Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 ноября 2020 г. N 16АП-3692/20 по делу N А20-1193/2020

г. Ессентуки

27 ноября 2020 г.

Дело N А20-1193/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 25.11.2020.

Полный текст постановления изготовлен 27.11.2020.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Белова Д.А., судей: Семенова М.У., Сомова Е.Г., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Калугиной У.В., при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кабардино-Балкарской Республике Мазанова А.Х. (доверенность от 30.12.2019), Мамбетова А.А. (доверенность от 30.12.2019), Пшиготижева А.М. (доверенность от 30.12.2019), представителя общества с ограниченной ответственностью "МК Светловодский" Кардановой Ф.В. (доверенность от 10.04.2020), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кабардино-Балкарской Республике на решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республике от 18.08.2020 по делу N А20-1193/2020,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Кабардино-Балкарской Республики обратилось Общество с ограниченной ответственностью "МК Светловодский" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Кабардино-Балкарской Республике, пос. Залукокоаже (далее - инспекция, налоговый орган, МР ИФНС России N 2 по КБР) о признании недействительным и отмене решения N 6 от 17.02.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заявленные требования мотивированы тем, что обществом были соблюдены все основания для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, что по мнению заявителя, свидетельствует об отсутствии оснований для доначисления суммы НДС, а также для взыскания суммы пеней. Кроме того, по результатам проверки начислена недоимка по налогу на прибыль в сумме 5 362 278,55 руб. Основанием послужило исключение из расходной части сумм, уплаченных обществом за наружную рекламу, которую необоснованно поверяющие отнесли к нормируемым расходам.

Решением суда от 18.08.2020 уточненные требования общества с ограниченной ответственностью "МК Светловодский" удовлетворено частично, признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Кабардино-Балкарской Республике от 17.02.2020 N 6 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "МК Светловодский" к ответственности за совершение налогового правонарушения:

- в части доначисления по контрагенту "Газпром Газораспределение Нальчик" налога на добавленную стоимость в сумме 2 726 рублей 50 копеек и пени в сумме 9 112 рублей 33 копейки;

- в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 4 800 495 рублей 51 копейка (из которых 480 049 рублей 65 копеек - доначисления по налогу на прибыль в бюджет РФ, 4320445 рублей 86 копеек - доначисления по налогу на прибыль в бюджет КБР); 1 187 773 рубля 75 копеек - пени по налогу на прибыль (из них: 101136 рублей 47 копеек - пени по налогу на прибыль в бюджет РФ, 1 086 640 рублей 31 копейка - пени по налогу на прибыль в бюджет КБР), 689 735 рублей 40 копеек - штраф по налогу на прибыль (в том числе: 75 209 рублей 34 копейки - штраф по налогу на прибыль в бюджет РФ, 614 526 рублей 06 копеек - штраф по налогу на прибыль в бюджет КБР).

По части требований суд прекратил производство, в связи с отказом общества и по остальным требованиям отказал в их удовлетворении.

В апелляционной жалобе Инспекция просит отменить решение суда от 18.08.2020 в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью "МК Светловодский" и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит оставить решение суда без изменения, полагает, что суд первой инстанции правильно установил все юридически значимые обстоятельства по делу и применил нормы права, подлежащие применению.

В судебном заседании 25.11.2020 представители налогового органа уточнили требования апелляционной жалобы и просили отменить решение Арбитражного суда КБР от 18.08.2020 г. по делу N А20-1193/2020 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Кабардино- Балкарской Республике от 17.02.2020 N 6 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "МК Светловодский" к ответственности с совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 4 800 495 рублей 51 копейка (из которых 480 049 рублей 65 копеек - доначисления по налогу на прибыль в бюджет РФ, 4320445 рублей 86 копеек - доначисления по налогу на прибыль в бюджет КБР); 1 187 773 рубля 75 копеек - пени по налогу на прибыль (из них: 101136 рублей 47 копеек - пени по налогу на прибыль в бюджет РФ, 1 086 640 рублей 31 копейка - пени по налогу на прибыль в бюджет КБР), 689 735 рублей 40 копеек - штраф по налогу на прибыль (в том числе: 75 209 рублей 34 копейки - штраф по налогу на прибыль в бюджет РФ, 614 526 рублей 06 копеек - штраф по налогу на прибыль в бюджет КБР) и соответственно поддержали апелляционную жалобу по доводам, изложенным в ней, просил отменить решение суда и отказать в требованиях заявителя указанной части.

Представитель общества в судебном заседании возражал против доводов, изложенных в апелляционной жалобе, просил оставить решение суда без изменения.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев повторно дело по апелляционной жалобе в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ, изучив и оценив в совокупности материалы дела, находит решение суда первой инстанции подлежащим отмене, апелляционную жалобу - удовлетворению по следующим основаниям.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 18.08.2020, в порядке ч.5 ст. 268 АПК РФ проверяется только в обжалуемой части (в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 4 800 495 рублей 51 копейка и соответствующих пени, штрафов), поскольку лица, участвующие в деле, не заявили возражений об этом.

Из материалов дела усматривается.

На основании решения заместителя начальника Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по КБР Хуранова Т.С. от 13.12.2018 N 13 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по исчислению и уплате налогов за период 01.01.2015 года по 31.12.2017 года.

В ходе выездной налоговой проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 15 от 07.10.2019 и дополнение к Акту налоговой проверки N 13-доп. от 26.12.2019 г., вручены налогоплательщику.

По результатам выездной налоговой проверки 17.02.2020 г. заместителем руководителя Межрайонной инспекцией ФНС России N 2 по КБР вынесено решение N 6 о привлечении ООО "МК Светловодский" к налоговой ответственности на основании статьи 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в сумме 882 110 рублей 84 копейки. Также, заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 5 362 278 рублей 55 копеек и пени в сумме 1771902 рубля 90 копеек; уменьшить НДС на исчисленную в завышенном размере сумму 444 104 рубля 25 копеек.

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, ООО "МК Светловодский" 11.03.2020 обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кабардино-Балкарской Республике с апелляционной жалобой на решение МР ИФНС России N 2 по КБР от 17.02.2020 N 6.

Решением Управления ФНС России по Кабардино-Балкарской Республике от 14.05.2020 N 03/1-04/03412 отменено решение MP ИФНС России N 2 по КБР от 17.02.2020 N 6 о привлечении ООО "МК Светловодский" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- начисления НДС за 3 квартал 2017 года в сумме 70 612,25 руб.;

- начисления пени по налогу на прибыль в бюджет РФ в сумме 30 870,57 руб.;

- начисления пени по налогу на прибыль в бюджет КБР в сумме 227 263,45 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДС в сумме 14 133,0 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль в бюджет РФ в сумме 261,39 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль в бюджет КБР в сумме 64 710,49 руб.

В остальной части решение MP ИФНС России N 2 по КБР от 17.02.2020 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения.

Заявитель, не согласившись с решениями Инспекции, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление общества в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 4 800 495 рублей 51 копейка, соответствующих сумм пений и штрафов, исходил из следующего.

Сославшись на положения пункта 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) суд первой инстанции указал, что расходы на рекламу реализуемых товаров относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, с учетом положений пункта 4 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Этой нормой предусмотрен перечень расходов на рекламу, которые в зависимости от назначения рекламы и (или) ее размещения учитываются в целях налогообложения как ненормируемые и нормируемые расходы. В соответствии с данными положениями налогообложению подлежит полученный налогоплательщиком положительный финансовый результат его деятельности. Это означает, что по общему правилу затраты налогоплательщика учитываются при исчислении налога в том размере, в котором они фактически понесены. В то же время в отношении расходов на рекламу в пункте 4 статьи 264 Налогового кодекса установлен особый порядок их признания в целях налогообложения, предполагающих, что в размере фактически понесенных затрат учитываются расходы на виды рекламы, указанные абзацах втором - четвертом пункта 4 статьи 264 Налогового кодекса, в то время как затраты на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы нормируются - признаются для целей налогообложения в размере, не превышающем одного процента выручки от реализации.

Суд первой инстанции, сославшись на положения абзаца третьего пункта 4 статьи 264 Налогового кодекса указал, что к ненормируемым расходам, в частности, относятся расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов. В главе 25 Налогового кодекса отсутствуют положения, которые бы позволили сделать вывод о том, что воля законодателя направлена на ограничение возможности признания для целей налогообложения расходов на распространение рекламных материалов только в связи с тем, что местом их размещения выступают не стационарные объекты, например, остановочные павильоны наземного общественного транспорта, а транспортные средства (трамваи, троллейбусы, автобусы и т.п.). Такого рода дифференциация возможности вычета затрат не имеет под собой разумного экономического основания и, соответственно, приводит к неравному налогообложению хозяйствующих субъектов.

Федеральный закон от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" не содержит определения понятия "наружная реклама", которое могло бы использоваться при налогообложении на основании пункта 1 статьи 11 НК РФ. В нем лишь установлены отдельные особенности распространения такого рода рекламы.

При этом предусмотренные им ограничения по распространению рекламы внутри стационарных объектов не должны рассматриваться как имеющие значение для налогообложения прибыли, поскольку данный закон не относится к законодательству о налогах и сборах и имеет иные цели правового регулирования.

Суд первой инстанции сделал вывод, что поскольку спорные расходы общества представляют собой затраты на оплату проката рекламных роликов в торговых залах определенной торговой сети, экономическая оправданность затрат на рекламу продукции, понесенных обществом, заинтересованным в увеличении объема продаж за счет роста потребительского спроса, налоговым органом не оспаривалась, то соответствующих расходов для целей налогообложения подлежат принятию в полном размере, в том числе и при условии расположения рекламных мониторов непосредственно в торговых залах, а не снаружи магазинов.

Судебная коллегия, повторно проанализировав доводы сторон, пришла к выводу о том, что судом первой инстанции не в полной мере учтены обстоятельства дела, и соответственно решение суда первой инстанции подлежит отмене, а в удовлетворении заявленных обществом требований надлежит отказать, руководствуясь и учитывая следующее.

В ходе проведения выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что Общество неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу прибыль, в результате необоснованного увеличения себестоимости продукции (работ, услуг) на сумму 5134796 руб. (расходы на рекламу, транслируемые АО "Тандер" в торговых залах розничных сетей магазинов).

В соответствии со статьёй 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В соответствии с п. 49 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 Кодекса.

Пунктом 4 статьи 264 Кодекса предусмотрен перечень расходов на рекламу, которые в зависимости от ее назначения или размещения учитываются в целях налогообложения прибыли как ненормируемые и нормируемые расходы.

Согласно пункту 4 статьи 264 Кодекса приведен исчерпывающий перечень ненормируемых расходов на рекламу и в нем не содержится расходов на демонстрацию рекламных роликов в торговых залах розничных сетей магазинов (Письмо Минфина РФ от 06.12.12 N 03-03-06/1/631).

В письме N от 06.12.2012 03-03-06/1/631 Минфин РФ разъясняет порядок учета расходов на размещение рекламных роликов, содержащих информацию о товаре на телевизионных панелях в торговых залах розничных сетей магазинов.

Так в письме отмечается, что затраты по созданию и размещению рекламного видеоролика на телевизионных панелях в торговых залах магазинов могут быть учтены в составе расходов в полном объеме только в случае, если организация, предоставляющая услуги по размещению рекламного ролика, зарегистрирована как средство массовой информации. В иных случаях расходы на трансляцию рекламного ролика подлежат нормированию.

При этом, сведения о факте регистрации АО "Тандер" в качестве средства массовой информации в Перечне наименований зарегистрированных средств массовой информации Федеральной службы по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций и в информационных ресурсах ЕГРЮЛ отсутствуют.

Таким образом, расходы на демонстрацию роликов в торговых залах розничных сетей магазинов являются расходами на иные виды рекламы, не указанные в абзаце 2-4 пункта 4 статьи 264 Кодекса, и признаются для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

Следовательно, транслирование рекламных роликов АО "Тандер" в торговых залах розничных сетей магазинов не относится к ненормируемым расходам и поэтому выводы налогового органа при определении размера расходов на рекламу является законным и обоснованным.

В силу изложенного, доначисление налоговой проверкой в проверяемом периоде налога на прибыль в сумме 5 362 278,55 руб. (доначисление налога на прибыль в общей сумме 4 800 495 рублей 51 копейка и суммы соответствующих пеней и штрадов) является обоснованной.

Подлежит отклонению довод заявителя о нарушениях, допущенных налоговым органом при начислении пени и штрафных санкций (инспекцией не учтена имеющаяся переплата по налогу на прибыль), в силу следующего.

Согласно статье 756 Кодекса пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия) (если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 129.3 и 129.5 Кодекса).

Конституционный Суд РФ в пункте 2 Определения от 24.10.2013 N 1616-0 указал, в частности, что переплата налога, которая образовалась в период, предшествующий периоду возникновения задолженности по этому налогу, может исключить наступление неблагоприятных последствий ненадлежащего исполнения налогоплательщиком своих обязанностей, только если она сохранилась в бюджете на момент выявления инспекцией задолженности за конкретный налоговый период и принятия ею решения по данному обстоятельству.

Согласно пункту 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 следует, что ответственность, предусмотренная статьей 122 Кодекса, не применяется, если занижение налогоплательщиком суммы налога не привело к возникновению у него задолженности. При этом задолженность не возникает при условии, что на дату окончания срока уплаты налога за налоговый период, за который начисляется недоимка, у налогоплательщика имеется переплата по тому же налогу в размере не менее заниженной суммы и данная переплата на момент вынесения инспекцией решения по результатам проверки не зачтена в счет иной задолженности. Если же размер переплаты менее суммы заниженного налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, в соответствующей части.

При привлечении общества к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль инспекцией расчет штрафа в обжалуемом решении был произведен исходя из 20% от неуплаченной суммы по пункту 1 статьи 122 Кодекса, без учета переплаты, имеющейся у налогоплательщика по сроку уплаты налога и на дату вынесения решения.

Так, по налогу на прибыль в бюджет РФ сумма доначисленного налога составила 433 531,95 руб. (штраф применен в размере 20% и составил 86 706,39 руб.), при этом переплата по сроку уплаты данного налога (29.03.2017) составляла 54 028 руб. из которой, на дату вынесения решения (17.02.2020) сохранилась сумма 1 308 руб. в качестве переплаты (т.е. указанная сумма не зачтена и не возвращена налогоплательщику). Таким образом, при привлечении к ответственности за неуплату налога на прибыль в бюджет РФ сумма 1308 руб. не подлежит расчету для определения размера штрафа, соответственно, размер штрафа был уменьшен Управлением ФНС России по КБР на 261,39 руб., что нашло отражение в апелляционной жалобе.

По налогу на прибыль в бюджет КБР сумма доначисленного налога составила 3 901 787,5 руб. (штраф применен в размере 20% и составил 780357,5 руб.), при этом переплата по сроку уплаты данного налога (29.03.2017) составляла 323 552,46 руб. которая на дату вынесения решения (17.02.2020) сохранилась вся в качестве переплаты (т.е. указанная сумма не зачтена и не возвращена налогоплательщику). Таким образом, при привлечении к ответственности за неуплату налога на прибыль в бюджет РФ сумма 323 552,46 руб. не подлежит расчету для определения размера штрафа, соответственно, размер штрафа был уменьшен Управлением ФНС России по КБР на 64 710,49 руб. что нашло отражение в решении Управлении ФНС России по КБР на апелляционную жалобу.

Таким образом, на основании вышеизложенного, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Кабардино-Балкарской Республики от 17.02.2020 N 6 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "МК Светловодский" к ответственности с совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 4 800 495 рублей 51 копейка (из которых 480 049 рублей 65 копеек - доначисления по налогу на прибыль в бюджет РФ, 4320445 рублей 86 копеек - доначисления по налогу на прибыль в бюджет КБР); 1 187 773 рубля 75 копеек - пени по налогу на прибыль (из них: 101136 рублей 47 копеек - пени по налогу на прибыль в бюджет РФ, 1 086 640 рублей 31 копейка - пени по налогу на прибыль в бюджет КБР), 689 735 рублей 40 копеек - штраф по налогу на прибыль (в том числе: 75 209 рублей 34 копейки - штраф по налогу на прибыль в бюджет РФ, 614 526 рублей 06 копеек - штраф по налогу на прибыль в бюджет КБР) является правомерным, а решение суда первой инстанции в обжалуемой части необоснованным.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции на основании пункта 1 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (неполное выяснение обстоятельств по делу) подлежит отмене в обжалуемой части а апелляционная жалоба налогового органа - удовлетворению и требования заявителя в отмененной части не подлежат удовлетворению.

Нарушений процессуального права, являющихся основанием для безусловной отмены судебного акта в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, не допущено.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кабардино-Балкарской Республике - удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республике от 18.08.2020 по делу N А20-1193/2020 - в обжалуемой части отменить. В этой части принять новый судебный акт.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "МК Светловодский" об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кабардино-Балкарской Республике N 6 от 17.02.2020 в части доначисления налога на прибыль в сумме 4800495, 51 рублей - отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Д.А. Белов

Судьи

М.У. Семенов