Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 октября 2019 г. N 19АП-3421/19

город Воронеж

15 октября 2019 г.

Дело N А64-8932/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 08 октября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 октября 2019 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Миронцевой Н.Д.,

судей Донцова П.В.,

Капишниковой Т.И.,

при ведении протокола секретарем Малюгиным П.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Агроком" на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 02.04.2019 по делу N А64-8932/2017 (судья Игнатенко В.А.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Агроком" (ОГРН 1116807000122, ИНН 6807007693) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N9 по Тамбовской области (ОГРН 1116827001125, ИНН 6827022097) о признании незаконным решения от 31.08.2017 N10 в части доначисления НДС в размере 33 951 952 руб., соответствующие суммы пени и штрафа по эпизодам взаимоотношений с контрагентами ООО "А-Матик" и ООО "СПГрупп",

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Агроком": Сафонов А.А., представитель по доверенности от 10.01.2019 сроком по 31.12.2019;

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тамбовской области: Алымов М.И., представитель по доверенности от 24.06.2019 сроком на один год; Долгова В.Н., представитель по доверенгости от 13.11.2018 сроком на один год; Бич В.С., представитель по доверенности от 15.07.2019 сроком на один год,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Агроком" (далее - ООО "Агроком", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании незаконным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тамбовской области от 31.08.2017 N 10 в части доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) в размере 33 951 952 руб., соответствующие суммы пени в размере 7 178 344,80 руб. и штраф в соответствии с п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в сумме 13 580 781 руб. по эпизодам взаимоотношений с контрагентами - обществами с ограниченной ответственностью "А-Матик" и "СП-Групп" (с учетом уточнений).

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 02.04.2019 в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой на него, просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Настаивает на представления всех необходимых документов в подтверждение обоснованности налоговых вычетов и реальности хозяйственных операций со спорными контрагентами - обществами с ограниченной ответственностью "А-Матик" (далее - ООО "А-Матик") и "СП-Групп" (далее - ООО "СП-Групп").

Факт приобретения зерна подтвержден показаниями сельскохозяйственных товаропроизводителей. Перевозка зерна осуществлялась либо сразу транзитом на склады покупателей, либо на элеватор ЗАО "Биотехнолонии", которое подтверждает факт хранения спорного зерна на своих элеваторах. Также факт перевозки зерна подтверждается показаниями непосредственных перевозчиков.

Также указывает на недостоверность, противоречивость и недоказанность показаний свидетелей; регистрацию контрагентов общества в качестве самостоятельных юридических лиц, не утративших правоспособность на момент совершения спорных хозяйственных операций и осуществлявшими реальную хозяйственную деятельность; отсутствие надлежащих и достаточных доказательств возврата уплаченных за зерно денежных средств; а также отсутствие достоверных и достаточных доказательств непроявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов. Указывает также на необоснованность выводов экспертного заключения по результатам проведенного налоговым органом почерковедческой экспертизы, проведение экспертизы с нарушением методики.

Считает, что поскольку материалами дела не установлены факты умышленного занижения налоговой базы по НДС, привлечение к ответственности по ч.3 ст.122 НК РФ неправомерно.

Налоговый орган в представленном отзыве возразил против доводов апелляционной жалобы, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения.

Указывает на наличие в материалах дела совокупности доказательств, опровергающих реальность хозяйственных операций между налогоплательщиком и спорными контрагентами; наличие у участников хозяйственных операций признаков взаимозависимости (аффилированности) и создание между ними формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Считает, что у ООО "А-Матик" и ООО "СП-Групп" не имелось возможности для исполнения договоров поставки зерна; ссылается на недостоверность сведений в представленных в обоснование вычетов документах; правомерности экспертного заключения по результатам почерковедческой экспертизы, проведенной по копиям документов; соответствии экспертного заключения требованиям законодательства.

В ходе судебного заседания представитель ООО "Агроком" поддержал доводы апелляционной жалобы в полном объеме.

Представители налогового органа возражали против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

В ходе судебного разбирательства установлено следующее.

Между ООО "А-Матик" (поставщик) и ООО "Агроком" (покупатель) 01.04.2015 был заключен договор поставки N 2, в соответствии с п.1.1 которого поставщик обязуется передать в собственность покупателю, а покупатель принять и оплатить товар, указанный в приложениях к настоящему договору (т.9 л.д.206-207).

В соответствии с п. 1.2 на поставку каждой партии товара стороны подписывают Дополнение по форме, установленной в приложениях к настоящему договору, в котором указывают наименование товара, базис поставки, срок отгрузки, количество товара, цена и стоимость товара, порядок оплаты, требования к качеству товара.

Пунктом п.2.6 предусмотрено, что поставка товара производится до 31.12.2015 включительно, расчеты по договору производятся путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика в течение всего срока действия настоящего договора в соответствии с п.3.2 договора.

В соответствии с п. 3.4. поставщик не позднее пяти рабочих дней с момента поставки товара выписывает и передает покупателю документацию на оплаченный товар в виде товарной накладной формы ТОРГ-12, счета-фактуры на товар.

Ассортимент товара, его количество, цену за единицу товара и общую стоимость каждой партии стороны согласовали в Приложениях к договору от 01.07.2015, от 27.07.2015, от 28.07.2015, от 29.07.2015, от 30.07.2015, от 31.07.2015, от 01.08.2015, от 04.08.2015, от 06.08.2015, от 07.08.2015, от 12.08.2015, от 13.08.2015, от 14.08.2015, от 17.08.2015, от 25.08.2015, от 28.08.2015, от 31.08.2015, от 01.09.2015, от 10.09.2015, от 15.09.2015, от 18.09.2015, от 21.09.2015, от 28.09.2015, от 29.09.2015, от 30.09.2015, от 01.10.2015, от 02.10.2015, от 09.10.2015, от 19.10.2015.

ООО "А-Матик" в адрес налогоплательщика были выставлены счета-фактуры и товарные накладные формы ТОРГ-12 на общую сумму 246 098 508 руб., в том числе НДС 22 372 592 руб. (т.4 л.д.5-125).

В представленных счетах-фактурах указан юридический адрес поставщика в соответствии с его учредительными документами, он же является грузоотправителем, наименование товара, единица измерения, количество товара, стоимость, выделен НДС.

Приобретенный товар был принят налогоплательщиком к учету на основании товарных накладных формы ТОРГ-12, представленных в материалы дела, а также включен в книги покупок за соответствующие периоды, что налоговым органом под сомнение не ставится.

Во всех товарных накладных ТОРГ-12 грузоотправителем и поставщиком значится ООО "А-Матик", указан его юридический адрес: г. Тамбовская обл. Мичуринский район, д. Красниково, ул. Титова, 57, имеются отметки об отпуске и принятии груза, скрепленные печатями организаций.

Также ООО "Агроком" (покупатель) у ООО "Сп-Групп" (продавец) по договору купли-продажи от 01.10.2015 N 4 приобретался товар, указанный в Приложениях к договору (т.10 л.д.85-86).

В соответствии с п. 1.2. договора на поставку каждой партии Товара стороны подписывают Дополнение по форме, установленной в приложениях к настоящему договору, в котором указывают наименование товара, базис поставки, срок отгрузки, количество товара, цена и стоимость товара, порядок оплаты, требования к качеству товара.

Пунктом п.2.6 договора предусмотрено, что поставка товара производиться до 31.12.2016 включительно, расчеты по договору производятся путем перечисления на расчетный счет продавца денежных средств в течение всего срока действия настоящего договора в соответствии с п.3.2 договора.

В соответствии с п. 3.4. продавец не позднее пяти рабочих дней с момента поставки товара выписывает и передает покупателю документацию на оплаченный товар в виде товарной накладной формы ТОРГ-12, счета-фактуры на товар.

Ассортимент товара, его количество, цену за единицу товара и общую стоимость каждой партии стороны согласовали в Приложениях к договору от 01.10.2015, от 02.10.2015, от 09.10.2015, от 20.10.2015, от 09.11.2015, от 30.11.2015, от 14.12.2015, от 25.12.2015.

ООО "СП-Групп" в адрес налогоплательщика были выставлены счета-фактуры и товарные накладные формы ТОРГ-12 на общую сумму 127 372 969 руб., в том числе НДС 11 579 361 руб. (т.10 л.д.96-234).

В представленных счетах-фактурах указан юридический адрес поставщика в соответствии с его учредительными документами, он же является грузоотправителем, наименование товара, единица измерения, количество товара, стоимость, выделен НДС.

Приобретенный товар был принят налогоплательщиком к учету на основании товарных накладных формы ТОРГ-12, представленных в материалы дела, а также включен в книги покупок за соответствующие периоды, что налоговым органом под сомнение не ставится.

Во всех товарных накладных ТОРГ-12 грузоотправителем и поставщиком значится ООО "СП-Групп", указан его юридический адрес: Тамбовская обл. г. Мичуринск, ул. Роща, д.1, имеются отметки об отпуске и принятии груза, скрепленные печатями организаций.

Также налогоплательщиком в материалы дела представлены товарно-транспортные накладные формы СП-31 (т.15 л.д.3-153, тома 16-21, т.22 л.д.1-120), в которых отражены сведения о грузоотправителе - ООО "А-Матик" либо ООО "СП-Групп", которое также указаны в качестве владельцев транспортных средств; пункт погрузки - Тамбовская обл., Рассказовский р-н, Рязанская обл., Пронский р-н, Тамбовская обл., Тамбовский р-н и др.; сведения об автомобиле и водителе, осуществлявшем фактическую перевозку партии товара; сведения о грузополучателе - ООО "Агроком"; пункт разгрузки - Нижегородская обл., г. Володарск, Московская обл., г. Подольск, Тамбовская обл., Мичуринский р-н, Тамбовская обл., Никифоровский р-н и др.

Указанные ТТН имеют отметку ООО "А-Матик" либо ООО "СП-Групп" о перевозке грузов и отметку о получении грузов ООО "Агроком".

Налоговым органом в отношении ООО "Агроком" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты НДС, налога на прибыль, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц за период с 18.01.2013 по 30.06.2016, по результатам которой составлен акт от 25.05.2017 N 5.

Рассмотрев акт в совокупности с иными материалами проверки, возражениями налогоплательщика и результатами мероприятий дополнительного налогового контроля, начальник инспекции принял решение от 31.08.2017 N 10 о привлечении ООО "Агроком" к налоговой ответственности, в том числе, по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 13 580 781 руб. за умышленное занижение налоговой базы, неправильное исчисление налога на добавленную стоимость.

Также указанным решением обществу доначислен, в том числе, НДС в сумме 33 951 952 руб. и по состоянию на 31.08.2017 начислены пени по указанному налогу в сумме 7 178 344,80 руб.

Пунктом 3.2 резолютивной части решения налогоплательщику предложено уплатить указанные недоимку, пени и штрафы, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для отказа в налоговом вычете в указанной сумме послужил вывод налогового органа об отсутствии между налогоплательщиком и его контрагентами - ООО "А-Матик" и ООО "СП-Групп" реальных хозяйственных операций по договорам поставки зерна.

В частности, налоговый орган пришел к выводу о том, что представленные налогоплательщиком в подтверждении права на налоговые вычеты документы не содержат обязательных сведений и реквизитов, позволяющих установить происхождение зерна, его качественные характеристики, факт перемещения зерна и доставки его покупателю.

Из протоколов допросов Тарасова Р.В. (генеральный директор ООО "Агроком"), Алексеева А.В. (руководитель ООО "А-Матик") и Рогова М.А. (генеральный директор ООО "СП-Групп") следует отсутствие личных контактов руководства налогоплательщика и контрагентов, отсутствие фактов проверки полномочий подписывающих документы лиц, отсутствие у налогоплательщика информации о местонахождении контрагентов, наличии у них материальных и трудовых ресурсов, достаточных для выполнения взятых на себя обязательств.

Информация о том, как именно были найдены контрагенты и основания их выбора налоговому органу не представлены.

Также руководители контрагентов указывали на невозможность пояснить, подписывали ли соответствующие документы. Рогов М.А. отрицает факт причастности к финансово-хозяйственной деятельности ООО "СП-Групп".

ООО "А-Матик" находится на общем режиме налогообложения, последняя отчетность представлена за 3 месяца 2016 года, среднесписочная численность по состоянию на 01.01.2016 составила 1 человек. Налоговые декларации по НДС представлены с минимальными суммами налога к уплате, налоговые вычеты от суммы исчисленного налога составляют 99,99%. По юридическому адресу не располагается.

Указанное общество не имеет основных и транспортных средств, иного имущества, работников, расходы по расчетным счетам на хозяйственные нужды не производятся.

В ходе мероприятий налогового контроля инспекцией были проведены осмотры по адресам складских помещений ООО "А-Матик" и ООО "СП-Групп", указанным в товарных накладных. По результатам осмотра выявлено отсутствие данных лиц по соответствующим адресам. В частности, по адресу ООО "А-Матик" находится жилой дом, в котором проживает бабушка Алексеева А.В., складские помещения отсутствуют.

По данным налогового органа Алексеев А.В. являлся сотрудником ООО "Абсолют", руководителем которого с 10.08.2015 является Бекетов В.В., в октябре-ноябре 2015 года также получавший доход в ООО "Агроком". В соответствии с показаниями Бекетова В.В. (протокол допроса от 28.11.2016 N 527), в указанный период он работал в ООО "Агроком" в должности менеджера по сбыту, продавцом находил через Интернет, контактировал с Тарасовым Р.В.

В ходе осмотра, проведенного по адресу Тамбовская обл., г. Мичуринск, ул. Интернациональная, д.63, кв.5 - место фактического нахождения офисов ООО "Агроком" и ООО "Абсолют", было установлено, что помещение принадлежит Тарасову Р.В. Половина указанного помещения была предоставлена ООО "Абсолют" в аренду по договору от 19.03.2015.

По данным АО Банк "Тамбовкредитпромбанк", филиала N 3652 ВТБ 24 (ПАО), ОАО "Россельхозбанк" налоговый орган пришел к выводу о совпадении IP-адресов и времени сессий ОО "Агроком", ООО "А-Матик", ИП Шурыгина С.В., ИП Тарасовой О.А., ИП Шукрыгиной Н.В. с IP-адресом, присвоенным компанией ООО "Мичуринск-Связь-ТВ" ИП Тарасову Р.В. согласно договору на предоставление услуг от 11.03.2014 N ПД/ЮЛ/50180, адрес точки подключения - Тамбовская обл., г. Мичуринск, ул. Интернациональная, д.63, кв.5.

В соответствии со сведениями, представленными налоговому органу ООО "Компания "Тензор", ООО "А-Матик" в адрес Косаревой А.М. была выдана доверенность на получение ЭП от 10.04.2015 на представление необходимых документов, получение ключевой информации, сертификат ключа подписи пользователя, получение средств криптографической защиты информации и выполнение всех необходимых действий, связанных с исполнением поручения, право подписи на копии сертификата ключа на бумажном носителе и в прочих документах, право заключения договора и подписания финансовых документы в рамках выпаленных работ и оказанных услуг по договору.

При этом Косарева А.М. является главным бухгалтером ООО "Агроком".

Также ООО "А-Матик" выдавались доверенности на получение материальных ценностей сотрудникам ООО "Агроком" Волкову А.В., Шурыгину С.В., Прокину Д.Ю., Юрину М.В.

При этом в ходе допроса указанные лица либо не смогли пояснить, на получение каких ценностей им выдавалась доверенность, либо отрицали факт получения соответствующей доверенности.

Согласно показаниям водителей Зайцева А.М., Кириллова Д.В., Матвеева А.В., ими оказывались услуги по перевозке зерновых для ООО "Агроком" на их личном автотранспорте. Доставка осуществлялась с колхозов до элеватора ЗАО "БиоТехнгологии".

В представленных ООО Агропромышленный комплекс "Прогресс" товарно-транспортных накладных на приобретение ООО "А-Матик" сельскохозяйственной продукции, вместо данного общества заказчиком и владельцем транспортных средств указано ООО "Абсолют".

В соответствии с показаниями поставщиков сельскохозяйственной продукции, в адрес которых по расчетным счетам ООО "А-Матик" производилась оплата за товар - Марухина А.С., Оводкова С.В., Попова В.А., Тагирова Р.И., поставки зерна осуществлялись в адрес указанной организации, менеджеры ООО "А-Матик" самостоятельно приезжали и забирали товар.

Одновременно из показаний Царькова П.С., Старикова Е.В., Подболотова Ю.А. и Попова Г.Н. следует, что указанные лица получали оплату за товар от ООО "Агроком", работу предлагали логисты указанной организации.

При этом ООО "Агороком" в 2015 году не только приобретало сельскохозяйственную продукцию у ООО "А-Матик", но также и реализовывало аналогичную продукцию в адрес данного контрагента по цене, значительно превышающей цены других контрагентов.

В то же время, из анализа расчетного счета ООО "А-Матик" в совокупности с результатами контрольных мероприятий инспекцией сделан вывод о невозможности приобретения данным обществом соответствующего количества сельхозпродукции, поскольку его непосредственными контрагентами такая продукция не приобреталась, не могла быть реализована в адрес ООО "А-Матик" и, соответственно, не могла был реализована последним в адрес проверяемого налогоплательщика.

Также при анализе движения денежных средств налогоплательщика и указанного контрагента инспекцией был сделан вывод о том, что денежные средства в сумме 11 556 000 руб. были возвращены на расчетные счета индивидуальных предпринимателей Шурыгина С.В., Шурыгиной Н.В., Тарасова Р.В. и Тарасовой О.В. в виде оплаты за транспортные услуги. При этом в соответствии с имеющейся у налогового органа информацией предпринимателей отсутствуют грузовые транспортные средства, способные перевозить зерно в соответствующем количестве.

Кроме того, Тарасова О.В. является супругой генерального директора ООО "Агроком" Тарасова Р.В., Шурыгин С.В. является заместителем генерального директора ООО "Агроком", а Шурыгина Н.В. является матерью Шурыгина С.В.

ООО "Агроком" предоставляло денежные средства в виде займов ИП Тарасову Р.В. и ИП Шурыгину С.В., которые впоследствии возвращались на счета указанных лиц в качестве оплаты за оказание транспортных услуг от ООО "А-Матик".

Аналогичные факты установлены налоговым органом в отношении ООО "СП-Групп".

Так, указанное общество по юридическому адресу не находится, с 23.11.2015 имеет "массового" руководителя - Мелехову Е.С., которая в 2016 году была осуждена по ст. 173.2 Уголовного кодекса Российской Федерации "Преступление в сфере экономической деятельности".

ООО "СП-Групп" находится на общем режиме налогообложения. Последняя отчетность представлена за 9 месяцев 2016 года, среднесписочная численность по состоянию на 01.01.2016 составляет 1 человек. Налоговые декларации по НДС представлены с минимальными суммами налога к уплате, налоговые вычеты от сумм исчисленного налога составляют 99,95%.

Рогов А.М. является сотрудников ООО "Мичуринский элеватор", руководителем которого является Айдамирова О.В. (родная сестра Шурыгина С.В. - учредителя и заместителя ген.директора ООО "Агроком). Учредителями данного общества являются Шурыгин С.В., Тарасов Р.В. и Айдамирова О.В.

ООО "СП-Групп" фактически располагается в офисе ООО "Агроком" по адресу г. Мичуринск, ул. Интернациональная, д.3, кв.5. Также по указанному адресу расположен офис ООО "Мичуринский элеватор".

ООО "Агроком" и ООО "СП-Групп" также осуществляли расчеты с одного IP-адреса из точки доступа по адресу г. Мичуринск, ул. Интернациональная, д.3, кв.5. Отчетность предоставлялась через ООО "Компания "Тензор", доверенность на получение ЭП от 03.04.2015 выдана Волкову А.В., являвшемуся в спорный период юристконсультом ООО "Агроком". При этом допрошенный в качестве свидетеля Волков А.В. отрицал факт получения доверенности, квалифицированную цифровую подпись не получал.

Также ООО "СП-Групп" выдавались доверенности на получение материальных ценностей сотруднику ООО "Агроком" Юрину М.В. В ходе допроса свидетель отрицали факт получения соответствующей доверенности.

Согласно показаниям водителей Четверткова С.В., Буцинова А.И., Силантьева Д.В., Артамонова О.М., Сафронова А.В., Воронина А.П., Родина В.И., Дорохова В.Ю., Чивилева В.Ф., Чивилева В.В., Вотоновского А.А., Потапова А.В., Даммера С.Г., Плотникова А.В., Тавлаханова Р.С., Сизенкова В.И., Грязнева В.С., Андреева А.Н., Кириллова В.И., услуги по перевозке зерна оказывались данными лицами ООО "Агроком". ООО "СП-Групп" им не знакомо.

В соответствии с показаниями водителя Григорьева С.В. ООО "СП-Групп" данный свидетель не помнит.

В соответствии с показаниями поставщиков сельскохозяйственной продукции - Колесникова В.В., Кошелкина В.В., Оводкова С.В., поставки зерна осуществлялись в адрес ООО "СП-Групп", отгрузка зерна производилась по предоплате, зерно вывозилось силами покупателя.

При этом ООО "Агороком" в 2015 году не только приобретало сельскохозяйственную продукцию у ООО "СП-Групп", но также и реализовывало аналогичную продукцию в адрес данного контрагента по цене, значительно превышающей цены других контрагентов.

В то же время, из анализа расчетного счета ООО "СП-Групп" в совокупности с результатами контрольных мероприятий инспекцией сделан вывод о невозможности приобретения данным обществом соответствующего количества сельхозпродукции, поскольку его непосредственными контрагентами такая продукция в заявленном количестве не приобреталась, не могла быть реализована в адрес ООО "СП-Групп" и, соответственно, не могла быть реализована последним в адрес проверяемого налогоплательщика.

Также при анализе движения денежных средств налогоплательщика и указанного контрагента инспекцией был сделан вывод о том, что денежные средства были возвращены на расчетные счета индивидуальных предпринимателей Шурыгина С.В., Шурыгиной Н.В., Тарасова Р.В. и Тарасовой О.В. в виде оплаты за транспортные услуги. При этом в соответствии с имеющейся у налогового органа информацией предпринимателей отсутствуют грузовые транспортные средства, способные перевозить зерно в соответствующем количестве.

Кроме того, Тарасова О.В. является супругой генерального директора ООО "Агроком" Тарасова Р.В., Шурыгин С.В. является заместителем генерального директора ООО "Агроком", а Шурыгина Н.В. является матерью Шурыгина С.В.

ООО "Агроком" предоставляло денежные средства в виде займов ИП Тарасову Р.В. и ИП Шурыгину С.В., которые впоследствии возвращались на счета указанных лиц в качестве оплаты за оказание транспортных услуг от ООО "СП-Групп".

На основании приведенных обстоятельств инспекцией был сделан вывод об отсутствии у спорных контрагентов налогоплательщика необходимых средств для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, включая возможность реальной поставки зерна в заявленных объемах.

Также налоговый орган пришел к выводу о подконтрольности ООО "А-Матик" и ООО "СП-Групп" налогоплательщику.

Кроме того, по результатам анализа представленных ООО "Агроком" товарных накладных ТОРГ-12 и СП-31 было установлено их несоответствие требованиям в оформлении, а именно: не заполнение обязательных граф, подписание неустановленными лицами (экспертное заключение от 17.03.2017 N 387/01 по результатам почерковедческой экспертизы - т.13 л.д.47-89), в том числе со стороны директора ООО "Агроком", находившегося в указанное время в отпуске.

Управлением Федеральной налоговой службы по Тамбовской области по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества было принято решение от 24.11.2017 N 05-09/2/141 об отказе в ее удовлетворении.

Полагая решение инспекции от 31.08.2017 N 10 незаконным и необоснованным, нарушающим его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, ООО "Агроком" обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с соответствующим заявлением.

Исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

В силу ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт. решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщики налога на добавленную стоимость, под которыми статьями 143, 146 Кодекса понимаются организации и индивидуальные предприниматели, применяющие общую систему налогообложения, при совершении ими операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, имеют право уменьшить исчисленную ими в соответствии со статьей 166 Кодекса общую сумму налога на установленные данной статьей налоговые вычеты.

В частности, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для применения налоговых вычетов, как это следует из статьи 169 Кодекса, являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке, расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

Пунктом 5 статьи 169 НК РФ определен перечень сведений, которые должны быть указаны в счете-фактуре, в том числе цена (тариф) за единицу товара, стоимость товара за все количество отгруженных по счету-фактуре товаров, сумма налога, предъявленная покупателю товаров исходя из примененных налоговых ставок.

Из пункта 6 статьи 169 Кодекса следует, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пунктом 2 статьи 169 Кодекса).

В соответствии со статьей 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса.

Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков НДС право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

При этом имеющиеся у налогоплательщика документы должны достоверно отражать совершенные им хозяйственные операции и подтверждать реальность понесенных расходов, связанных с этими операциями.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и противоречивы.

В указанном постановлении разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

В то же время, налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Согласно разъяснениям, изложенным в пунктах 3, 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В пункте 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 указано, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Таким образом, само по себе наличие у налогоплательщика документов, предусмотренных нормами главы 21 НК РФ в целях получения налогового вычета, не является основанием для получения им таких вычетов, если налоговым органом при проведении проверки установлена нереальность совершенных налогоплательщиком операций и недостоверность представленных документов, и соответствующие доказательства, основанные на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий, представлены суду при рассмотрении налогового спора.

Оценив перечисленные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи на основании ст.71 АПК РФ, суд области обоснованно согласился с выводом налогового органа. При доказанности того, что ООО "Агроком" и его контрагенты, а равно и перевозчики зерна для всех участников сделки являлись взаимозависимыми либо аффилированными лицами, не имели возможности выполнить поставку и доставку товара в связи с отсутствием как у них технической возможности их исполнения, а также того, что ООО "Агроком" напрямую закупал зерно у тех же производителей, впоследствии перепродавая его ООО "А-Матик" и ООО "СП-Групп" и приобретая обратно, возвращая денежные средства за приобретенное зерно на счета взаимозависимых лиц за перевозку, единственной целью заключения договоров со спорными контрагентами было получение необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по соответствующим хозяйственным операциям.

Фактически зерно приобреталось напрямую у производителя и передавалось либо конечным покупателям транзитом либо на элеваторы ЗАО "БиоТехнолонгии" от имени взаимозависимых контрагентов - ООО "А-Матик" и ООО "СП-Групп" по приемным квитанциям на хранение хлебопродуктов формы ЗПП-13 (т.29 л.д.155-160, т.30 л.д.28-32).

При указанных обстоятельствах тот факт, что контрагенты общества зарегистрированы в качестве самостоятельных юридических лиц не может однозначно подтверждать реальность хозяйственных операций с данными контрагентами.

Таким образом, подлежат отклонению доводы налогоплательщика о подтверждении показаниями товаропроизводителей факта реализации зерна в адрес ООО "А-Матик" и "СП-Групп", а также о подтверждении факта перевозки зерна представленными в материалы дела товарно-транспортными накладными формы СП-31.

Кроме того, данные ТТН имеют противоречивые сведения о владельце транспортных средств, фактически перевозивших грузы, их оборотная сторона не заполнена. Данное обстоятельство в совокупности с установленными фактами взаимозависимости перевозчиков, налогоплательщика и его контрагентов, а также с показаниями непосредственных водителей и сельскохозяйственных товаропроизводителей о фактической реализации товаров (услуг) в адрес ООО "Агроком", ставит под сомнение факт транспортировки груза и свидетельствует о создании фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Доводы общества о том, что проведение почерковедческой экспертизы произведено экспертом по копиям документов, в силу чего не может являться надлежащим доказательством по делу, верно признаны необоснованными судом первой инстанции по следующим основаниям.

Возможность проведения экспертизы по представленным налоговым органом документам и образцам, содержащим исследуемые подписи, относится к исключительной компетенции эксперта. Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрен отказ эксперта от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы (п. 5 ст. 95 НК РФ).

Как видно из материалов дела, экспертом, при проведении рассматриваемой экспертизы, ходатайство о предоставлении дополнительных документов не заявлялось, а также не был произведен отказ от дачи заключения, а представленные ему для исследования материалы не признаны экспертом недостаточными и непригодными для идентификации исполнителей подписей.

Вопрос о применении при проведении экспертизы копий документов относится к области специальных познаний. Объектом почерковедческой экспертизы является сличение сведений (информации), содержащихся на документе, а не сам документ, его формальные характеристики (например, дата документа, использованная бумага, его форма, наличие водных знаков в бумаге).

Такими сведениями (информацией), содержащимися в документе, являются написанные слова, в том числе подписи конкретных лиц. Термин "копия документа" означает документ, полностью воспроизводящий информацию подлинного документа и все его внешние признаки или часть их, не имеющий юридической силы. Следовательно, проведение экспертизы по копиям возможно. Невозможность проведения почерковедческого исследования по копиям документов является прерогативой эксперта. Разрешение вопроса о достаточности представленных материалов для проведения экспертизы относится к компетенции эксперта, проводящего исследование, и решается им с учетом его специальных познаний.

Представленные инспекцией в распоряжение эксперта образцы для сравнительного исследования с учетом положений статьи 16 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" признаны экспертом достаточными и пригодными для исследования, необходимость в отборе новых образцов отсутствовала.

Почерковедческая экспертиза проводилась экспертом в соответствии с нормами действующего законодательства, заключение эксперта оформлено в письменном виде с изложением используемых методик и образцов, замечаний относительно недостаточности исследуемого материала не поступало.

В данном случае по тем документам, которые были предоставлены на экспертизу, экспертом был сделан категоричный вывод на поставленные вопросы, в связи с чем довод ООО "Агроком" об отсутствии достаточного количества образцов подписи для проведения экспертизы, суд считает несостоятельным.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности отказа налогоплательщику в получении вычета в сумме 33 951 952 руб. по взаимоотношениям с ООО "А-Матик" и ООО "СП-Групп".

Представленными налоговым органом доказательствами факт нереальности хозяйственных операций, на которые приходится указанный вычет, доказан. Налогоплательщиком представленные налоговым органом доказательства не опровергнуты.

В соответствии со статьей 75 НК РФ в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода апелляционной коллегии о наличии у налогового органа оснований для доначисления НДС, у налогового органа также имелись основания и для начисления пеней за несвоевременную уплату налога данного налога в сумме 7 178 344,80 руб.

Статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу положений статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.

В соответствии со статьей 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Согласно пункту 2 статьи 110 Кодекса налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

При этом пунктом 6 статьи 108 НК РФ предусмотрено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Следовательно, при привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ налоговым органом должны быть установлены и подтверждены доказательствами не только обстоятельства совершения вменяемого налогового правонарушения, в результате которых налогоплательщиком допущена неуплата или неполная уплата налога (объективная сторона), но и обстоятельства, характеризующие действительное отношение налогоплательщика к совершенному им деянию (субъективная сторона).

Допущенное налоговое правонарушение подлежит квалификации по пункту 3 статьи 122 НК РФ, если налоговым органом установлены обстоятельства, однозначно свидетельствующие о наличии в действиях лица умысла на неуплату или неполную уплату налогов.

В рассматриваемом случае соответствующие обстоятельства налоговым органом установлены и подтверждены представленными в материалы дела доказательствами.

Выявленные в ходе проведенной проверки факты и обстоятельства подтверждают умышленность действий налогоплательщика по вовлечению спорных контрагентов в финансово-хозяйственный оборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС, поскольку фактические поставщики сельскохозяйственных товаров уплачивали налоги в соответствии со специальными налоговыми режимами и не могли предъявить обществу в составе цены услуг сумму НДС, не являясь плательщиками указанного налога.

Следовательно, привлечение ООО "Агроком" к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 13 580 781 руб. также является обоснованным.

В указанной связи апелляционная коллегия не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта и для удовлетворения апелляционной жалобы.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Расходы по оплате государственной пошлины, исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, подлежат отнесению на ООО "Агроком".

Руководствуясь статьями 266-269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 02.04.2019 по делу N А64-8932/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Агроком" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.Д. Миронцева

Судьи

П.В. Донцов Т.И. Капишникова