Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 2 июля 2020 г. N 06АП-1368/20 по делу N А16-892/2019

г. Хабаровск

02 июля 2020 г.

А16-892/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 25 июня 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 июля 2020 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Швец Е.А.

судей Тищенко А.П., Харьковской Е.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сушиной Я.Н.

при участии в заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Най ли лес": не явились;

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Еврейской автономной области: Луполянская В.А., представитель по доверенности от 12.03.2020, Медведева Е.В., представитель по доверенности от 19.05.2020, Леонова В.В., представитель по доверенности от 15.05.2020, Исаева Ю.В., представитель по доверенности от 21.10.2019;

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Еврейской автономной области, общества с ограниченной ответственностью "Най ли лес"

на решение от 30.01.2020

по делу N А16-892/2019

Арбитражного суда Еврейской автономной области

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Най ли лес"

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Еврейской автономной области

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Най Ли Лес" (далее - общество, ООО "Най Ли Лес") обратилось в Арбитражный суд Еврейской автономной области с заявлением, с учетом уточнений в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Еврейской автономной области (далее - инспекция, налоговый орган) от 27.12.2018 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- дополнительного начисления налога на прибыль за 2015 год в сумме 3 348 296 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату оспариваемой суммы налога, включая пени за несвоевременную уплату авансовых платежей;

- дополнительного начисления налога на прибыль за 2016 год в сумме 229 399 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату оспариваемой суммы налога, включая пени за несвоевременную уплату авансовых платежей;

- дополнительного начисления НДС за 2015 год в сумме 1205107 рублей и начисления пени за несвоевременную уплату оспариваемой суммы;

- дополнительного начисления НДС за 2016 год в сумме 853 351 рублей и начисления пени за несвоевременную уплату оспариваемой суммы налога.

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации с сумм оспариваемых налогов, в том числе по налогу на прибыль 357 770 рублей, и по НДС 85335 рублей;

- привлечения к ответственности по статье 176 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 104501 рублей.

Решением от 30.01.2020 суд заявленное требование общества в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 138 351 рубля за 2015 год и в размере 29 015 рублей за 2016 год оставил без рассмотрения.

Решение инспекции суд признал недействительным в части:

- доначисления ООО "Най Ли Лес" 852684 рублей 60 копеек налога на прибыль организаций за 2015 год, начисления пеней и штрафа в соответствующей части;

- исключения из состава расходов ООО "Най Ли Лес" расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации 1 420 114 рублей 44 копеек, доначисления налога на прибыль организаций за 2016 год без учёта названной суммы расходов, начисления пеней и штрафа в соответствующей части;

- исключения из состава внереализационных доходов ООО "Най Ли Лес" 2 785 636 рублей, доначисления налога на прибыль организаций за 2015 год без учёта названной суммы доходов, начисления пеней и штрафа в соответствующей части;

- исключения из состава внереализационных расходов ООО "Най Ли Лес" 9 730 167 рублей, доначисления налога на прибыль организаций за 2015 год без учёта названной суммы расходов, начисления пеней и штрафов в соответствующей части;

- доначисления налога на прибыль организаций за 2016 год в размере 212 565 рублей 80 копеек без учета внереализационных расходов в размере 1 062 829 рублей, начисления пеней и штрафа в соответствующей части;

- доначисления ООО "Най Ли Лес" налога на добавленную стоимость за 2015 год в размере 767 416 рублей 14 копеек начисления пеней и штрафа в соответствующей части.

В удовлетворении остальной части заявленных требований суд отказал.

Кроме этого, суд взыскал с инспекции в пользу ООО "Най Ли Лес" расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 рублей.

Не согласившись с решением суда в части по эпизоду занижения обществом доходов от реализации за услуги по переработке доски из липы на сумм 4 173 579,31 руб. (ООО "Альфа-ДВ"), а также в части исключения из внереализационных доходов сумм восстановленных резервов, исключения из внереализационных расходов сумм по формированию резервов по сомнительным долгам, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции ввиду неправильного применения судом норм материального права, несоответствия выводов суда обстоятельствам дела.

Общество, не согласившись с решением суда в части взаимоотношений заявителя с ООО "Чудское Озеро" также заявило апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда в обжалуемой части, принять новый судебный акт которым удовлетворить заявленные требования общества в указанной части.

Представители инспекции в представленном отзыве, в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы, просили отменить решение суда в указанной части, принять по делу новый судебный акт, которым отказать обществу в обжалуемой части.

В представленном отзыве общество отклонило доводы апелляционной жалобы инспекции, просило отказать в удовлетворении заявленной жалобы инспекции.

Поскольку в порядке апелляционного производства инспекцией и обществом решение суда обжалуется только в части, а лица, участвующие в деле, не заявили соответствующих возражений, руководствуясь частью 5 статьи 268 АПК РФ и правовой позицией, изложенной в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36, апелляционный суд проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемых частях.

Исследовав представленные материалы дела, обсудив доводы апелляционных жалоб, отзывов, выслушав явившихся представителей лиц, участвующих в деле, апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, ООО "Най Ли Лес" зарегистрировано в качестве юридического лица 19.08.2014, о чём в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) внесена запись за основным государственным регистрационным номером 1147907000515.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ основным видом деятельности общества является распиловка и строгание древесины.

В период с 25.06.2018 по 26.10.2018 в отношении общества проведена выездная налоговая проверка на предмет правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов с 01.01.2015 по 31.12.2016.

Результаты проверки оформлены актом от 20.11.2018 N 5.

27.12.2018 инспекцией принято решение N 4 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с названным решением общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа:

- по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций в результате занижении налоговой базы путем занижения доходов от реализации, завышения внереализационных расходов, завышения расходов от реализации - в размере 582 350 рублей; за неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы путем занижения доходов от реализации, завышения налоговых вычетов - в размере 118 737 рублей;

- по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов и сведений - в размере 13 000 рублей.

Обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 5 823 502 рубля (3 754 890 за 2015 год, 2 068 612 рублей за 2016 год), налог на добавленную стоимость в сумме 19 443 378 рублей (1 205 107 рублей за 2015 год, 739 271 рубль за 2016 год); начислены пени на данные суммы налогов.

Кроме этого общество привлечено к налоговой ответственности за излишне возмещённый их федерального бюджета налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2016 года в виде штрафа 104 501 рубль, на сумму излишне возмещённого НДС в размере 1 045 005 рублей обществу начислены пени.

Налогоплательщику предложено: уплатить недоимку, пени и штрафы, излишне возмещенную сумму НДС, уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организации за 2015 год на сумму 7 436 353 рубля, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решение налогового органа обжаловано обществом в апелляционном порядке в УФНС по ЕАО в части:

- дополнительного начисления налога на прибыль за 2015 год в сумме 3 754 890 рублей, начисления пени за его несвоевременную уплату оспариваемой суммы налога, включая пени за несвоевременную уплату авансовых платежей;

- дополнительного начисления налога на прибыль за 2016 год в сумме 1 612 905 рублей, начисления пени за его несвоевременную уплату оспариваемой суммы налога, включая пени за несвоевременную уплату авансовых платежей;

- дополнительного начисления НДС за 2015 год в сумме 1 205 107 рублей, начисления пени за его несвоевременную уплату оспариваемой суммы;

- дополнительного начисления НДС за 2016 год в сумме 563 203 рубля, начисления пени за его несвоевременную уплату оспариваемой суммы налога.

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ с суммы оспариваемых налогов, что составляет 642 849 рублей.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы, решением УФНС по ЕАО от 13.03.2019 решение инспекции оставлено без изменений.

Не согласившись с решением налогового органа в оспариваемой части, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Как следует из оспариваемого решения, общество в соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ является плательщиком налога на прибыль, в соответствии со статьёй 143 НК РФ - плательщиком налога на добавленную стоимость.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно статье 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения, содержащиеся в этих документах - достоверными.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия товаров (работ, услуг) на учет и при наличии соответствующих первичных документов (статья 172 НК РФ).

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом, необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Из подпункта 1 пункта 2.1.1.1 оспариваемого решения в ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в составе доходов от реализации не отразило 10.06.2015 и 21.06.2015 стоимость услуг по переработке древесины из давальческого сырья ООО "Альфа-ДВ" на сумму 2 200 276 рублей 78 копеек и 1 973 302 рубля 53 копейки соответственно.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик занизил доходы от реализации за услуги по переработке доски из липы на заготовки для жалюзи и услуги по изготовлению сухой строганной доски из липы на сумму 4 173 579 рублей 31 копейку.

Обществу доначислены: налог на прибыль организаций за 2015 год в размере 834 715 рублей 80 копеек, НДС в размере 751 244 рубля 22 копеек; общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 83 471 рубля 58 копеек.

Удовлетворяя заявление общества в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, между ООО "Альфа-ДВ" (Заказчик) и ООО "Най Ли Лес" (Исполнитель) 10.04.2015 заключен договор оказания услуг по переработке доски из липы амурской на планки (заготовки для изготовления жалюзи).

Согласно договору Исполнитель обязуется своими силами и средствами оказать услуги по переработке доски из липы амурской на планки с закругленными по длине кромками строганные, не шлифованные (заготовки для изготовления жалюзи), произвести тепловую обработку при температуре 82 С° не менее 16 часов и высушить до влажности 8-10%, и погрузить полученную от переработки продукцию в автомобильный транспорт Заказчика, поданный Заказчиком под погрузку, а Заказчик обязуется принять результаты переработки и произвести оплату за выполненные работы в соответствии с условиями настоящего договора.

Сырье и продукция, полученная в результате его переработки, являются собственностью Заказчика.

Заказчик обязуется произвести оплату услуг по переработке по цене согласованной сторонами, которая указывается в приложениях к настоящему договору (п. 3.1 договора). Заказчик оплачивает стоимость услуг по сортировке и упаковке отдельно от стоимости услуг по переработке

Оплата за переработку производится по каждой партии готовой продукции. Размер каждой партии согласовывается сторонами отдельно.

Пунктом 4 договора определён порядок передачи готовой продукции.

Исполнитель принял на себя обязанность по передаче готовой продукции на складе Заказчику в сроки, согласованные в дополнительном соглашении. При этом датой передачи готовой продукции сторонами признаётся дата подписания акта приёма-передачи.

В приложении N 1 к договору стороны согласовали стоимость услуг: услуги по переработке доски из липы на заготовки для жалюзи - 3000 рублей за куб.м; услуги по изготовлению сухой строганной доски из липы - 2500 рублей за куб.м.

Проверкой установлено, что из поступившего в переработку сырья ООО "Альфа -ДВ" в количестве 2862,26 куб.м, обществом произведена продукция в количестве 1027,36 куб.м: 17.05.2015 - 244,09 куб.м, 02.06.2015 - 158,45 куб.м, 10.06.2015 - 301,54 куб.м, 21.06.2015 - 323,28 куб.м.

Налогоплательщиком в ходе проверки представлены универсальные передаточные документы со статусом 1, выставленные обществом:

- от 17.05.2015, согласно которому Заказчику передан результат оказанных по договору услуг в количестве 697,5 куб.м на сумму 2 037 450 рублей,

- от 02.06.2015, согласно которому Заказчику передан результат оказанных по договору услуг в количестве 452,71 куб.м на сумму 1 303 305 рублей.

Названные суммы включены обществом в доходы от реализации товаров, работ, услуг за 2015 год.

Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 19.01.2016 по делу N А73-11321/2015 ООО "Альфа-ДВ" признано несостоятельным (банкротом); в отношении должника открыто конкурсное производство, которое завершено 08.06.2016. В связи с этим ООО "Альфа-ДВ" исключено из ЕГРЮЛ.

Поскольку налогоплательщиком не учтены в доходах суммы от услуг по переработке, оказанных ООО "Альфа-ДВ" 10.06.2015 - 301,54 куб.м, 21.06.2015 - 323,28 куб.м, налоговым органом, с учетом условий договора о стоимости услуг, определён их размер, который составил 4 173 579 рублей.

Исходя из этой суммы инспекцией обществу доначислены налог на прибыль организаций за 2015 год и НДС.

Вместе с тем, как верно указал суд первой инстанции, налоговым органом не учтено следующее.

Согласно статье 249 НК РФ, в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 271 НК РФ определено, что налогоплательщиками, применяющими метод начисления при исчислении налог облагаемой прибыли, доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Порядок признания доходов (в частности, доходов или выручки от реализации) при методе начисления определен статьями 271 и 316 Кодекса.

На основании пункта 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено гл. 25 Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно статье 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Договором от 10.04.2015 стороны установили, что передача готовой продукции сторонами оформляется подписанием акта приёма-передачи.

Вместе с тем, доказательства передачи Заказчику переработанного сырья - готовой продукции у налогоплательщика отсутствуют.

Доказательств передачи переработанного сырья - готовой продукции 10.06.2015 - 301,54 куб.м и 21.06.2015 - 323,28 куб.м от Исполнителя Заказчику налоговым органом не представлено.

С учетом приведенных обстоятельств, правовые основания для доначисления обществу налога на прибыль и НДС у налогового органа отсутствовали.

Доводы инспекции о том, что продукция из принятого в переработку сырья была выпущена, не отражена в регистрах бухгалтерского учета на остатках, требования о взыскании по данному договору не предъявлялись, что свидетельствует об исполнении договора сторонами, следовательно, доходы, полученные по договору, должны были быть отражены, отклоняются судом апелляционной инстанции.

Как установлено судом, продукция по условиям договора переработки давальческого сырья, не является собственностью истца, соответственно этой продукции и не было на остатках.

Регистры, на которые ссылается налоговый орган (забалансовый счет "003"), предназначен для учета сырья принятого на ответственное хранение в переработку. Выбытие сырья полученного на ответственное хранение при отсутствии соответствующего акта приемки оказанных услуг переработки, подписанного Заказчиком, не свидетельствует об исполнении обязательств по договору переработки.

Оплата за услуги переработки от Заказчика не поступала.

Налоговое законодательство РФ не связывает момент возникновения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС с наличием или отсутствием претензионно - исковой работы между сторонами гражданско - правовых отношений, в связи с чем довод ответчика об отсутствии претензий к Заказчику, является не состоятельным.

Как следует из пункта 2.1.1.2 и пункта 2.1.1.4 оспариваемого решения проверкой установлено, что налогоплательщик в соответствии с пунктом 7 статьи 250 НК РФ во внереализационных доходах отразил суммы восстановленных резервов по сомнительным долгам в размере 2 785 636 рублей и в соответствии с пунктом 7 статьи 265 НК РФ во внереализационных расходах отразил суммы по формированию резервов по сомнительным долгам в размере 9 703 167 рублей.

По мнению налогового органа, доходы в виде восстановленных сумм резервов по сомнительным долгам и расходы в виде сумм по формированию резервов по сомнительным долгам отражены в налоговом учете во внереализационных расходах неправомерно, поскольку в соответствии п. 3.7.2 приказа "Об утверждении Учетной политики для целей налогообложения" ООО "Най Ли Лес" от 01.09.2014 N 1, применяемой с 19.08.2014, резерв по сомнительным долгам организация не формирует. Следовательно, налогоплательщик завысил внереализационные доходы в 2015 году на сумму 2 785 636 рублей и завысил внереализационные расходы в 2015 году на сумму 9 703 167 рублей.

В связи с этим, решением инспекции обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2015 год в размере 557 127 рублей 20 копеек, исходя из суммы 2 785 636 рублей, и налог на прибыль организаций за 2015 год в размере 1 940 633 рублей, исходя из суммы 9 703 167 рублей; налогоплательщик привлечён к налоговой ответственности в виде штрафа.

Удовлетворяя заявление общества в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как следует из оспариваемого решения, размер сомнительных долгов налоговым органом не отклонялся. Основным мотивом, по которому инспекция доначислила оспариваемые суммы налогов, являлось отсутствие в приказе от 01.09.2014 N 1 правил по формированию резервов по сомнительным долгам.

Согласно статье 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета - системы обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов. Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Согласно пункту 77 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся, соответственно, на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации.

В соответствии с пунктом 7 статьи 250 НК РФ в составе внереализационных доходов учитывается сумма восстановленного резерва, затраты на формирование которого были учтены в составе расходов в соответствии со статьей 267 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ во внереализационные расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций, включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 НК РФ.

При этом право налогоплательщика на создание резерва по сомнительным долгам, предусмотренное статьей 266 НК РФ, не может быть поставлено в зависимость от выполнения налогоплательщиком условия о закреплении в учетной политике решения о создании резерва по сомнительным долгам (ст. 313 НК РФ), поскольку статья 313 НК РФ, содержит лишь требование о необходимости указания в учетной политике порядка формирования сумм создаваемых резервов.

В соответствии со статьей 266 НК РФ, налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

В материалы дела обществом представлен приказ ООО "Най Ли Лес" от 31.12.2014 N 1-НУ "Об утверждении учётной политики", которым определено формирование резерва по сомнительным долгам. Суммы резерва отражены в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2015 год, что инспекцией не оспаривается.

Копия указанного приказа, заверенная квалифицированной ЭЦП руководителя предприятия, была представлена налоговому органу при рассмотрении акта проверки.

Доводы налогового органа о восстановленных сомнительных долгах в 2016 годах правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку названные доводы не обосновывали решение инспекции в оспариваемой части решения.

Как следует из подпункта 2 пункта 2.1.1.3, подпункта 4.1 пункта 2.2 оспариваемого решения налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки пришёл к выводу о том, что ООО "Най Ли Лес" в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ в 2015 году неправомерно включило в расходы связанные с производством и реализацией продукции сумму в размере 5 560 525 рублей 78 копеек за услуги по предоставлению организацией ООО "Чудское озеро" персонала (аутсорсинга) без надлежащего документального подтверждения; налогоплательщиком, в нарушение пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ, пункта 1 статьи 172 НК РФ, статьи 252 НК РФ, завышены налоговые вычеты на 437 691 рубль по причине неправомерного принятия к учету НДС по счетам-фактурам, оформленным по хозяйственным операциям, реальность которых документально не подтверждена (отсутствие заявок, табелей учета рабочего времени, актов выполненных работ), что привело к искажению сведений налогового и бухгалтерского учета, налоговой отчетности.

В этой связи инспекцией 5 560 526 рублей исключены из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации за 2015 год, обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2015 год в размере 1 112 105 рублей, доначислен НДС в размере 437 691 рубля за 2015 год, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности.

Как следует из материалов дела, между ООО "Най Ли Лес" (Заказчик) и ООО "Чудское озеро" (Подрядчик) 01.01.2015 заключен договор подряда на выполнение работ, не требующих профессиональной квалификации и специальной подготовки с помощью аутсорсингового персонала, а именно: работ по погрузке и разгрузке, укладке или упаковке сырья и / или готовой продукции; работы по комплектации готовой продукции, сортировке сырья и / или готовой продукции; иные работы, связанные с осуществлением Заказчиком его деятельности.

При этом иные работы, не предусмотренные договором, выполняются Подрядчиком по дополнительному соглашению или отдельному аутсорсинговому договору.

Согласно договору объем выполняемых работ предварительно определяется в соответствии с текущей заявкой Заказчика на аренду персонала (п. 2.1 договора).

Объем выполняемых работ определяется количеством отработанных часов и учитывается в Листах учета отработанного времени, которые подписываются обеими сторонами по окончании каждой рабочей смены (п. 2.3 договора).

Пунктом 2.4 договора установлено, что стоимость работ за один час определяется дополнительным соглашением, являющимся неотъемлемым приложением к данному договору на аутсорсинг персонала.

В материалы дела представлено соглашение о стоимости работ, в которой последняя не указана.

По условиям договора Заказчик принял на себя следующие обязательства:

- подать текущую заявку на очередной период (следующий календарный месяц) за 3 дня до начала очередного периода (месяца), в течение которого предусмотрено выполнение работ, с точным указанием в заявке необходимого количества рабочих мест, объема работ в часах, сроков, места, условий выполняемых работ; подать предварительную заявку на последующие три очередных периода (месяца) не позднее чем за 10 дней до начала очередного периода (месяца) с указанием необходимого количества рабочих мест, объема работ в часах;

- обеспечить объемы выполненных работ в соответствии с текущей заявкой;

- организовать первоначальные инструктажи на рабочих местах, а в необходимых случаях обучение, а также ознакомить рабочих с условиями труда и правилами внутреннего распорядка;

- фиксировать рабочее время и объем выполненных работ в Листах учета отработанного времени по окончании каждой рабочей смены. Листы учета заполняются представителем Заказчика и подписываются ответственными лицами с обеих Сторон (п. 5.1.4 договора);

- производить сверку данных Листов учета отработанного времени по окончании каждого отчетного периода в течение 1 рабочего дня с момента представления Акта приемки выполненных работ Подрядчиком (п. 5.1.5 договора);

В свою очередь по условиям названного договора Подрядчик принял обязательства:

- согласовать и подписать текущую ежемесячную заявку на аренду персонала, в срок не позднее 24 часов после получения Заявки и направить в адрес Заказчика подтверждение о приеме Заявки к исполнению, либо обоснованные возражения относительно Заявки и предложения по ее корректировке. При отсутствии отказа в подписании заявки в установленный срок, заявка считается согласованной и принятой Подрядчиком к исполнению (п. 3.3 договора);

- обеспечить выполнение работ в соответствии с текущей заявкой Заказчика и провести вводный инструктаж рабочих, выполняющих работы на территории Заказчика (п. 5.3.1 договора);

- выполнить работы установленного качества и в установленном объеме согласно заявке Заказчика.

В силу договора для определения объема выполненных работ за отчетный период, по окончании отчетного периода, в срок, не превышающий 7 дней, стороны производят сверку Листов учета отработанного времени, заполняемых Заказчиком и подписанных Подрядчиком. Под отчетным периодом Стороны понимают 1 календарный месяц (п. 4.1 договора).

По окончании отчетного периода после определения объема отработанного времени Подрядчиком предъявляется Заказчику Акт приемки выполненных работ, который должен быть согласован Заказчиком в течение 1 рабочего дня после предъявления. В случае отсутствия претензий или разногласий со стороны Заказчика, акт считается согласованным и соответствующим Листам учета отработанного времени, подписанных Сторонами. В случае если Акт приемки выполненных работ за отчетный период не будет предъявлен Подрядчиком Заказчику, объем выполненных работ за отчетный период определяется на основании Листов учета отработанного времени, подписанных Сторонами (п. 4.2 договора).

Налогоплательщиком для подтверждения понесенных расходов представлены: названный договор, согласование о стоимости работ, универсальные передаточные документы со статусом 1:

- от 31.05.2015 N 58 на сумму 168 376 рублей 31 копейка, в т.ч. НДС - 25 684 рубля 52 копейки;

- от 30.06.2015 N 60 на сумму 897 129 рублей 98 копеек в т.ч. НДС - 136 850 рублей 34 копейки;

- от 31.07.2015 N 63 на сумму 1 039 197 рублей 59 копеек, в т.ч. НДС - 158 521 рубль 66 копеек;

- от 31.08.2015 N 66 на сумму 786 742 рубля 73 копейки, в т.ч. НДС - 120 011 рублей 60 копеек;

- от 30.09.2015 N 86 на сумму 969 040 рублей 79 копеек, в т.ч. НДС - 147 819 рублей 78 копеек;

- от 30.11.2015 N 138 на сумму 892 311 рублей 85 копеек, в т.ч. НДС - 136 115 рублей 37 копеек;

- от 31.12.2015 N 144 на сумму 909 122 рубля 34 копейки, в т.ч. НДС - 138 679 рублей 68 копеек.

Также представлены: счет-фактура от 31.10.2015 N 103 на сумму 899 498 рублей 83 копейки, в т.ч. НДС - 137 211 рублей 69 копеек, табель учёта рабочего времени за ноябрь 2015 года.

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что представленные налогоплательщиком документы не раскрывают содержания хозяйственных операций, не содержат ссылок на то, кем и какие конкретно осуществлены услуги; из их содержания невозможно установить характер выполненных подрядчиком по договору работ, отсутствуют данные об определении стоимости по видам конкретных выполненных работ, следовательно, по представленным документам невозможно установить характер выполненных работ. В связи с этим расходы в размере 5 560 526 рублей не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, как документально не подтвержденные.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В силу статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Исходя из содержания представленного договора подряда от 01.01.2015, арбитражный суд приходит к выводу, что по юридической природе названный договор является договором оказания услуг с элементами договора о предоставлении персонала.

Согласно пункту 1 статьи 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В силу пункта 1 статьи 781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

В соответствии со статьёй 783 ГК РФ к договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде.

На основании части 1 статьи 709 ГК РФ в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. При отсутствии в договоре таких указаний цена определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса.

В случаях, когда в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 424 ГК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приёмка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Представленными в материалы дела универсальными передаточными документами со статусом 1, подписанными ООО "Най Ли Лес" и ООО "Чудское озеро", стороны выразили свое согласие на применение указанных в них цен.

Для целей налога на прибыль организации, расходы должны быть обоснованы и документально подтверждены.

В универсальных передаточных документах указано количество часов, которые подлежали оплате в рамках договора от 01.01.2015.

Вместе с тем, в материалы дела не представлены заявки налогоплательщика с указанием необходимого количества рабочих мест, объема работ в часах, условия выполняемых работ. Также не представлены документы, подтверждающие объём выполненных работ.

Представленный табель рабочего времени за ноябрь 2015 не подписан контрагентом общества.

С учетом приведенных обстоятельств, суд первой инстанции обоснованно согласился с позицией налогового органа о невозможности признать названные затраты общества расходами для целей налогообложения.

Доводы общества о том, что при проведении выездной налоговой проверки в отношении ООО "Чудское озеро" налоговым органом нарушений при определении доходов последнего по взаимоотношениям с ООО "Най Ли Лес" не установлено, правомерно отклонены судом первой инстанции, ввиду отсутствия сведений о том, какие документы были представлены ООО "Чудское озеро" проверке и исследовались налоговым органом.

Как следует из подпункта 5 пункта 2.1.2.3, подпункта 9.4 пункта 2.2, подпункта 12 пункта 2.2., пункта 3.2 оспариваемого решения в ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ неправомерно отнесены на расходы затраты без надлежащего документального подтверждения (услуги по распиловке и сушке леса); в нарушение пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ, пункта 1 статьи 172 НК РФ, статьи 252 НК РФ налогоплательщиком завышены налоговые вычеты по причине неправомерного принятия к учету НДС по счетам-фактурам, оформленным по хозяйственным операциям, реальность которых документально не подтверждена (отсутствие заявок, табелей учета рабочего времени, актов выполненных работ), что привело к искажению сведений налогового и бухгалтерского учета, налоговой отчетности.

Налоговый орган установил, что обществом неправомерно заявлен к вычету НДС во 2 квартале 2016 года, сумма которого возвращена налогоплательщику из бюджета.

Оспариваемым решением обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2016 год в размере 529 513 рублей, НДС - в размере 563 203 рублей за 2016 год, налогоплательщик привлечён к налоговой ответственности.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, ООО "Най Ли Лес" включило в расходы связанные с производством и реализацией продукции сумму в размере 2 647 565 рублей 64 копейки за услуги по распиловке и сушке леса за период с 01.01.2016 по 30.04.2016, оказанные ему ООО "Чудское озеро".

Отнесение затрат, связанных с оказанием организацией ООО "Чудское озеро" услуг по распиловке и сушке леса за период с 01.01.2016 по 30.04.2016 на расходы, связанные с производством и реализацией продукции отражено в регистре налогового учета косвенных расходов на производство и реализацию за 2016 год.

Между ООО "Най Ли Лес" (Заказчик) и ООО "Чудское озеро" (Исполнитель) 01.01.2016 заключен договор возмездного оказания услуг.

В соответствии с названным договором Исполнитель принял на себя обязанность оказания Заказчику услуг по распиловке и сушке леса на оборудовании Заказчика в течение срока действия договора, а Заказчик - оплачивать услуги в срок и на условиях заключенного договора.

Срок действия договора - с момента заключения до 31.12.2016.

Во исполнение договора Заказчик обязан представлять Исполнителю задание для согласования, своевременно производить приём и оплату оказанных услуг в сроки и в размере, оговоренные договором и согласованными заданиями.

Цена договора сторонами не установлена.

Обществом в целях подтверждения понесенных расходов представлен универсальный передаточный документ со статусом 1 от 30.04.2016 N 69 за услуги по распиловке и сушке леса за период с 01.01.2016 по 30.04.2016.

Представленными в материалы дела универсальным передаточным документом со статусом 1, подписанным ООО "Най Ли Лес" и ООО "Чудское озеро", стороны выразили свое согласие на применение указанной в нём цены.

Согласно УПД услуга оказана в количестве 21860 часов по цене 121 рубль 11 копеек за час, на общую на сумму 2 647 565 рублей 64 копеек без НДС.

Вместе с тем документов, подтверждающих объём выполненных услуг, обществом в материалы дела не представлено. Не представлены задания, составление которых предусмотрено договором, исходя из которых, возможно определить объём заказанных у Исполнителя услуг.

Обществом проверке представлены табели рабочего времени за январь-март 2016 года, которые его контрагентом не подписаны. Кроме этого из представленных табелей невозможно установить их отношение к названному договору.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части привлечения общества к налоговой ответственности за неправомерно возмещённый НДС во 2 квартале 2016 года по контрагенту ООО "Чудское озеро", суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, обществу во 2 квартале 2016 года в декларации по НДС налогоплательщик заявил возмещение из бюджета в сумме 6 705 679 рублей. В декларации заявлен НДС уплаченный на территории РФ в 2015 - 2016 годах по приобретению оборудования, пиломатериалов и лесоматериалов а также работ (услуг).

По результатам камеральной проверки сумма НДС возмещена ООО "Най Ли Лес" в полном объеме платежными поручениями от 09.02.2017 N 690989 в сумме 2 637 714 рублей 34 копейки, от 10.02.201 N 693157 в сумме 4 067 964 рубля 66 копеек.

По результатам налоговой проверки проверяющими установлена сумма неправомерно возмещенного налога из бюджета на сумму 1 045 005 рублей.

Оспариваемым решением общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 104 501 рубль.

Пунктами 1 и 3 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 Кодекса.

В случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога) (абзац 4 пункта 8 статьи 101 Кодекса).

Таким образом, недоимка, указанная в абзаце 4 пункта 8 статьи 101 НК РФ рассматривается законодателем как неуплаченная сумма налога, что является элементом объективной стороны налогового правонарушения.

При установленных в судебном заседании обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что ООО "Най Ли Лес" завышен НДС, подлежащий возмещению в связи с отсутствием документального подтверждения реальности хозяйственной операции - оказания услуг ООО "Чудское озеро" в 2016 году, в связи с чем основания для удовлетворения требования общества в названной части отсутствуют.

Доводы, изложенные в апелляционных жалобах, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела, либо влияли на обоснованность и законность оспариваемого решения суда, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

При таких обстоятельствах арбитражный суд апелляционной инстанции находит доводы апелляционных жалоб несостоятельными, а обжалуемое решение суда законным и обоснованным, вынесенным на основании объективного и полного исследования обстоятельств и материалов дела, с учетом норм действующего законодательства.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных в части 4 статьи 270 АПК РФ и являющихся безусловными основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Еврейской автономной области от 30.01.2020 по делу N А16-892/2019 оставить без изменения, апелляционные жалобы без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.А. Швец

Судьи

А.П. Тищенко
Е.Г. Харьковская

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.