств и предоставления обеспечения их исполнения, наличия у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, являлось недостаточным и свидетельствует об отсутствии в действиях заявителя должной осмотрительности (постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 г. N 15658/09; определение ВС РФ от 29.11.2016 г. N 305-КГ16-10399).

В п. 31 Обзора судебной практики ВС РФ N 1 от 16.02.2017 г. указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. В частности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не оценил деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения им обязательств, наличие у него необходимых ресурсов. Налогоплательщик может дать объяснения тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

Обществом не приведено должного обоснования, по каким причинам в качестве контрагентов были выбраны ООО "Волга Монтаж", ООО "Комфорт", ООО "СтройЛюкс", ООО "Вертикаль", ООО "Тур Лидер", ООО "СТК Паритет", ООО "Сварог Плюс", ООО "Альгор", обладающие признаками номинальных организаций.

Исходя из правовой позиции, изложенной в п. 3 определения Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 г. N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. Если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, оцениваются все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Наличие у общества документов, подтверждающих, по его мнению, исполнение сделки, само по себе не может свидетельствовать без учета конкретных обстоятельств о взаимоотношениях общества с контрагентами, о реальности совершенных хозяйственных операций. В свою очередь, совокупность установленных в ходе проверки фактов указывает на нереальность хозяйственных операций между Обществом и контрагентами ООО "Волга Монтаж", ООО "Комфорт", ООО "Строй Люкс", ООО "Вертикаль", ООО "Тур Лидер", ООО "СТК Паритет", ООО "Сварог Плюс", ООО "Альгор", документооборот является фиктивным, а представленные для подтверждения права на налоговый вычет документы содержат недостоверные сведения, ввиду чего, вывод в оспариваемом решении о неправомерности заявленных Обществом налоговых вычетов по НДС является обоснованным.

Материалы проверки свидетельствуют о реализации схемы по созданию искусственной ситуации, при которой совершенные сделки формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены только на получение налоговой выгоды вне связи с осуществлением реальной экономической деятельности. Налоговым органом приведено достаточно доводов и собрано достаточно доказательств, указывающих на недостоверность представленных документов, а также на отсутствие у рассматриваемых контрагентов ресурсов и деловой репутации, необходимых для осуществления предпринимательской деятельности.

Учитывая изложенное выше, суд правильно посчитал решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.07.2018 г. N 2 в части доначисления НДС и начисления пени и штрафов на него является законным и обоснованным, в связи с чем требование заявителя в указанной части удовлетворению не подлежит.

В то же время суд пришел к правильному выводу, что оспариваемое решение инспекции в части дополнительного начисления и предложения к уплате налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Волга Монтаж", ООО "Строй Люкс", ООО "Вертикаль", ООО "СТК Паритет", ООО "Сварог Плюс", ООО "Альгор", пени и штрафов по налогу на прибыль организаций в соответствующей сумме необоснованно по следующим основаниям.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В постановлении Пленум ВАС РФ N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом в п. 7 постановления ВАС РФ N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В части взаимоотношений с ООО "Металино" суд обоснованно пришел к следующему выводу.

В 2015 - 2016 г. общество заключило с ООО "Металино" договоры займа, в том числе: договоры беспроцентного займа, в которых Общество выступает заимодавцем, договоры процентного займа, в которых ООО "ОСК "Ресурс" выступает заемщиком.

Договоры, в которых общество выступает заемщиком, заключены параллельно с договорами, в которых общество является заимодавцем.

На основании анализа банковских выписок по счетам налоговым органом установлены данные, свидетельствующие о том, что денежные средства, перечисленные обществом в виде выданных беспроцентных займов, ООО "Металино" возвращаются в течение одного-двух операционных дней обществу в виде процентных займов.

Указанные факты свидетельствуют о том, что денежные средства, полученные обществом от ООО "Металино", на которые начислены и включены во внереализационные расходы проценты в сумме 43 462 985, 47 руб., получены не с целью пополнения оборотных средств общества, а с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль организаций, и минимизации налоговых платежей в бюджет.

Выдача займов ООО "Металино" осуществлялась в условиях не погашения обществом займов, выданных ранее обществу. Экономический смысл в осуществлении операций одновременной выдачи и получения займов отсутствовал.

Следовательно, оспариваемое решение по части п. 2.3.2 является законным и обоснованным.

Вместе с тем, исключая из состава расходов сумм затрат общества по приобретению песка для дальнейшей реализации для выполнения работ на объектах "Иннополиса", инспекция не учла следующее.

В силу норм НК РФ и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии налоговым органом оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Указанная правовая позиция, изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 г. N 2341/12.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 г. N 2341/12, а также рекомендациям, изложенным в письме Федеральной налоговой службой от 24.12.2012 г. N СА-4-7/22020@, если в ходе проведения проверки налоговым органом не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций по приобретению и дальнейшему использованию товаров (работ, услуг), реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль организаций подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, и в случае несоответствия размера задекларированных затрат уровню рыночных цен, налоговый орган уменьшает сумму расходов по спорным операциям, учтенную для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в размере, превышающем установленный в ходе проверки уровень рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

В силу положений ст. 40 НК РФ, налоговому органу представлено право контроля соответствия цены сделки рыночным ценам.

Как видно из материалов дела, инспекция не оспаривает факт выполнения работ Заявителем объектов "Иннополиса" с использованием песка.

В то же время налоговым органом не оспаривается наличие песка у заявителя.

Факт поставки песка налоговым органом не оспорен, его реальность налоговым органом не ставится под сомнение, доход, отраженный в налоговой отчетности, полученный по взаимоотношениям с ООО "Гранд Проект", ООО "Фостер Инжиниринг" инспекцией не признан необоснованным и не исключен из налоговой базы.

Какие-либо основания и доказательства в опровержение указанного обстоятельства в оспариваемом решении не приведены, соответствующие мероприятия налогового контроля не были проведены.

Таким образом, общество независимо от того, у кого оно приобрело товары, стройматериалы, необходимые для реализации заказчику, понесло экономически обоснованные и реальные затраты.

Доказательств того, что стоимость спорного товара ранее была отнесена в затраты, а песок конечным потребителям не поставлялся и в строительных работах не использовался, инспекцией также не представлено.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно посчитал, что обществом реально понесены затраты на оплату товара.

Однако, исходя из содержания оспариваемого решения инспекции, Инспекцией исключены из состава расходов расходы на оплату песка, а также согласно содержанию решения в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ общество неправомерно включило в состав расходов документально не подтвержденные расходы по стоимости товаров.

Однако данная методика расчета противоречит положениями ст. ст. 247, 252 НК РФ, с учетом правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 г. N 2341/12.

Инспекцией не представлено доказательств того, что размер расходов на оплату товара отклоняется от рыночной стоимости товара, а также, что песок в работах не был использован.

Инспекция не проводила каких-либо экспертиз в целях определения реальности наличия песка и реальных затрат общества.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов (постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 г. N 2341/12).

В то же время, поскольку указанные положения не распространяются на определение размера налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость (определение ВС РФ от 17.12.2014 г. N 309-КГ14-5231 по делу N А50-11030/2013), то доначисления по НДС, соответствующих сумм пени, в рассматриваемой ситуации является правомерным.

Поскольку по отношениям со спорными контрагентами размер понесенных обществом затрат при исчислении налога на прибыль исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, инспекцией не определялся, и при рассмотрении настоящего дела не установлен, руководствуясь положениями ст. ст. 247, 252 НК РФ, постановлением Пленума ВАС РФ N 53, а также учитывая правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 г. N 2341/12, суд пришел к правильному выводу о недействительности решения налогового органа в части выводов, содержащихся в п. 2.3.1.2, 2.3.1.3, 2.3.1.4, 2.3.1.5, 2.3.1.6 о доначислении налога на прибыль, пени и штрафов в соответствующей сумме по налогу на прибыль.

Доводы жалобы отклоняются апелляционным судом по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, заявителем по договорам поставки и товарным накладным, описанным в п. 2.1.1.3, 2.1.1.4, 2.1.1.5, 2.1.1.6, 2.1.1.7, 2.1.1.8 оспариваемого решения, были оприходованы строительные материалы (в частности песок крупный), приобретенные у ООО "Волга Монтаж", ООО "Строй Люкс", ООО "Вертикаль", ООО "СТК Паритет", ООО "Сварог Плюс", ООО "Альгор" стоимость которых в суммах 2 679 403,64 руб. (по контрагенту ООО "Строй Люкс"), 941 339,36 руб. (по контрагенту ООО "Вертикаль"), 13 345 560,95 руб. (по контрагенту ООО "СТК Паритет"), 2 955 974,58 руб. (по контрагенту ООО "Сварог Плюс"), 4 227 728,81 руб. (по контрагенту ООО "Альгор"), отнесена на расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль организаций в 2016 г., что подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями по сч. 90.2, карточками счета 10 "Материалы" декларацией по налогу на прибыль за 2016 г.

Определяющее значение при решении вопроса об обоснованности налоговой выгоды как по налогу на прибыль, во взаимоотношениях с контрагентами, не имеющими необходимых условий для экономической деятельности, имеет действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Налоговый орган вменяя налогоплательщику создание формального документооборота, должен доказать, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не осуществлялось либо что спорные товары (работы, услуги) хотя и были получены налогоплательщиком, но фактически поставлены (выполнены) иными лицами.

В рассматриваемом случае налоговый орган не оспаривает факт выполнения работ заявителем объектов "Иннополиса" с использованием песка, а также факт наличия песка у заявителя, доход, отраженный в налоговой отчетности, полученный по взаимоотношениям с ООО "Гранд Проект", ООО "Фостер Инжиниринг" инспекцией не признан необоснованным и не исключен из налоговой базы.

Между тем, доводы налогового органа рассмотрены судом и получили надлежащую оценку на основе анализа относящихся к нему материалов и обстоятельств дела, отраженного в обжалуемом судебном акте.

Судом правильно указано, что общество независимо от того, у кого оно приобрело товары, стройматериалы, необходимые для реализации заказчику, понесло экономически обоснованные и реальные затраты, при этом доказательств того, что стоимость спорного товара ранее была отнесена в затраты, а песок конечным потребителям не поставлялся и в строительных работах не использовался, инспекцией также не представлено.

Таким образом, суд правильно посчитал, что обществом реально понесены затраты на оплату товара.

Налоговым органом не собраны достаточные доказательства, а также не установлены факты, свидетельствующие о наличии существенного отклонения цен, примененных налогоплательщиком по сделкам, от рыночного уровня цен на данный вид товаров (работ, услуг).

В связи с этим не может быть принят и довод инспекции об исключении из состава расходов части затрат по приобретению стройматериалов в рамках спорных договора поставки, заключенных с указанными выше контрагентами. Размер понесенных обществом затрат при исчислении налога на прибыль исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, инспекцией не определялся. В изложенных обстоятельствах, судом правильно учтена правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 г. N 2341/12.

Вышеизложенное в совокупности и взаимосвязи свидетельствует о том, что суд сделал правильный вывод о частичном удовлетворении заявленных требований.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции, и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст. 270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения ни норм материального права, ни норм процессуального права.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь ст. ст. 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 01 июля 2019 года по делу N А65-3710/2019 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

П.В. Бажан

Судьи

Е.Г. Филиппова А.Б. Корнилов