Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 ноября 2020 г. N 20АП-6299/20 по делу N А09-4744/2020

г. Тула

24 ноября 2020 г.

Дело N А09-4744/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 19.11.2020.

Постановление изготовлено в полном объеме 24.11.2020.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шамыриной Е.И., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Стройдело" (г. Брянск, ОГРН 1073254003900, ИНН 3245500285) - Забрянского Р.А. (доверенность от 11.11.2019), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (г. Брянск, ОГРН 1133256000008, ИНН 3257000008) - Кузьминой О.С. (доверенность 11.08.2020 N 03-09/295960), Малаховой Н.В. (доверенность от 29.08.2019 N 03-09/36480), надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного заседания, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Стройдело" на решение Арбитражного суда Брянской области от 18.09.2020 по делу N А09-4744/2020 (судья Грахольская И.Э.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Стройдело" (далее - ООО "Стройдело", заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (далее - ИФНС России по г. Брянску, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 27.03.2020 N 30 в части начисления 20 072 970 руб. налогов, в том числе: 9 292 149 руб. налога на добавленную стоимость, 10 780 821 руб. налога на прибыль организаций; 6 126 309 руб. пени, в том числе: 2 846 447 руб. по налогу на добавленную стоимость, 3 279 862 руб. пени по налогу на прибыль; 471 846 руб. штрафов, в том числе: 151 000 руб. штрафа по налогу на добавленную стоимость, 320 846 руб. штрафа по налогу на прибыль (с учетом уточнение заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Брянской области от 18.09.2020 по делу N А09-4744/2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с данным решением, ООО "Стройдело" обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования.

В обоснование доводов жалобы апеллянт ссылается на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 1844-0 и пункт 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", указывая на то, что при применении расчетного метода в рамках проверки (пункта подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации) налоговый орган должен руководствоваться не формальными характеристиками организаций, а экономическими характеристиками для определения аналогичности того или иного налогоплательщика, которые влияют на налогооблагаемую базу.

Податель жалобы считает, что обстоятельства использования эскроу - счетов ООО "СЗ Аскона Инвест" не могут быть рассмотрены в рамках проведенной проверки, поскольку данные обстоятельства не соответствуют проверяемому периоду.

Общество ссылается на то, что в проверяемом периоде налоговая база по НДС, как у ООО "СЗ АСкона Инвест", так и у ООО "БСК", складывалась не от выполнения строительно-монтажных работ, а от продажи нежилых коммерческих помещений, что не может быть признано аналогичным для ООО "Стройдело", у которого налоговая база по НДС определяется, исходя из фиксированных цен государственных и муниципальных контрактов на выполнение строительно-монтажных работ.

Заявитель указывает на то, суд первой инстанции признал данное юридическое лицо в качестве аналогичного налогоплательщика для ООО "Стройдело", однако в решении суда не содержится каких-либо доводов в пользу такого признания. Заявитель жалобы полагает, что ООО "БСК" не может быть признано аналогичным налогоплательщиком для ООО "Стройдело".

Общество отмечает, что обязательное использование эскроу - счетов в деятельности застройщиков жилья стало обязательным с 01.07.2019 (пункт 6 статьи 1 Федерального закона от 01.07.2018 N 175-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" и отдельные законодательные акты Российской Федерации.

Податель жалобы обращает внимание на то, что операции по реализации жилых помещений, в том числе через долевое участие в строительстве освобождены от НДС (подпункт 22 пункта 3 статьи 149 НК РФ), и следовательно, не влияют на формирование налоговой базы по НДС, ни у ООО "СЗ Аскона Инвест", ни у ООО "Стройдело".

Заявитель жалобы считает, что исходя из представленных в дело доказательств налоговая база по НДС складывается у ООО "СЗ Аскона Инвест" от свободной рыночной продажи нежилых коммерческих помещений, что подтверждается нотариальным протоколом осмотра доказательств сайта hUp://askonainvest, ru/."

Общество ссылается на то, что добросовестность действий налогоплательщика и его содействие выражается в неоднократном предложении налоговому органу в досудебном урегулировании имеющейся задолженности, которые оставались без удовлетворения.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу возражает против ее доводов, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Общество в возражения на отзыв инспекции возражает против ее доводов, просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои позиции по делу.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Брянску области проведена выездная налоговая проверка ООО "Стройдело" за период с 01.01.2016 по 31.12.2017 по налогу на прибыль, налогу на имущество, налогу на имущество организаций, налогу на доходы физических лиц, страховым взносам в бюджет пенсионного фонда, на обязательное социальное страхование, в бюджет фонда обязательного медицинского страхования, транспортный налог, земельный налог и с 01.01.2016 по 31.03.2018 по налогу на добавленную стоимость.

Налоговой инспекцией 20.12.2018 по телекоммуникационным каналам связи в адрес ООО "Стройдело" направлено требование от 20.12.2018 о представлении документов (информации), в котором налогоплательщику предлагалось представить документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности за проверяемый период.

В установленный налоговым органом срок 28.01.2019 запрашиваемые документы были представлены не в полном объеме. Кроме этого, налогоплательщиком представлено пояснение, согласно которому общество сообщало, что главную книгу, оборотно-сальдовые ведомости по счетам с 01 по 99, оборотно-сальдовые ведомости по счету 67, ведомости учета основных средств, анализ счета 68, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60,62, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 08, 10,41, 42, 43, 44 45, 58,66, 67, 76, 90, 91, 99, налоговые регистры по налогу на прибыль организаций за период 2016 - 2017 годы представить не представляется возможным в связи с утратой бухгалтерской программы 1С: Предприятия в результате возгорания системного блока сервера, и что учет восстановлен частично по состоянию 01.01.2018. Также ООО "Стройдело" просило продлить срок предоставления недостающих документов по причине большого объема запрашиваемых документов и необходимостью их восстановления.

Налоговой инспекцией 29.01.2019 вынесено решение N 30/2 о продлении сроков представления документов, в соответствии с которым обществу продлен срок на представление запрошенных документов до 04.02.2019 включительно.

Налоговым органом в адрес ООО "Стройдело" по телекоммуникационным каналам связи направлено письмо от 11.02.2019 N 16-33/04823 с предложением восстановить первичные бухгалтерские документы, бухгалтерский и налоговый учет за проверяемый период и представить в налоговый орган для проведения выездной налоговой проверки. Кроме того, в письме налоговым органом указано, что в случае непредставления в течение более двух месяцев документов, необходимых для расчета налогов, инспекция использует право, предоставленное подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, определить суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет расчетным методом.

Обществу по телекоммуникационным каналам связи 27.05.2019 направлено письмо N 16-35/21041 с предложением представить все восстановленные документы, необходимые для проведения выездной налоговой проверки, а также представить информацию о количестве восстановленных документов и количестве документов, находящихся в стадии восстановления за периоды 2016 - 2017 года и 1 полугодие 2018 года.

ООО "Стройдело" по телекоммуникационным каналам связи 07.06.2019 в налоговую инспекцию представило ответ от 07.06.2019 N 045976, в котором сообщало, что представить главную книгу, оборотно-сальдовые ведомости по счетам с 01 по 99, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 08, 10, 41, 42, 43, 44, 45, 58, 60, 62, 66, 67, 76, 90, 91, 99, анализ счета 68, ведомости учета основных средств, налоговые регистры по налогу на прибыль организаций за период 2016-2017 годы не представляется возможным в связи с утратой бухгалтерской программы 1С: Предприятие в результате возгорания системного блока сервера. По вопросу предоставления бухгалтерских документов за 2016 - 2017 года и 6 месяцев 2018 года налогоплательщик пояснил, что представить документы в полном объеме не представляется возможным в связи с тем, что документы утеряны в связи с прорывом трубы отопления в архиве.

ООО "Стройдело" в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

По итогам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 14.10.2019 N 30. Налогоплательщиком представлены возражения на акт проверки. По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных письменных возражений налоговым органом было вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По итогам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение от 13.02.2020 к акту выездной налоговой проверки, на которое налогоплательщиком в инспекцию были представлены письменные возражения.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки состоялось 27.03.2020 с применением средств видеосвязи, по итогам которого заместителем начальника инспекции было вынесено решение от 27.03.2020 N 30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением ООО "Стройдело" начислен налог на прибыль организаций в размере 12 465 036 руб., налог на добавленную стоимость - 16 696 691 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 9 476 136 руб. 61 коп. и применена ответственность в виде штрафа по НДС и налогу на прибыль в сумме 662 132 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - УФНС России по Брянской области).

Управление ФНС России по Брянской области рассмотрена жалоба общества и 27.05.2020 вынесено решение об оставлении апелляционной жалобы ООО "Стройдело" на решение ИФНС России по г. Брянску от 27.03.2020 N 30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения без удовлетворения.

Полагая, что решение ИНФС России по г. Брянску N 30 от 27.03.2020 в части доначисления 9 292 149 руб. налога на добавленную стоимость, 10 780 821 руб. налога на прибыль организаций, пени 2 846 447 руб. по налогу на добавленную стоимость и 3 297 862 руб. пени по налогу на прибыль, а также штрафа 151 000 руб. по налогу на добавленную стоимость, 320 846 руб. штрафа по налогу на прибыль, не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, ООО "Стройдело" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая спор по существу и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В силу положений подпунктов 1 и 4 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, передача имущественных прав, а также ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

При этом налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике.

В соответствие со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из материалов дела усматривается, что при проведении выездной налоговой проверки Инспекцией ФНС России по Брянской области были затребованы у всех контрагентов ООО "Стройдело", установленных по книгам покупок и продаж, документы и информация о финансово-хозяйственной деятельности с проверяемым налогоплательщиком.

Доля налоговых вычетов ООО "Стройдело" за 2016 год, 2017 и 1-2 кварталы 2018 годы, не подтвержденных полученными документами, составила 2016 года - 30 %, 2017 год - 28 %, 2018 год - 28 %, что не позволило налоговому органу установить объем налоговых обязательств общества. Инспекцией проведены мероприятия налогового контроля, направленные на определение аналогичных налогоплательщиков.

ИФНС России по Брянской области 23.05.2019 направлено письмо ООО "Стройдело" с предложением представить налоговому органу имеющиеся сведения об аналогичных налогоплательщиках за проверяемый период.

В свою очередь, ООО "Стройдело" на указанное письмо сообщило, что представить бухгалтерские документы для проведения выездной налоговой проверки в полном объеме не предоставляется возможным в связи с тем, что документы утеряны в связи с прорывом трубы отопления в архиве. В связи с отсутствием у общества достаточных информационных ресурсов предоставить информацию об аналогичных предприятию налогоплательщиках не предоставляется возможным.

Делая вывод по итогам проверки о неуплате оспоренных налогов, пени и штрафов за соответствующие периоды, налоговый орган исходил из того, что ООО "Стройдело" не представлены истребованные для проверки документы, в связи с чем у инспекции не имелось информации о налогоплательщике, а потому суммы налогов, подлежащие уплате, определены расчетным путем на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

За основу аналогичных организаций налоговым органом взяты ООО СКФ "Комфорт", ООО "БСК", ООО "Стройактив", ООО "СЗ Аскона Инвест", ООО "Стройкомпас".

Как следует из материалов дела, в качестве основных критериев "аналогичности" налогоплательщиков для ООО "Стройдело" налоговым органом использовались следующие показатели финансово-хозяйственной деятельности: вид осуществляемой деятельности, доходы от реализации, организационно-правовая форма, территориальная реализация, климатические условия осуществления деятельности, сезонность деятельности, среднесписочная численность.

В соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату и удержание налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Из подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ следует, что налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Соответственно, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Как верно отметил суд первой инстанции, непредставление обществом документов, позволяющих инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера, полученного обществом дохода и произведенного расхода, обязывает инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и определить размер налоговых обязательств общества, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В силу данного конституционного предписания вводимый законодателем механизм регулирования налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность уплаты налогов и сборов и одновременно - правомерный характер связанной с их взиманием деятельности уполномоченных органов и должностных лиц.

Как указано Конституционным Судом Российской Федерации, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени (определение от 05.07.2005 N 301-О).

Кроме того, допустимость применения расчетного пути исчисления налогов, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Определение налогового органа обязательства расчетным методом, как не предполагающее его осуществление на произвольных основаниях, направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, а также на обеспечение безусловного выполнения всеми налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов.

В рассматриваемом случае непредставление налогоплательщиком документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки в течение более двух месяцев, послужило основанием для определения сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет ООО "Стройдело" расчетным путем в порядке, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В свою очередь заявителем в суд первой инстанции представлены контррасчеты по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. При составлении контррасчетов общество оставило в качестве аналогичных налогоплательщиков ООО СКФ "Комфорт", ООО "Стройкомпас", ООО "Стройактив", исключив ООО "БСК" и ООО СЗ "Аскона Инвест", так как они не являются аналогичными налогоплательщиками. Общество указало на, что ООО СЗ "Аскона Инвест" не является аналогичным налогоплательщиком для ООО "Стройдело", поскольку экономические характеристики данной организации не соответствуют экономическим характеристикам общества. ООО СЗ "Аскона Инвест" не выполняло строительно-монтажных работ по непосредственному строительству объектов капитального строительства, а выполняло ремонтные и отделочные работы. Все договоры ООО "СЗ Аскона Инвест" предусматривали авансирование выполняемых работ и ни один из договоров не является государственным или муниципальным контрактом.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Как установлено судом, инспекцией при анализе аналогичных налогоплательщиков ООО "Стройдело" и ООО "БСК" исследовались и сравнивались вид осуществленной деятельности - "Строительство жилых и нежилых домов", доходы от реализации за 2016 год: 647 115 898 и 519378 047, за 2017 год: 731 771606 и 658 528 562, за 2018 год: 799 801 308 и 453 681 970 соответственно, организационно-правовая форма - общество с ограниченной ответственностью, среднесписочная численность за 2016 год: 299 и 235, за 2017 год: 249 и 237, за 2018 год - 248 и 165 соответственно, единые климатические условия деятельности и сезонность деятельности - весь отчетный период.

ООО "СЗ Аскона Инвест" и ООО "Стройдело" осуществляют долевое строительство объектов.

Из информации, полученной в отношении ООО "СЗ Аскона Инвест", следует, что каждый договор проходит обязательную регистрацию в Росреестре. Все денежные средства дольщиков находятся под контролем у фонда защиты прав участников долевого строительства. ООО "СЗ Аскона Инвест" использует эскроу - счета. Это специальные банковские счета, на которые покупатель недвижимости кладет деньги, а застройщик может их снять только после того, как дом будет введен в эксплуатацию.

Договоры за проверяемый период ООО "СЗ Аскона Инвест" заключало на различных условиях и с авансированием и без него.

По документам, представленным Комитетом по жилищно-коммунальному хозяйству Брянской городской администрации, установлено, что между ООО "Стройдело" и комитетом заключен ряд муниципальных контрактов на приобретение в муниципальную собственность жилых помещений путем участия в долевом строительстве многоквартирных домов, по условиям которых предусмотрено авансирование, а именно контракты N 0127300013116000374-123266 от 27.06.2016, N 0127300013116000387 123266 от 04.07.2016, N 0127300013116000281 123266 от 14.07.2016, N 0127300013116000611 123266 от 21.09.2016, N 0127300013116000612 123266 от 21.09.2016, NN 0127300013116000614 123266 от 21.09.2016, N 0127300013116000615 123266 от 21.09.2016, N 0127300013116000616 123266 от 21.09.2016, N 0127300013116000617 123266 от 21.09.2016 и т.д.

Кроме того, в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции обществом достоверно не подтверждено факта превышения доначисленных сумм налогов над его фактическими обязательствами перед бюджетом.

Отклоняя доводы общества о неверном осуществлении инспекцией подбора аналогичных налогоплательщиков и о необоснованности определения ею сумм налогов к доначислению, суд первой инстанции обоснованно учитывал следующее.

В соответствии с правовой позицией, отраженной в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Использование данных об иных аналогичных налогоплательщиках при применении расчетного метода определяется в зависимости от объема и содержания имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, и отсутствие каких-либо данных само по себе не может служить основанием для произведенного расчета неправильным и незаконным, принимая во внимание также и то обстоятельство, что при расчетном методе начисления налогов их достоверное исчисление невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

Аналогичный правовой подход изложен в определении ВС РФ от 31.10.2014 N 305-КГ14-3032.

Непредставление обществом документов для проведения выездной налоговой проверки послужило основанием для предложения налоговым органом налогоплательщику представить сведения об аналогичных налогоплательщиках.

Между тем обществом ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представлены сведения об аналогичных налогоплательщиках.

Поскольку заявителем, вопреки положениям статьи 65 АПК РФ, не представлено в дело убедительных доказательств, опровергающих документально-подтвержденную и нормативно-обоснованную позицию налогового органа в рассматриваемой части, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что произведение доначисления налога на прибыль и НДС, с начислением соответствующих им пени и предъявлением сопутствующих штрафов в соответствие с пунктом 1 статьи 122 НК РФ, является правомерным, и соответственно, в приведенной части решение инспекции не подлежит признанию судом недействительным.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции справедливо заключил об отсутствии в решении налогового органа неверного расчета предъявленных пеней либо неверной квалификации допущенных налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, выразившихся в неуплате налога на прибыль и НДС в бюджет за соответствующие периоды, а также мер ответственности, за допущенные нарушения, которые бы не подлежали применению в данном конкретном случае.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о правомерности доначисления налоговым органом обществу налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, применение штрафа за их неуплату, а также начисление пеней за их несвоевременную уплату в соответствующих суммах.

Утверждение заявителя жалобы на то обстоятельство, что при применении расчетного метода налоговый орган должен руководствоваться не формальными характеристиками организаций, а экономическими характеристиками для определения аналогичности того или иного налогоплательщика, которые влияют на налогооблагаемую базу, ссылаясь на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 1844-0 и пункт 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", не может быть принято во внимание судом апелляционной инстанции в силу следующего.

В определение Конституционного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 1844-0 указано, что проверка законности и обоснованности судебных постановлений по делу в вопросе правильности выбора налоговым органом аналогичных налогоплательщиков не входит в компетенцию Конституционного Суда Российской Федерации, как она определена в статье 125 Конституции Российской Федерации и статье 3 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации".

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в абзаце 3 пункта 8 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Так, положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ допускают применение расчетного метода определения сумм налога в исключительных случаях, а именно при создании действиями (бездействием) налогоплательщика невозможности исчислить налог в установленном законом порядке.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 5/10 по делу N А45-15318/2008-59/444 указано, что при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Поэтому вывод судов о том, что исчисление налогов в ходе налоговой проверки не терпит приблизительности и не может быть основано на усредненных данных, противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога.

Из материалов дела следует, что на момент проведения выездной налоговой проверки обществом не представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие налоговому органу произвести соответствующие действия по определению размера полученного обществом дохода и произведенного расхода.

Таким образом, именно непредставление налогоплательщиком документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки в течение более двух месяцев, послужило основанием для определения сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет в отношении ООО "Стройдело" расчетным путем в порядке, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. При этом налогоплательщику предлагалось восстановить первичные бухгалтерские документы, бухгалтерский и налоговый учет за проверяемый период (письмо от 11.02.2019 N 16-33/04823), а также предлагалось представить налоговому органу имеющиеся у него сведения об аналогичных ООО "Стройдело" налогоплательщиках (письмо N 16-35/20712 от 23.05.2019).

Данные обстоятельства учтены судом первой инстанции при вынесении обжалуемого решения.

Поскольку налогоплательщиком не представлены запрашиваемые документы и сведения, суд первой инстанции справедливо заключил, что налоговый орган правомерно произвел расчет на основании информации в отношении аналогичных налогоплательщиков, которой располагал налоговый орган.

Как следует и оспариваемого решения, налоговый орган при выборе аналогичности налогоплательщиков, учитывал, что она не предполагает тождественности показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, выбранного для аналогии с проверяемым лицом.

Налоговый орган, вопреки доводам налогоплательщика, не устанавливал "формальные основания аналогичности налогоплательщиков", поскольку определение аналогичных налогоплательщиков осуществлялось исходя из максимально возможной совокупности критериев.

При этом критерии подбора аналогичных налогоплательщиков действующим законодательством о налогах и сборах не установлены.

При этом, как верно отметил суд первой инстанции, действия налогового органа по выбору аналогичных юридических лиц в целях определения налогооблагаемой базы для расчета подлежащих уплате обществом налогов на основании определенных в рамках проверки критериев, являются обоснованными. Кроме того, применение всех иных параметров будет свидетельствовать не об аналогичности, а об идентичности налогоплательщиков, что фактически не соответствует положениям законодательства о налогах и сборах. Данный правовой подход изложен в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.09.2003 N А33-20471/02-СЗ-Ф02-2835/03-С1.

В рассматриваемом случае в качестве основных критериев "аналогичности" налогоплательщиков для ООО "Стройдело" использовались следующие показатели финансово-хозяйственной деятельности: вид осуществляемой деятельности: доходы от реализации: организационно-правовая форма: территория реализации: климатические условия осуществления деятельности; сезонность деятельности: среднесписочная численность.

Согласно материалам дела в качестве аналогичных налогоплательщиков Инспекцией определены следующие юридические лица: ООО СКФ "Комфорт", ООО "БСК", ООО "Стройактив", ООО "СЗ Аскона Инвест", ООО "Стройкомпас". Вместе с тем общество не согласно с привлечением в качестве аналогичных налогоплательщиков ООО "СЗ Аскона Инвест" и ООО "БСК" (с учетом уточнения требований в рамках судебного разбирательства в суде первой инстанции).

Учитывая особенности расчетного метода, данные организации не могут быть полностью идентичными ООО "Стройдело", как того требует налогоплательщик, ввиду того, что являются иными юридическими лицами.

Ссылка общества на судебные акты высших судов, а именно: позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлениях от 13.03.2008 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определениях от 17.07.2014 N 1579-0, от 17.07.2014 N 1578-0,отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку выводы суда, отраженные в указанных судебных актах, касаются категории лиц (в том числе физических), которые, например не смогли получить имущественный налоговый вычет в соответствии с фактически произведенными расходами, установленного законом (определение от 13.03.2008 N 5-П) или право на вычет процентов по долговым обязательствам в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ (определение от 17.07.2014 N 1578-0) и другие обстоятельства, не имеющие отношения к ситуациям, где нарушены права налогоплательщика при расчете налоговых обязательств в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Таким образом, приведенная заявителем судебная практика принята при иных фактических обстоятельствах спора и их содержание не свидетельствует о наличии тех выводов, которыми общество обуславливает правомерность своей правовой позиции.

Доводы подателя жалобы о том, что ООО "Стройдело" осуществляло исключительно строительство в рамках государственных и муниципальных контрактов, отклоняются судом апелляционной инстанции на основании следующего.

Согласно анализу движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Стройдело" за 2016 - 2017 года и 6 мес. 2018 года установлено, что общество в проверяемый период кроме строительства объектов по государственным контрактам занималось также и строительством объектов для других коммерческих организаций и реализацией строительных материалов:

- ОАО "Брянский гормолзавод" (ИНН 3201002363) - реализация квартиры, реализация оконных блоков, нащельников, козырьков и др.,

- Сельскохозяйственный производственный кооператив Агрофирма "Культура" (ИНН 3207002257) - оплата за устройство фундаментов, оплата за бетон;

- РО Свенский Успенский мужской монастырь п. Супонево (ИНН 3207003194) - оплата за строительно-монтажные работы;

- Индивидуальный предприниматель глава КФХ Свистунов Михаил Михайлович (ИНН 322700897711) - реализация квартир;

- МУП "Жилкомсервис" (ИНН 3233013304) - оборудование пандусом балкона;

- ООО "Фермерское хозяйство Пуцко" (ИНН 3253006376) - оплата по договорам купли-продажи жилого помещения.

Кроме того, ООО "Стройдело" в 2016-2017 годах получало субсидии на возмещение части затрат на уплату авансовых платежей по лизинговым договорам от департамента экономического развития Брянской области согласно постановлению Правительства Брянской области от 18.07.2016 N 378п "Об утверждении Положения о порядке предоставления субсидий субъектам малого и среднего предпринимательства Брянской области" в сумме 1 918 000 руб.

Относительно утверждения заявителя об обстоятельствах использования эскроу-счетов ООО "СЗ Аскона Инвест", которые не могут быть рассмотрены в рамках проведенной проверки, поскольку данные обстоятельства не соответствуют проверяемому периоду, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.

В рамках рассмотрения дела в суде первой инстанции обществом представлен "Протокол осмотра доказательств" с приложениями, содержащими информацию в виде распечатанных фрагментов интернет-страниц относительно ООО "СЗ Аскона Инвест".

В частности, в представленной информации (Приложении 5 (19 из 20)) указано, что "...каждый договор проходит обязательную регистрацию в Росреестре. Все денежные средства дольщиков находятся под контролем у фонда защиты прав участников долевого строительства". Кроме контроля фонда защиты прав участников долевого строительства, ООО "СЗ Аскона Инвест" использует эскроу-счета. "Эскроу-счет - это специальный банковский счет, на который покупатель недвижимости кладет деньги, а застройщик может их снять только после того, как дом будет введен в эксплуатацию...... То есть фактически ООО "СЗ Аскона Инвест" может воспользоваться денежными средствами только после завершения строительства.

В апелляционной жалобе общество указывает на то, что обязательное использование эскроу-счетов в деятельности застройщиков жилья введено только с 01.07.2019 (пункт 6 статьи 1 Федерального закона от 01.07.2018 N 175-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" и отдельные законодательные акты Российской Федерации")

Вместе с тем Законом от 01.07.2019 внесены изменения в Федеральный закон от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации". При этом Федеральным законом от 03.07.2016 N 304-ФЗ введена статья 15.4. "Особенности привлечения застройщиком денежных средств участников долевого строительства в случае размещения таких средств на счетах эскроу", которая применяется с 01.01.2017.

Таким образом, обязательное использование с 01.07.2019 эскроу-счетов не исключат возможность их использования до указанной даты. Кроме того, протокол осмотра доказательств в качестве подтверждения своих доводов представлен в материалы дела самим налогоплательщиком.

В апелляционной жалобе общество ссылается на то, что операции по реализации жилых помещений, в том числе через долевое участие в строительстве освобождены от НДС (подпункт 22 пункта 3 статьи 149 НК РФ), и, следовательно, не влияют на формирование налоговой базы по НДС, ни у ООО "СЗ Аскона Инвест", ни у ООО "Стройдело". Также указывает на то, что данное обстоятельство, приведенное судом первой инстанции, прямо противоречит разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации в определении от 29.09.2015 N 1844-0, так как не влияет на формирование налоговой базы по НДС.

Однако решение суда первой инстанции не содержится ссылки на то, что операции по реализации квартиры, принадлежащей организации или физическому лицу, подлежат налогообложению НДС.

Из обжалуемого судебного акта следует, что ООО "СЗ "Аскона Инвест" и ООО "Стройдело" осуществляют долевое строительство объектов, а общество в ходе судебного разбирательства достоверно не подтвердило факт превышения доначисленных сумм налогов над его истинными обязательствами перед бюджетом. На данное обстоятельство суд указал исходя из довода общества, заявленного в рамках судебного разбирательства о том, что все договоры, представленные ООО "СЗ Аскона Инвест", предусматривали авансирование выполняемых работ и данное обстоятельство не может быть признано аналогичным для ООО "Стройдело", которое осуществляет деятельность без получения авансирования от заказчиков, то есть вынуждено привлекать значительные кредитные ресурсы и соответственно нести дополнительные расходы по их обслуживанию.

Вместе с тем, согласно договору генерального подряда от 01.10.2016 N 166/гпд, заключенному между ООО "СУ ДСК" (Генеральный подрядчик, 19.06.2018 в ЕГРЮЛ внесена запись о смене наименования ООО "СУ "ДСК" на ООО "СЗ "Аскона-Инвест") и ООО "Первый клинический медицинский центр" (заказчик), авансирование не предусмотрено. Следовательно, ООО "СЗ Аскона Инвест" заключало договоры на различных условиях и с авансированием, и без него.

Кроме того, согласно документам, представленным комитетом по жилищно-коммунальному хозяйству Брянской городской администрации (в рамках проведения ВНП) между ООО Стройдело" и комитетом был заключен ряд муниципальных контрактов на приобретение в муниципальную собственность жилых помещений (квартир) путем участия в долевом строительстве многоквартирных домов, по условиям которых предусмотрено авансирование, на что и обратил внимание суд в судебном акте.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции признает ошибочной вышеуказанную ссылку заявителя, поскольку суд первой инстанции принял во внимание, что ООО "СЗ Аскона Инвест" также, как и ООО "Стройдело" заключало в проверяемый период договоры, как с авансированием, так и без него, что подтверждается документацией, представленной Комитетом по жилищно-коммунальному хозяйству Брянской. Данное обстоятельство обществом не оспорено.

Кроме того, как следует из материалов дела, при анализе деятельности ООО "Стройдело" и ООО "СЗ Аскона Инвест" сравнивались следующие показатели, которые свидетельствуют об осуществлении аналогичной деятельности: вид осуществленной деятельности - "Строительство жилых и нежилых зданий", доходы от реализации за 2018 год: 799 801 308 и 604 595 202 соответственно, организационно-правовая форма - общество с ограниченной ответственностью. среднесписочная численность: 248 и 167 соответственно, единые климатические условия деятельности и сезонность деятельности - весь отчетный период.

Следовательно, ООО "СЗ Аскона Инвест" является аналогичным ООО "Стройдело" налогоплательщиком по 2018 году.

Ссылка подателя жалобы на то, что в решении суда полностью отсутствует мотивированная позиция в отношении ООО "БСК", отклоняется судом апелляционной инстанции, как противоречащая содержанию обжалуемого судебного акта.

При этом отсутствие в мотивировочной части судебного акта выводов, касающихся оценки каждого представленного в материалы дела доказательства или заявленного довода, не свидетельствует о том, что они не были исследованы и оценены судом.

Вместе с тем ссылка заявителя жалобы на протоколы допроса Ковалева С.Н. и Зубикова Д.И. отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку противоречит содержанию названных протоколов.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требований заявителя.

Доводы апелляционной жалобы сводятся к иной, чем у суда, трактовке обстоятельств дела и норм права и отклоняются судом апелляционной инстанции как не опровергающие правомерности и обоснованности выводов арбитражного суда первой инстанции.

При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции, предусмотренных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Согласно подпунктам 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, пункту 34 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" при обжаловании судебных актов в апелляционном порядке по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления незаконными государственная пошлина для юридических лиц составляет 1500 рублей.

Поскольку при подаче апелляционной жалобы общество по платежному поручению от 23.09.2020 N 2990 уплатило государственную пошлину в размере 3 000 рублей, то на основании статьи 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 и подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1500 рублей подлежит возврату заявителю апелляционной жалобы.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 18.09.2020 по делу N А09-4744/2020 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Стройдело" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Стройдело" (241020, Брянская область, г. Брянск, ул. Уральская, д. 109, офис 1, ОГРН 1073254003900, ИНН 3245500285) из федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной за подачу апелляционной жалобы по платежному поручению от 23.09.2020 N 2990.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.Н. Стаханова

Судьи

Н.В. Еремичева Е.В. Мордасов