Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 апреля 2021 г. N 18АП-3267/21 по делу N А07-25528/2019

г. Челябинск

05 апреля 2021 г.

Дело N А07-25528/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 05 апреля 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 апреля 2021 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Арямова А.А.,

судей Ивановой Н.А., Плаксиной Н.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Разиновой О.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Семеновский рудник" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.01.2021 по делу N А07-25528/2019.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Семеновский рудник" - Крашенинникова С.В. (доверенность N 35/2020 от 21.12.2020);

Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 37 по Республике Башкортостан - Аиткулов А.Р. (доверенность N117 от 30.12.2020, диплом), Цыплакова С.Ю. (доверенность N6 от 02.04.2021), Яхин Р.Ф. (доверенность N76 от 15.12.2020, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью "Семеновский рудник" (далее - заявитель, общество, ООО "Семеновский рудник") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 37 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, МИФНС N 37 по РБ, налоговый орган) о признании недействительным решения от 03.04.2019 N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 05.11.2019 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2020 решение Арбитражного суда Республики Башкортостан суда от 05.11.2019 оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 18.06.2020 решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 05.11.2019 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2020 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.01.2021 (резолютивная часть решения объявлена 13.01.2021) в удовлетворении требований заявителя отказано.

Не согласившись с решением суда, ООО "Семеновский рудник" обжаловало его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе общество просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым требования заявителя удовлетворить в полном объеме. В обоснование жалобы указывает на неисполнение судом первой инстанции указаний суда кассационной инстанции. Полагает оспоренное решение инспекции незаконным. Обращает внимание на следующие обстоятельства: в силу пункта 5 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), оценка стоимости добытых драгоценных металлов производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в налоговом периоде (а при отсутствии - в ближайших налоговых периодах) цен реализации чистого металла без учета налога на добавленную стоимость (НДС), уменьшенных на расходы по его аффинажу и доставке получателю; то есть, для целей начисления НДПИ подлежит использованию цена реализации химически чистого драгоценного металла, а не цена драгоценного металла в руде, при этом, то обстоятельство, что общество вынуждено определять эту цену в зависимости от цен на мировом рынке на аффинированные драгоценные металлы (то есть не 100% учетной цены, а от 48% до 66%) не свидетельствует о том, что общество получало выручку от продажи руды, содержащей не извлеченный металл; так как в предыдущих периодах общество реализовало именно химически чистый (аффинированный) металл, а не руду, то в силу пункта 5 статьи 340 НК РФ оно обязано было использовать именно эти цены, тогда как позиция инспекции о необходимости использования цены реализации руды противоречит требованиям пункта 5 статьи 340 НК РФ и ведет к занижению НДПИ в одни периоды и завышению его в другие периоды; в рамках дела N А60-31462/2015 судом установлено, что добываемая обществом окисленная руда не соответствует какому-либо стандарту и на нее не разработан стандарт организации, и именно по этому такая руда добытым полезным ископаемым для целей обложения НДПИ не является, в связи с чем учетной политикой общества установлен порядок исчисления НДПИ с учетом положений пункта 4 статьи 339 и пункта 5 статьи 340 НК РФ; не опровергая то, что добытым полезным ископаемым являются золото и серебро, налоговый орган при начислении НДПИ за 2017 год использует цены не на химически чистые металлы, сформированные в предыдущие периоды, а цены на окисленную руду, сформированные в 2017 году, то есть, в сущности, вновь пытается признать полезным ископаемым для НДПИ окисленную руду, что противоречит выводам суда по делу N А60-31462/2015; в рамках дела N А80-147/2014 (на которое ссылается налоговый орган) добытым полезным ископаемым признавалась руда, в связи с чем для начисления НДПИ использована цена реализации руды, то есть фактические обстоятельства отличаются от обстоятельств настоящего дела; в 2017 году при определении продажной цены драгоценных металлов была использована цена на химически чистые драгоценные металлы, установленная ЦБ РФ или Лондонской биржей, с применением понижающих коэффициентов от 48% до 66%, однако, как указал Арбитражный суд Уральского округа, это обстоятельство не свидетельствует ни о продаже металлов по учетным ценам, ни о получении выручки от продажи цветных металлов, и не является основанием для применения учетных цен ЦБ РФ для расчета НДПИ; в договорах за 2017 год устанавливалась цена на за 1 грамм чистого металла (как указал суд первой инстанции), а за 1 грамм металла в сырье, которое приблизительно в половину ниже цены за чистый металл, а также использовалось количество чистого металла не в реализованной руде, а добытой руде.

Представитель заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержал.

Представители инспекции в судебном заседании возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, по основаниям, изложенным в отзыве. Полагают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, ООО "Семеновский рудник" зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером 10577492248996 и состоит на налоговом учете в МИФНС N 37 по РБ. Общество в период с 2016 по 2017 год на основании лицензий 15.07.2006 УФА N 02212 БЭ, от 17.04.2006 УФА N 00265 БЭ и от 11.04.2007 УФА N 00560 БР на территории Республики Башкортостан осуществляло деятельность по добыче руд ценных металлов (золото и серебро).

На основании решения от 30.03.2018 N 1 должностными лицами МИФНС N 37 по РБ в период с 30.03.2018 по 22.11.2018 проведена выездная налоговая проверка общества на предмет полноты уплаты НДПИ за период с 01.01.2016 по 31.12.2017. Результаты проверки отражены в акте проверки от 22.01.2019 N 3 (т.1 л.д.49-87).

По итогам проверки налоговым органом 03.04.2019 вынесено решение N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен НДПИ за март, май - июль 2017 года в сумме 1033186 руб., уменьшен НДПИ за апрель, август - ноябрь 2017 года, исчисленный в завышенном размере, на 916084 руб., начислены пени по НДПИ в размере 31513,27 руб., а также заявитель привлечен к налоговой ответственности за неуплату НДПИ за март, май - июлю 2017 года по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 203114 руб. (т.1 л.д.14-48).

Это решение обжаловано обществом в вышестоящий налоговый орган (т.1 л.д.105-110). Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 13.06.2019 жалоба общества оставлена без удовлетворения (т.1 л.д.111-114).

Не согласившись с решением инспекции от 03.04.2019 N 14, общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя в полном объеме, суд первой инстанции руководствовался выводом о законности и обоснованности решения инспекции.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Пунктом 1 статьи НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со статьей 75 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ налоговым правонарушением является неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 этого Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 336 НК РФ установлено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 этой статьи, признаются в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1).

В соответствии со статьей 337 НК РФ, в целях главы 26 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности (п.1). Видом добытого полезного ископаемого являются в том числе полупродукты, содержащие в себе один или несколько драгоценных металлов (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые по завершении комплекса операций по добыче драгоценных металлов. При этом под добычей драгоценных металлов в целях настоящей главы понимаются извлечение минерального сырья, содержащего такие металлы, из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений и последующая его первичная переработка с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, в соответствии с согласованной и утвержденной в установленном порядке проектной документацией на разработку соответствующего месторождения полезных ископаемых и (или) первичную переработку минерального сырья, содержащего драгоценные металлы (подпункт 13 пункта 2). Полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок) (пункт 3).

Согласно статьи 338 НК РФ, налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) (пункт 1). Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 этого Кодекса, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта (подпункт 1 пункта 2). Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 НК РФ (пункт 3). Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 НК РФ (пункт 4).

Пунктом 1 статьи 339 НК РФ предусмотрено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

При извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях (пункт 4 статьи 339 НК РФ).

В силу статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (пункт 1). Оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя. При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла (пункт 5).

В настоящем случае основанием для доначисления заявителю по итогам выездной налоговой проверки НДПИ за март, май, июнь, июль, август 2017 года послужил вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы по НДПИ в связи с неверным определением стоимости добытой окисленной золотосодержащей руды, а именно: общество при определении налогооблагаемой базы по НДПИ применяло цену реализации химически чистого металла за грамм (по золоту - 1135,3 руб., по серебру - 17,25 руб.), установленной по договорам поставки от 2013 года, тогда как, по мнению инспекции, необходимо было исходить из учетной цены на аффинированные драгоценные металлы, установленной ЦБ РФ, и количества содержания в данной руде химически чистого золота и серебра (с учетом коэффициента извлечения), без учета расходов по аффинажу. При этом, инспекция указала на то обстоятельство, что при реализации в рассматриваемый период руды, цена руды была сформирована исходя из учетной цены на аффинированные драгоценные металлы, установленные ЦБ РФ, и количества содержания в данной руде химически чистого золота и серебра (с учетом коэффициента извлечения), то есть, выручка получена налогоплательщиком от реализации руды с учетом химически чистого металла, находящегося в ней (без учета расходов по аффинажу, который не осуществлялся), следовательно, реализация налогоплательщиком в 2017 году руды привела к формированию у общества новых по сравнению с ранее сложившимися (в ноябре 2013 года и феврале 20014 года) ценами реализации химически чистых металлов (золота, серебра), которые следует применять при исчислении НДПИ в 2017 году.

Суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа, исходя из следующего:

- в соответствии с технологическим проектом, основным полезным ископаемым ООО "Семеновский рудник", извлекаемым из недр месторождения, является окисленная руда, главными ценным компонентами являются золото и серебро, процесс добычи руды завершается после проведения предварительной рудоподготовки;

- в рамках дела N А60-31462/2015 судом установлено, что добытая обществом руда не соответствует какому-либо национальному, региональному, международному стандарту. Стандарт организации на нее также не разрабатывался. В этой связи данная руда в целях налогообложения не может быть признана добытым полезным ископаемым (то есть продукцией первой по своему качеству соответствующей стандарту). Однако, в указанном деле ООО "Семеновский рудник" осуществляло только добычу золотосодержащих руд. Технологических операций (обогащение, передел, очистка) в отношении добытого полезного ископаемого, равно как и его реализации, обществом не производилось;

- пунктами 3.4.1 и 3.4.2 учетной политики общества в целях налогообложения НДПИ предусмотрено следующее: поскольку добываемая организацией золотосодержащая руда в части запасов карьерного поля, представленных окисленными и золотокварцевыми рудами, не соответствует какому либо национальному стандарту, международному стандарту и на нее не разработан стандарт организации, то при ее добыче исчисление НДПИ производится в отношении драгоценных металлов, содержащихся в добытой окисленной и золотокварцевой руде, с учетом специальных норм главы 26 НК РФ, предусмотренных для налогообложения драгоценных металлов;

- на основании пунктов 8-10 Порядка совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.12.1998 N 1419, минеральное сырье, содержащее драгоценные металлы, может быть реализовано субъектами их добычи до аффинажа. Сделки по передаче права собственности на минеральное сырье, содержащее драгоценные металлы, оформляются соответствующими договорами, в которых в обязательном порядке отражается информация, в частности, о наименовании минерального сырья, количестве и цене драгоценных металлов и их стоимости по договору. При этом цены на минеральное сырье определяются его собственником самостоятельно с учетом цен мирового рынка на аффинированные драгоценные металлы.

- в проверяемый период общество (продавец) заключило следующие договоры купли-продажи: 1) с ООО "ММСК" - договор от 22.02.2017 N 10/680/17, согласно которому продавец поставляет, а покупатель принимает и оплачивает сырье (руду) с содержанием золота не менее 6%г/т, серебра не менее 6%г/т; 2) с ЗАО НПФ "БКЗ" - договор от 30.12.2016 N 1, согласно которому покупатель покупает окисленную руду, содержащую драгоценные металлы - золото - 2 г/т, серебра - 5г/т; 3) с ОАО "Святогор" - договор от 10.05.2017 N 11-2017, согласно которому покупатель оплачивает сырье (руду) с примерным содержанием золота - 2г/т, серебра - 10г/т; 4) с ЗАО "Карабашмедь" - договор от 10.05.2017 N 10/ККМ/2017-Д-190, согласно которому покупатель принимает в собственность минеральное сырье, содержащее драгоценные металлы (золото, серебро); 5) с ОАО "СУМЗ" - договор от 27.06.2017 N ОС-28/2017/п, согласно которому продавец поставляет в адрес покупателя золотосодержащую руду. Таким образом, обществом реализован не аффинированный металл в слитках, а окисленная руда, содержащая драгоценные металлы. При этом, в договорах цена одного грамма золота в сырье колеблется в размере от 50-65% от учетной цены на аффинированное золото, установленной ЦБ РФ на дату составления реестра-паспорта поступления металлов в месячной партии сырья, либо цены Лондонской биржи металлов на дату поставки. Расчет цены окисленной золотосодержащей руды согласно условиям договоров, произведен обществом исходя из учетной цены на аффинированные драгоценные металлы, установленной ЦБ РФ, и количества содержания в данной руде химически чистого золота и серебра (с учетом коэффициента извлечения), т.е. выручка получена налогоплательщиком непосредственно от реализации руды с учетом количества химически чистого металла, находящегося в ней, без учета расходов по аффинажу, поскольку данные работы в проверяемом периоде обществом не осуществлялись;

- исходя из буквального толкования пункта 5 статьи 340 НК РФ, содержащееся в нем правило установлено для определения стоимости добытого драгоценного металла. В данном случае обществом при реализации золотосодержащей руды цена на нее была рассчитана с учетом количества содержания в руде золота исходя не из цены реализации золота ближайшего налогового периода (2013года), а из расчета действующих цен золота установленного ЦБ и Лондонской биржи на дату реализации руды. В то же время, при расчете НДПИ налог обществом исчислен исходя из цен 2013 года.

Принимая во внимание, что в проверяемом налоговом периоде заявителем реализована партия руды, являющаяся минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы (золото, серебро), учитывая расчет цены партии руды, произведенный обществом с учетом количества извлекаемого золота и серебра в партии руды и цены за 1 грамм химически чистого золота (серебра) с учетом цен мирового рынка на дату заключения договора, суд первой инстанции пришел к выводу об обоснованности позиции налогового органа о формировании у налогоплательщика цены реализации химически чистого металла (золота, серебра), которая и подлежала применению при определении налогооблагаемой базы по НДПИ, тогда как общество при оценке стоимости единицы добытого полезного ископаемого за 2017 год необоснованно применило цены реализации химически чистого металла (золота, серебра), сложившиеся в 2013 году. Иное толкование вышеуказанной нормы, по мнению суда первой инстанции, и применение ее к рассматриваемым правоотношениям, а именно, определение размера налога на добычу полезных ископаемых в отношении золотосодержащей руды исходя из стоимости реализации химически чистого металла, ведет к нарушению пункта 3 статьи 3 НК РФ, в силу которого налоги должны иметь экономическое основание. В этой связи суд признал правильным произведенный налоговым органом расчет налогооблагаемой базы по НДПИ за проверяемый период исходя из учетной цены на аффинированные драгоценные металлы, установленной ЦБ РФ, и количества содержания в данной руде химически чистого золота и серебра (с учетом коэффициента извлечения), без учета расходов по аффинажу.

Однако, судом первой инстанции не учтена позиция суда кассационной инстанции, изложенная в постановлении от 18.06.2020, о необходимости оценки доводов налогоплательщика о том, что определение цен проданной руды с учетом учетных цен ЦБ РФ не свидетельствует ни о продаже по учетным ценам, ни о получении выручки от продажи драгоценных металлов, а также не является основанием для применения учетных цен ЦБ РФ для расчета НДПИ, что следует из содержания пункта 5 статьи 340 НК РФ. Кроме того, судом кассационной инстанции отмечено, что следует принять во внимание факты, установленные при рассмотрении спора по делу N А60-31462/2015, о добытом полезном ископаемом как объекте обложения НДПИ, и оценить доводы заявителя, ссылающегося на принятую им учетную политику в целях определения стоимости добытого полезного ископаемого.

Оценивая указанные обстоятельства, суд апелляционной инстанции обращает внимание на следующее.

Как указано выше, в рамках дела N А60-31462/2015 судом установлено, что добытая обществом руда не соответствует какому-либо национальному, региональному, международному стандарту, стандарт организации на нее также не разрабатывался, в связи с чем такая руда в целях налогообложения не может быть признана добытым полезным ископаемым (то есть продукцией первой по своему качеству соответствующей стандарту).

В 2017 году обществом реализована руда, содержащая драгоценный металл. При этом цена одного грамма золота в сырье определялась обществом исходя из учетной цены на аффинированные драгоценные металлы, установленной ЦБ РФ, и количества содержания в данной руде химически чистого золота и серебра (с учетом коэффициента извлечения), без учета расходов по аффинажу, так как такие работы в проверяемом периоде обществом не осуществлялись

Возможность реализации минерального сырья до его аффинажа с определением цены на него с учетом цен мирового рынка на аффинированные драгоценные металлы, предусмотрена Порядком совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.12.1998 N 1419.

Тем не менее, произведенную обществом в 2017 году реализацию руды нельзя признать реализацией драгоценных металлов.

Поскольку добытая обществом руда не является полезным ископаемым в целях обложения НДПИ (что установлено судом в рамках дела N А60-31462/2015), с учетом пунктов 3.4.1 и 3.4.2 учетной политики общества (в силу которых при добыче руды исчисление НДПИ производится в отношении драгоценных металлов, содержащихся в добытой окисленной и золотокварцевой руде, с учетом специальных норм главы 26 НК РФ, предусмотренных для налогообложения драгоценных металлов) в целях оценки стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных обществом из руды, подлежат применению положения пункта 5 статьи 333.40 НК РФ в силу которых такое определение цены производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

Возможность определения стоимости добытых драгоценных металлов исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде цен реализации руды (с применением расчета цены партии руды, произведенного с обществом при заключении договоров, исходя из количества извлекаемого золота и серебра в партии руды и цены за 1 грамм металла в сырье, с учетом цен мирового рынка на дату заключения договоров) нормативно не предусмотрена.

В этой связи позиция заявителя о необходимости оценки стоимости добытых драгоценных металлов исходя из цен реализации химически чистого металла, сложившихся у налогоплательщика в налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) следует признать соответствующей закону. Иной подход налогового органа противоречит требованиям пункта 5 статьи 340 НК РФ.

Обществом при определении стоимости добытых драгоценных металлов, добытых в 2017 году, применены цены реализации химически чистых металлов за грамм, сложившиеся в 2013 году (по золоту - 1135,3 руб., по серебру - 17,25 руб.). Общество полагает этот период ближайшим из предыдущих периодов, в котором осуществлялась реализация химически чистых драгоценных металлов.

Инспекция, оспаривая позицию общества в этой части (полагая, что 2013 год не может являться ближайшим из предыдущих налоговых периодов по отношению к 2017 году) каких-либо доказательств осуществления обществом реализации химически чистых драгоценных металлов в иные, более близкие к 2017 году налоговые периоды (2014-2016 годы) не представляет. То есть, позиция заявителя в указанной части инспекцией не опровергнута.

При таких обстоятельствах оснований для изменения налоговых обязательств ООО "Семеновский рудник" (доначисления НДПИ за март, май - июль 2017 года и уменьшения начисленного НДПИ за апрель, август - ноябрь 2017 года) у налогового органа не имелось, равно как отсутствовали основания и для начисления заявителю пеней и привлечения его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В этой связи оспоренное решение МИФНС N 37 по РБ следует признать несоответствующим закону и нарушающим права и законные интересы заявителя в сфере экономической деятельности (ввиду необоснованного возложения на него обязанности по уплате обязательных платежей).

То есть, совокупность обстоятельств, свидетельствующих об обоснованности заявленных обществом требований, материалами дела подтверждена, а потому оснований для отказа в удовлетворении таких требований у суда первой инстанции не имелось.

Принимая во внимание изложенное, апелляционная жалоба общества подлежит удовлетворению, решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании пункта 4 части 1, пункта 3 части 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, требования заявителя о признании недействительным решения МИФНС N 37 по РБ от 03.04.2019 N 14 подлежат удовлетворению.

В силу пункта 3 части 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должны содержаться в том числе указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Однако, в рассматриваемой ситуации надлежащим восстановлением прав и законных интересов заявителя является сам факт признания недействительным оспоренного решения инспекции. Оснований для дополнительного возложения на налоговый орган обязанности восстановить нарушенные права и законные интересы заявителя не имеется.

При обращении в суд с заявлением, а также с апелляционными и кассационной жалобой ООО "Семеновский рудник" уплачивалась госпошлина в общей сумме 9000 руб. (платежным поручением от 11.07.2019 N 97 на сумму 3000 руб. - за подачу заявления; платежным поручением от 20.11.2019 N 140 на сумму 3000 руб. - за подачу апелляционной жалобы на решение суда от 05.11.2019; платежным поручением от 23.03.2020 N 40 на сумму 1500 руб. - за подачу кассационной жалобы на решение суда первой инстанции от 05.11.2019 и постановление суда апелляционной инстанции от 21.02.2020; платежным поручением от 16.02.2021 N 7 на сумму 1500 руб. - за подачу рассматриваемой апелляционной жалобы).

С учетом результатов рассмотрения дела, в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заявителю за счет налогового органа подлежит возмещению госпошлина в общей сумме 7500 руб.

Излишне уплаченная по платежному поручению от 20.11.2019 N 140 госпошлина в размере 1500 руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.01.2021 по делу N А07-25528/2019 отменить.

Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным, как не соответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, вынесенное в отношении общества с ограниченной ответственностью "Семеновский рудник" решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 37 по Республике Башкортостан от 03.04.2019 N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 37 по Республике Башкортостан в пользу общества с ограниченной ответственностью "Семеновский рудник" (ОГРН 1057749248996) в возмещение расходов по уплате госпошлины 7500 руб.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Семеновский рудник" (ОГРН 1057749248996) из федерального бюджета госпошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную платежным поручением от 20.11.2019 N 140.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.А. Арямов

Судьи

Н.А. Иванова Н.Г. Плаксина