Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 декабря 2019 г. N 20АП-6678/19

г. Тула

19 декабря 2019 г.

Дело N А68-2051/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 12.12.2019.

Постановление изготовлено в полном объеме 19.12.2019.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Большакова Д.В., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Соловьевой К.С., при участии в судебном заседании от заявителя - акционерного общества "Газстройдеталь" (г. Тула, ОГРН 1027100964560, ИНН 7107003737) - Ткачевой Е.В. (доверенность от 14.10.2019 N 115), Шараповой И.В. (доверенность от 14.10.2019 N 115), Погосян И.Г. (доверенность от 14.10.2019 N 114), от ответчика - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Тульской области (г. Тула, ОГРН 1047101340000, ИНН 7107054160) - Сизова А.В. (доверенность от 14.05.2019 N 05-06/06450), Креховец В.В. (доверенность от 14.05.2019 N 05-06/06494), от третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тульской области (г. Тула, ОГРН 1047100445006, ИНН 7104014427) - Креховец В.В. (доверенность от 16.04.2019 N 05-30/15062), в отсутствие общества с ограниченной ответственностью "Сфера" (г. Тула, ОГРН 1057101213916, ИНН 7107091934), извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Тульской области на решение Арбитражного суда Тульской области от 15.08.2019 по делу N А68-2051/2018 (судья Елисеева Л.В.),

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Газстройдеталь" (далее - АО "Газстройдеталь", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (далее - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области) о признании недействительным решения от 25.10.2017 N 12-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2015 года в размере 37 952 068 руб., пени в размере 4 149 469 руб. и штрафа в размере 7 590 414 руб.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции общество уточнило заявленные требования и просило признать недействительным решение от 25.10.2017 N 12-Д в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2015 годы в размере 37 952 068 руб., доначисления земельного налога в размере 47 345 руб. 51 коп., пени в размере 4 164 737 руб. и штрафа в размере 7 595 149 руб. Уточнение принято судом.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью "Сфера" (далее - ООО "Сфера"), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 12 по Тульской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 12 по Тульской области).

Решением Арбитражного суда Тульской области от 15.08.2019 требования АО "Газстройдеталь" удовлетворены частично, решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 25.10.2017 N 12-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 37 952 068 руб., начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 4 149 469 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 7 590 414 руб. Требование АО "Газстройдеталь" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 25.10.2017 N 12-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления земельного налога в размере 47 346 руб., начисления пени по земельному налогу в размере 15 268 руб. и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату земельного налога в виде штрафа в размере 4 735 руб. оставлено без рассмотрения.

Не согласившись с решением суда в части признания недействительным решения инспекции от 25.10.2017 N 12-Д в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 37 952 068 руб., начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 4 149 469 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 7 590 414 руб., инспекция обжаловала его в апелляционном порядке.

Межрайонная ИФНС России N 12 по Тульской области поддержала доводы апелляционной жалобы, настаивала на ее удовлетворении.

АО "Газстройдеталь" и ООО "Сфера" возражали против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзывах.

Поскольку в порядке апелляционного производства инспекцией обжалована только часть решения суда, а лицами, участвующими в деле, не заявлено соответствующих возражений, апелляционный суд проверяет законность и обоснованность судебного акта в обжалуемой инспекцией части на основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", и в порядке статей 266 и 268 АПК РФ в пределах доводов апелляционной жалобы.

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 АПК РФ, законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии оснований для его отмены в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области проведена выездная налоговая проверка АО "Газстройдеталь", в частности, по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания и перечисления) налога на прибыль организаций и земельного налога за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проверки составлен акт от 19.07.2017 N 8-Д и вынесено решение от 25.10.2017 N 12-Д о привлечении АО "Газстройдеталь" к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с данным решением АО "Газстройдеталь", в частности, был доначислен налог на прибыль организаций в размере 38 602 921 руб., земельный налог в размере 47 346 руб., начислены пени по налогу на прибыль организаций в размере 4 279 816 руб. и по земельному налогу в размере 15 268 руб. Кроме того, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 7 720 584 руб., за неуплату земельного налога в виде штрафа в размере 4735 руб.

В ходе проведения проверки налоговая инспекция пришла к выводу о том, что:

1) налогоплательщик необоснованно не учел в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций законные проценты, подлежащие, по мнению инспекции, начислению по умолчанию по денежному долговому обязательству в порядке статьи 317.1 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ);

2) уставленные в ходе проведения проверки факты заключения АО "Газстройдеталь" и ООО "Сфера" договора поставки от 04.06.2012 N С-74/25, свидетельствуют о предоставлении АО "Газстройдеталь" в адрес ООО "Сфера" денежных средств, полученных от АБ "Россия" в рамках кредитных линий, в безвозмездное пользование взаимозависимому лицу с целью занижения внереализационных доходов в виду неотражения во внереализационных доходах процентов, подлежащих к начислению с сумм, перечисленных денежных средств (авансовых платежей) во временное пользование в рамках договора поставки от 04.06.2012 N С-74/25;

3) в нарушение постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", положений раздела V.1. НК РФ, пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщиком неправомерно завышены расходы, связанные с реализацией в целях налогообложения прибыли в 2013-2015 годах, в виде суммы вознаграждения в форме роялти, уплачиваемого по лицензионному договору от рыночного уровня в период 2013-2015 годы, в размере 204 970 517 руб. 13 коп.;

4) в нарушение пункта 1 статьи 398 НК РФ АО "Газстройдеталь" в налоговых декларациях по земельному налогу за 2013-2014 годы не отразило земельный участок с кадастровым номером 71:30:080201:1, расположенный по адресу: Тульская область, г. Тула, Центральный район, п. Менделеевский, ул. Л. Толстого, д. 5-а.

Не согласившись с решением от 25.10.2017 N 12-Д в части подпунктов 2.1.1.1, 2.1.1.2, 2.1.1.3 и 2.2, общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Тульской области.

Решением управления от 09.02.2018 N 07-15/03669 жалоба удовлетворена частично, решение инспекции от 25.10.2017 N 12-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было отменено, в частности, в части доначисления налога на прибыль в размере 650 853 руб., начисления пени по налогу на прибыль в размере 130 347 руб. и привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 130 170 руб.

Таким образом, с учетом решения управления доначисление по результатам налоговой проверки налога на прибыль организаций составило: налог - 37 952 068 руб.; пени - 4 149 469 руб.; штраф - 7 590 414 руб.

АО "Газстройдеталь", считая решение от 25.10.2017 N 12-Д незаконным и нарушающим его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая спор по существу частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушения прав и законных интересов заявителя.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде между АО "Газстройдеталь" и ООО "Сфера" (ИНН 7107091934) действовал договор на поставку продукции от 04.06.2012 N С-74/25, заключенный в 2012 году.

Согласно пункту 1.1 договора предметом является изготовление и поставка ООО "Сфера" (поставщик) продукции в адрес АО "Газстройдеталь" (покупатель) в номенклатуре, количестве, по цене и в сроки, указанные в прилагаемых к договору спецификациях, которые являются неотъемлемой частью договора (отводов, днищ, тройников, переходов, заглушек, колец переходных).

Пунктом 1.2 договора предусмотрено, что общая сумма договора составляет общую сумму всех спецификаций, прилагаемых к договору, которые являются неотъемлемой частью договора.

В соответствии с пунктом 3.2 договора изготовление и отгрузка в соответствии с договором производится в течение 30 дней после получения предоплаты в размере 100% стоимости продукции (если иное не оговорено в спецификации).

В силу пункта 4.1 договора, цены на поставляемую по настоящему договору продукцию могут согласовываться дополнительно в случае изменения цен. При оплате счета в течение 5-ти дней с момента его выставления поставщиком цена изменению не подлежит.

Согласно пункту 4.2 договора в цены не включены соответствующие транспортные расходы, которые покупатель оплачивает дополнительно согласно выставленному счету поставщика в течение 5 (пяти) дней, если иное условие не согласовано сторонами в спецификации.

В соответствии с пунктом 4.3 договора расчет за продукцию производится покупателем в порядке, оговоренном в настоящем договоре или спецификации путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика.

В силу пункта 5.2 договора в случае отказа от продукции согласно условиям настоящего договора покупатель обязан уплатить штраф поставщику в размере 30% стоимости продукции по настоящему договору.

Как установлено в ходе проведения выездной налоговой проверки, сторонами к договору поставки от 04.06.2012 N С-74/25 заключены 24 спецификации на поставку отводов, тройников, днищ, переходов, колец, заглушек и т.д.

В результате проведенного анализа представленных налогоплательщиком документов налоговая инспекция установила, что на большинстве спецификаций отсутствует дата самой спецификации и дата подписания спецификаций.

Согласно проведенному инспекцией анализу карточки счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и выписок банка по расчетным счетам АО "Газстройдеталь" и ООО "Сфера" установлено, что в рамках вышеуказанного договора АО "Газстройдеталь" перечисляло денежные средства в адрес ООО "Сфера" по вышеуказанным спецификациям. В дальнейшем ООО "Сфера" осуществляло возврат денежных средств на расчетные счета АО "Газстройдеталь" в связи с расторжением спецификаций.

Отгрузка продукции ООО "Сфера" в адрес налогоплательщика в рамках вышеуказанного договора поставки согласно представленным АО "Газстройдеталь" в ходе проверки документов не осуществлялась. Причины расторжения спецификаций в соглашениях расторжении не указываются.

При этом согласно показаниям должностных лиц АО "Газстройдеталь" расторжение договоров происходило по причине того, что отпадала необходимость в приобретении изделий (продукции).

В ходе проверки также было установлено, что ООО "Сфера" не заявляло в представленной в налоговый орган отчетности за 2013 -2015 гг., выручку от реализации продукции собственного производства (за исключением выручки от СМР, услуг).

Кроме того, штатным расписанием ООО "Сфера" не предусмотрено структурное подразделение, в обязанности которого могло входить производство продукции, поименованной в договоре на поставку продукции от 04.06.2012 N С-74/25 и спецификациях к нему.

Штрафные санкции в порядке пункте 5.2 договора за отказ от продукции не начислялись.

Данные обстоятельства, по мнению инспекции, свидетельствуют о формальности заключения спорного договора поставки.

При этом проверкой установлено, что АО "Газстройдеталь" в проверяемом периоде пользовалось кредитной линией в акционерном банке (АБ) "Россия" на осуществление текущей деятельности. Процентная ставка за пользование траншами по кредитным договорам с акционерным банком "Россия" взималась банком с АО "Газстройдеталь" в пределах 8,75-14,0% годовых.

Проценты, начисленные за пользование кредитными денежными средствами, учтены налогоплательщиком в расходах в целях налогообложения налога на прибыль в 2013-2015 гг. в размере 30 315 750 руб. 14 коп., из них в 2013 году в размере 652 883 руб. 01 коп; в 2014 году в размере 4 591 880 руб. 82 коп.; в 2015 году в размере 25 070 986 руб. 32 коп.

В результате проведенного анализа по расчетному счету АО "Газстройдеталь", на который от АБ "Россия" поступали кредитные денежные средства, установлено, что частично денежные средства, полученные в рамках кредитных линий перечислялись сразу в адрес ООО "Сфера" в рамках договора поставки от 04.06.2012 N С-74/25. в качестве предоплаты за продукцию.

Всего в 2013-2015 гг. АО "Газстройдеталь" получило кредит в ОАО Акционерный банк "Россия" на сумму 2 207 000 000 руб. Из полученных кредитных денежных средств в адрес ООО "Сфера" ИНН 7107091934 по договору поставки от 04.06.2012 N С-74/25 в качестве авансовых платежей перечислено 1 066 500 000 руб. Полученные ООО "Сфера" денежные средства возвращались на расчетные счета АО "Газстройдеталь" как возврат аванса в течение 1-159 дней.

При этом АО "Газстройдеталь" и ООО "Сфера" являются взаимозависимыми лицами. Согласно данным информационного ресурса МИФНС России по ЦОД "ЕГРЮЛ" "Основные сведения о юридических лицах" ООО "Сфера" является учредителем АО "Газстройдеталь" с долей участия лица в уставном капитале 88,2%, а доля принадлежавших лицу ООО "Сфера" обыкновенных акций эмитента составила 97%.

С учетом данных обстоятельств налоговая инспекция пришла к выводу о том, что фактически АО "Газстройдеталь" представляло ООО "Сфера" денежные средства, полученные от АБ "Россия", в виде беспроцентных займов.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно статье 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы.

В соответствии со статьей 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются статьей 290 НК РФ).

На основании выявленных в ходе выездной налоговой проверки фактов (в отношении указанного договора поставки продукции по взаимоотношениям с ООО "Сфера"), инспекция пришла к выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации своих налоговых обязательств путем занижения внереализационных доходов, в результате совершения (с взаимозависимым лицом) действий, которые не были обусловлены разумными экономическими причинами, а имели своей целью получение налоговой выгоды за счет искажения налоговой базы при перечислении денежных средств (авансовых платежей) во временное пользование по договору поставки от 04.06.2012 N С-74/25.

С учетом вышеизложенного, инспекцией произведен расчет недополученных АО "Газстройдеталь" процентов за пользование ООО "Сфера" денежными средствами, перечисленными в его адрес в виде авансовых платежей по договору поставки продукции от 04.06.2012 N С74/25.

При проведении расчета процентов за основу расчета инспекцией взята ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая в проверяемом периоде, в размере 8,25%.

Согласно проведенному инспекцией расчету за 2013-2015 гг. проценты за пользование денежными средствами, перечисленными АО "Газстройдеталь" в адрес ООО "Сфера" по договору от 04.06.2012 N С-74/25, составили 2 379 729 руб. 45 коп. и должны были быть включены обществом в состав внереализационных доходов.

Неотражение данных процентов в налоговом регистре внереализационных доходов в 2013-2015 гг. в нарушение статьи 271 НК РФ привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций в 2013-2015 гг. на общую сумму 2 379 729 руб. 45 коп.

В результате данного нарушения сумма налога на прибыль за 2013-2015 гг., по мнению налоговой инспекции, занижена на 435 507 руб. 27 коп.

Суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа о том, что сложившиеся между АО "Газстройдеталь" и ООО "Сфера" в рамках заключенного между ними договора поставки от 04.06.2012 N С-74/25 отношения свидетельствуют о том, что фактически заявитель предоставлял своему взаимозависимому лицу беспроцентные займы.

При этом суд по праву не принял доводы налогового органа, что данное обстоятельство привело к занижению обществом в нарушение пункта 6 статьи 250 НК РФ внереализационных доходов в спорный период.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В соответствии со статьей 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Кодекса с учетом положений указанной главы.

В пункте 6 статьи 250 НК РФ определено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Пунктом 4 статьи 421 ГК РФ предусмотрено, что условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ).

В соответствии со статьей 423 ГК РФ договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.

По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (часть 1 статьи 807 ГК РФ).

В соответствии со статьей 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором.

При заключении договора стороны фиксируют в нем достигнутые договоренности относительно условий предоставления займа, в том числе размер процентов, причитающихся к выплате заимодавцу за пользование денежными средствами.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на выдачу беспроцентных займов, а также требований на установление в договоре займа определенных процентных ставок.

В спорном случае фактически стороны не оговорили взимание процентов за пользование денежными средствами.

Доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, учитываются в составе внереализационных доходов на основании пункта 6 статьи 250 НК РФ.

При этом положениями пункта 6 статьи 250 НК РФ предусмотрено фактическое получение налогоплательщиком процентов по договорам займа. Только при таких обстоятельствах проценты признаются внереализационными доходами для целей налогообложения налогом на прибыль.

Пунктом 1 статьи 269 НК РФ определено, что под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Таким образом, основанием для начисления в налоговом учете внереализационного дохода по договору займа является действующее долговое обязательство, условиями которого предусмотрена уплата процентов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 328 НК РФ проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено данной статьей.

Из норм пункта 6 статьи 271 НК РФ следует, что при применении метода начисления доход в виде процентов признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего отчетного периода вне зависимости от фактического поступления в их оплату денежных средств или иного имущества.

Поскольку по беспроцентному займу проценты не выплачиваются, то норма пункта 6 статьи 250 НК РФ применению не подлежит. В связи с тем, что при выдаче беспроцентного займа не происходит начисление и получение процентов, отсутствует доход, подлежащий налогообложению.

Кроме того, по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, ни налоговый, ни судебный контроль не призваны проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях соответствующих государственных органов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Следовательно, полученные доходы не могут оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Налоговый орган при доначислении спорной суммы налога на прибыль организаций руководствовался, в частности, пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ, согласно которому в случае если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Однако из буквального содержания приведенной нормы пункта 1 статьи 105.3 НК РФ следует:

- сделка должна совершаться между взаимозависимыми лицами;

- в сделке должны создаваться или устанавливаться коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

В данном случае наличие взаимозависимости между заемщиком и займодавцем не оспаривается заявителем.

Вместе с тем, договор займа может быть как возмездным, то есть предусматривающим уплату процентов за пользование заемными средствами, так и безвозмездным, когда исполнение заемщиком обязательства ограничивается лишь возвратом долга (пункт 1 статьи 809 ГК РФ). Соответствующее условие может быть согласовано в договоре.

Таким образом, действующее гражданское законодательство прямо закрепляет возможность заключения договора займа, предусматривающим уплату процентов за пользование заемными средствами (возмездного), так и безвозмездного, когда исполнение заемщиком обязательства ограничивается лишь возвратом долга.

То есть, заключение договоров беспроцентного займа возможно и между лицами, не являющимися взаимозависимыми. В силу чего, в рассматриваемом случае не соблюдается второе условие, предусмотренное пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ - создание коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

На основании изложенного суд области пришел к верному выводу о том, что норма пункта 1 статьи 105.3 НК РФ в рассматриваемом случае не применима.

Суд обоснованно указал, что в силу подпункта 2 пункта 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" взаимозависимость сама по себе не является безусловным основанием для вывода о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды; налоговому органу необходимо представить доказательства того, что такая выгода получена им именно в результате недобросовестных действий взаимозависимых лиц.

Между тем, налоговый орган в рамках настоящего дела таких доказательств не представил.

При таких обстоятельствах суд правомерно удовлетворил требования общества по указанному эпизоду.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком на общехозяйственные расходы, связанные с реализацией в целях налогообложения прибыли в 2013-2015 гг., в рамках лицензионного договора о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 б/н и дополнительного соглашения от 08.07.2015, отнесено право использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти на общую сумму 244 220 000 руб., из них в:

2013 году в размере 36 700 000 руб. (бухгалтерские проводки: Дт 26.01 "Прочие расходы" Кт 60.01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по сроку 25.12.2013);

2014 году в размере 36 700 000 руб. (бухгалтерские проводки: Дт 26.01 "Прочие расходы" Кт 60.01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по сроку 24.12.2014);

2015 году в размере 170 820 000 руб., из них: 70 820 000 руб. (бухгалтерские проводки: Дт 26.01 "Прочие расходы" Кт 60.01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по сроку 30.09.2015 года) и 100 000 000 руб. (бухгалтерские проводки: Дт 26.01 "Прочие расходы" Кт 60.01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по сроку 30.12.2015).

Согласно представленному налогоплательщиком в ходе проверки лицензионному договору о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 б/н ООО "Сфера" (лицензиар) (ИНН 7107091934) в лице генерального директора Семенцова С.П. предоставляет ОАО "Газстройдеталь" ОАО "Газпром" (лицензиат) (ИНН 7107003737) в лице генерального директора Денисова В.В. на срок действия договора и за вознаграждение, уплачиваемое лицензиатом, неисключительную лицензию на использование:

- полезной модели по патенту N 119666;

- изобретения по патенту N 2481180,

относящихся к области производства сварных конструкций, а именно к конструкции крутоизогнутых отводов трубопроводов большого условного диаметра, технологии их изготовления, к специальному оборудованию для изготовления крутоизогнутых отводов трубопроводов большого диаметра.

Согласно пункту 1 лицензионного договора ООО "Сфера" (лицензиар) является обладателем исключительных прав на технические решения:

полезной модели, патент РФ N 119666 "Устройство для подготовки под сварку кромок скорлуп толстостенного крутоизогнутого по радиусу отвода трубопровода большого диаметра" по заявке N 2012120144 с датой начала отсчета срока действия с 15.05.2012;

- изобретения, патент РФ N 2481180 на изготовление "Способ изготовления толстостенного отвода трубопровода большого условного диаметра, отвод трубопровода и устройство для подготовки под сварку кромок его скорлуп" по заявке N 2012118096 с датой начала отсчёта срока действия с 04.05.2012.

Вышеуказанный лицензионный договор зарегистрирован в Федеральной службе по интеллектуальной собственности 24.09.2013 за N РД0131980, с указанной даты договор вступает в силу (пункт 11.2 лицензионного договора).

В соответствии с пунктом 6.1 лицензионного договора установлено: "За предоставление прав, предусмотренных настоящим договором, лицензиат уплачивает лицензиару ежегодное вознаграждение в форме роялти в размере 36 700 000 рублей_".

Согласно дополнительному соглашению N 1 к лицензионному договору от 24.09.2013 N РД0131980 о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 08.07.2015 ООО "Сфера" (лицензиар) (ИНН 7107091934) в лице генерального директора Григорьева С.Ю. предоставляет АО "Газстройдеталь" (лицензиат) (ИНН 7107003737) в лице генерального директора Денисова В.В. внесены изменения в пункте 6.1 вышеуказанного лицензионного договора в следующей редакции: "за предоставление прав, предусмотренных вышеуказанным лицензионным договором "лицензиат" уплачивает "лицензиару" ежегодное вознаграждения в форме роялти в размере:

за 2013 год - 53 560 000 рублей, начиная со дня вступления настоящего договора в силу в результате реализации и использования продукции по лицензии за отчетный период;

за 2014 год - 90 660 000 руб.;

за 2015 год - 100 000 000 руб.,

все последующие годы действия лицензионного договора - не менее 11% от выручки от соответствующей продукции, в производстве которой используются патент".

В результате проведенного инспекцией в ходе проверки анализа интернет сайта "Федерального института промышленной собственности (ФИПС)" установлено, что правообладателем данных патентов является ООО "Сфера", авторы: Денисов Виталий Владимирович, Захаркин Николай Александрович, Борщев Михаил Михайлович.

В период действия вышеуказанного лицензионного договора между АО "Газстройдеталь" и ООО "Сфера", указанное лицо (ООО "Сфера") являлось взаимозависимым (аффилированным) к АО "Газстройдеталь" (доля участия - 88,2 %).

Кроме этого, Денисов Виталий Владимирович с 2012 года и по настоящее время является генеральным директором АО "Газстройдеталь".

Захаркин Николай Александрович в 2012 году, в проверяемом периоде получал доход в 2012 году от ООО "Сфера"; в 2013 году от ООО "Сфера"; в 2014 году от ООО "Сфера" и от ОАО "Газстройдеталь"; в 2015 году от ООО "Сфера".

В ходе проверки налоговый орган также установил, что фактически денежные средств, выплаченные АО "Газстройдеталь" в адрес ООО "Сфера", в дальнейшем, в течение 1-3 дней перечислялись на счета физических лиц: Денисова В.В. и Захаркина Н.А., являющихся должностными лицами указанных организаций.

Данное обстоятельство, по мнению налоговой инспекции, свидетельствует о транзитном характере движения денежных средств, подконтрольности и согласованности действий вышеуказанных организаций.

Поскольку отношения между вышеуказанными лицами могут оказывать влияние на условия и результаты сделки по заключению вышеуказанного лицензионного договора, налоговый орган пришел к выводу о наличии оснований для установления инспекцией рыночной цены стоимости права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти.

В целях сопоставления сделки, совершенной АО "Газстройдеталь" по взаимоотношениям с ООО "Сфера" в рамках лицензионного договора от 13.06.2013, дополнительного соглашения от 08.07.2015 N 1 к лицензионному договору зарегистрированного в Роспатенте от 24.09.2013 N РД0131980, на предмет возможного отклонения суммы вознаграждения в форме роялти, уплачиваемого по данному лицензионному договору от рыночного уровня необходимо проведение экспертизы.

С целью установления рыночной стоимости права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти по вышеуказанному лицензионному договору на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 31 и статьи 95 НК РФ постановлением от 24.04.2017 N 2 назначена оценочная экспертиза, с учетом изменений внесенных постановлением от 19.05.2017 N 1, проведение которой поручено эксперту ООО "Северокавказский центр экспертиз и исследований" (ИНН 6163105674) (адрес: 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Ульяновская, 55/64-66, оф. 200).

Перед экспертом поставлены следующие вопросы:

1. Определить рыночный уровень стоимости ежегодного вознаграждения в форме роялти в лицензионном договоре о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 года (зарегистрировано в Федеральной службе по интеллектуальной собственности от 24.09.2013 N РД0131980) с применением положений раздела V.1. НК РФ за период 2013 г., 2014 г., 2015 год;

2. Определить рыночный уровень стоимости ежегодного вознаграждения в форме роялти в дополнительном соглашении от 08.07.2015 N 1 к вышеуказанному лицензионному договору с применением положений раздела V.1. НК РФ за период 2013 г., 2014 г., 2015 год.

В соответствии с полученным заключением эксперта (вх. от 13.06.2017 N 07024) установлено, что налогоплательщиком значительно завышена стоимость права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти в рамках лицензионного договора о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 (зарегистрировано в Федеральной службе по интеллектуальной собственности от 24.09.2013 N РД0131980).

Налогоплательщиком в период 2013-2015 гг. отнесено на расходы в целях налогообложения налога на прибыль стоимость права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти 244 220 000 руб., из них в: 2013 году - 36 700 000 руб.; 2014 году - 36 700 000 руб.; 2015 году - 70 820 000 руб. и 100 000 000 руб.

При этом согласно полученному экспертному заключению рыночный уровень ежегодного вознаграждения в форме роялти в лицензионном договоре о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 (зарегистрировано в Федеральной службе по интеллектуальной собственности от 24.09.2013 N РД0131980), с применением положений раздела V.I. НК РФ за 2013-2015 гг. составит 39 249 482 руб. 87 коп, из них: за 2013 год - 26 927 965 руб. 37 коп. (двадцать шесть миллионов девятьсот двадцать семь тысяч девятьсот шестьдесят пять рублей тридцать семь копеек); за 2014 год - 5 202 346 руб. 50 коп. (пять миллионов двести две тысячи триста сорок шесть рублей пятьдесят копеек); за 2015 - 7 119 171 руб. (семь миллионов сто девятнадцать тысяч сто семьдесят один рубль).

С целью проверки использования спорных патентов в производственной деятельности организации, налоговой инспекцией был проведен осмотр территорий, помещений, документов, предметов (протоколом осмотра территории от 21.04.2017 N 1).

При осмотре установлено, что на территории АО "Газстройдеталь" в прессовом цехе находится стенд торцовки отводов "Стрела" с инв. N 020168, который предназначен для подготовки под сварку кромок толстостенного крутоизогнутого по радиусу отвода трубопровода (патент N 119666 и патент N 2481180). К устройству подведено: электричество, газ для резки металла и сжатый воздух для движения кареток.

На данном оборудовании производится автоматическая резка заготовок с заданной точностью для производства отводов толстостенного крутоизогнутого по заданному радиусу.

При анализе инвентарной карточки на объект БМ-493 стенд обрезки бахромы "Стрела" (инв. N 020168) налоговый орган установил, что данный объект основных средств принят к учету 28.02.2011 с первоначальной стоимостью 365 472 руб. 10 коп. со сроком полезного использования 37 месяцев. По данным бухгалтерского и налогового учета данное основное средство полностью самортизированно в марте 2014 года. При этом в инвентарной карточке учета объекта основных средств не указан заводской номер изделия и не указана организация-изготовитель, что предполагает изготовление данного основного средства собственными силами АО "Газстройдеталь".

Кроме того, исходя из установленных обстоятельств, а также с учетом проведенных допросов должностных лиц АО "Газстройдеталь" и ООО "Сфера", налоговый орган пришел к выводу о том, что основное средство "объект БМ-493 стенд обрезки бахромы "Стрела" фактически использовался налогоплательщиком в производственной деятельности с 2011 года, то есть до заключения лицензионного договора о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей с ООО "Сфера".

На основании вышеизложенного инспекция пришла к выводу о том, что все вышеперечисленные факты в своей совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о том, что целью совершения совокупности сделок с участием группы взаимозависимых лиц являлось исключительно получения налогового эффекта в виде увеличения расходов по уплаченным взаимозависимому лицу роялти в условиях многократного увеличения его стоимости от рыночного уровня (более чем на 80%), уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, а не разумными целями делового характера, приводящими к потерям бюджета с учетом всех обязательств группы взаимозависимых лиц.

По мнению налогового органа, обществом получена необоснованная налоговая выгода в виде минимизации своих налоговых обязательств путем завышения расходов, в результате совершения (с взаимозависимым лицом) действий, которые не были обусловлены разумными экономическими причинами, а имели своей целью получение налоговой выгоды за счет уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на стоимость права использования изобретений в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти в рамках лицензионного договора о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей, удостоверенных патентами РФ от 13.06.2013 (зарегистрировано в Федеральной службе по интеллектуальной собственности от 24.09.2013 N РД0131980) выплаты денежных средств в адрес взаимозависимого лица ООО "Сфера" в виде превышения рыночного уровня стоимости право использования изобретения и модели в виде ежегодного вознаграждения в форме роялти в рамках лицензионного договора.

В результате вышеуказанных действий налогоплательщиком неправомерно завышены расходы, связанные с реализацией в целях налогообложения прибыли в 2013-2015 гг., в виде суммы вознаграждения в форме роялти, уплачиваемого по данному лицензионному договору от рыночного уровня в период 2013-2015 гг., в размере 204 970 517 руб. 13 коп., что, в свою очередь, привело к занижению суммы налога на прибыль за указанный период на 37 516 561 руб. 99 коп.

Понятие взаимозависимости лиц, общие положения о ценах и налогообложении, налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами регулируются раздел V.1. НК РФ.

Порядок признания лиц взаимозависимыми установлен главой 14.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с данной статьей.

Согласно пункту 1 статьи 105.3 НК РФ для целей данного Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

В силу пункта 2 статьи 105.3 НК РФ определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 НК РФ.

Федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, при осуществлении налогового контроля в порядке, предусмотренном главой 14.5 названного Кодекса, проверяется полнота исчисления и уплаты, в частности, налога на прибыль организаций, за исключением части налога на прибыль организаций, исчисляемой в отношении прибыли контролируемых иностранных компаний (пункт 4 статьи 105.3 НК РФ).

Из положений пунктов 1-2 и 4 статьи 105.3 НК РФ следует, что взаимозависимость участников сделки, повлиявшая на размер доходов (расходов, прибыли), учитываемых налогоплательщиком в целях налогообложения, является основанием для определения налоговой базы исходя из рыночных цен в порядке, установленном разделом V.1 Налогового кодекса, если такая сделка признается контролируемой в соответствии со статьей 105.14 НК РФ.

При этом в силу прямого запрета, установленного в абзаце третьем пункта 1 статьи 105.17 НК РФ, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок. На основании пункта 2 статьи 105.3 НК РФ он может осуществляться Федеральной налоговой службой (ее центральным аппаратом) посредством проведения мероприятий налогового контроля в порядке, установленном главой 14.5 НК РФ.

Следовательно, по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.1 НК РФ налоговые органы не праве оспаривать цену товаров, указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении.

Вместе с тем, отклонение цены сделки от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами может иметь значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.1 НК РФ, налоговые органы не вправе оспаривать цену товаров (работ, услуг), указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении. Несоответствие примененной налогоплательщиком цены рыночному уровню не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Как разъяснил Верховный Суд Российской Федерации, отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемых по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота, не может служить самостоятельным основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из выявленной ценовой разницы, поскольку судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Однако многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно содержащимся в Постановлении N 53 разъяснениям, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Следовательно, взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

Ссылаясь на взаимозависимость участников сделок, налоговый орган обязан доказать, как факт наличия определенной связи между сторонами сделки, так и то обстоятельство, что отношения между участниками сделки объективно повлияли на условия сделки и привели к нерыночному ценообразованию с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно пункту 5 Постановление N 53, о необоснованности налоговой выгоды свидетельствуют такие обстоятельства, как:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Однако сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в отсутствие вышеуказанных либо иных подобных обстоятельств.

Из оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что основанием для назначения в ходе проверки экспертизы послужила взаимозависимость участников сделки - АО "Газстройдеталь" и ООО "Сфера".

При этом в решении налоговый орган не указывает на то, что им были установлены какие-либо признаки, свидетельствующие о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

В ходе рассмотрения настоящего дела инспекцией также не представлено доказательств того, каким образом выявленные ею факты взаимоотношений сторон сделок оказывали влияние на условия и экономические результаты деятельности заявителя, каким образом взаимозависимость юридических лиц отразилась на условиях спорных сделок и их исполнении сторонами.

При этом доказательства того, что АО "Газстройдеталь" могло заключить лицензионный договор о предоставлении права использования изобретений и полезных моделей на иных условиях (с более низкой стоимостью ежегодного вознаграждения), налоговой инспекцией в материалы дела не представлено.

Суд первой инстанции по праву отметил, что инспекция не установила неисполнение сторонами договора своих обязательств, а также нарушение ими законодательства о налогах и сборах при осуществлении деятельности.

Не оспаривается инспекцией и факт реального использования налогоплательщиком полезной модели и изобретения в спорный период при производстве продукции.

С учетом изложенного, судебная коллегия поддерживает вывод суда области о том, что при проведении выездной налоговой проверки инспекция вышла за пределы предоставленных ей полномочий, произведя на основании положений главы 14.3 НК РФ корректировку суммы вознаграждения в форме роялти, уплачиваемого по лицензионному договору, в период 2013-2015 гг.

Кроме того, суд первой инстанции справедливо принял во внимание доводы заявителя о том, что заключение эксперта ООО "Северокавказский центр экспертиз и исследований" от 31.05.2017 N 2017/79 не может быть положено в основу доначисления спорных сумм налога на прибыль организаций, поскольку содержит существенные недостатки:

- не соответствие примененного метода нормам НК РФ и заявленному методу (заявлен метод распределения прибыли, заключающийся в распределении совокупной прибыли или остаточной прибыли всех сторон сделки с учетом степени участия каждой из сторон (статья 105.13 НК РФ), при этом совокупная прибыль не определялась и не распределялась);

- неверно определена база: применены общие финансовые показатели, а не дополнительная прибыль от использования патентов;

- неверно определена ставка (неверная отрасль при выборе ставки роялти; неверное определение ставки с учетом выбранной базы; применение более радикальных методов корректировки ставки; неприменение коэффициента на ценность изобретения в 2013 году);

- при расчете уровня роялти экспертом допущено неверное применение базы и ставки, а именно при определении количественных показателей применены: база - "прибыль" (общий финансовый показатель, а не дополнительная прибыль, как было заявлено экспертом); стандартная ставка роялти (4,5%).

Согласно пособию Азгальдова Г.Г., Карповой Н.Н. "Оценка стоимости интеллектуальной собственности и нематериальных активов" (2006 г.) роялти обычно представляется ставкой, выраженной в процентах от базы - эффекта (результата), полученного лицензиатом. В качестве такой базы чаще всего берется цена единицы лицензионной продукции или сумма продаж, полученная лицензиатом при производстве и продаже продукции.

Стандартные ставки, на которые ссылается эксперт в заключении, определены применительно к данной базе, то есть к сумме продаж.

То есть, для расчета величины вознаграждения экспертом использована база "прибыль" и ставка, которая должна применяться к базе "сумма продаж".

Таким образом, экспертом в расчете использованы несопоставимые исходные показатели: отсутствие оценки ФХД и влияния показателей деятельности АО "Газстройдеталь" на уровень роялти (отсутствие факторного анализа, оценки разнонаправленного влияния факторов).

Указанные ошибки, в свою очередь, привели к неверному расчету суммы роялти в экспертном заключении.

Согласно пункту 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

Соответствующего ходатайства о назначении судебной экспертизы сторонами в ходе рассмотрения дела не заявлялось.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение налоговой инспекции в части доначисления обществу налога на прибыль организаций по основанию завышения расходов, связанных с реализацией в целях налогообложения прибыли, в виде суммы вознаграждения в форме роялти, соответствующих сумм пени и штрафа является необоснованным.

Все доводы и аргументы заявителя апелляционной жалобы проверены судом апелляционной инстанции, признаются несостоятельными, поскольку не опровергают законности принятого по делу судебного акта и основаны на неверном толковании норм действующего законодательства, обстоятельств дела.

Судебный акт в обжалуемой части принят при правильном применении норм материального права, содержащиеся в нем, выводы не противоречат установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, апелляционным судом не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 15.08.2019 по делу N А68-2051/2018 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Д.В. Большаков

Судьи

Н.В. Еремичева Е.В. Мордасов