Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 ноября 2019 г. N 14АП-7791/19

г. Вологда

05 ноября 2019 г.

Дело N А05-3710/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 28 октября 2019 года.

В полном объёме постановление изготовлено 05 ноября 2019 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Болдыревой Е.Н. и Докшиной А.Ю.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Василисиной А.С.,

при участии от открытого акционерного общества "Северное морское пароходство" Иванова А.В. по доверенности от 28.12.2018 N 18-05/19-42, Лыпаря Р.П. по доверенности от 07.03.2019 N 18-05/19-137, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Дроздова М.А. по доверенности от 01.04.2019 N 02-16/01011, Самодова А.В. по доверенности от 02.04.2019 N 02-16/01043,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 09 июля 2019 года по делу N А05-3710/2018,

установил:

открытое акционерное общество "Северное морское пароходство" (ОГРН 1022900513679, ИНН 2901008432; адрес: 163000, Архангельская область, город Архангельск, набережная Северной Двины, дом 36; далее - общество, ОАО "Северное морское пароходство", ОАО "СПМ") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1072901006463, ИНН 2901163565; адрес: 163020, Архангельская область, город Архангельск, улица Адмирала Кузнецова, дом 15, корпус 1; МИФНС N 12, налоговый орган) о признании недействительным решения от 11.12.2017 N 07-09/740 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2018, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2018, заявленные требования были удовлетворены: оспариваемое решение признано недействительным, на ответчика возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.01.2019 решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2018 по делу N А05-3710/2018 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении ответчик уведомил о своем переименовании на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 12 (далее - МИФНС N 12, налоговый орган).

Определением Арбитражного суда Архангельской области от 14.05.2019 в соответствии с разъяснениями, содержащимися в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", на основании статьи 46 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к участию в деле в качестве соответчика привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Архангельску (ОГРН 1042900051094, ИНН 2901061108; адрес: 163000, Архангельская область, город Архангельск, улица Логинова, дом 29; далее - Инспекция) как налоговый орган по новому месту учета налогоплательщика.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 09 июля 2019 года по делу N А05-3710/2018 признано недействительным, проверенное на соответствие нормам Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (после переименования МИФНС N 12) от 11.12.2017 N 07-09/740 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. На Инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества. Кроме того, с МИФНС N 12 в пользу общества взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

МИФНС N 12 с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить. В обоснование жалобы указывает на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права.

Инспекция отзыв на жалобу не представила.

Общество в отзыве на жалобу с изложенными в ней доводами не согласилось, просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Инспекция надлежащим образом извещена о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителя в суд не направила, в связи с этим дело рассмотрено в ее отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Заслушав объяснения представителей общества и МИФНС N 12, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов (за исключением налога на доходы физических лиц) за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2013 по 31.12.2015, налоговым органом составлен акт от 18.11.2017 N 07-09/285, а также с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 11.12.2017 N 07-09/740, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 639 848 руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций.

Кроме того, этим решением ООО "СМП" доначислено и предложено уплатить 25 593 898 руб. недоимки по налогу на прибыль организаций, а также 639 245 руб. пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление) от 26.03.2018 N 07-10/1/04361 указанное решение МИФНС N 12 отменено в части занижения расходов для исчисления налога на прибыль организаций за 2015 год на сумму 263 053 руб., соответствующей данной сумме налога пеней и налоговых санкций. В остальной части жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа с учетом решения Управления, общество оспорило его в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания ненормативного правового акта государственного органа недействительным необходимо наличие двух факторов: несоответствия оспариваемого акта действующему законодательству и нарушения в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

В силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 указанного Кодекса обязанность доказывания законности принятого решения возлагается на соответствующие орган, который его принял.

В рассматриваемом случае основанием для доначисления обществу налога на прибыль и пеней и штрафа, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ послужил вывод налогового органа о неправомерном включении обществом в состав расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, указанных в решении сумм страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленных с выплат работникам плавсостава и береговых подразделений.

По мнению МИФНС 12, обозначенные в оспариваемом решении суммы выплат работникам плавсостава и работникам береговых подразделений общества, начислены в связи с эксплуатацией судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов (далее - РМРС), поэтому исчисленные от указанных выплат страховые взносы на основании пункта 48.5 статьи 270 НК РФ не подлежали учету в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

При новом рассмотрении дела заявитель указал, что если исходить из правильности позиции о том, что обязательные страховые взносы в государственные внебюджетные фонды, начисленные на выплаты, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль в силу пункта 48.5 статьи 270 НК РФ, не должны учитываться при исчислении налога на прибыль, то следует прийти к выводу об излишнем включении обществом в расчет налоговой базы по налогу на прибыль расходов на уплату рассматриваемых страховых взносов в размере 66 576 22 руб. 93 коп., в том числе: за 2013 год - 20 252 885 руб. 11 коп., за 2014 год - 21 381 216 руб. 17 коп., за 2015 год - 24 942 128 руб. 65 коп. Кроме того, при учете перечисленных в подпункте 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ налоговых платежей и страховых взносов в целях исчисления налога на прибыль заявитель руководствовался письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, предоставленными непосредственно обществу.

Общество также указывает, что по итогам выездной налоговой проверки инспекция должна была прийти к выводу о завышении обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму внереализационных расходов (отрицательная курсовая разница, проценты по кредитам, расходы на проведение ежегодного собрания акционеров и др.), частично не учитываемых обществом при расчете налога на прибыль в соответствии с применяемым удельным весом. Общая сумма указанных внереализационных расходов, не учтенных при исчислении налога на прибыль, составила: за 2013 год - 24 753 71 руб. 86 коп., за 2014 год - 70 939 063 руб. 84 коп., за 2015 год - 81 614 83 руб. 05 коп.

Общество отмечает, что в связи с приведенным выше даже если допустить, что им излишне включены в состав учитываемых при исчислении налога на прибыль расходы в виде страховых взносов в размере 127 969 496 руб., то инспекции имеет место завышение обществом налоговых обязательств, так как сумма излишне исключенных внереализационных расходов составила 177 307 610 руб. 75 коп. (24 753 716,86 + 70 939 064,84 + 81 614 831,05).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В соответствии со статьей 247 указанного Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В соответствии со статьей 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В пункте 2 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно подпункту 33 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС для перевозок грузов, пассажиров и их багажа и оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, а также сдача таких судов в аренду для оказания таких услуг, а также доходы от реализации таких судов.

Для целей главы 25 НК РФ под эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, понимается использование таких судов для перевозок грузов, пассажиров и их багажа и оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, а также сдача таких судов в аренду для оказания таких услуг.

Согласно пункту 48.5 статьи 270 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) при определении налоговой базы не учитываются расходы судовладельцев на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием и эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС.

Таким образом, как верно отметил суд первой инстанции, положения подпункта 48.5 пункта 1 статьи 270 НК РФ являются зеркальным отражением нормы подпункта 33 пункта 1 статьи 251 НК РФ, поскольку влекут за собой исключение из состава расходов налогоплательщика затрат, связанных с деятельностью, доходы от осуществления которой также не учитываются налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.2017 N 366-О-П отметил, что общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанным в положениях статьи 252 НК РФ и других статьях главы 25 данного Кодекса, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения.

Таким образом, если по каким-либо основаниям, указанным в отдельных положениях НК РФ, налогоплательщик не учитывает доходы, то и расходы, направленные на получение таких доходов, налогоплательщик должен исключить из расчета налогооблагаемой прибыли. Иной подход противоречит целям и принципам налогообложения, закрепленным в главе 25 НК РФ.

Перечень расходов, указанных в данном пункте, не конкретизирован и является открытым. При этом основным критерием отнесения тех или иных расходов к указанной норме является их связь с содержанием и эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, осуществляющих международную перевозку.

Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Положительной курсовой разницей в целях главы 25 Кодекса курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, за исключением отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов. Отрицательной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при дооценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Положения настоящего подпункта применяются в случае, если указанная уценка или дооценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно (подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Как следует из расчетов, представленных обществом суду первой инстанции с пояснениями от 19.04.2019 N 18/01-49, материалов проверки, в проверяемый период основная часть внереализационных расходов относилась к курсовой разнице:

* за 2013 год - 17 502 430 руб. 22 коп. (включается в 24 753 715,86);

* за 2014 год - 63 835 975 руб. 74 коп. (включается в 70 939 063,84);

- за 2015 год - 72 916 55 руб. 15 коп. (включается в 81 614 831,05).

В соответствии с пунктом 10 статьи 272 НК РФ расходы на приобретение за иностранную валюту материальных ценностей, работ, услуг признаются в составе прямых и косвенных расходов по официальному курсу ЦБ РФ на дату признания соответствующего расхода, а если товары (работы, услуги) оплачены кредитору авансом - то по курсу на дату перечисления аванса.

Согласно пункту 8 статьи 271 НК РФ доходы от реализации за иностранную валюту товаров (работ, услуг) признаются в составе доходов по официальному курсу ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода, а если товары (работы, услуги) оплачены дебитором авансом - то по курсу на дату перечисления аванса.

Если на дату признания расходов или доходов соответствующая задолженность покупателя не погашена, возникают курсовые разницы, связанные с переоценкой задолженности в иностранной валюте.

В соответствии с пунктом 8 статьи 270, пунктом 10 статьи 272 НК РФ требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше.

В силу пункта 11 статьи 250 и подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ курсовые разницы формируются в составе внереализационных доходов и расходов.

При этом расходы по курсовым разницам непосредственно связаны с доходами по курсовым разницам, получаемыми обществом.

Действующее налоговое законодательство не содержит требования о распределении внереализационных расходов между доходами, связанными с эксплуатацией судов, зарегистрированных и не зарегистрированных в РМРС.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, налогоплательщик вправе учитывать внереализационные расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в полном объеме.

В рассматриваемом случае в материалах дела усматривается и МИФНС N 12 по существу не оспаривается, что в рассматриваемый период внереализационные доходы в виде положительной курсовой разницы при исчислении налога на прибыль учитывались обществом в полном размере. Тогда как, отрицательные курсовые разницы при исчислении налога на прибыль общество учитывало с учетом требований пункта 3.2.3 положений об учетной политике общества на 2013, 2014 и 2015 годы, исходя из доли доходов от реализации услуг по международной перевозке грузов с использованием судов, зарегистрированных в РМРС.

Вместе с тем, поскольку общество учитывало положительные курсовые разницы в доходах в полном объеме (как внереализационные доходы), то соответственно, и отрицательные курсовые разницы также подлежали учету налогоплательщиком в полном объеме (как внереализационные расходы).

Ошибочно исключаемая обществом из налоговой базы по налогу на прибыль рассматриваемая пропорциональная часть внереализационных расходов составила 177 307 610 руб. 75 коп., в том числе: за 2013 год - 24 753 715 руб. 86 коп.; за 2014 год - 70 939 063 руб. 84 коп.; за 2015 год - 81 614 831 руб. 05 коп.

Приведенный расчет налоговым органом не опровергнут.

Кроме того, основываясь на положениях подпункта 1 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 3, статьи 87, абзаца второго части 4 статьи 101, пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 НК РФ, пункта 2 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2004 N 17-П, пункта 2 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 01.07.2015 N 19-П, суд первой инстанции верно отметил, что налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде и при определении действительной обязанности по уплате налогов он должен учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

В рассматриваемом случае учетная политика общества на 2013, 2014 и 2015 годы предусматривала применении удельного веса при распределении внереализационных расходов. Пропорциональное распределение внереализационных расходов с применением удельного веса осуществлялось в налоговых регистрах, которые были предоставлены в распоряжение инспекции при проведении проверки (заверенные копии всех налоговых регистров направлены МИФНС N 12 по требованию).

В связи с этим апелляционная инстанция поддерживает вывод суда о том, что МИФНС N 12 знала о применении удельного веса при распределении внереализационных расходов, не выявила фактов неправильного определения базы, используемой обществом, для распределения внереализационных расходов, на момент вынесения решения обладала копиями налоговых регистров, в которых общество сумму внереализационных расходов (в разрезе каждой статьи) умножало на соответствующий удельный вес и получало сумму расходов, учитываемых при определении налоговой базы.

В рамках досудебной процедуры общество также просило учесть допущенную ошибку при распределении внереализационных расходов (страница 5 апелляционной жалобы от 18.01.2018 N 19-30/6-13), в приложении к апелляционной жалобе приводило расшифровку внереализационных расходов с отражением базы для распределения, применяемых удельных весов и сумм, не учтенных внереализационных расходов по результатам проведенного распределения.

В связи с этим следует признать, что МИФНС N 12 при определении действительных налоговых обязательств общества имела возможность установить излишнее исключение налогоплательщиком при расчете налога на прибыль части внереализационных расходов, рассчитанной исходя из доли доходов от реализации услуг по международной перевозке грузов с использованием судов, зарегистрированных в РМРС.

Общая сумма указанных внереализационных расходов, не учтенных при исчислении налога на прибыль, составила за 2013 год - 24 753 715 руб. 86 коп., за 2014 год - 70 939 063 руб. 84 коп., за 2015 год - 81 614 831 руб. 05 коп.

Допущенная обществом ошибка привела к завышению налоговой базы по налогу на прибыль.

Ссылки МИФНС N 12 на положения учетной политики общества, которыми предусматривалось применение удельного веса при распределении внереализационных расходов, а также на положения статей 80-81 НК РФ, предоставляющие налогоплательщику право на подачу уточненных налоговых деклараций, правомерно отклонены судом, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика. При этом представленный обществом в материалы дела расчет завышения налоговых обязательств подателем жалобы не опровергнут.

Инспекцией по результатам проверки исключены из расчета налоговой базы по налогу на прибыль страховые взносы на сумму 127 969 496 руб. (за 2013 год - 41 645 136 руб.; за 2014 год - 40 041 164 руб.; за 2015 год - 46 283 196 руб.).

Таким образом, сумма излишне исключенных налогоплательщиком внереализационных расходов (177 307 610 руб. = 24 753 716 руб. + 70 939 064 руб. + 81 614 831 руб.) превышает выявленную инспекцией в ходе проверки излишнее включение в состав учитываемых при исчислении налога на прибыль расходов в виде страховых взносов (127 969 496 руб.).

В связи с изложенным, поскольку МИФНС N 12 не установлена действительная налоговая обязанность общества по уплате налога, а при рассмотрении дела судом первой инстанции установлено завышение налогоплательщиком своих налоговых обязательств, апелляционная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что у МИФНС N 12 не имелось оснований для вынесения оспариваемого решения в рассматриваемой части.

В ходе выездной налоговой проверкой МИФНС N 12 пришла к выводу о том, что общество в уточненных налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2013-2015 годы включило в состав расходов суммы страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленных с выплат работникам плавсостава и береговых подразделений, относящихся к эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС.

Из последовательных пояснений представителей общества следует, что зарегистрированные в РМРС суда, эксплуатировались при осуществлении как международных, так и каботажных перевозок. В проверяемый период частично доходы получены и расходы произведены при осуществлении перевозок до регистрации судов транспортного флота в РМРС.

Данное обстоятельство подтверждается налоговыми регистрами и расшифровками, имеющимися в материалах дела.

Доходы от осуществления таких перевозок и расходы, связанные с их выполнением, подлежат учету при исчислении налога на прибыль.

Обществом в отношении выплат произведенных членам экипажей судов зарегистрированных в РМРС, уплачивались страховые взносы исчисленные, как по дополнительному тарифу, так и основному тарифу, предусмотренному подпунктом 9 пункта 1 и пункта 3.3 статьи 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ), действовавшего в спорный период.

С учетом позиции о том, что обязательные страховые взносы в государственные внебюджетные фонды, начисленные на выплаты, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль в силу пункта 48.5 статьи 270 НК РФ, не должны учитываться при исчислении налога на прибыль, обществом представлен расчет излишне включенных в расчет налоговой базы по налогу на прибыль расходов на уплату страховых взносов в размере 66 576 229 руб. 93 коп., в том числе: за 2013 год - 20 252 885 руб. 11 коп.; за 2014 год - 21 381 21 руб. 17 коп.; за 2015 год - 24 942 128 руб. 65 коп. (приложение N 1 к пояснениям общества от 19.04.2019 N 18/01-49).

Инспекция отмечает, что необходимо исключить страховые взносы, начисленные по общему тарифу и иные вознаграждения работникам плавсостава в период нахождения их "на берегу", когда они не являлись членами экипажей судов, но получали доходы от работодателя в соответствии с трудовым законодательством и коллективным трудовым договором, то есть не соглашается с учетом при исчислении налога на прибыль страховых взносов по основному тарифу работникам плавсостава па общую сумму 61 393 266 руб., в том числе: за 2013 год - 21 392 251 руб. (41 645 136 руб. - 20 252 885 руб.); за 2014 год - 18 659 948 руб. (40 041 164 руб. - 21 381 216 руб.); за 2015 год - 21 341 067 руб. (46 283 196 руб. - 24 942 129 руб.).

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 и пунктов 3.3 статьи 58 Закона N 212-ФЗ общество как плательщик страховых взносов, производящий выплаты и иные вознаграждения членам экипажей судов, зарегистрированных в РМРС, за исполнение трудовых обязанностей члена экипажа судна в переходный период 2011-2027 годов, применяло пониженный тариф страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в отношении указанных выплат и вознаграждений, а именно 0 %.

Учитывая изложенное, все производимые выплаты работникам плавсостава, не связанные с исполнением обязанностей по обслуживанию судов, зарегистрированных в РМРС, облагаются страховыми взносами по общей ставке, а выплаты за исполнение обязанностей, связанных с обслуживанием и эксплуатацией указанных судов, - по ставке 0%.

Таким образом, все выплаты плавсоставу, которые были обложены налогоплательщиком по основному тарифу 30 %, не были связаны с эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС. В противном случае, если бы такие выплаты были связаны с эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, они подлежали бы обложению по тарифу 0 %.

В решении инспекции вывода о завышении обществом суммы расходов в виде страховых взносов из-за неправильного их исчисления не содержится.

Доказательств такого завышения в материалы дела также не представлено.

Поскольку инспекцией указанное обстоятельство не учтено, то имело место необоснованное исключение налоговым органом из расчета налоговой базы по налогу па прибыль страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, начисленных по основному тарифу работникам плавсостава на общую сумму 61 393 266 руб., в том числе: за 2013 год - 21 392 251 руб., за 2014 год - 18 659 948 руб.; за 2015 год - 21 341 067 руб., и, соответственно, необоснованное доначисление налог на прибыль в сумме 12 278 653 руб. 20 коп. (61 393 266 руб. * 20%).

В связи с этим суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение МИФНС N 12 в части доначисления указанной суммы налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа.

Помимо того, при учете перечисленных в подпункте 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ налоговых платежей и страховых взносов в целях исчисления налога на прибыль общество руководствовалось предоставленными непосредственно обществу письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, изложенными в письме от 09.06.2014 N 03-03-06/1/27634 на запрос общества от 01.04.2014 N 19-30/3-124.

В рассматриваемый период общество действовало добросовестно, руководствовался полученными разъяснениями компетентного государственного органа, в связи с этим у МИФНС N 12 имелись основания для освобождения общества от уплаты пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ на основании пункта 8 статьи 75, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ.

Поскольку в настоящее время общество состоит на налоговом учете в Инспекции, то именно на нее правомерно возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

Доводы апелляционной жалобы, аналогичные по смыслу и содержанию аргументам, приведенным МИФНС N 12 при рассмотрении дела судом первой инстанции, были предметом исследования Арбитражного суда Архангельской области и получили надлежащую правовую оценку, с которой апелляционная коллегия согласна. Иное толкование апеллянтом норм материального права не свидетельствуют о неправильном их применении судом первой инстанции.

Апелляционная жалоба не содержит фактов, которые не были проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с этим изложенные в жалобе аргументы признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Поскольку материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 09 июля 2019 года по делу N А05-3710/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

Е.Н. Болдырева А.Ю. Докшина