Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 4 февраля 2021 г. N 08АП-14557/20 по делу N А81-3274/2020

город Омск

ГАРАНТ: Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 мая 2021 г. N Ф04-2248/21 настоящее постановление оставлено без изменения

04 февраля 2021 г.

Дело N А81-3274/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 28 января 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 февраля 2021 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.,

судей Ивановой Н.Е., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бралиной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-14557/2020) общества с ограниченной ответственностью "Толькинская лесоперерабатывающая компания" на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 31.10.2020 по делу N А81-3274/2020 (судья Кустов А.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Толькинская лесоперерабатывающая компания" (ИНН 8911001807, ОГРН 1158911000082) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу об оспаривании решения от 24.09.2019 N861 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "Толькинская лесоперерабатывающая компания" - представитель Завьялов С.В. (по доверенности от 23.12.2020 сроком действия по 31.12.2021);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу - представитель Фахуртдинов Е.А. (по доверенности от 21.12.2020 сроком действия по 31.12.2021), представитель Соколова Е.Ю. (по доверенности от 23.12.2020 сроком действия по 31.12.2021);

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью ООО "Толькинская лесоперерабатывающая компания" (далее - общество, ООО "ТЛК", заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, МИФНС России N 3 по ЯНАО, налоговый орган, заинтересованное лицо) об оспаривании решения от 24.09.2019 N 861 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 1 353 842 руб. 00 коп.;

- доначисления пени на сумму недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 186 289 руб. 08 коп.;

- привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 270 768 руб. 00 коп.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 31.10.2020 по делу N А81-3274/2020 признано недействительным решение МИФНС России N3 по ЯНАО от 24.09.2019 N861 в части доначисления НДС в размере 670 045 руб. 00 коп. и соответствующих сумм штрафа и пени. В остальной части заявленных требований отказано. Также взысканы с инспекции расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб. 00 коп.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "ТЛК" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя в полном объеме.

Обосновывая апелляционную жалобу, ее податель указывает на то, что судом первой инстанции не дана правовая оценка доводов заявителя о том, что содержание предмета договора отличается от установленных норм Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Податель жалобы считает, что обязанность восстановления ранее принятого к вычету НДС касается конкретных затрат на приобретение конкретных товаров (работ, услуг, имущественных прав, основных средств, нематериальных активов) в конкретный период предоставления субсидии для возмещения расходов, связанных с оплатой конкретных товаров (работ, услуг). Общество отмечает, что в представленных справках-отчетах Департамента экономики идет привязка к полной себестоимости единицы продукции, следовательно, в такой формулировке субсидии включают в себя возмещение части всех затрат, формирующих полную себестоимость единицы реализованного объема пиломатериала.

Податель апелляционной жалобы, буквально толкуя нормы НК РФ, делает вывод о том, что получение субсидии на возмещение части фактически понесенных затрат на производство и реализацию готовой продукции - пиломатериала без выделения конкретных статей затрат в предмете договора о предоставлении субсидии не регулируется действующей нормой и не влечет обязанности восстановления НДС, ранее принятого к вычету.

От инспекции в материалы дела поступил отзыв на апелляционную жалобу. Налоговый орган считает, что доводы подателя апелляционной жалобы направлены на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции фактических обстоятельств и доказательств по делу и не свидетельствуют о нарушении, каких-либо нарушений, неправильного применения норм права судом не допущено, а потому просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель ООО "ТЛК" поддержал доводы и требования, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представители МИФНС России N 3 по ЯНАО поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, 25.07.2018 обществом в инспекцию подана налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 квартал 2018 года (рег. N 20304653). В налоговой декларации за 3 квартал 2018 года право на вычет НДС заявлено по операциям, связанным с расходами за 2017 год (по счетам-фактурам за 2017 год).

По результатам камеральной налоговой проверки, проведенной за период с 01.07.2018 по 30.09.2018, инспекцией составлен акт проверки от 08.02.2019 N 12139 и 24.09.2019 вынесено обжалуемое решение N 861, согласно которому обществу доначислен НДС в размере 1 353 842 руб. 00 коп, начислены пени в размере 186 289 руб. 08 коп.

Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в размере 270 768 руб. 00 коп. за неуплату НДС, предложено уменьшить сумму НДС, излишне заявленного к возмещению в размере 21 731 руб. 00 коп. Основанием для доначисления НДС послужило неправомерное не восстановление суммы НДС в связи с получением субсидий в счет компенсации ранее понесенных затрат в сумме 1 375 573 руб. 00 коп (9 017 642 руб. 00 коп. /118*18), что привело к неправомерному заявлению к возмещению НДС в сумме 21 731 руб. 00 коп. и занижению НДС, подлежащего уплате в бюджет в сумме 1 353 842 руб. 00 коп.

Соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с жалобой на решение инспекции от 24.09.2019 N 861 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением Управления ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу от 20.12.2019 N 494 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Указанное послужило поводом к обращению заявителя в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с соответствующими требованиями.

31.10.2020 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа принято решение, которое обжаловано заявителем в апелляционном порядке.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Общество в силу статьи 143 НК РФ в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Как следует из положений главы 21 НК РФ, НДС представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога, полученного исходя из стоимости реализованных товаров (услуг), и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В соответствии с пунктом 2.1 статьи 170 Кодекса в редакции, действующей до 01.01.2019, в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, суммы налога, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса (в редакции, действующей до 01.01.2019) суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Положения абзаца первого данного подпункта применяются независимо от факта включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные указанной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, товаров, приобретаемых для перепродажи. Согласно положениям статьи 172 Кодекса, вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров на территории Российской Федерации, после принятия на учет этих товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьями 171, 172 Кодекса правом на применение вычета по НДС налогоплательщик может воспользоваться при одновременном выполнении следующих условий: товары (работы, услуги) предназначены для использования в налогооблагаемой деятельности; товары (работы, услуги) приняты на учет.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в поданной обществом налоговой декларации за 3 квартал 2018 года право на вычет налога на добавленную стоимость заявлено по операциям, связанным с расходами за 2017 год (по счетам-фактурам за 2017 год).

Книга покупок общества, отображенная в разделе 8 налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2018 год, а содержит показатели счетов-фактур, предъявленных к вычету по НДС за 2017 год. Соответственно, НДС принят к вычету по затратам понесенным в прошлые периоды (до 2018 года).

Исходя из предмета договора о предоставлении из окружного бюджета субсидий на возмещении части фактически понесенных затрат на производство и реализацию пиломатериала от 29.06.2018 N 901-19/54ДЭ, заключенного между Департаментом экономики Ямало-Ненецкого автономного округа и обществом, предметом является предоставление получателю в 2018 году субсидий из окружного бюджета на возмещение части фактически понесенных затрат на производство и реализацию пиломатериала (далее - договор), предоставление субсидии осуществлялось для возмещения части текущей себестоимости готовой продукции, сформированной из затрат текущего калькуляционного периода. При этом затраты прошлого периода (2017 год и предшествующих лет) не имеют отношения к субсидируемому периоду. Материалы дела свидетельствуют о том, что субсидия предоставлена обществу с целью возмещения части затрат на производство составляющих себестоимость готовой продукции - пиломатериала без выделения конкретных статей затрат, без выделения расходов на приобретение конкретных товаров (работ, услуг). Следовательно, затраты, возмещаемые субсидией, как верно отмечено судом нижестоящей инстанции, носили обезличенный (совокупный) характер (включая, в том числе, расходы не содержащие налог на добавленную стоимость такие как оплата труда, амортизация и др.).

В соответствии с пунктом 1.1. договора предметом является предоставление получателю в 2018 году субсидий из окружного бюджета на возмещение части фактически понесенных затрат на производство и реализацию пиломатериала.

Пунктом 1.3. договора определено, что получателю предоставляются субсидии на возмещение части фактических затрат на производство и реализацию пиломатериала в соответствии с порядком, в пределах лимитов, согласно плановому расчету размера субсидий на возмещение затрат. Договором также установлен субсидируемый период - пункт 3.1.6. договора устанавливает, что предоставление субсидий осуществляется на возмещение части затрат, фактически понесенных получателем в период с 01.01.2018 по 19.12.2018.

В силу договора размер субсидии на возмещение части затрат на производство пиломатериала, который рассчитывается по соответствующей формуле, а именно: размер субсидии определен как объем произведенного пиломатериала (куб. м) умноженного на норматив возмещения затрат на производство пиломатериала (руб./куб. м). При этом договором установлен такой норматив в размере 5 500 руб./куб. м.

Указанным выше договором определен размер субсидии на возмещение части затрат на перевозку пиломатериала автомобильном и (или) водным транспортом, который рассчитывается по соответствующей формуле, а именно размер субсидии определен как объем реализованного умноженного на норматив возмещения затрат на перевозку 1 куб. м пиломатериала автомобильным и (или) водным транспортом, руб./куб. м. Договором установлен такой норматив в размере 3 000 руб./куб. м.

Таким образом, размер субсидии определяется по фактическому объему произведенного пиломатериала/реализованного пиломатериала умноженного на норматив. ООО "ТЛК" при получении субсидии должна была восстановить сумму НДС, которая была принята к вычету в 1 и 2 квартале 2018 году.

Согласно нормам НК РФ, действовавшим в период с 01.01.2018 по 01.01.2019, в соответствии с абзацем первым пункта 2.1 статьи 170 НК РФ в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат.

При этом согласно подпункту 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг).

В случае получения налогоплательщиками субсидий из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на возмещение ранее понесенных затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), суммы НДС, принятые налогоплательщиками в установленном порядке к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), затраты на приобретение которых возмещаются за счет указанных субсидий, подлежат восстановлению на основании подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ, в соответствии с которым: В случае получения налогоплательщиком субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение части ранее понесенных затрат на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав восстановлению подлежат сумма налога, принятая к вычету по указанным товарам (работам, услугам), в соответствующей доле.

Указанная доля определяется как отношение суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций, за счет которых были возмещены затраты на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, к общей стоимости указанных товаров (работ, услуг).

При восстановлении суммы налога, заявленной ранее к вычету при исчислении НДС по затратам, в отношении которых в 2018 году получены субсидии из бюджета (не имеет значение из бюджета какого уровня и не имеет значение с учетом НДС осуществлялось субсидирование или нет), налогоплательщик должен осуществить раздельный учет затрат, формирующих себестоимость произведенного и транспортированного пиломатериала.

Ссылка подателя апелляционной жалобы на правомерное применение права на вычет НДС по счетам-фактурам за 2017 год отклоняется судом апелляционной инстанции на основании следующего.

Обязанность по восстановлению НДС привязана к дате получения субсидии, а не к счетам - фактурам, заявленным к вычету в налоговом периоде, в котором получена указанная субсидия, и вычеты по счет-фактурам за 2017 год не исключаются из налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2018 год.

Как следует из материалов дела, ООО "ТЛК" в нарушение статьи 171 НК РФ, статьи 172, статьи 170 НК РФ неправомерно не восстановлен НДС в связи с получением субсидий в счет компенсации ранее понесенных затрат в сумме 1 375 573 руб. (9 017 642/118*18), что привело к неправомерному заявлению к возмещению налога на добавленную стоимость в сумме 21 731 руб. 00 коп. и занижению налога, подлежащего уплате в бюджет, в сумме 1 353 842 руб. 00 коп.

Из решения налогового органа следует, что расчет НДС произведен по расчетной ставке 18/118. Из текста решения налогового органа также следует, что выручка была уменьшена на сумму доначисленного налога, свидетельствует об обоснованности определения налоговых обязательств. Указанный расчет суда первой инстанции апелляционной коллегией проверен и признан правомерным. Суд апелляционной инстанции считает верным вывод суда нижестоящей инстанции о том, что подлежащая к восстановлению сумма составит 683 797 руб. 00 коп., следовательно, в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 670 045 руб. 00 коп. решение налогового органа подлежит признанию недействительным

Апелляционная коллегия отмечает, что суд первой инстанции правомерно не принял к рассмотрению требования о взыскании, заявленные обществом в уточнении, поскольку данные требования подлежат рассмотрению в порядке искового производства, государственная пошлина заявителем не оплачена. Вместе с тем, в апелляционной жалобе не заявлены доводы относительно оспаривания решения суда в данной части (статья 268 АПК РФ).

В случае получения налогоплательщиками субсидий из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на возмещение ранее понесенных затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), суммы НДС, принятые налогоплательщиками в установленном порядке к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), затраты на приобретение которых возмещаются за счет субсидий, подлежат восстановлению на основании подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Налоговым органом не заявлялось ходатайство об истребовании всех документов, подтверждающих фактически понесенные Заявителем расходы за 9 месяцев 2018 года, а истребовались только документы, которые фактически подтверждали понесенные обществом затраты в субсидируемый период.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что заявителем как в суд первой инстанции, так и с подачей апелляционной жалобы не представлены документы, подтверждающие факт предоставления истребуемых документов в рамках камеральной налоговой проверки. Следовательно, довод общества о злоупотреблении налоговым органом процессуальными правами является необоснованным и несоответствующим материалам дела.

При этом ссылка подателя апелляционной жалобы на то, что суд первой инстанции возложил на него обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения от 24.09.2019 N 681 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не подтверждается доказательствами, в силу чего отклоняется судом апелляционной инстанции.

Иные доводы, заявленные в апелляционной жалобе фактически сводятся к несогласию с оценкой доказательств и обстоятельств по делу. Вместе с тем, проверив законность и обоснованность решения по делу, коллегия апелляционного суда не усматривает оснований для согласия с доводами жалобы.

При вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 АПК РФ оценены все представленные обществом и налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения обжалуемого решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы общества.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ относятся на ее подателя.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 31.10.2020 по делу N А81-3274/2020 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Н.Е. Иванова А.Н. Лотов