Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 марта 2021 г. N 19АП-1057/20 по делу N А48-12980/2019

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 6 июля 2021 г. N Ф10-2434/21 настоящее постановление изменено

г. Воронеж

3 марта 2021 г.

Дело N А48-12980/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 24.02.2021.

Полный текст постановления изготовлен 03.03.2021.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Капишниковой Т.И.,

судей Малиной Е.В.,

Протасова А.И.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

Мелковой О.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Дорофеева Александра Николаевича на решение Арбитражного суда Орловской области от 12.11.2020 по делу N А48-12890/2019, принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Дорофеева Александра Николаевича (ОГРНИП 315574900030044, ИНН 570800416535) к МРИ ФНС России N 3 по Орловской области (ОГРН 1055702000144, ИНН 5702007422) о признании недействительным решения от 09.07.2019 N 2,

при участии в судебном заседании посредством ВКС при содействии Арбитражного суда Орловской области:

от ИП Дорофеева А.Н.- Панин В.И.- представитель по доверенности от 08.04.2019 57АА 0906712 сроком на 3 года;

от МРИ ФНС России N 3 по Орловской области Изотов А.В. -представитель по доверенности 30.11.2020 N 3-23/20 N 366 сроком на 1 год, Перепелица М.А.- представитель по доверенности от 08.10.2020 N 03-23/16318

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Дорофеев Александр Николаевич (далее - заявитель, ИП Дорофеев А.Н., налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к МРИ ФНС России N 3 по Орловской области (далее- ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 09.07.2019 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления НДФЛ за 2016-2017 в сумме 1 354 865,82 руб. (п.п. 4 п. 3.1 решения) и предложения уплатить его в указанном размере (п. 3.2 решения); начисления пени по НДФЛ в сумме 143 392,47 руб. (п.п. 4 п. 3.1 решения) и предложения уплатить их в указанном размере (п. 3.2 решения); привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДФЛ в сумме 504 802,98 руб. (п.п. 5 п. 3.1 решения) и предложения уплатить его в указанном размере (п. 3.2 решения) (с учетом уточнений -т. 8 л.д.112-121, т.9 л.д.9-11, т.10 л.д.21-22, 36-37, 65 -оборот).

Решением Арбитражного суда Орловской области от 12.11.2020 в удовлетворении заявленного требования отказано.

Не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, ИП Дорофеев А.Н. обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции и признать решение налогового органа недействительным в оспариваемой части.

В обоснование апелляционной жалобы апеллянт указывает, что налогоплательщик при определении налоговой базы по НДФЛ правомерно включал в расходы суммы всех фактически произведенных расходов за проверяемые периоды, используя кассовый метод признания доходов и расходов.

Закупка зерна у ООО "Экспортхлебагроцентрплюс" в 2016 г. имела экономический смысл, была нацелена на получение в дальнейшем прибыли от его продажи, но, по независящим от ИП Дорофеева А.Н. причинам, зерно пришло в негодность (намокло). Приобретение семян подсолнечника у ООО "Агротрейд" в 2017 г. также носило реальный характер: закупленные семена подсолнечника были посеяны ИП Дорофеевым А.Н., однако ввиду непредвиденных обстоятельств, всхожесть семян была плохая, всходы были поражены личинкой проволочника, в связи с чем заявитель был вынужден задисковать посевы подсолнечника. Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не опровергнут факт порчи зерна и подсолнечника.

По мнению заявителя, недостижение запланированного результата налогоплательщиком не может являться основанием для признания произведенных индивидуальным предпринимателем затрат экономически неоправданными, поскольку налоговое законодательство не исключает возможности получения убытка от предпринимательской деятельности. Соответственно, расходы на приобретение яровой пшеницы "Дарья2" в 2016 г. и подсолнечника в 2017 г. являются экономически обоснованными и документально подтвержденными и обоснованно включены в состав профессиональных вычетов.

В акте проверки отражено, что ИП Дорофеевым А.Н. завышены профессиональные вычеты за 2016 г. и за 2017 г. из-за включения в сумму расходов стоимости приобретенных основных средств без учета амортизационных начислений. Налогоплательщик не согласен с данным выводом, считает, что он воспользовался правом, предоставленным п. 7 ст. 258 НК РФ и Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, в связи с чем полагает, что у Инспекции не имелось оснований для перерасчета амортизационных начислений. ИП Дорофеев А.Н. установил для приобретенного имущества (бывшего в эксплуатации) срок полезного использования - 1 месяц, в связи с чем правомерно учел в расходах соответствующих периодов всю стоимость приобретенных основных средств (в 2016 году: борона дисковая прицепная БДП 3(м)*2 КС, трактор Беларус-1221.2.; в 2017 году: опрыскиватель оп 18, очиститель вороха семян ОВС25, погрузчик навесной фронтальный "Универсал 800S", трактор Беларус-892.2; комбайн Дон 1500Б, сеялка СЗ 5.4; автомашина ЗИЛ ММ3 554-М).

Также апеллянт считает необоснованным исключение из состава расходов за 2017 г затрат на строительство ангара и расходов на приобретение материалов от ИП Афанасьева С.В. в сумме 625 200 руб. на ремонт сарая, в сумме 178 200 на установку ограждения составе материальных расходов, и в сумме 528 000 руб. на строительство ангара каркасного типа. Объекты возведены и весь закупленный стройматериал использован на строительство в полном объеме. В ходе выездной налоговой проверки осуществлялся осмотр построенных объектов, какие-либо строительные экспертизы не проводились, а, соответственно, не опровергнут факт реальности понесенных расходов на приобретение стройматериалов.

Необоснованность отказа в применении расходов по данному эпизоду подтверждается судебной практикой.

По мнению ИП Дорофеева А.Н., учитывая доказанность налогоплательщиком реальности приобретения товаров (работ, услуг), расходы предпринимателя, понесенные в 2016-2017 гг. при признании документов ненадлежащими, подлежат определению на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Налоговый орган в письменном отзыве на апелляционную жалобу указал, что ИП Дорофеевым А.Н. неправомерно в состав профессиональных налоговых вычетов включены расходы по приобретению семян яровой пшеницы "Дарья" (1-ой репродукции) в сумме 499 555 руб. в 2016 году. Соответствующий товар не был реализован в проверяемый и последующий периоды, не был списан в установленном порядке в проверяемый и последующие периоды, а также отсутствовал на остатках в конце налогового периода (последующих периодов), что в силу положений ст. 252, 221 НК РФ, Учетной политики на 2015 - 2021 годы не позволяло налогоплательщику отражать спорные затраты налогоплательщика в составе профессиональных налоговых вычетов за 2016 год. Довод заявителя о том, что спорная сделка имела экономический смысл, была нацелена на получение в дальнейшем прибыли, является несостоятельным, поскольку в рамках проверки налоговым органом не оценивалась экономическая обоснованность спорных расходов, а были установлены нарушения налогоплательщиком Учетной политики на 2015 - 2021 годы во взаимосвязи с положениями статей 252, 221 НК РФ.

Также налогоплательщик в нарушение Учетной политики на 2015- 2021 годы, ст. 252, 221 НК РФ неправомерно включил в состав расходов за 2017 год расходы на приобретение семян подсолнечника у ООО "Агротрейд".

Построенные ИП Дорофеевым А.Н. объекты являются объектами основных средств, поскольку расположены на земельном участке, где ИП Дорофеев А.Н. осуществляет деятельность, ангары имеют фундамент, согласно представленных первичных документов для энергоснабжения ангара бескаркасного типа ИП Дорофеевым А.Н. заключен договор с ПАО "МРСК Центра"-"Орелэнерго" на технологическое присоединение к электрическим сетям, объекты используются в финансово-хозяйственной деятельности, на момент осмотра в ангаре каркасного типа хранилась техника, в ангаре бескаркасного типа - зерно, стоимость построенных объектов превышает 100 000 руб., объекты предназначены для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев.

При этом, в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций ИП Дорофеев А.Н. не заполнял раздел 2 "Расчет амортизации основных средств", где отражается наименование объекта основных средств, дата приобретения, основание приобретения, месяц начала использования, сумма первоначальной стоимости, срок полезного использования и т.д

Заявленные ИП Дорофеевым А.Н. расходы на ремонт сарая и установку ограждения по товарным чекам от ИП Афанасьева С.В. не могут быть включены в состав материальных расходов, уменьшающих сумму доходов, в силу документальной неподтвержденности по смыслу ст. 252 НК РФ (товарные чеки содержат информацию о несуществующем поставщике, представлены только товарные чеки на приобретение материалов от ИП Афанасьева С.В., кассовых чеков или каких-либо других документов от данного поставщика не представлено; на печати в товарном чеке указан ИНН 770962014047, который отсутствует в ЕГРН и ЕГРНИП). Более того, Арбитражным судом Орловской области по ходатайству Инспекции определением от 22.07.2020 истребованы у ИП Дорофеева А.Н. оригиналы документов, подтверждающих оплату по товарным чекам ИП Афанасьева С.В. от 28.04.2017 N 197 на сумму 554 200 руб. и от 16.05.2017 N 238 на сумму 784 200 руб. (оригиналы платежных поручений, кассовых чеков, расходных кассовых ордеров). ИП Дорофеевым А.Н. соответствующие документы в материалы дела не представлены. Следовательно, ИП Дорофеев А.Н. в обоснование своей позиции ссылается на копии документов (два товарных чека ИП Афанасьева С.В.), в отношении которых отсутствуют какие-либо доказательства взаимоотношений ИП Дорофеева А.Н. и ИП Афанасьева С.В. По мнению налогового органа, представленные заявителем документы, оформленные от имени несуществующего индивидуального предпринимателя, не могут служить основанием для учета расходов и принятия налоговых вычетов по НДФЛ, в связи с чем, выводы о наличии оснований для учета налогоплательщиком расходов на приобретение товаров у спорного контрагента являются необоснованными.

В нарушение п. 7 ст. 258 НК РФ ИП Дорофеев А.Н. не представил документов, на основании которых срок службы основных средств может быть уменьшен на срок службы у предыдущего владельца. Более того, заявителем представлены акты ввода в эксплуатацию и инвентарные карточки учета объектов основных средств, в которых определен срок полезного использования и фактический срок эксплуатации, и на основании которых произведен расчет амортизационных отчислений по основным средствам.

Расхождения по затратам на основные средства (в 2016 году: Борона дисковая прицепная БДП 3(м)*2 КС, трактор Беларус-1221.2.; в 2017 году: Опрыскиватель ОП 18, Очиститель вороха семян ОВС25, Погрузчик навесной фронтальный "Универсал 800S", Трактор Беларус-892.2; Комбайн Дон 1500Б, Сеялка СЗ 5.4; Автомашина ЗИЛ ММ3 554-М, системы параллельного вождения "Глонасс" ) связаны с тем, что ИП Дорофеевым А.Н. необоснованно включены в составе профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ за 2017 год расходы по приобретению основных средств в полном размере, а не в части амортизационных начислений. Также налоговый орган указал, что при приобретении объектов основных средств, бывших в употреблении у физического лица, не являющегося предпринимателем, налогоплательщик не вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом положений п. 7 ст. 258 НК РФ, так как физическое лицо не устанавливает срок полезного использования основных средств и не амортизирует его для целей налогообложения (письма Минфина России от 29.03.2013 N 03-03-06/1/10056, от 20.03.2013 N 03-03- 06/1/8587, от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7939, от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7937, от 14.12.2012 N 03-03-06/1/658, от 09.10.2012 N 03-03-06/1/525 и др.).

По мнению налогового органа, довод ИП Дорофеева А.Н. о необходимости применения пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, является несостоятельным, поскольку данная норма содержит закрытый перечень обстоятельств, когда налоговый орган имеет право применять расчетный метод при определении суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает, что решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Дорофеева А.Н. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: НДС, налога на доходы физических лиц (ИП) за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, полноты и достоверности подачи сведений о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, НДФЛ (налоговый агент) за период с 01.01.2016 по 31.12.2017.

По итогам проверки Инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 28.02.2019 N 2 (т.1, л.д.20-88).

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика вынесено решение от 09.07.2019 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д.89-195), в соответствии с которым:

- ИП Дорофеев А.Н. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 16162 руб. за неполную уплату НДС, доначислен НДС в сумме 161622 руб., а также пени по НДС в сумме 28237,59 руб.(пп.1-3 п.3.1 резолютивной части решения);

-к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 509 902 руб. за неполную уплату НДФЛ, доначислен НДФЛ в сумме 2770809 руб., а также пени по налогу в сумме 293249,08 руб. (пп.4-5 п.3.1 резолютивной части решения);

- налоговым органом установлено также неперечисление предпринимателем в бюджет исчисленных и удержанных сумм НДФЛ в размере 3640 руб., в связи с чем были начислены пени в сумме 541,63 руб., а предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ, в виде штрафа в размере 364 руб. (пп.6-8 п.3.1 резолютивной части решения);

- Инспекцией доначислены страховые взносы в размере 4524 руб., пени в сумме 716,55 руб., а также начислен штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 522 руб. за неполную уплату страховых взносов(пп.9-11 п.3.1 резолютивной части решения).

Основанием для доначисления НДФЛ, пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ (пп.4-5 п.3.1 резолютивной части решения) явились выводы налогового органа о завышении ИП Дорофеевым А.Н. сумм профессиональных налоговых вычетов ввиду следующего.

В 2016 году ИП Дорофеевым А.Н. была заявлена сумма материальных расходов по декларации налогоплательщика - 31 363 689 руб. Материальные расходы за 2016 год по данным проверки - 27 959 139 руб.

Сумма фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, ИП Дорофеевым А.Н. завышена на 3 404 550 руб. (31 363 689 руб. - 27 959 139 руб.).

Занижение налоговой базы за 2016 год на сумму 3 404 550 руб. повлекло за собой неуплату ИП Дорофеевым А.Н. в бюджет НДФЛ с доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности за 2016 г. в сумме 442 592 руб. (3 404 550*13%)

В 2017 году ИП Дорофеевым А.Н. была заявлена сумма материальных расходов по декларации налогоплательщика - 85 731 593 руб. Материальные расходы за 2017 год по данным проверки - 67 822 233 руб.

Сумма фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, ИП Дорофеевым А.Н. завышена на 17 909 360 рублей (85 731 592,68 руб. - 62 062 255 руб. - 5 759 978 руб.).

Занижение налоговой базы за 2017 год на сумму 17 909 360 руб., повлекло за собой неуплату ИП Дорофеевым А.Н. в бюджет НДФЛ с доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности за 2017 год в сумме 2 328 217 рублей (17 909 360*13%).

Не согласившись с решением от 09.07.2019 N 2, заявитель обжаловал его в апелляционном порядке.

Решением Управления ФНС России по Орловской области от 21.10.2019 N 217 (т.3 л.д.107-123) апелляционная жалоба удовлетворена частично, оспариваемое решение инспекции отменено в части: доначисления НДС за 3 квартал 2016 в сумме 10500 руб. (п.п. 1. п. 3.1 решения) и предложения уплатить его в указанном размере (п. 3.2 решения); доначисления НДС за 1 квартал 2017 в сумме 29709 руб. (п.п. 1. п. 3.1 решения) и предложения уплатить его в указанном размере (п. 3.2 решения); привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДС в размере 4021 руб. (п.п. 3 п. 3.1 решения) и предложения уплатить его в указанном размере (п. 3.2 решения); начисления пени по НДС в сумме 8551,11 руб. (п.п. 2 п. 3.1 решения) и предложения уплатить пени в указанном размере (п. 3.2 решения).

27.11.2019 решение от 09.07.2019 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оспорено ИП Дорофеевым А.Н. в Арбитражный суд Орловской области в части: доначисления НДФЛ за 2016-2017 в сумме 1 354 865,82 руб. (п.п. 4 п. 3.1 решения) и предложения уплатить его в указанном размере (п. 3.2 решения); начисления пени по НДФЛ в сумме 143 392,47 руб. (п.п. 4 п. 3.1 решения) и предложения уплатить их в указанном размере (п. 3.2 решения); привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДФЛ в 2 сумме 504 802,98 руб. (п.п. 5 п. 3.1 решения) и предложения уплатить его в указанном размере (п. 3.2 решения)(т.10, л.д.65).

При этом заявитель указал, что он имеет право на профессиональный налоговый вычет за 2016 год в сумме 29 740 026.76 руб., за 2017 год - 76 463 387.25 руб.

Отказывая предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, ИП Дорофеевым А.Н. неправомерно в состав профессиональных налоговых вычетов включены расходы по приобретению семян подсолнечника в сумме 2 877 207,27 руб. по УПД от 10.04.2017 N 41001, УПД от 12.04.2017 N 41201, УПД от 13.04.2017 N 41301. Аналогично за 2016 год ИП Дорофеев А.Н. необоснованно указал расходы в сумме 236363,64 руб. по товарной накладной от 09.04.2016 (полностью) и 263190,58 руб. по товарной накладной от 05.04.2016 N 64 (частично), по приобретенным у ООО "Экспортхлебагроцентр" семенам пшеницы.

ИП Дорофеевым А.Н. необоснованно заявлены расходы по товарной накладной от 21.10.2016 N УЦ2854 по взаимоотношениям с ООО "Агроснабжение" в размере 326949,15 руб. (по данным налогового органа - 10898 руб.) по приобретению бороны дисковой прицепной БДП 3(м)*2 КС; по акту приема-передачи от 10.10.2016 по взаимоотношениям с ООО "Сити Строй 46" в размере 1000000 руб. с НДС (без НДС - 847 458 руб.) (по данным налогового органа - 28248,58 руб.) по приобретению трактора Беларус-1221.2. Необоснованные суммы расходов по приобретению основных средств также отражены в 2017 году по следующим документам:

- товарная накладная N УЦ1268 от 23.06.2017 на сумму 190 000 руб. (по данным налогового органа - 75 135,60 руб.) УЦ1524 от 20.07.2017 на сумму 1 206 796,61 руб. (по данным налогового органа - 100 566 руб.) по взаимоотношениям с ООО "Агроснабжение" по приобретению погрузчика навесного фронтального "Универсал 800S", трактора Беларус-892.2;

- товарная накладная N ММ06000044 от 09.06.2017 по взаимоотношениям с ИП Мишиным Е.В. на сумму 126 440,68 руб. (по данным налогового органа - 12644,04 руб.) на приобретение системы параллельного вождения "Глонасс";

-товарные накладные по взаимоотношениям с ИП Сурковым Н.С. от 15.06.2017 б/н, от 25.10.2017 N 25 на общую сумму 499 000 руб. (по данным налогового органа размер амортизационных начислений за проверяемый период составил - 40 566.64 руб.) на приобретение очистителя вороха семян ОВС25, опрыскивателя ОП18;

-товарная накладная N 78 от 06.07.2017 на сумму 750 000 руб. по взаимоотношениям с ООО "Луганское" на приобретение комбайна Дон 1500Б (по данным налогового органа размер амортизационных начислений составил 62 500 руб.); товарная накладам N 16 от 23.05.2017 на сумму 190 000 руб. на приобретение сеялки СЗ 5.4 (по данным налогового органа размер амортизационных начислений составил - 22 166,62 руб.);

- накладная б/н от 01.09.2017 на сумму 190 000 руб. по взаимоотношениям с физическим лицом Сапроновым И.С. (по данным налогового органа размер амортизационных начислений составил 15 833,34 руб.) на приобретение автомашины ЗИЛ ММЗ 554-М.

Указанные расхождения связаны с тем, что ИП Дорофеевым А.Н. необоснованно включены в состав профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ за 2016-2017 гг. расходы по приобретению основных средств в полном размере, а не в части амортизационных начислений.

Также судом первой инстанции не приняты расходы 2017 г. на строительство ангаров ( сооружение каркасного типа и бескаркасное арочное сооружение): по ООО "Фаворит" ( выполнение работ по изготовлению и установки бескаркасного арочного сооружения) на сумму 1466101,69 руб., ООО "СпецМонтажСтрой" (приобретение бетона и услуги по доставке бетона) на сумму 277626,89 руб., ООО "Компания Интергрупп" на сумму 200182 руб. - приобретение профнастила.

Суд указал, что данные товары и услуги были использованы при строительстве объектов основных средств - ангаров каркасного и бескаркасного типа. Следовательно, в целях налогообложения по НДФЛ предпринимателю необходимо было принять к учету построенные основные средства (ангар каркасного и бескаркасного типа) по первоначальной стоимости, определить срок полезного использования и амортизационную группу и учесть затраты на строительство ангаров путем начисления амортизации.

Также судом первой инстанции не приняты доводы ИП Дорофеева А.Н. об обоснованности несения в 2017 году "иных расходов" в размере 3010196 руб., том числе: запчасти на сумму 298443,89 руб. (акт на списание автозапчастей N 3 от 31.12.2017); запчасти на сумму 97 689,70 руб. (акт на списание автозапчастей N 2 от 31.12.2017); стройматериалы на сумму 1 893 992,32 руб. (акт на списание запасных частей N 1 от 31.12.2017); ГСМ на сумму 125 485 руб.; аренда (администрация Должанского района) - 356 581,93 руб.; проценты по займу (фонд микрофинансирования) - 61 397,37 руб.; журнал - 840 руб.; отчисления на заработную плату - 35 772 руб.; Орелземпроект - 20 000 руб. В том числе кассовые чеки на приобретение дизельного топлива, поскольку в кассовых чеках от 12.04.2017, 23.04.2017, 28.04.2017, 29.04.2017, 12 03.05.2017, 04.05.2017, 10.05.2017, 12.05.2017, 13.05.2017, 14.05.2017, 16.05.2017, 21.05.2017, 28.05.2017, 29.05.2017 кроме дизельного топлива указаны товары, приобретенные для личного потребления, не связанные с предпринимательской деятельностью ИП Дорофеева А.Н. (батончики "Марс", энергетические напитки, пломбир ванильный, сигареты "Кент", напиток "Нестле", минеральная вода, карамель "Скитлз", крекеры).

Также судом первой инстанции признан правомерным отказ налогового органа в принятии расходов на строительство ангара каркасного типа, связанные с приобретением товаров у ИП Афанасьева С.В., в сумме 538 000 руб., приобретение материалов у ИП Афанасьева С.В. по товарным чекам на сумму 787 200 руб. и 554 200 руб. и заявленные ИП Дорофеевым А.Н. расходы на ремонт сарая в сумме 625200 руб. и установку ограждения в сумме 178200 руб. по товарным чекам от ИП Афанасьева С.В. ввиду того, что документы от данного контрагента содержат недостоверную информацию : на печати в товарном чеке указан ИНН 770962014047, который отсутствует в ЕГРН и ЕГРНИП.

Также судом указано на необоснованность расходов:

-по чеку от 14.03.2018 на приобретение электродов, круга обрезного и трубы профильной на сумму 15048 руб., поскольку данный документ датирован датой, выходящей за рамки проверяемого периода.

- в отношении ООО "Компания Интергрупп" в состав "иных расходов" ИП Дорофеевым А.Н. включена сумма 236215 руб. с учетом НДС (36032,8 руб.), поскольку расходы по данной организации включены налогоплательщиком второй раз в общем реестре расходов за 2017 без НДС в сумме 200182,2 руб.

-в отношении ООО "Фаворит" в состав "иных расходов" включена сумма 220000 руб. с учетом НДС (33559,32 руб.), расходы по данной организации включены налогоплательщиком второй раз в общем реестре расходов за 2017 без НДС в сумме 186440,68 руб.

При этом судом первой инстанции приняты доводы заявителя о правомерности расходов по комиссии банка за 2016 год в размере 81774 руб., расходов по комиссии банка за 2017 год в размере 130158 руб., расходов на покупку шпагата полипропиленового за 2017 год в размере 45328,70 руб., (итого - 257260,70 руб.).

Однако, судом первой инстанции сделан вывод, что при определении расходов за 2016-2017 годы Инспекцией по двум эпизодам допущена техническая ошибка на сумму 270 000 руб. в пользу ИП Дорофеева А.Н. (210 000 руб.+ 60 000 руб.). Поскольку самой налоговой инспекцией по итогам выездной налоговой проверки учтены расходы предпринимателя в размерах, фактически превышающих суммы расходов, заявленных ИП Дорофеевым А.Н., то право заявителя в данной части не нарушено.

Признавая выводы суда первой инстанции правомерным, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

Согласно ст.207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Если иное не предусмотрено настоящей статьей, налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.

Согласно п.1 ст.227 НК РФ исчисление и уплату НДФЛ производят следующие налогоплательщики:

1) физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности;

2) нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов, полученных от такой деятельности.

Налогоплательщики, указанные в пункте 1 настоящей статьи, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 настоящего Кодекса. Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода, а также сумм авансовых платежей по налогу, фактически уплаченных в соответствующий бюджет.(пп.2,3 ст.227 НК РФ).

Объектом налогообложения НДФЛ согласно ст.209 НК РФ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

Статьей 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Основная налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении указанной налоговой базы, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, указанных в пунктах 2.3 и 6 настоящей статьи), с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Согласно ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют следующие категории налогоплательщиков:

1) налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, но не более суммы таких доходов от осуществления предпринимательской деятельности.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей;

Согласно п.1 ст.252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как установлено в ходе судебного разбирательства, доначисления НДФЛ вызваны тем, что налоговый орган признал необоснованной позицию налогоплательщика о необходимости учета в составе профессиональных налоговых вычетов расходов по спорным эпизодам.

Так, ИП Дорофеев А.Н. указывает, что налоговым органом произведены необоснованные доначисления по взаимоотношениям с ООО "Экспортхлебагроцентрплюс". Данные доводы налогоплательщика не приняты судом ввиду следующего.

За 2016 год ИП Дорофеев А.Н. среди расходов необоснованно указывает суммы в размере 236 363.64 руб. по товарной накладной N 77 от 09.04.2016 (полностью) (т.6 л.д. 120) и 263 190.58 руб. по товарной накладной N 64 от 05.04.2016 N 64 (частично) (т.6 л.д. 116) ООО "Экспортхлебагроцентр".В ходе проверки Инспекцией было установлено, что из приобретенных у ООО "Экспортхлебаграцентрплюс" семян яровой пшеницы "Дарья" (1-ой репродукции) в количестве 723,1 ц было продано лишь 300,4 ц пшеницы ООО "Атлас" на сумму 284 014,55 руб. Пшеница в количестве 422,7ц ИП Дорофеевым А.Н. не реализовывалась, не была списана и отсутствовала на остатках на конец 2016 - начало 2017 годов согласно Книгам учета доходов и расходов.

Согласно представленной ИП Дорофеевым А.Н. Учетной политике на 2015- 2021 годы (т.8 л.д.152-155) к расходам относятся фактически произведенные затраты, связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности (п. 2.2.1). Материальные расходы включаются в доходы того налогового периода, в котором прошла реализация товаров, работ, услуг (п. 3.1.1). Стоимость материальных расходов при изготовлении товаров, работ, услуг, списывается в части только реализованных товаров, работ, услуг (п. 3.1Л).

Таким образом, ИП Дорофеевым А.Н. в нарушение ст. 252, 221 НК РФ, Учетной политики на 2015 - 2021 годы неправомерно в состав профессиональных налоговых вычетов включены расходы по приобретению семян яровой пшеницы "Дарья" (1-ой репродукции) в сумме 499 555 руб. в 2016 году.

По аналогичным основаниям налоговым органом правомерно не приняты в составе профессионального налогового вычета за 2017 год расходы по приобретению семян подсолнечника у ООО "Агротрейд" в сумме 2 877 207.27 руб. по УПД N 41001 от 10.04.2017, УПД N 41201 от 12.04.2017, УПД N 41301 от 13.04.2017. При проведении проверки установлено, что семена подсолнечника, приобретенные ИП Дорофеевым А.Н. у ООО "Агротрейд", не были ИП Дорофеевым А.Н. кому-либо реализованы, не были использованы в предпринимательской деятельности и отсутствуют на остатках. Согласно представленной книге учета доходов и расходов остатки семян подсолнечника в количественном и суммовом выражении на конец 2017 года отсутствуют. Согласно сведениям об итогах сева под урожай (Форма N 1-фермер) и сведений о сборе урожая сельскохозяйственных культур (форма N 2-фермер) за 2016 и 2017 годы (т.5 л.д.32-49), представленным ИП Дорофеевым А.Н., на которых имеется отметка о получении указанных форм специалистом территориального органа статистики, в 2016 году из 215 га было засеяно 70 га подсолнечником, остальная площадь (145 га) находилась под паром, фактический сбор урожая подсолнечника в 2016 году в весе после доработки 1288 ц., в 2017 году - 215 га., из них - 115 га гречихой и 100 га соей. Департаментом сельского хозяйства Орловской области представлена копия отчета ИП Дорофеева А.Н по форме N 1 фермер за 2017 год, в котором указана посевная площадь 215 га.

Следовательно, налогоплательщик в нарушение Учетной политики на 2015- 2021 годы, ст. 252, 221 НК РФ неправомерно включил в состав расходов за 2017 год расходы на приобретение семян подсолнечника у ООО "Агротрейд".

При этом налоговый орган учел в качестве обоснованных расходы по УПД N 32101 от 21.03.2017 (семена подсолнечника в количестве 50 п.е.) на сумму 454 545.45 руб. без НДС (по данным семенам налогоплательщиком представлены акт на списание посевов подсолнечника от 19.05.2017, акт расхода семян и посадочного материала N 2, подтверждающие списание 50 п.е. на площадь 100 га ( т.5 л.д.30), а также УПД N 40701 от 07.04.2017 (Вика яровая (семена)) на сумму 3 362 036,36 руб.

Относительно правомерности учета в расходах налогоплательщика соответствующих периодов полной стоимости приобретенных основных средств, ввиду установления заявителем для приобретенного движимого имущества (бывшего в эксплуатации) срока полезного использования 1 месяц, арбитражный суд считает следующее.

Согласно п.1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы, в частности:

первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

третья группа - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно... Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации. (п.п.3,4 ст.258 НК РФ).

Пунктом 7 ст.258 НК РФ установлено, что организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении (в том числе в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц), в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации в соответствии с настоящей главой, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

Как следует из материалов дела(т.4 л.д.68-83), при проведении проверки ИП Дорофеев А.Н. представлены: Акт ввода в эксплуатацию Борона дисковая прицепная БДП 3(м)*2 КС с 21 октября 2016 и инвентарная карточка учета объекта основных средств Борона дисковая прицепная БДП 3(м)*2 КС N 2 от 21.10.2016, в которой определен срок полезного использования 5 лет и фактический срок эксплуатации 60 месяцев. Следовательно основное средство Борона дисковая прицепная БДП 3(м)*2 КС относится к 3 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно (Код ОКОФ - 330.28.30.32.112). Первоначальная стоимость основного средства Борона дисковая прицепная БДП 3(м)*2 КС N 2 составляет 326949,15 руб. Ежемесячная сумма амортизационных начислений составит - 5449 руб. (326949,15/60 мес.). Сумма начисленной амортизации за 2016 год - 10 898 руб. (5449 руб.*2 мес.), что соответствует сумме расходов, признанной налоговым органом обоснованной.

При проведении проверки ИП Дорофеев А.Н. представил документы на приобретение трактора Беларус-1221.2. Данное основное средство приобретено налогоплательщиком по договору купли-продажи N б/н от 10.10.2016, заключенному с ООО "Сити Строй 46". В подтверждение поставки налогоплательщиком представлены договор купли продажи от 10.10.2016, акт приема-передачи от 10.10.2016, квитанция к приходному кассовому ордеру N б/н от 10.10.2016 на сумму 1 000 000 руб. в том числе НДС 18% 152 542,37 руб. Представлен акт ввода в эксплуатацию трактора Беларус-1221.2 от 10.10.2016 и инвентарная карточка учета объекта основных средств на трактор Беларус-1221.2. от 10.10.2016, в которой определен срок полезного использования 5 лет и фактический срок эксплуатации 60 месяцев. Следовательно, основное средство трактор Беларус-1221.2 относится к 3 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно. Первоначальная стоимость основного средства трактор Беларус-1221.2 составляет 847 457,63 руб. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит 14 124,29 руб. (847457,63/60 мес.). Сумма начисленной амортизации за 2016 - 28 248,58 руб. (14124,29 руб.*2 мес.), что соответствует сумме расходов, признанной налоговым органом обоснованной.

Необоснованные суммы расходов по приобретению основных средств также отражены в 2017 году по следующим документам:

-товарная накладная N УЦ1268 от 23.06.2017 на сумму 190 000 руб. (по данным налогового органа - 75 135.60 руб.) УЦ1524 от 20.07.2017 на сумму 1 206 796.61 руб. (по данным налогового органа - 100 566 руб.) по взаимоотношениям с ООО "Агроснабжение" по приобретению погрузчика навесного фронтального "Универсал 800S", Трактора Бсларус-892.2;

-товарная накладная N ММ06000044 от 09.06.2017 по взаимоотношениям с ИП Мишиным Е.В. на сумму 126 440.68 руб. (по данным налогового органа - 12644,04 руб.) на приобретение Системы параллельного вождения "Глонасс";

-товарные накладные по взаимоотношениям с ИП Сурковым Н.С. от 15.06.2017 б/н, от 25.10.2017 N 25 на общую сумму 499 000 руб. (по данным налогового органа размер амортизационных начислений за проверяемый период составил - 40 566.64 руб.) на приобретение очистителя вороха семян ОВС25, опрыскивателя ОП18;

- товарная накладная N 78 от 06.07.2017 на сумму 750 000 руб. по взаимоотношениям с ООО "Луганское" на приобретение комбайна Дон 1500Б (по данным налогового органа размер амортизационных начислений составил 62 500 руб.); товарная накладная N 16 от 23.05.2017 на сумму 190 000 руб. на приобретение сеялки СЗ 5.4 (по данным налогового органа размер амортизационных начислений составил - 22 166.62 руб.);

- накладная б/н от 01.09.2017 на сумму 190 000 руб. по взаимоотношениям с физическим лицом Сапроновым И.С. (по данным налогового органа размер амортизационных начислений составил 15 833.34 руб.) на приобретение автомашины ЗИЛ ММ3 554-М.

Соответствующие расхождения связаны с тем, что ИП Дорофеевым А.Н. необоснованно включены в составе профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ за 2017 год расходы по приобретению основных средств в полном размере, а не в части амортизационных начислений.

При проведении проверки ИП Дорофеевым А.Н. представлены акты ввода в эксплуатацию и инвентарные карточки учета объекта основных средств на Система параллельного вождения "Глонасс" (срок полезного использования 60 мес.), Погрузчик навесной фронтальный "Универсал 800S" (с БРС трактора.С БРС РО) (срок полезного использования 60 мес.), Трактор Беларус-892.2 (срок полезного использования 60 мес.), автомашину ЗИЛ ММ3 554-М (срок полезного использования 60 мес.), в которых определен срок полезного использования и фактический срок эксплуатации.

Актов приема-передачи основных средств (форма N ОС-1), документов налогового учета и иных документов от предыдущих собственников, подтверждающих срок полезного использования имущества, со стороны налогоплательщика в материалы дела не представлено.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в 2017 году налогоплательщик осуществлял строительство ангаров: сооружение каркасного типа и бескаркасное арочное сооружение. Строительство ангара каркасного типа осуществлялось силами ИП Дорофеева А.Н., для строительства ангара бескаркасного типа был заключен договор от 26.05.2017 N 109 с ООО "Фаворит".ИП Дорофеевым А.Н. расходы на строительство данных объектов в полном объеме включены в состав материальных расходов.

Согласно представленным за 2017 года первичным документам, книге учета доходов и расходов, регистру налогового учета "Расходы, уменьшающие доходы от реализации", акту на списание сумма расходов на строительство ангара бескаркасного типа составила 1 743 728,58 руб. Сумма расходов на строительство ангара каркасного типа составила 788 165,82 руб.

Предприниматель не представил документы по ведению учета затрат на строительство ангаров каркасного и бескаркасного типа. В книге учета доходов и расходов за 2017 год в расходы отнесены суммы по приобретению услуг и товаров по поставщикам ООО "Фаворит" и ООО "СпецМонтажСтрой", дополнительно в регистре налогового учета "Расходы, уменьшающие доходы от реализации" в прочие расходы включены расходы (товарные, кассовые чеки) на строительство ангара каркасного типа. При этом, в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций ИП Дорофеев А.Н. не заполнял раздел 2 Расчет амортизации основных средств, где отражается наименование объекта основных средств, дата приобретения, основание приобретения, месяц начала использования, сумма первоначальной стоимости, срок полезного использования и т.д.

Согласно выводам налогового органа, не опровергнутым заявителем, построенные ИП Дорофеевым А.Н. объекты являются объектами основных средств, поскольку расположены на земельном участке, где ИП Дорофеев А.Н. осуществляет деятельность, ангары имеют фундамент, согласно представленных первичных документов для энергоснабжения ангара бескаркасного типа ИП Дорофеевым А.Н. заключен договор с ПАО "МРСК Центра"-"Орелэнерго" на технологическое присоединение к электрическим сетям, объекты используются в финансово-хозяйственной деятельности, на момент осмотра в ангаре каркасного типа хранилась техника, в ангаре бескаркасного типа - зерно, стоимость построенных объектов превышает 100 000 руб., объекты предназначены для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев.

Также судом апелляционной инстанции признан обоснованным вывод налогового органа и суда первой инстанции о том, что заявленные ИП Дорофеевым А.Н. расходы на ремонт сарая и установку ограждения по товарным чекам от ИП Афанасьева С.В. ИНН 770962014047 не могут быть включены в состав материальных расходов, уменьшающих сумму доходов, в силу документальной неподтвержденности по смыслу ст. 252 НК РФ: товарные чеки содержат информацию о несуществующем поставщике, представлены только товарные чеки на приобретение материалов от ИП Афанасьева С.В., кассовых чеков или каких-либо других документов от данного поставщика не представлено; на печати в товарном чеке указан ИНН 770962014047, который отсутствует в ЕГРНИП и в ЕГРЮЛ.

В соответствии с п. 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (утв. Приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002) выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. По расчетным счетам ИП Дорофеева А.Н. отсутствуют расчетные операции с ИП Афанасьевым С.В., в то же время согласно п. 4 Указания Банка России от 09.12.2019 N 5348-У "О правилах наличных расчетов" наличные расчеты в валюте Российской Федерации и иностранной валюте между участниками наличных расчетов в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 тысяч рублей.

Кроме того, Арбитражным судом Орловской области по ходатайству Инспекции (т.9 л.д.141) определением от 22.07.2020 истребованы у ИП Дорофеева А.Н. оригиналы документов, подтверждающих оплату по товарным чекам ИП Афанасьева С.В. от 28.04.2017 N 197 на сумму 554 200 руб. и от 16.05.2017 N 238 на сумму 784 200 руб. (оригиналы платежных поручений, кассовых чеков, расходных кассовых ордеров). ИП Дорофеевым А.Н. соответствующие документы в материалы дела не представлены.

Таким образом, представленные заявителем документы, оформленные от имени несуществующего индивидуального предпринимателя, не могут служить основанием для учета расходов и принятия налоговых вычетов по НДФЛ, в связи с чем отсутствуют основания для учета налогоплательщиком расходов на приобретение товаров у спорного контрагента в качестве профессиональных налоговых вычетов.

Данный вывод соответствует сложившейся судебной практике : постановления Президиума ВАС РФ от 31.05.2011 N 17649/10 по делу N А26-11228/2009, от 20.10.2011 N 10095/11 по делу N А82-4392/2010-27; постановления АС Волго-Вятского округа от 05.02.2016 N Ф01-6014/2015 по делу N А82-7065/2014; АС Восточно-Сибирского округа от 19.05.2017 N Ф02-1851/2017 по делу N А10-3593/2016; АС Московского округа от 28.08.2014 N Ф05-9225/2014 по делу N А41-64022/2013.

Исходя из изложенного, расходы на приобретение материалов от ИП Афанасьева С.В. в сумме 625 200 руб. на ремонт сарая, в сумме 178 200 руб. на установку ограждения не могут быть включены в состав материальных расходов. Расходы на приобретение материалов от ИП Афанасьев С.В. в сумме 528 000 руб. на строительство ангара каркасного типа не могут быть включены в первоначальную стоимость объекта основных средств.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 24.11.05 г. N 452-О, от 18.04.06 г. N 87-О, от 16.11.06 г. N 467-О, от 20.03.07 г. N 209-О-О неоднократно подчеркивал, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

При отсутствии доказательств совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.06 г. N 53 (далее - Постановление Пленума ВАС N 53).

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.11 г. N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В пункте 9 Постановления ВАС РФ N 53 определено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом характера сделки (реальная/нереальная) и ее действительного экономического смысла.

Отклоняя каждый из доводов налогового органа в отдельности, заявитель не учитывает, что доводы налогового органа в совокупности и взаимосвязи с иными вышеназванными обстоятельствами дела, свидетельствуют о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного уменьшения сумм налога, подлежащего уплате в бюджет.

Заявителем не приведено убедительных доводов и доказательств, отвечающих требованиям статей 67, 68 АПК РФ и подтверждающих несоответствие вывода суда, содержащегося в оспариваемом решении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам.

Сам факт наличия первичных документов и отражение их в бухгалтерском учете без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение расходов, уменьшающих налоговую базу.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, а именно признания всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указанной в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, при выборе контрагентов субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Соответственно, при заключении сделок заявитель должен был затребовать все документы, убедившись в наличии статуса ИП, а также удостовериться в личности лица, действующего от имени ИП и в наличии у него соответствующих полномочий.

Также налогоплательщиком должны быть приведены доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагентов, риск неисполнения обязательств и предоставления обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, оборудования, персонала).

Довод ИП Дорофеева А.Н. о необходимости применения в данном случае расчетного способа доначисления налогов (пп.7 п.1 ст.31 НК РФ) не принят арбитражным апелляционным судом ввиду следующего.

В статье 23 НК РФ установлено, что обязанность обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов, лежит на налогоплательщике

Согласно пункту 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Из положений статьи 313 НК РФ и Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" следует, что в налоговых правоотношениях надлежащими доказательствами являются первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета, регистры бухгалтерского учета. Положения налогового законодательства свидетельствуют о том, что налогоплательщик должен самостоятельно отражать в декларации доходы и расходы. При этом расходы должны отвечать требованиям, предусмотренным статьей 252 НК РФ.

Обязанность доказывания обоснованности и размера понесенных расходов, правомерности включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, лежит на налогоплательщике и он должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций.

Из положений пункта 7 статьи 31 НК РФ следует наличие у налогового органа права на применение расчетного метода двумя способами: на основании имеющейся информации о налогоплательщике и на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках. При этом, применение расчетного метода суммы налогов, подлежащих внесению в бюджет, возможно не только при полном отсутствии учета доходов и расходов, но и при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, в качестве которой выступают, в том числе расходы налогоплательщика.

В п.8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 даются разъяснения, что при толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Налоговым органом в материалы дела в суд первой инстанции представлены первичные документы, подтверждающие расходы ИП Дорофеева А.Н. за 2016, 2017 годы (т.4 л.д.92 - т.6 л.д. 100), также первичные документы по расходам за 2016 год (т. 6 л.д. 111 - т.6 л.д. 156), 2017 год (т. 7 л.д. 1 - т.8 л.д. 28) в материалы дела повторно представлены ИП Дорофеевым А.Н.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводом налогоплательщика о необходимости в рассматриваемом случае определения расчетным методом спорной части расходов предпринимателя, заявленных самим предпринимателем в налоговых декларациях, исходя из указанных обстоятельств, положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, принимая во внимание разъяснения, изложенные в пункте 8 Постановления N 57, с учетом того, что бухгалтерский учет и учет объектов налогообложения налогоплательщиком осуществлялся; в обоснование указанных расходов представлены документы в ходе налоговой проверки, рассмотрения ее результатов и в суде первой инстанции; проверка проводилась на основании фактически имеющихся у налогоплательщика документов и сведений, а также с учетом документов и сведений, полученных о деятельности налогоплательщика в ходе контрольных мероприятий от его контрагентов, фактически расчетный метод налоговым органом не применялся, в связи с отсутствием оснований для его применения.

Из установленных судом обстоятельств следует, что в рассматриваемом случае учтенные налогоплательщиком при определение НДФЛ доходы приняты налоговым органом полностью, а расходы частично, следовательно, налоговым органом определены обе составляющие налоговой базы по налогу, однако отказано в принятии части расходов ввиду наличия пороков в представленных документах.

Аналогичный вывод содержится в постановлении АС Центрального округа от 17.12.2020 по делу N А48-8089/2018.

Не установив совокупности обстоятельств, которые в силу статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01 июля 1996 года N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" являются основанием для признания оспариваемого ненормативного акта недействительным, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований в оспариваемой части исходя из того, что законность оспариваемого решения налогового органа подтверждена документально.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены оспариваемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, расходы по уплате государственной пошлины по настоящему делу относятся на заявителя апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 12.11.2020 по делу N А48-12890/2019 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции

Председательствующий судья

Т.И. Капишникова

Судьи

А.И. Протасов Е.В. Малина