Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 декабря 2020 г. N 09АП-67562/20 по делу N А40-248146/2019

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 13 апреля 2021 г. N Ф05-5884/21 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Москва

24 декабря 2020 г.

Дело N А40-248146/19

Резолютивная часть постановления объявлена 21 декабря 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 декабря 2020 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Яковлевой Л.Г.,

судей:	Мухина С.М., Попова В.И.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Омаровым А.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ПАО "Северсталь"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.07.2020 по делу N А40-248146/19

по заявлению ПАО "Северсталь"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5

о признании недействительным Решения

в присутствии:

от заявителя:	Хохлова С.Г. по дов. от 09.07.2020;
от заинтересованного лица:	Титова А.Д. по дов. от 06.02.2020;

УСТАНОВИЛ:

ПАО "Северсталь" (заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (ответчик, налоговый орган, инспекция) с требованием о признании недействительным решения N 56-18-11/2/854 от 07.02.2019 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 30.07.2020 Арбитражный суд г. Москвы отказал в удовлетворении заявленных требований.

Не согласившись с принятым судом решением, заявитель обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить как принятое с нарушением норм права.

В судебном заседании представитель подателя апелляционной жалобы доводы апелляционной жалобы поддержал по мотивам, изложенным в ней.

Представитель ответчика возражал против удовлетворения апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции, проверив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы не имеется.

Согласно материалам дела, налоговый орган проводил камеральную проверку уточненной декларации по налогу на прибыль организаций за 2017 года.

После окончания камеральной проверки составлен акт от 30.08.2018 N 56-18-11/1/68, рассмотрены материалы проверки и возражения (протокол), вынесено решение N 56-18-11/2/854 от 07.02.2019, которым налоговый орган начислил недоимку по налогу в размере 172 076 428 руб.

Решением ФНС России по жалобе от 10.06.2019 N СА-4-9/11127 жалоба общества на решение от 30.08.2018 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с оспариваемым решением налогового органа, заявитель обратился в Арбитражный суд г. Москвы с заявленными требованиями.

Суд первой инстанции, правильно применив нормы права, верно установив обстоятельства дела, правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Согласно п. 1 ст. 56 НК РФ, под налоговой льготой понимается предусмотренное законодательством о налогах и сборах преимущество, предоставляемое отдельным категориям налогоплательщиков, которое заключается в возможности не уплачивать налог либо уплачивать налог в меньшем размере.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 18.12.2003 N 472-0 указал, что право на применение налоговой льготы имеет только тот налогоплательщик, у которого есть основания для её получения и соответствующие документы, которые он обязан представить в налоговый орган как доказательства обстоятельств, с которыми закон связывает возникновение права на налоговые льготы..

Таким образом, именно на налогоплательщике лежит бремя доказывания права на налоговую льготу, и, соответственно, в случае непредставления необходимых подтверждающих документов либо представления их неполного комплекта налогоплательщик не вправе использовать вышеуказанную налоговую льготу.

В силу пункта 1 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, в том числе налоговые ставки.

Порядок определения налоговых ставок по налогу на прибыль организаций установлен положениями статьи 284 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов: сумма налога, исчисленная по ставке 2 %, зачисляется в федеральный бюджет, сумма налога, исчисленная по ставке 18 %, зачисляется в бюджет субъекта Российской Федерации. При этом налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков.

Законом Саратовской области от 01.08.2007 N 131-ЗСО "О ставках налога на прибыль организаций в отношении инвесторов, осуществляющих инвестиционную деятельность на территории Саратовской области" (Закон N 131-ЗСО) установлены льготные ставки по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации, в отношении инвесторов, осуществляющих инвестиционную деятельность на территории Саратовской области.

Частями 1, 3 статьи 1 Закона Саратовской области от 01.08.2007 N 131-ЗСО "О ставках налога на прибыль организаций в отношении инвесторов, осуществляющих инвестиционную деятельность на территории Саратовской области" (далее - Закон N 131-ЗСО) установлены категории налогоплательщиков, имеющие право на применение налоговой льготы в виде пониженной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций, раскрытые через следующую совокупность условий:

* налогоплательщик является вновь созданной организацией - инвестором и не образован в результате реорганизации другого юридического лица;

* осуществляет капитальные вложения в основные средства, расположенные на территории области, либо в строительство на территории области;

* размер капитальных вложений в строительстве - не менее 650 000 000 рублей, а в основные средства - не менее 50 000 000 рублей.

При этом, объём осуществлённых капитальных вложений либо в основные средства, либо в строительство при реализации инвестиционного проекта определяется приоритетными направлениями развития экономики, среди которых, в частности, поименованы обрабатывающие производства.

Таким образом, для решения вопроса о предоставлении налогоплательщику налоговой льготы, в том числе имеют значение как вид осуществляемых Обществом инвестиций, так и сфера их осуществления.

Пониженная налоговая ставка в размере 13,5 % для инвесторов, осуществляющих инвестиционную деятельность на территории Саратовской области, установлена положениями Закона N 131-ЗСО, которым, в том числе определены начало и период использования рассматриваемой налоговой льготы: "в течение пяти налоговых периодов с момента отражения произведённых капитальных вложений в бухгалтерском балансе организации-плательщика".

Как следует из положений статьи 4 Закона N 131-ЗСО, понятия "капитальные вложения", "инвестор", "инвестиционный проект" применяются в том значении, в котором они определены Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ).

Согласно положениям статей 1, 4 Закона N 39-ФЗ инвестором признаётся организация, осуществляющая капитальные вложения с использованием собственных и (или) привлечённых средств; под капитальными вложениями понимаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты; инвестиционным проектом признаётся обоснование экономической целесообразности, объёма и сроков осуществления капитальных вложений, в том числе необходимая проектная документация, разработанная в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также описание практических действий по осуществлению инвестиций (бизнес-план).

Как следует из пункта 70 Методических указаний по бухгалтерскому учёту основных средств, утверждённых Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), а также пункта 2.3 Положения по бухгалтерскому учёту долгосрочных инвестиций, утверждённому Минфином России от 30.12.1993 N 160, капитальные вложения в основные средства относятся к долгосрочным инвестициям и представляют собой затраты на реконструкцию, модернизацию объекта основных средств. В соответствии с пунктом 42 Методических указаний затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счёте 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Аналитический учёт по счёту 08 "Вложения во внеоборотные активы" ведётся по затратам, связанным со строительством и приобретением основных средств - по каждому строящемуся или приобретаемому объекту основных средств. К вышеуказанному счёту могут быть открыты такие субсчета, как, в частности, 08-3 "Строительство объектов основных средств", 08-4 "Приобретение объектов основных средств". При этом сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных активов, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", в том числе в дебет счёта 01 "Основные средства" (раздел I Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций, утверждённой Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В соответствии с пунктами 18-20 Положения по бухгалтерскому учёту "Бухгалтерская отчётность организации" (ПБУ 4/99), утверждённого Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчётную дату и, в том числе включать в себя такие долгосрочные числовые показатели, как "Здания, машины, оборудование и другие основные средства", а также "Незавершённое строительство".

Таким образом, налогоплательщик имеет право на применение пониженной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций при соблюдении следующих условий в совокупности:

- налогоплательщик является вновь созданной организацией - инвестором, осуществляющей деятельность в рамках поименованного в части 3 статьи 1 Закона N 131- ЗСО перечня приоритетных направлений развития экономики, и не образован в результате реорганизации другого юридического лица;

* осуществляет капитальные вложения в основные средства, расположенные на территории области, либо в строительство на территории области;

* размер капитальных вложений в строительстве - не менее 650 000 000 рублей, а в основные средства - не менее 50 000 000 рублей.

При этом моментом начала применения данной льготы следует считать факт отражения произведённых капитальных вложений в бухгалтерском балансе организации-плательщика.

Вышеуказанные выводы Инспекции нашли подтверждение на страницах 2-3 Решения суда первой инстанции.

Учитывая изложенное, необходимыми и достаточными условиями применения рассматриваемой льготы являются:

* налогоплательщик - вновь созданная организация-инвестор и не образован в результате реорганизации другого юридического лица;

* осуществляет капитальные вложения в основные средства, расположенные на территории области, либо в строительство на территории области;

* размер капитальных вложений в строительстве - не менее 650 000 000 рублей, а в основные средства - не менее 50 000 000 рублей.

Относительно отражения затрат на счёте 08 "Вложения во внеоборотные активы" и достижение экономического эффекта, необходимо указать следующее.

В ответ на выставленное в рамках мероприятий налогового контроля Требование о представлении пояснений от 13.08.2018 N 27929, в соответствии с которым Инспекция, в том числе запросила у налогоплательщика Обортно-сальдовые ведомости по счетам 01 и 08 за 2008-2017 годы, ПАО "Северсталь" представлен ряд документов, в том числе акты выполненных работ, акты о приёмке-передаче объектов основных средств, справки о стоимости выполненных работ и затрат, карточки бухгалтерского учёта по субсчёту 08.03 "Строительство объектов основных средств", по субсчёту 08.04 "Приобретение объектов основных средств", инвентарные карточки основных средств.

При анализе представленных документов налоговым органом установлено, что в 2011 году ЗАО "Северсталь - Сортовой завод Балаково" в рамках Инвестиционного проекта осуществлены расходы в размере 3 145 649 962 рубля. Часть оборудования и построенных основных средств введены в эксплуатацию и переведены в 2011 году на счёт 01 "Основные средства" первоначальной стоимостью в размере 80 744 866 руб., в том числе с субсчёта 08.03 "Строительство объектов основных средств".

Из анализа налогового органа следует, что в 2011 году объём капитальных вложений в основные средства налогоплательщика, учитываемые на счёте 01 "Основные средства" превысил 50 000 000 руб.

В разделе I "Внеоборотные активы" бухгалтерского баланса участника КГН ЗАО "Северсталь - Сортовой завод Балаково" за отчётный период 2011 года по состоянию на 31.12.2011 (с учётом пояснений) отражены основные средства в размере 8 931 382 000 рублей, в том числе в строке "Незавершённое строительство" - 8 839 222 000 рублей.

В ходе анализа оборотно-сальдовых ведомостей по счёту 08 "Вложения во внеоборотные активы" за налоговые периоды 2008-2017 годов, представленных ПАО "Северсталь" в ответ на Требование Инспекции о представлении пояснений от 13.08.2018 N 27929, налоговым органом установлено, что совокупный объём капитальных вложений во внеоборотные активы превысили 650 000 000 рублей ещё в отчётном периоде 2010 года.

Кроме того, необходимые бухгалтерские документы для анализа размера капитальных вложений в спорный объект за 2008-2009 годы, по которым согласно пояснениям налогоплательщика, установленные положениями статьи 1 Закона N 131-ЗСО лимиты для получения налоговой льготы были превышены, в материалах дела отсутствуют. Вместе с тем, вышеуказанное обстоятельство не имеет правового значения для рассматриваемого спора, в связи с тем, что в любом случае спорный налоговый период 2017 года не охватывается периодом применения налоговой льготы, доказательства обратного в материалах дела отсутствуют.

При этом необходимо отметить, что указание на сумму 50 000 000 рублей и на сумму 650 000 000 рублей, производено в сравнительном контексте с целью показать, что требуемый для применения пониженной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций размер инвестиций (50 000 000 рублей) превысил не только необходимую, но и иную поименованную в Законе N 131-ЗСО сумму.

В силу пункта 2 статьи 34.2 НК РФ финансовые органы субъектов Российской Федерации уполномочены на дачу разъяснений по вопросам применения законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 Положения о Министерстве финансов Саратовской области, утверждённого Постановлением Правительства Саратовской области от 11.10.2013 N 544-П "Вопросы министерства финансов Саратовской области" (далее - Положение), Министерство финансов Саратовской области является финансовым органом Саратовской области, следовательно, с учётом подпункта 13 пункта 9.5, пункта 9.6 Положения данный орган государственной власти уполномочен на дачу официальных разъяснений по вопросу применения положений Закона N 131-ЗСО.

Учитывая изложенное, а также в целях установления действительных налоговых обязательств ПАО "Северсталь" в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом направлены два письма-запроса от 04.04.2018 N 56-18-16/05223, от 11.05.2019 N 56-18-16/07753 в Департамент финансов Саратовской области (далее - Департамент). При этом перед Департаментом Инспекцией были поставлены следующие вопросы, а именно:

- о совместном или раздельном применении условий о размере инвестиций;

* о толковании понятий "капитальные вложения в основные средства" и "капитальные вложения в строительстве";

* о моменте исчисления срока на применение пониженной налоговой ставки: отражение капитальных вложений на счёте 01 "Основные средства" или 08 "Вложения во внеоборотные активы";

* о критериях разграничения понятий "капитальные вложения в основные средства в размере 50 млн. руб." и "капитальные вложения в строительстве в размере 650 млн. рублей".

Из представленных Департаментом писем от 27.04.2018 N 03-04/116/2253, от 13.06.2018 N 03-04/189/3065 следует, что:

- правом на получение налоговой льготы могут воспользоваться организации-инвесторы, которые в своих учредительных документах в качестве основного вида деятельности указали один из видов деятельности, осуществляемых в рамках приоритетных направлений развития экономики, указанных в части 3 статьи 1 Закона N 131-ЗСО;

- право на применение налоговой льготы имеют:

* организации, которые в своих учредительных документах в качестве основного вида деятельности указали один из видов в рамках приоритетных направлений развития экономики Саратовской области, за исключением строительства, - осуществившие инвестиции в размере 50 000 000 рублей;

* организации, которые в своих учредительных документах в качестве основного вида деятельности указали один из видов в рамках приоритетного направления "строительство", - осуществившие инвестиции в размере 650 000 000 рублей;

- моментом начала использования льготы является момент первоначального отражения в бухгалтерской отчётности соответствующего объёма инвестиций; при этом Закон N 131-ЗСО не предусматривает произвольного выбора момента начала применения пониженной налоговой ставки;

- суммы капитальных вложений в основные средства или строительство могут быть внесены как одномоментно, так и в течение нескольких лет (в последнем случае подтверждением затрат будут являться данные бухгалтерской отчётности за предыдущие периоды, предшествующие подаче документов для получения льготы).

Таким образом, изложенные указанные разъяснения также указывают на то, что налогоплательщик выполнил условия, необходимые для применения пониженной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций, а именно достижение объёма инвестиций, отражённого в бухгалтерском балансе на счёте 08 "Вложения во внеоборотные активы" в размере 50 000 000 рублей в 2011 году.

Цели инвестиционной деятельности при реализации Инвестиционного проекта были достигнуты, а экономический эффект получен, поскольку для его осуществления обществом использовались заёмные средства, в том числе целевые кредиты, по которым уплачивались соответствующие суммы процентов. Вышеуказанные суммы использовались для расчётов с поставщиками и подрядчиками за оказанные услуги, выполненные работы, приобретённое оборудование, запасные части, технику и прочие ТМЦ, затраты по которым учтены на счёте 08 "Вложения во внеоборотные активы", на котором учитываются фактические затраты застройщика, включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств и других соответствующих активов.

Отражение инвестиций на дебете счёта 08 "Вложения во внеоборотные активы" подтверждает факт несения налогоплательщиком затрат на строительство здания завода, а также получение налогоплательщиком экономического эффекта.

Налогоплательщик неверно толкует положения статьи 1 Закона N 131-ЗСО, поскольку отражение расходов на незавершённое строительство в бухгалтерской отчётности организации подтверждает факт их несения, поскольку, как следует из пунктов 18, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)", утверждённого Приказом Минфина России от 06.07.1999 N43н, бухгалтерский баланс характеризует финансовое положение организации по состоянию на отчётную дату и содержит информацию об активах и обязательствах юридического лица.

С учётом того, что ввиду использования заёмных средств, а также привлечения сторонних организаций в целях приобретения товаров, а также для выполнения работ (оказания услуг) в рамках инвестиционного проекта его цели были достигнуты, отражение инвестиций на дебете счёта 08 "Вложения во внеоборотные активы" подтверждает факт несения налогоплательщиком экономических затрат на строительство завода, а также получение Обществом экономического эффекта.

Суд первой инстанции обоснованно раскрыл процесс получения обществом экономического эффекта через средства достижения основной цели проекта, реализация инвестиционного строительства завода сортового проката, а не через подмену его цели, как указывает ПАО "Северсталь".

Ссылки налогоплательщика на Определение Верховного Суда Российской Федерации от 07.07.2020 N 304-ЭС20-7247 по делу N А75-7926/2019, необоснованны, учитывая, что в указанном деле рассматривались иные фактические обстоятельства. Кроме того, как следует из данного Определения, экономический эффект от действий налогоплательщика не был достигнут в связи с тем, что часть объектов была законсервирована (скважины NN 91092, 91094), а часть объектов вообще не начинала строиться (скважины NN 91095, 91096), и срок выполнения соответствующих работ, исходя из проекта, истёк.

Таким образом, применение налогоплательщиком пониженной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет Саратовской области, в размере 13,5 % в налоговом периоде 2017 года необоснованно, поскольку пятилетний срок, в течение которого общество было вправе её применять, истёк 31.12.2015. Данное нарушение повлекло неуплату налога на прибыль организаций в размере 172 076 428 руб.

Учитывая изложенное, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суд первой инстанции с учетом положения ч. 1 ст. 71 АПК РФ применительно к конкретным обстоятельствам настоящего дела, правомерно пришел к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным не нарушает права и законные интересы заявителя, в связи с чем, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, связанные с иной оценкой имеющихся в материалах дела доказательств и иным толкованием норм права, не опровергают правильные выводы суда и не свидетельствуют о судебной ошибке.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, нормы материального и процессуального права не нарушены и применены правильно, судом полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, в связи с чем оснований для отмены или изменения решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Обстоятельств, являющихся безусловным основанием в силу ч. 4 ст. 270 АПК РФ для отмены судебного акта, апелляционным судом не установлено.

Расходы по уплате госпошлины распределяются согласно ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 30.07.2020 по делу N А40-248146/19 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

С.М. Мухин В.И. Попов