Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 27 ноября 2020 г. N 01АП-7397/20 по делу N А38-3638/2019

27 ноября 2020 г.

Дело N А38-3638/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 24.11.2020.

Полный текст постановления изготовлен 27.11.2020.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Гущиной А.М.,

судей Белышковой М.Б., Москвичевой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Никитиной С.С.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "Транс-Ойл" (ОГРН 1041201600219, ИНН 1204002720) на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 22.09.2020 по делу N А38-3638/2019,

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "Транс-Ойл" о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Марий Эл от 29.12.2018 N 7,

при участии в деле третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, общества с ограниченной ответственностью "Квант" и общества с ограниченной ответственностью "Вектор".

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "Транс-Ойл" - Чепурной В.В. по доверенности от 31.12.2019 сроком действия 1 год, представлен диплом о высшем юридическом образовании;

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Марий - Лаптева Н.П. по доверенности от 10.01.2020 N04-04/00075 сроком действия до 31.12.2020;

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл - Лаптева Н.П. по доверенности от 10.01.2020 N 04-04/00075 сроком действия до 31.12.2020; Егоров А.С. по доверенности от 30.09.2020 N 04-04/098920 сроком действия до 31.12.2020.

Иные лица, участвующие в деле, извещенные надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку представителей в судебное заседание не обеспечили.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей общества с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "Транс-Ойл", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Марий, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Марий Эл (далее - Инспекция, налоговый орган) в отношении общества с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "Транс-Ойл" (далее - Общество, ООО ПКФ "Транс-Ойл", налогоплательщик) проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2016 по 31.12.2016.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 15.11.2018 N 5.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений Общества Инспекцией принято решение от 29.12.2018 N 7 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в общем размере 5 015 239 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций - в общем размере 263 130 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 1200 руб.

Данным решением Обществу доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 12 538 104 руб., налог на имущество организаций 873 768 руб., начислены пени по НДС в сумме 3 226 867 руб. 66 коп., налогу на имущество организаций - 191 428 руб. 88 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее - Управление) от 19.03.2019 N 30 решение Инспекции от 29.12.2018 N 7 утверждено.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции от 29.12.2018 N 7 в части начисления недоимки по НДС за 1-4 кварталы 2016 года в сумме 12 538 104 руб., по налогу на имущество за 2016 год в сумме 873 768 руб., пени по НДС в сумме 3 226 867 руб. 66 коп., по налогу на имущество в сумме 191 428 руб. 88 коп., применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 1200 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 1 000 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016 год, в сумме 262 130 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на имущество за 2016 год, по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 5 015 239 руб. за неуплату НДС за 1-4 кварталы 2016 года, в сумме 349 507 руб. за неуплату налога на имущество за 2016 год.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление, общество с ограниченной ответственностью "Квант" (далее - ООО "Квант") и общество с ограниченной ответственностью "Вектор" (далее - ООО "Вектор").

Решением от 22.09.2020 Арбитражный суд Республики Марий Эл частично удовлетворил требования Общества и признал недействительным решение Инспекции от 29.12.2018 N 7 в части начисления НДС за 1-4 кварталы 2016 года в сумме 518 278 руб. 98 коп., соответствующих пеней и штрафов; в части определения размера налоговых санкций. Суд первой инстанции решил считать подлежащими взысканию с Общества налоговые санкции по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 2 400 000 руб. за неуплату НДС за 1-4 кварталы 2016 года, в сумме 173 000 руб. за неуплату налога на имущество за 2016 год, по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 400 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016 год, в сумме 128 000 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на имущество за 2016 год, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 500 руб. за непредставление расчетов по авансовым платежам по налогу на имущество, деклараций по налогу на прибыль за 1 квартал 2016 года, полугодие 2016 года, 9 месяцев 2016 года. В остальной части требования Общества оставлены без удовлетворения.

Общество обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой и дополнением к ней, в которых просило решение суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Заявитель апелляционной жалобы настаивает на неправомерной переквалификации налоговым органом договоров комиссии, заключенных налогоплательщиком с ООО "Квант" и ООО "Вектор". По его мнению, вывод налогового органа и суда первой инстанции об изменении юридической квалификации договоров комиссии противоречит фактическим обстоятельствам дела и произведен без анализа взаимоотношений сторон по договорам с учетом всей цепочки поступления нефтепродуктов на автозаправочные станции (далее - АЗС) и их последующей реализации.

Одновременно налогоплательщик указывает на отсутствие в решении суда вывода о юридической природе взаимоотношений Общества с ООО "Квант" и ООО "Вектор".

Общество обратило внимание на то, что по итогам 2016 года ему вменяют доходы, размер которых не превышает предел, установленный пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, в связи с чем вывод о неправомерном применении им упрощенной системы налогообложения и неуплаты налогов по общей системе налогообложения ввиду создания формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды от договоров комиссии неправильный.

Общество утверждает, что налогоплательщиком велся раздельный учета поступающих нефтепродуктов.

По мнению заявителя апелляционной жалобы, приобретение нефтепродуктов с отсрочкой платежа является обычной практикой коммерческих организаций, которые получают доход исключительно на перепродаже поставленных им нефтепродуктов с использованием денежных средств от расчетов с покупателями, что не свидетельствует о недобросовестном поведении субъекта предпринимательской деятельности.

Как полагает Общество, налоговым органом неверно квалифицировано налоговое правонарушение, не в соответствии с положениями статьи 54.1 НК РФ определены налоговые обязательства и установлены обстоятельства совершения налогового правонарушения.

Общество считает, что сделав вывод об отсутствии доказательств отгрузки нефтепродуктов от имени ООО "Вектор" и ООО "Квант", поскольку нефтепродукты приходовались на АЗС от имени общества с ограниченной ответственностью "Паритет" (далее - ООО "Паритет"), суд первой инстанции должен был учесть реализацию спорных нефтепродуктов в рамках комиссионных взаимоотношений налогоплательщика с ООО "Паритет".

Заявитель апелляционной жалобы оспаривает правильность расчета доначисленного НДС, поскольку считает, что базой для расчета налога должна выступать выручка от комиссионного вознаграждения ООО ПКФ "Транс-Ойл" по договорам комиссии с ООО "Квант", ООО "Вектор", ООО "Паритет", обществом с ограниченной ответственностью "Профит-Ойл" (далее - ООО "Профит-Ойл").

Представитель Общества в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Управление в отзыве на апелляционную жалобу просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представители Инспекции и Управления в судебном заседании поддержали позицию, изложенную в отзыве Инспекции на апелляционную жалобу.

ООО "Квант" в отзыве на апелляционную жалобу поддержало позицию Общества, а также заявило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие своего представителя.

ООО "Вектор" отзыв на апелляционную жалобу в суд не представило.

Поскольку Общество в апелляционной жалобе указывает на обжалование судебного акта только в части, а иные лица, участвующие в деле, не заявили возражений по поводу обжалования решения в иной части, то суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителей ООО "Квант" и ООО "Вектор".

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, дополнении к ней, отзывах на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что оспариваемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения (далее - УСН) организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с Кодексом). Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

В силу пункта 4.1 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса, превысили установленный указанной нормой предельный размер и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Статьей 54.1 НК РФ определено, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении следующих условий: отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения; основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

В пункте 4 Постановления N 53 указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Недобросовестность налогоплательщика определяется как совокупность фактов, опровергающих наличие цели деятельности, с осуществлением которой связано возникновение прав либо надлежащее исполнение обязанностей в сфере налогообложения. Налоговым органам надлежит выявить недобросовестность налогоплательщика, выразившуюся в отсутствии деловой цели деятельности, направленной на систематическое получение дохода в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота и установить цель необоснованного приобретения права, связанного с применением вычета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг).

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде налогоплательщик осуществлял реализацию моторного, дизельного и иных видов топлива, моторных масел для дизельных и карбюраторных двигателей, сопутствующих товаров.

Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что Общество осуществляло деятельность по реализации нефтепродуктов через принадлежащие ему на праве собственности АЗС N 1 по адресу: п. Килемары, ул. Юбилейная, д. 2а; АЗС N 2 по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Дружбы, д. 2а; АЗС N 3 по адресу: Моркинский район, п. Морки, ул. Советская, д. 70а; АЗС N 4 по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Прохорова, д. 33; АЗС N 7 по адресу: Моркинский район, п. Октябрьский, ул. Первомайская, д. 7.

Общество с 12.08.2004 года применяло УСН с объектом налогообложения "доходы".

Реализацию нефтепродуктов Общество осуществляло в качестве комиссионера по договорам комиссии. Подлежащий уплате налог Общество исчисляло с суммы комиссионного вознаграждения. Общество в 2016 году также осуществляло реализацию собственных нефтепродуктов.

Из материалов дела усматривается, что по итогам предыдущей выездной налоговой проверки, проведенной за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, Инспекцией вынесено решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.04.2017 N 2.

Основанием для вынесения данного решения послужил вывод налогового органа о том, что в 2015 году Общество применяло схему ухода от налогообложения по общей системе налогообложения с участием созданных взаимозависимых юридических лиц - обществ с ограниченной ответственностью "ЭрдОйл" и "ВестОйл" (далее - ООО "ЭрдОйл" и ООО "ВестОйл") путем заключения договоров комиссии.

Инспекцией в ходе предыдущей проверки установлено отсутствие реального исполнения договоров комиссии, заключенных ООО ПКФ "Транс-Ойл" с ООО "ЭрдОйл" и ООО "ВестОйл", и соответствие данных договоров договорам поставки. Действия указанных лиц по оформлению договоров комиссии носили согласованный характер, что позволило ООО ПКФ "Транс-Ойл" включать в доход комиссионное вознаграждение, а не всю выручку от реализации нефтепродуктов.

Инспекция переквалифицировала указанные договоры комиссии в договоры поставки. В результате перерасчета размера дохода установлено превышение суммы полученных Обществом доходов предельному размеру доходов, предусмотренному пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ для сохранения права на применение УСН, в 3 квартале 2015 года.

В этой связи Общество с 01.07.2015 утратило право на применение УСН и по решению Инспекции от 10.04.2017 N 2 произведен перерасчет налоговых обязательств Общества по общей системе налогообложения.

Законность решения Инспекции от 10.04.2017 N 2 была предметом рассмотрения в рамках дела N A38-8661/2017.

Пунктом 7 статьи 346.13 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик, перешедший с УСН на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на упрощенную систему налогообложения не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение УСН.

Судебными актами по делу N A38-8661/2017 установлен факт утраты Обществом права на применение УСН, начиная с 01.07.2015, в этой связи применение Обществом в 2016 году УСН неправомерно вне зависимости от величины полученных доходов.

На этом основании, принимая решением от 29.12.2018 N 7, Инспекция исчислила налоговые обязательства Общества по общеустановленной системе.

Довод Общества о том, что положения пункта 7 статьи 346.13 НК РФ не могут быть применены к рассматриваемому случаю, подлежит отклонению, поскольку порядок и условия начала и прекращения применения УСН единый для всех налогоплательщиков. В противном случае недобросовестные налогоплательщика оказываются в преимущественном положении.

В проверяемый период (2016 год) в качестве комиссионера Общество осуществляло продажу нефтепродуктов на основании заключенных договоров комиссии от 28.10.2015 N 2810/2015 (с комитентом ООО "Вектор"), от 01.12.2015 N 0112/2015 (с комитентом ООО "Квант").

При анализе содержания договоров комиссии, заключенных между Обществом и ООО "Вектор", ООО "Квант", установлено, что в них не отражено, за какой период и в какие сроки должен предоставляться отчет комитенту, не указаны ни размер комиссионного вознаграждения, ни порядок его определения.

Договоры комиссии от 28.10.2015 N 2810/2015 с ООО "Вектор" и от 01.12.2015 N 0112/2015 с ООО "Квант" заключены Обществом через несколько дней после государственной регистрации названных обществ в качестве юридического лица.

Названные договоры со стороны комиссионера подписаны директором ООО ПКФ "Транс-Ойл" Соловьевым В.Н., со стороны ООО "Вектор" - директором Поповым В.Н., со стороны ООО "Квант" - директором Глушковой Г.П.

ООО "Вектор" зарегистрировано в качестве юридического лица 25.10.2015 по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Прохорова, д. 33 (адрес АЗС N 4, принадлежащей в проверяемом периоде ООО ПКФ "Транс-Ойл"). Учредителем ООО "Вектор" с даты его создания по 29.08.2016 являлся Попов В.Н., с 30.08.2016 - Соловьев В.Н. (учредитель, руководитель Общества). Руководителем ООО "Вектор" с даты его создания по 12.09.2016 являлся Попов В.Н., с 13.09.2016 - Соловьев В.Н. Среднесписочная численность работников ООО "Вектор" в 2016 году составляла 1 человек (руководитель организации).

ООО "Квант" зарегистрировано в качестве юридического лица 25.11.2015 по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Дружбы, д. 2а (адрес АЗС N 2, принадлежащей в проверяемом периоде ООО ПКФ "Транс-Ойл).

Единственным учредителем и руководителем ООО "Квант" являлась Глушкова Галина Поликарповна. Согласно протоколу допроса свидетеля от 27.09.2018 Глушкова Г.П. является работником общества с ограниченной ответственностью "Паритет" (далее - ООО "Паритет") (ИНН1215203676), учредителем с долей участия 95% которого является Соловьев Е.В. и, кроме того, она находится в свойственных отношениях с Соловьевым В.Н. (директором Общества).

По сведениям федеральных информационных ресурсов налоговых органов у ООО "Вектор", ООО "Квант" отсутствовало облагаемое имущество, транспорт, земельные участки, специальная техника, трудовые ресурсы, что подтверждается и показаниями руководителей данных организаций Попова В.Н., Глушковой Г.П.

По договорам хранения ООО "Паритет" (ИНН 1215098693) оказывало поклажедателям - ООО ПКФ "Транс-Ойл", ООО "Вектор", ООО "Квант" услуги по хранению нефтепродуктов на складе горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) по адресу: пгт. Медведево, ул. Железнодорожная, д. 25, принадлежащем хранителю на праве собственности.

ООО "Паритет" зарегистрировано в качестве юридического лица 24.11.2004 по адресу: Республика Марий Эл, Медведевский район, пгт. Медведево, ул. Железнодорожная, д. 25. Учредителями ООО "Паритет" являлись с 24.11.2004 - ООО ПКФ "Транс-Ойл" (100 %), с 22.02.2013 по 13.12.2016 - Соловьев Е. В. (95 %), Попов В.Н. (5 %). Руководителями ООО "Паритет" являлись с 10.07.2009 по 08.08.2016 - Попов В.Н., с 09.08.2016 - Соловьев Е.В. (является сыном руководителя и учредителя Общества Соловьева В.Н.).

Согласно сведениям банков руководителями ООО "Вектор" и ООО "Квант" выданы доверенности Афанасьеву Г.А. на осуществление расчетных операций по банковским счетам этих организаций.

Из протокола допроса Афанасьева Г.А. от 05.07.2017 N 1023 следует, что с февраля 2015 года по май 2017 года он работал в ООО ПКФ "Транс -Ойл", в 2016 году свидетель работал в ООО "Профит-Ойл" (его директором с 05.05.2017 являлся руководитель и учредитель Общества Соловьев В.Н.) в должности водителя-экспедитора. В отношении Глушковой Г.П. свидетель пояснил, что она работала завхозом промышленного склада (в какой организации он не знает). Афанасьев Г.А. об ООО "Квант" ничего не знает, выдавалась ли ему доверенность от имени указанной организации не помнит.

ООО "Вектор", ООО "Квант" использовали один адрес электронной почты transoilazs@mail.ru для связи, один IP-адрес 91.214.120.140 при расчетах через электронную систему Банк-Клиент.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции установил, что учредителем с 30.08.2016, руководителем с 13.09.2016 ООО "Вектор" являлся учредитель и руководитель Общества Соловьев В.Н. До него учредителем, руководителем ООО "Вектор" являлся Попов В.Н. - руководитель, миноритарный участник хранителя ООО "Паритет", мажоритарным участником которого являлся Соловьев Е.В. (сын учредителя, руководителя общества Соловьева В.Н.). Учредителем, руководителем ООО "Квант" являлась Глушкова Г.П., мужем сестры которой являлся учредитель и руководитель общества Соловьев В.Н. В проверяемый период ООО "Вектор", ООО "Квант" находились по адресам АЗС N 4, 2, принадлежащих ООО ПКФ "Транс-Ойл". Работнику Общества Афанасьеву Г.А. руководителями ООО "Квант" и ООО "Вектор" были выданы доверенности на осуществление расчетных операций по банковским счетам указанных организаций.

С учетом установленных по делу обстоятельств суд первой инстанции обоснованно пришёл к правильному выводу о наличии в соответствии с пунктом 7 статьи 105.1 НК РФ оснований для признания ООО ПКФ "Транс-Ойл", ООО "Вектор", ООО "Квант" взаимозависимыми лицами, о возможности у указанных лиц оказывать влияние на условия и результаты совершаемых ими сделок, а также осуществляемой экономической деятельности.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что по товарным накладным по форме ТОРГ-12 комитенты передавали обществу для продажи на АЗС бензин Аи-80, дизельное топливо на сумму, которая отражалась как выручка от их продажи в отчетах комиссионера о полной реализации переданного товара, составленных в тот же день (последний день месяца), что и товарные накладные:

Приходные ордера на поступление нефтепродуктов от ООО "Вектор" и ООО "Квант", дополнительные соглашения об определении размера комиссионного вознаграждения составлены той же датой, что и товарные накладные о передаче товаров комиссионеру, отчеты комиссионера о полной реализации переданного товара, то есть в последний день соответствующего месяца.

В учете Общества на счете 004 "Товары, принятые на комиссию" на конец календарного месяца в 2016 году отсутствуют остатки товаров, что подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями по данному счету и показателями главной книги.

Отчеты комиссионера содержат сведения о наименовании нефтепродуктов, их количестве, стоимости реализованных нефтепродуктов, размере комиссионного вознаграждения. В указанных отчетах не отражена информация о дате реализации и отгрузки комиссионером товара, дате получения за него оплаты, конкретных действиях, совершенных комиссионером, а также сумме осуществленных комиссионером расходов, подлежащих возмещению комитентом.

Приведенный порядок документооборота и учета свидетельствует о формальности документального оформления операций, поскольку реальное исполнение комиссионного поручения предполагает наличие временного разрыва между получением комиссионером товара и его продажей в процессе исполнения комиссионного поручения.

Как следует из материалов дела, перечисление Обществом на банковские счета ООО "Вектор" денежных средств для расчетов с поставщиками производилось ранее получения налогоплательщиком товаров и выручки от продажи ГСМ, то есть фактически приобретение комитентом товара финансировалось комиссионером за счет собственных средств.

Аналогичным образом производились расчетные операции налогоплательщиком с ООО "Квант".

То обстоятельство, что налогоплательщик (комиссионер) перечислял денежные средства ООО "Вектор" и ООО "Квант" (комитентам) за еще не полученный и не проданный комиссионный товар, свидетельствует о том, что между сторонами фактически выполнялись обязательства, предусмотренные договором поставки, а не договором комиссии.

В соответствии с выписками по банковским счетам ООО "Вектор", ООО "Квант" часть выручки от продажи нефтепродуктов, поступавшей от ООО ПКФ "Транс-Ойл", указанные организации перечисляли поставщикам топлива, оставшуюся часть - в качестве беспроцентных займов в пользу ООО "Паритет", индивидуального предпринимателя Соловьева В.Н.

Тем самым, за вычетом расходов на приобретение топлива и операционных расходов, поступления от продажи через АЗС Общества нефтепродуктов перечислялись комитентами на счета ООО "Паритет" (контролировалось Соловьевым Е.В.), Соловьева В.Н. под видом займов.

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям по счету 004 "Товары, принятые на комиссию" по 2016 году раздельный учет нефтепродуктов и их стоимости в разрезе комитентов отсутствовал.

Из журналов по АЗС N 3, 4 установлено отсутствие в них сведений о поставщике нефтепродуктов, остальные данные журналов соответствуют содержанию расходных накладных от грузоотправителя - ООО "Паритет", приложенных к сменным отчетам операторов АЗС.

В сменных отчетах АЗС за 2016 год в разделе "прием нефтепродуктов сливом" в качестве поставщика отражено ООО "Паритет" (в отдельных случаях указано "основной поставщик"). В расходных накладных имеется штамп ООО "Паритет", в некоторых из них в качестве поставщика прямо указана названная организация. Ни в сменных отчетах, ни в расходных накладных не отражены сведения о приемке нефтепродуктов от комитентов ООО "Вектор", ООО "Квант".

В ходе проверки налоговый орган выявил, что в проверяемый период ООО ПКФ "Транс-Ойл" осуществляло на основании договора от 01.01.2013 N 2/2013 приемку, хранение и отпуск нефтепродуктов, принадлежащих ООО "Профит-Ойл". Последнее зарегистрировано 20.12.2012 по юридическому адресу: г. Йошкар-Ола, бул. Чавайна, д. 156, его директором с 05.05.2017 являлся Соловьев В.Н. (учредитель и руководитель Общества).

Кроме того, в 2016 году Общество приобрело для продажи бензин марки АИ-92 в количестве 1 000 литров по накладной от 10.07.2016 N 226 у ООО "Паритет".

Таким образом, помимо нефтепродуктов, принятых от ООО "Квант", ООО "Вектор" по договорам комиссии, в резервуарах Общества хранились нефтепродукты как собственные, так и принадлежащие ООО "Профит-Ойл".

Однако, в документах и учетных регистрах Общества отсутствуют данные об остатках топлива, принадлежащего каждому из собственников.

Аргумент Общества о том, что ведение раздельного учета по комитентам могли пояснить сотрудники бухгалтерии Общества, которые не опрошены налоговым органом, не может быть принят во внимание, поскольку наличие раздельного учета должно быт подтверждено соответствующими письменными документами (которые в настоящем деле отсутствуют), а не показаниями бухгалтера.

Согласно показаниям работников Общества приход нефтепродуктов на АЗС осуществлялся только по накладным ООО "Паритет". От ООО "Вектор", ООО "Квант" топливо не поступало. Свидетели такие организации, как ООО "Вектор" и ООО "Квант", не знают; учет в сменных отчетах и журналах учета поступлений нефтепродуктов велся только по виду, количеству и стоимости нефтепродуктов; их учет по поставщикам отсутствовал; в качестве единственного поставщика свидетели воспринимали ООО "Паритет".

Проанализировав сводные ведомости, налоговый орган выявил, что отраженное в них количество топлива не соответствует количеству топлива, указанному в товарных накладных и отчетах комиссионеров. Кроме того, согласно показаниям Ландышевой О.В. и Ездаковой Д.И., отраженных в ведомостях в качестве операторов, принимавших топливо, они принимали топливо по документам, в которых в качестве передающего лица было отражено ООО "Паритет"; другие передающие организации в учете на АЗС не отражались.

В представленных ООО "Квант" расходных накладных в качестве передающего лица отражено ООО "Паритет", что подтверждает показания работников АЗС Пылаевой А.Г., Мироновой Т.П., Васильевой Н.В., Ездаковой Д.И., Ландышевой О.В. о поступлении на АЗС топлива только от указанной организации и отсутствии учета по операциям с комитентами. При отсутствии учета и подтверждения документами передачи на АЗС топлива с отражением сведений о комитентах акты о возврате ТМЦ, составленные между ООО "Паритет" и ООО "Квант", не являются надлежащим подтверждением реальной передачи топлива между ООО "Квант" и Обществом. По показаниям Ландышевой О.В., Васильевой Н.В., акты передачи на хранение и возврата топлива работниками общества не составлялись.

В этой связи суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание представленные Обществом и ООО "Квант" документы в качестве подтверждения поступления Обществу нефтепродуктов от комитентов и отражения этих операций в учете.

Совокупность представленных налоговым органом доказательств свидетельствует об отсутствии реального исполнения договоров комиссии между ООО ПКФ "Транс-Ойл" и ООО "Вектор", ООО "Квант", о соответствии взаимоотношений сторон договору поставки.

В действительности налогоплательщик осуществлял реализацию собственных нефтепродуктов, оформляя первичные документы под видом совершения хозяйственных операций по договорам комиссии, что стало возможным в условиях взаимозависимости участников сделок.

Тем самым Обществом допущено искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения, действия Общества имели целью неуплату налогов по общей системе налогообложения.

В этой связи подлежит отклонению ссылка Общества на отсутствие документов, подтверждающих переход права собственности на нефтепродукты от ООО "Вектор" и ООО "Квант" к ООО ПКФ "Транс-Ойл" (искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает оформление дефектных документов).

Отсутствие в решении налогового органа от 29.12.2018 N 7 ссылки на пункт 1 статьи 54.1 НК РФ не является существенным нарушением, влекущим отмену названного решения, поскольку Инспекцией в рассматриваемом случае доказано наличие в действиях Общества обстоятельств, поименованных в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ.

Соответствующие выводы изложены на страницах 14, 42, 43 решения Инспекции от 29.12.2018 N 7.

Исследовав доказательства в совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришёл к правильному выводу о наличии в действиях налогоплательщика признаков недобросовестного поведения, направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания схемы по формальному заключению посреднических договоров с взаимозависимыми лицами - ООО "Вектор" и ООО "Квант", применявшими УСН. Построенная схема взаимоотношений путем оформления договоров комиссии позволила ООО ПКФ "Транс-Ойл" включать в подлежащий налогообложению доход только комиссионное вознаграждение, а не всю сумму выручки от продажи нефтепродуктов.

На основании изложенного является правильным вывод Инспекции о занижении ООО ПКФ "Транс-Ойл" оборотов по реализации товаров (работ, услуг) в 1 -4 квартале 2016 года, о наличии у Общества в 2016 году обязанности применять общую систему налогообложения, в том числе, исчислять и уплачивать НДС, налог на прибыль, налог на имущество организаций.

Вступившим в законную силу определением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 15.07.2020 по делу N А38-9413/2018 отказано в удовлетворении заявления ООО "Квант" о включении в реестр требований кредиторов ООО ПКФ "Транс-Ойл" требований по договору комиссии от 01.12.2015 N 0112/2015. Суд пришел к выводу о создании аффилированными лицами ООО "Квант" и Обществом посредством формального документооборота искусственной задолженности, преследовании ими цели получения необоснованной налоговой выгоды. При этом, конкурсный управляющий ООО ПКФ "Транс-Ойл" Ветчинкин А.Г., заявляя возражения против требований ООО "Квант", ссылался на формальность и мнимость договора комиссии, заключенного между Обществом и ООО "Квант".

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 22.01.2018 по делу N А38-8661/2017 установлено применение ООО ПКФ "Транс-Ойл" неправомерной схемы занижения выручки от реализации товаров (работ, услуг) в связи с формальным заключением с взаимозависимыми с Обществом лицами ООО "ВестОйл" и ООО "ЭрдОйл" договоров комиссии.

Исходя из размера налоговой базы (среднегодовой стоимости имущества) за 2016 год в сумме 39 716 756 руб., налоговым органом рассчитана недоимка по налогу на имущество за 2016 год в размере 873 768 руб. (39 716 756 х 2,2 %). Правильность расчета Обществом не оспорена.

По итогам 2016 года Обществом получен убыток в сумме 10 847 976 руб. 50 коп.), в связи с чем начисление налога на прибыль не производилось.

При этом, за неисполнение обязанности по представлению налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016 год ООО ПКФ "Транс-Ойл" обоснованно привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ.

Одновременно суд первой инстанции, проверив правильность расчета налоговых обязательств по НДС, признал незаконным начисление Обществу НДС за 2016 год в сумме 425 548 руб., в связи с его исчислением по ставке 18 % вместо расчетной ставки 18/118, посчитал неправомерным неприменение налоговых вычетов в сумме 92 730 руб. 98 коп.

Неправомерно начисленная налоговым органом сумма недоимки по НДС за 1 - 4 кварталы 2016 года составила 518 278 руб. 98 коп.

Признав законным привлечение Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС и налога на имущество, по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль и налогу на имущество за 2016 год, по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление расчетов по авансовым платежам по налогу на имущество, деклараций по налогу на прибыль, суд первой инстанции установил наличие смягчающих ответственность Общества обстоятельств и снизил размер штрафов.

В данной части выводы суда первой инстанции не обжалуются.

Ссылка Общества на непоследовательность позиции Инспекции, не усмотревшей нарушений в деятельности Общества в рамках договоров комиссии, заключенных с ООО "Паритет" и ООО "Профит-Ойл", подлежит отклонению, поскольку, по утверждению налогового органа, указанные организации в проверяемом периоде не применяли УСН, уплачивали налоги по общей системе налогообложения, признаков взаимозависимости ООО "Профит-Ойл" по отношению к ООО ПКФ "Транс-Ойл" не отражено, данными организациями осуществлялась реальная финансово-хозяйственная деятельность. В этой связи Инспекция не усмотрела оснований для вывода об искажении действительного экономического смысла хозяйственных операция с ООО "Паритет" и ООО "Профит-Ойл", что само по себе не влечет нарушение прав налогоплательщика.

То обстоятельство, что по результатам предыдущей выездной налоговой проверки по 2015 году не выявлено нарушение по взаимоотношениям налогоплательщика с ООО "Вектор" и ООО "Квант", не является доказательством отсутствия вмененного по 2016 году нарушения, а может рассматриваться лишь как упущение налогового органа.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы по приведенным в ней доводам.

Арбитражный суд Республики Марий Эл полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся Общество. Излишне уплаченная по чеку-ордеру от 14.10.2020 государственная пошлина в сумме 1500 рублей подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 22.09.2020 по делу N А38-3638/2019 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "Транс-Ойл" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "Транс-Ойл" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1500 рублей, излишне уплаченную по чеку-ордеру от 14.10.2020.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

А.М. Гущина

Судьи

М.Б. Белышкова Т.В. Москвичева