Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 20 марта 2024 г. N 01АП-17/24 по делу N А43-6314/2023

г. Владимир

20 марта 2024 г.

Дело N А43-6314/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 12.03.2024.

Полный текст постановления изготовлен 20.03.2024.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Гущиной А.М.,

судей Захаровой Т.А., Москвичевой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Никитиной С.С.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Моризо Диджитал" на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 10.11.2023 по делу N А43-6314/2023,

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Моризо Диджитал" (ОГРН 1155260015954, ИНН 5260419339) о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району г. Нижнего Новгорода от 17.11.2022 N 3840 в части (с учетом уточнения),

при участии в деле третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Моризо Диджитал" - Янбаев И.Р. по доверенности от 10.05.2023 сроком действия до 31.12.2024;

Инспекции Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району г. Нижнего Новгорода - Разживина Я.А. по доверенности от 11.01.2024 N 12-16/000143/6 сроком действия до 11.01.2025; Швед Н.А. по доверенности от 20.04.2023 N 12-19/004075 сроком действия 3 года, специалист.

Управление Федеральной налоговой службы по Нижегородской области, извещенное надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку представителя в судебное заседание не обеспечило.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей общества с ограниченной ответственностью "Моризо Диджитал", Инспекции Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району г. Нижнего Новгорода, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району г. Нижнего Новгорода (далее - Инспекция, налоговый орган) на основании решения от 28.12.2021 N 13-1 проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Моризо Диджитал" (далее - Общество, ООО "Моризо Диджитал", налоговый агент) по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

В ходе проверки налоговый орган усмотрел в действиях Общества нарушение условий, определенных в пунктах 1, 4 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), вследствие неудержания и неперечисления Обществом в бюджет НДФЛ с сумм оплаты труда под видом дополнительных компенсационных выплат за вредные и тяжелые условия труда работникам Общества.

Результаты проверки отражены в акте проверки от 30.05.2022 N 7964, дополнение к акту от 12.09.2022 N 28.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией вынесено решение от 17.11.2022 N 3840 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ и пунктом 1 статьи 126.1 НК РФ, в виде штрафов в общем размере 3605 руб. 50 коп. (размер штрафных санкций определен с учетом смягчающих ответственность обстоятельств).

Данным решением Обществу исчислен НДФЛ в сумме 4 367 945 руб., начислены пени в сумме 1 959 386 руб. 94 коп.

Решением от 28.02.2022 N 09-12-01/03653@ Управление Федеральной налоговой службы по Нижегородской области (далее - Управление) отменило решение Инспекции от 17.11.2022 N 3840 в части начисления сумм пеней, начисленных за период с 01.04.2022 по 01.10.2022 включительно.

Общество обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции от 17.11.2022 N 3840 в части, которая не была отменена решением Управления от 28.02.2023 N 09-12-011/03653@ по апелляционной жалобе Общества, в соответствии с которым доначислен НДФЛ в сумме 4 367 945 руб., пени в сумме 1661493 руб. 02 коп., штраф в общем размере 3605 руб. 50 коп.

Решением Арбитражного суда Нижегородской области от 10.11.2023 в удовлетворении заявленного требования Обществу отказано.

Общество обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение суда отменить.

Заявитель апелляционной жалобы отмечает, что в решении суда первой инстанции не рассмотрен его довод о необходимости применения пункта 2 статьи 5 НК РФ и незаконности взыскания НДФЛ за счет средств налогового агента за период 2018-2019 годов.

Общество поясняет, что пункт 9 статьи 226 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2020) предусматривал недопустимость уплаты НДФЛ за счет средств налогового агента. Исчисление и уплата НДФЛ в соответствии со статьей 228 НК РФ производится налогоплательщиками - физическими лицами, получившими доход, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, - исходя из сумм таких доходов.

По мнению Общества, положения пункта 9 статьи 226 НК РФ, в редакции, действующей с 01.01.2020, ухудшают положение налоговых агентов, как участников налоговых правоотношений.

Как поясняет ООО "Моризо Диджитал", законодательство не содержит иных требований для установления компенсационных выплат за вредные условия труда, кроме установления вредности условий труда специальной оценкой условий труда и наличие дополнительных гарантий в виде компенсаций в коллективном договоре (статья 219 Трудового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в период налоговой проверки).

Общество ссылается на то, что в рассматриваемом случае компенсационные выплаты установлены в коллективном договоре; вредность условий труда подтверждается специальной оценкой условий труда.

По мнению налогоплательщика, наличие или отсутствие независимой оценки условий труда, а также исполнитель независимой оценки условий труда при наличии надлежащей специальной оценки условий труда не имеет значения для разрешения спора.

Общество отмечает, что расчет максимальных сумм компенсаций был предоставлен, и налоговым органом не приведены доказательства формальности указанных расчетов.

ООО "Моризо Диджитал" указало на то, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 4 Федерального закона от 28.12.2013 N 426-ФЗ "О специальной оценке условий труда" (далее -Федеральный закон N 426-ФЗ) класс 3.1 относится к 1 степени вредных условий труда, то есть не требует предоставления дополнительных отпусков.

Общество поясняет, что не имеющий специальных знаний сотрудник мог не проводить различия между заработной платой и общим размером выплат. В то же время более половины сотрудников, присутствовавших на допросах, показали, что знают о компенсационных выплатах, их отличии от заработной платы.

Представитель Общества в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу, Управление в письменной позиции по делу просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представители Инспекции в судебном заседании поддержали позицию, изложенную в отзыве на апелляционную жалобу.

Управление заявило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие своего представителя.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя Управления.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, письменной позиции по делу, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно стать 41 НК РФ доходами признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в том числе в соответствии с главой НК РФ "Налог на доходы физических лиц".

В статье 209 НК РФ определено, что объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы для исчисления НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ. При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). В случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход (пункт 2 статьи 223 НК РФ). Налогообложение доходов физических лиц (резидентов) в виде оплаты труда производится по ставке 13% (пункт 1 статьи 224 НК РФ). В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. При выплате налогоплательщику доходов в виде пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) и в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.

На основании пункта 3 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) такие виды доходов физических лиц, которые установлены действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления как компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Налоговое законодательство не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство, в частности, в главе 23 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ).

Согласно статье 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда работника) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Статьей 147 ТК РФ предусмотрено, что оплата труда работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, устанавливается в повышенном размере с установлением минимального размера повышения оплаты труда работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда.

Трудовой кодекс Российской Федерации выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из статьи 164 ТК РФ, под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 Трудового кодекса Российской Федерации являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Таким образом, из положений статьи 164 Трудового кодекса Российской Федерации и абзаца 11 пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что не облагаются налогом выплаты компенсационного характера, которые предусмотрены нормами, регулирующими трудовые отношения, и осуществляемые из расчета предполагаемых или фактически произведенных затрат работника, связанных с выполнением трудовых обязанностей (пункт 4 "Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015).

При этом предполагаемые затраты не могут быть абстрактными, а должны быть экономически обоснованными и основываться на реальных фактах несения работниками расходов, связанных именно с выполнением ими трудовых функций, то есть направленные на выполнение трудовых функций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 4 статьи 54.1 НК РФ положения, предусмотренные статьей 54.1 НК РФ, также применяются в отношении сборов и страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов.

Искажение сведений об операциях может быть произведено путем отражения в учете фактов, не имевших место в действительности, а также путем ложного отражения отдельных показателей операций, ведущих к уменьшению налоговой обязанности, или, напротив, посредством сокрытия (неотражения) фактов и (или) занижения показателей операций, в силу которых налоговая обязанность возникает, увеличивается или наступает ранее.

В ходе проверки Инспекция на основании собранной совокупности доказательств пришла к выводу о том, что в проверяемом периоде Общество осуществляло расчеты по оплате труда под видом дополнительных компенсационных выплат за тяжелые и вредные условия труда, которые налоговым агентом исключались из налоговой базы по НДФЛ, реализация указанной противоправной схемы позволила Обществу получить налоговую экономию по НДФЛ.

Спорная выплата дополнительных компенсаций работникам производилась на основании коллективного договора и соглашения по охране труда между работодателем и работниками Общества.

Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что Обществом заключен договор с Автономной некоммерческой организацией "Центральный научно-исследовательский учебно-методический институт охраны труда и профилактики профессиональных заболеваний" (далее - АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ") от 01.07.2017 N АН-34/2017.

Согласно пункту 1.1 указанного договора АНО "ЦНИ ОТ и ППЗ" (исполнитель) оказывает Обществу (заказчик) консультационные услуги в области доплат по статьям 129, 147 ТК РФ и дополнительных компенсационных выплат по статьям 164, 210, 219 ТК РФ, представляет заказчику расчет максимальных сумм дополнительных компенсаций работникам, участвует в деловых переговорах и досудебном урегулировании спорных вопросов в области трудового законодательства, по вопросам охраны труда и профилактики профессиональных заболеваний.

Исходя из представленных налоговым агентом актов выполненных работ (оказанных услуг), АНО "ЦНИ ОТ и ППЗ" ежемесячно представлялись заказчику расчеты максимальных сумм дополнительных компенсаций работникам, а также консультационное и юридическое обслуживание.

В поверяемом периоде в Обществе действовал коллективный договор от 29.09.2017. Согласно разделу 3 данного коллективного договора работодатель обеспечивает выплату компенсации за вредные условия труда на основании требований статьи 147 ТК РФ по результатам проведенной специальной оценки условий труда.

Пунктом 3.2.1 коллективного договора установлено, что работники на основании статей 164, 210, 219 ТК РФ имеют право на дополнительные/повышенные компенсации в размерах, установленных настоящим КД и не превышающих сумм, согласованных Объединенной Профсоюзной Инспекцией Труда Межрегиональной Ассоциации Профсоюзов "Социальное Партнерство Регионов (далее - ОПИТ МАП "СПР"), которая также ежемесячно представляла расчеты максимальных компенсационных выплат работникам Общества за работу в тяжелых и вредных условиях труда.

Перечень рабочих мест с тяжелыми и вредными условиями труда, на которых установлены повышенная оплата труда и дополнительные компенсации за работу в тяжелых и вредных условиях труда, а также рекомендованные минимальные размеры повышенной оплаты труда (% к тарифу или окладу) и максимальные размеры дополнительных компенсаций на 1 человека, отражен в приложении к Соглашению по охране труда ООО "Моризо Диджитал".

Согласно названному приложению к Соглашению по охране труда оплата труда таких работников производится в повышенном размере, который составляет 4% тарифной ставки, установленной для работ с нормальными условиями труда и устанавливается на основании специальной оценки условий труда или аттестации рабочих мест по условиям труда.

Согласно требованиям Федерального закона от 28.12.2013 N 426-ФЗ "О специальной оценке условий труда" (далее - Федеральный закон N 426-ФЗ) в Обществе проведена специальная оценка условий труда.

Так, в ООО "Моризо Диджитал" проведены:

- независимая экспертиза условий труда и обеспечения безопасности работников Общества, выполненная ОПИТ МАП "СПР", по результатам которой составлены акт от 13.03.2019 N 37/17а и акт от 20.10.2020 N 37/17г.

- специальная оценка условий труда, выполненная обществом с ограниченной ответственностью "Волго-Вятский Центр Испытаний" в октябре 2017 года, в апреле 2019 года, в марте 2020 года и в октябре 2020 года, по результатам которой составлены заключения экспертов.

Согласно сводной ведомости по результатам проведения специальной оценки условий труда рабочих мест ООО "Моризо Диджитал" по напряженности трудового процесса всем без исключения рабочим местам присвоен класс условий труда 3.1 (по показателю "нагрузка на голосовой аппарат").

При этом, из заключения эксперта от 22.04.2019 N 7087-ЗЭ следует, что специальная оценка условий труда по договору N 7087/Т от 02.04.2019 с ООО "Волго-Вятский Центр Испытаний" проведена в отношении 1 рабочего места (менеджера по подбору персонала). В отношении 1 рабочего места выявлены вредные условия труда с воздействием фактора (напряженность трудового процесса).

Согласно заключению эксперта от 22.07.2019 N 7087/07/Т специальная оценка условий труда по договору от 02.04.2019 N 7087/Т с ООО "Волго-Вятский Центр Испытаний" проведена в отношении 1 рабочего места (специалиста по тендерам). В отношении 1 рабочего места выявлены вредные условия труда с воздействием фактора (напряженность трудового процесса).

Согласно заключению эксперта от 05.03.2020 N 8109/Т-ЗИ специальная оценка условий труда по договору от 04.03.2020 N 8109/Т с ООО "Волго-Вятский Центр Испытаний" проведена в отношении 2 рабочих мест (директора по работе с персоналом и старшего специалиста по тендерам). В отношении 2 рабочих места выявлены вредные условия труда с воздействием фактора (напряженность трудового процесса).

Согласно заключению эксперта от 16.10.2020 N 8654-ЗЭ специальная оценка условий труда по договору от 15.10.2020 N 8654/Т с ООО "Волго-Вятский Центр Испытаний" проведена в отношении 1 рабочего места. В отношении 1 рабочего места (старшего руководителя интернет - проектов) выявлены вредные условия труда с воздействием фактора (напряженность трудового процесса).

Между тем, по результатам проведения специальной оценки условий труда при установлении наличия вредных условий в Обществе не введены ни сокращенная продолжительность работы (статьи 92, 94 ТК РФ), ни ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск (часть 1 статьи 116, части 1, 2 статьи 117 ТК РФ).

Дополнительные выплаты в пользу работников производились на основании "Акта независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников", выполненного ОПИТ МАП "СПР".

Инспекцией установлено, что ОПИТ МАП "СПР" не является организацией, которая имеет право проводить специальную оценку условий труда.

Из представленных Обществом 101 трудового договора только к 8 из них (заключенных с Бажановым А.С., Бересневой Ю.В., Даниловой И.Н., Лешовой Н.Н., Латухиным А.А., Павличенко М.П., Рыбкиным Д.Ю. Фроловым С.А.) имеет дополнительное соглашение, в котором указаны: класс 3.1 (вредные условия труда), повышенная оплата труда - 4%, ежегодное проведение медицинских осмотров, дополнительная компенсация за вредные условия труда.

Из письма ФБУН "Нижегородский научно-исследовательский институт гигиены и профпаталогий" Федеральной службы по надзору в вфере защиты прав потребителей и благополучия человека от 29.03.2022 N 52/50-202/2022/01 следует, что сведения о сотрудниках Общества с установленным диагнозом профессиональных заболеваний отсутствуют.

Министерство социальной политики Нижегородской области в письме от 28.06.2019 N 318-157080/19 также сообщило об отсутствии этих сведений.

Таким образом, начисленные Обществом компенсационные выплаты не были призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с восстановлением здоровья, вред которому был причинен в связи с выполнением ими трудовых обязанностей во вредных, либо опасных условиях труда, доказательств обратного Обществом не представлено.

В представленных Обществом расчетах дополнительных компенсационных выплат работникам за работу во вредных условиях труда указаны максимальные суммы дополнительных компенсаций на 1 человека в зависимости от должности, а не от необходимых затрат работника на восстановление здоровья.

Из анализа расчета компенсационных выплат работникам ООО "Моризо Диджитал" за период 2018 - 2020 годов усматривается, что в проверяемом периоде часть работников, замещающих должность программиста, получали компенсационные выплаты за вредные условия труда в процентном соотношении в пределах 60-68% дополнительно к заработной плате.

Иная часть работников, замещающих должность программиста, отработав меньше 20 часов в месяц (согласно СОУТ установлен класс условий труда 3.1 по показателю "нагрузка на голосовой аппарат", при котором суммарное количество часов, наговариваемое в неделю должно составлять более 20 часов), получили компенсационные выплаты за вредные условия труда.

Другая часть работников (программистов), отработав неполный месяц, но больше 20 часов, получала размер компенсации в проценте от заработной платы, идентичный среднему ежемесячному размеру процента, установленного за отработанный целый месяц.

Части работников (программистов), отработавших неполный месяц в связи с отпуском, размер компенсации в этом месяце начислен в большем размере, чем средний ежемесячный размер 8 компенсаций за год (выплаты Захарову А. С. и Лапину А.И.).

Анализ выплат показал, что количественная оценка физиологических затрат, понесенных лицом, занятым во вредных и опасных условиях труда, рассчитанная ОПИТ МАП "СПР" для максимальных сумм дополнительных компенсаций, фактически не применялась ООО "Моризо Диджитал".

Из материалов дела усматривается, что алгоритм определения абсолютных сумм компенсаций неизвестен должностным лицам Общества (протокол допроса Черноталова А.П., директора по развитию Общества от 28.03.2022 N 29, протокол допроса Шуверовой И.Н., главного бухгалтера Общества от 22.02.2022 N 12).

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией получено письмо от Общероссийской общественной организации Всероссийского объединения специалистов по охране труда за подписью генерального директора Колина А.М., в котором указана схема уклонения от уплаты НДФЛ, согласно которой организаторы схемы (отец Трахин М.Ю. и сын Трахин А.М.) совершали сделки с руководителями организаций, делали документы по расчету максимальной суммы компенсации за работу во вредных условиях и получали за это 25% от суммы неуплаченных налогов на счет АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ", а затем их обналичивали, в том числе через ИП Трахина М.Ю. и ИП Анашкина Д.Е. с целью придания схеме правомерного вида, основным документом являлся документ, изготовленный МАП СПР, при участии АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ".

В ходе рассматриваемой проверки Инспекцией установлена аналогичная схема перечисления и обналичивания денежных средств.

По существу рассматриваемые доплаты к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, направлены на повышение размера оплаты труда указанных лиц, а, следовательно, в отношении таких доплат не применяются положения пункта 1 статьи 217 НК РФ (до 01.01.2020 - пункт 3 статьи 217 НК РФ), и такие выплаты включаются в налоговую базу для исчисления НДФЛ.

Установленные по делу обстоятельства позволили суду первой инстанции сделать обоснованный вывод о том, что исследование и расчеты максимальных сумм дополнительные компенсации производились формально для обоснования применения норм пункта 1 статьи 217 НК РФ.

Ссылка Общества на то, что им представлен регламент работы комиссии ООО "Моризо Диджитал" по установлению фактических размеров дополнительных компенсаций и даны подробные пояснения по порядку расчета компенсаций, судом первой инстанции правомерно отклонена как противоречащая фактическим обстоятельствам дела.

Так, допросы работников Общества показали, что часть рабочего времени они находились на удаленной работе, при этом регулярно получали компенсационные выплаты.

Из протокола допроса свидетеля Пронина В.А. от 17.08.2022 N 28 следует, что он работал в офисе 20 процентов рабочего времени, 80 процентов от всего рабочего времени работал дома, он получал компенсационные выплаты в 2020 году.

Из протокола допроса свидетеля Шигонцева Я.В. от 24.02.2022 N 13 следует, что в апреле - мае 2020 года он частично находилась на удаленной работе.

Из протокола допроса свидетеля Кряжова В.А. от 18.02.2022 N 5 следует, что весной 2020 года частично находилась на удаленной работе.

Из расчетных листов указанных лиц усматривается, что они получали компенсационные выплаты за вредные условия труда в те месяцы, когда работали дистанционно.

Совокупность полученных в ходе проверки доказательств свидетельствует о том, что дополнительные компенсации фактически являлись выплатами, составляющими заработную плату (статья 129 ТК РФ), и неправомерно исключены Обществом из налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.

Доводы Общества о том, что законодательство не содержит иных требований для установления компенсационных выплат за вредные условия труда, кроме установления вредности условий труда специальной оценкой условий труда и наличие дополнительных гарантий в виде компенсаций в коллективном договоре, и в Обществе компенсационные выплаты установлены в коллективном договоре, вредность условий труда подтверждается специальной оценкой условий труда, подлежат отклонению.

В настоящем деле доказано, что Обществом допущено искажение реальных фактов хозяйственной жизни в отношении выплат своим работникам заработной платы под видом компенсаций.

В этой связи доводы Общества не опровергает выводов налогового органа о правовой природе спорных выплат, подлежащих включению в налоговую базу по НДФЛ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов.

Согласно пункту 5 статьи 75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Правила, предусмотренные статьей 75 НК РФ, применяются также в отношении сборов, страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых плюсов, налоговых агентов и консолидированную группу налогоплательщиков (пункт 7 статьи 75 НК РФ).

Начисление Обществу как налоговому агенту пени по НДФЛ в силу статьи 226 НК РФ является правомерным, поскольку исполнение налоговым агентом обязанности по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ влечет применение к налоговому агенту такой правовосстановительной меры государственного понуждения, носящей компенсационный характер.

Управлением по итогам рассмотрения апелляционной жалобы Общества отменено решение Инспекции от 17.11.2022 N 3840 в части начисления сумм пеней за период с 01.04.2022 по 01.10.2022 включительно.

Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влекут взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, в соответствии с пунктом 1 статьи 123 НК РФ.

Поскольку материалами дела подтвержден факт неисчисления, неудержания и неперечисления Обществом НДФЛ со спорных выплат за 2018-2020 года в сумме 4 367 945 руб., привлечение его к ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ является правомерным. При этом налоговым органом учтены смягчающие ответственность обстоятельства и размер штрафа снижен в 128 раз.

В силу пункта 1 статьи 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета.

Согласно пункту 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (форма 6-НДФЛ).

Представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных настоящим Кодексом, содержащих недостоверные сведения влечет привлечение налогоплательщика к ответственности в соответствии со статьей 126.1 НК РФ и взыскание штрафа в размере 500 рублей за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения.

В рассматриваемом случае Общество в расчетах по форме 6-НДФЛ за 2018-2020 года (4 расчета в год) отражало недостоверные сведения, отражая выплаты фактической заработной платы под видом компенсаций - денежных выплат, установленных в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных статьей 164 Трудового кодекса Российской Федерации.

Общество правильно привлечено к ответственности по статье 126.1 НК РФ.

Пункт 9 статьи 226 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2020) предусматривал недопустимость уплаты НДФЛ за счет средств налогового агента. Положения пункта 9 статьи 226 НК РФ, в редакции Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ, допускающие возможность взыскания доначисленных по результатам проверки сумм НДФЛ с налогового агента, подлежат применению только, начиная с проверяемого периода - 2020 года.

Как следует из оспоренного решения, налоговый орган доначислил Обществу НДФЛ за 2018-2019 года в сумме 2 438 617 руб., за 2020 год - 1 929 328 руб. и в пункте 3.2 резолютивной части оспоренного решения предложил уплатить указанные в пункте 3.1. суммы налогов, пени, штрафов (т.1 л.д.139).

Изложение налоговым органом резолютивной части решения в таком виде само по себе не нарушает права и законные интересы Общества как налогового агента, поскольку меры принудительного взыскания указанной суммы НДФЛ Инспекцией не реализованы, требование об уплате недоимки не направлялось.

Доводов об отсутствии возможности удержать доначисленные суммы НДФЛ Общество не приводило.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно отказал Обществу в удовлетворении заявленного требования.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы по приведенным в ней доводам.

Арбитражный суд Нижегородской области полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся Общество. Излишне уплаченная по платежному поручению от 08.12.2023 N 925 государственная пошлина в сумме 1500 рублей подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 10.11.2023 по делу N А43-6314/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Моризо Диджитал" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Моризо Диджитал" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1500 рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 08.12.2023 N 925.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

А.М. Гущина

Судьи

Т.А. Захарова Т.В. Москвичева