Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 26 апреля 2021 г. N 07АП-2991/21 по делу N А27-17856/2020

город Томск

26 апреля 2021 г.

Дело N А27-17856/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 20 апреля 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 апреля 2021 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Павлюк Т.В.,
судей		Бородулиной И.И.,
		Логачева К.Д.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Легачевой А.М, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кузбасс-3" (N 07АП-2991/21), на решение Арбитражного суда Кемеровской области 15.02.2021 по делу N А27-17856/2020 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кузбасс-3" (Кемеровская область - Кузбасс, г. Новокузнецк, ОГРН 1064218005059, ИНН 4218099690) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области (Кемеровская область - Кузбасс, г. Новокузнецк, ОГРН 1114217002833, ИНН 4217424242) третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, ООО "Розница К-1", Алтайский край, город Барнаул, о признании недействительным решения от 24.03.2020 N 945,

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: без участия (извещен);

от заинтересованного лица: Алпатова И.С., представитель по доверенности от 21.08.2020, паспорт; Коростелева И.А., представитель по доверенности от 17.12.2020, паспорт; Асташина О.С., представитель по доверенности от 17.08.2020, паспорт;

от третьего лица: без участия (извещен);

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Кузбасс-3" (далее - ООО "Кузбасс-3", налогоплательщик, заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Кемеровской области (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) от 24.03.2020 N 945.

Решением суда от 15.02.2021 требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, заявитель обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение, признать недействительным и не соответствующим законодательству РФ решение Межрайонной инспекции ФНС России N 4 от 24.03.2020 N 945 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Апелляционная жалоба мотивирована неполным выяснением обстоятельств дела, несоответствием выводов, изложенных в решении фактическим обстоятельствам дела, недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, неправильным применением норм материального права.

Налоговый орган в отзыве, представленном в суд в порядке статьи 262 АПК РФ, представитель в судебном заседании, доводы жалобы отклонил, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В соответствии со статьей 123, 156 АПК РФ, дело рассмотрено в отсутствие заявителя, третьего лица, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства.

Исследовав материалы дела, изучив апелляционную жалобу, отзыв, заслушав представителей заинтересованного лица, проверив в соответствии со статьей 268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная инстанция приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Межрайонной Инспекцией ФНС России N 4 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) в соответствии со статьями 31, 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год, представленной обществом. Решением инспекции общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 700553 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств).

Указанным решением обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 7005530 руб. и пени за несвоевременную уплату указанного налога в размере 388580,06 руб. Решением УФНС России по Кемеровской области от 25.05.2020 N 203 апелляционная жалоба ООО "Кузбасс-3" жалоба оставлена без удовлетворения, что явилось основанием для обращения в суд с данным заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции, учитывая правовую позицию Верховного суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 20.11.2012 N 7221/12 по делу N А40-94475/11-115-295, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу о том, что налогоплательщик заявляет расходы без оправдательных документов, что противоречит условиям включения в состав расходов при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, предусмотренном главой 25 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции, при этом отклоняет доводы жалобы на основании следующего.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (пункт 1 статьи 256 НК РФ).

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации (пункт 1 статьи 258 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 259 Кодекса сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном главой 25 Кодекса. Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации. Порядок начисления амортизации определяется в учетной политике организации.

В целях реализации инновационного сценария развития экономики Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" в главу 25 НК РФ введена статья 259.3 "Применение повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации".

До введения вышеуказанной указанной нормы на территории Российской Федерации ускоренная амортизация стала применяться с принятием Правительством Российской Федерации постановления от 19.08.1994 N 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов", целью принятия которого было создание благоприятных экономических условий для активного обновления основных фондов и ускорения научно-технического прогресса.

Налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2, в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. Положения подпункта 1 пункта 1 статьи 259.3 НК РФ применяются в отношении амортизируемых основных средств, которые были приняты на учет до 1 января 2014 года.

Налогоплательщик обязан располагать документами, подтверждающими соблюдение им условий, предусмотренных налоговым законодательством, для отражения в налоговом учете определенных данных, в соответствии со статьями 23, 252 НК РФ, содержащими общие требования о необходимости ведения налогоплательщиком налогового учета и предусматривающими обязанность самостоятельного исчисления налога, на момент представления налоговой декларации, налоговой проверки,

В соответствии со статьей 246 НК РФ ООО "Кузбасс-3" является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно выписки из ЕГРЮЛ основным видом деятельности ООО "Кузбасс-3" является - аренда и управление собственным имуществом и арендованным нежилым недвижимым имуществом.

В учетной политики для целей налогообложения за 2016 г. обществом отражено право, применять, к основной норме амортизации повышающие коэффициенты в соответствии со статьей 259.3 НК РФ.

При исчислении налога на прибыль организаций ООО "Кузбасс-3" в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2016 год (корректировка N 3), по результатам проверки которой налоговым органом установлено, что общество в отношении собственных объектов основных средств - 48 ед. (здания - магазины, склады), а также находящихся в них и рядом с ними основных средств - 21 ед. (охранно-пожарная сигнализация, трансформаторная подстанция, силовых кабели, холодильные машины, грузовой подъемник, система вентиляции, котельная твердотопливная, наружные сети канализации и сети электроснабжения, асфальтовое покрытие, ворота для разгрузки, наружных сети водопровода) переданных обществом в аренду ООО "Розница К-1" (Алтайский край, г. Барнаул, директор - Ситникова Е.Б), к основной норме амортизации, определенной линейным методом, применило повышающий коэффициент, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 259.3 НК РФ, поскольку в 2016 г. арендатор эксплуатировал их в режиме повышенной сменности.

Сроком полезного использования амортизируемого имущества признается период времени, в течение которого объект основных средств служит целям деятельности хозяйствующего субъекта, исчисляемый с момента введения данного объекта в эксплуатацию до полного списания его стоимости в расходы (пункт 1 статьи 258, пункт 2 статьи 259 НК РФ).

О влиянии режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и агрессивной среды на физический износ основных средств и, как следствие, на срок полезного использования объекта основных средств также имеется указание в пункте 20 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н.

Названный срок определяется налогоплательщиком самостоятельно применительно к десяти амортизационным группам, предусмотренным пунктом 3 статьи 258 НК РФ, с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002N 1.

При этом Классификация, группируя виды основных средств и определяя сроки их использования, не содержит указания на возможность установления налогоплательщиком иного срока использования исходя из технических условий изготовителя и, соответственно, на допустимость включения им основного средства в иную амортизационную группу, нежели определенную в соответствии с Классификацией.

Установление самим налогоплательщиком срока полезного использования в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей предусмотрено пунктом 6 статьи 258 Кодекса только для тех видов основных средств, которые не указаны Классификации.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 20.11.2012 N 7221/12 по делу N А40-94475/11-115-295 указал, что при применении Классификации необходимо исходить из следующего. Статьей 3 НК РФ установлены требования, предъявляемые к актам законодательства о налогах и сборах: указанные акты должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Классификация при отнесении тех или иных видов основных средств к амортизационным группам не содержит указания на то, определялся ли срок использования машин и оборудования, объединенных в соответствующий вид основных средств, исходя из их применения в непрерывной технологии изготовления продукции или вне таковой. Классификация содержит наименования амортизируемого имущества, которым корреспондирует Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.

В целях устранения неопределенности в вопросе правомерности применения налогоплательщиком повышающего коэффициента следует исходить из того, что ускоренная амортизация основных средств в связи с их эксплуатацией в режиме повышенной сменности применяется во всех случаях, кроме машин и оборудования, поименованных в разделе "Машины и оборудование" Классификатора ОК 013-94 как основные средства непрерывных производств.

Указанное толкование подлежит применению судами в силу прямого указания на это в постановлении Президиума ВАС РФ.

При этом, исходя из разъяснений Минэкономразвития России, основанных на Единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072, следует, что при подготовке Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 (отнесении амортизируемого имущества к одной из 10 амортизационных групп), Минэкономразвитие России исходило из двухсменного режима работы основных средств, используемых в прерывных технологических процессах, исключающих возможность непрерывной (круглосуточной) работы.

В отношении машин и оборудования, работающих в условиях непрерывной технологии изготовления продукции, предусмотренные Классификацией сроки их полезного использования уже учитывали данную специфику эксплуатации названных основных средств, вследствие чего коэффициент повышенной амортизации применению не подлежит.

Коллегия суда апелляционной инстанции отклоняет доводы общества о том, что судом ошибочно отнесены основные средства заявителя, такие как: охранно - пожарная сигнализация (4 ед.), трансформаторная подстанция, кабели силовые (2 ед.), холодильные машины (2 ед.),: грузовой подъемник, система вентиляции; котельная твердотопливная к оборудованию непрерывного действия.

Как ранее изложено, правовая позиция в целях устранения неопределенности в вопросе правомерности применения налогоплательщиком повышающего коэффициента к основной норме амортизации для машин и оборудования, работающих в условиях непрерывной технологии сформирована и в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20 ноября 2012 г. N 7221/12, согласно которой ускоренная амортизация к машинам и оборудованию, поименованных в разделе "Машины и оборудование" Классификатора (Ж 013-94 как основные средства непрерывных производств не применяется.

Таким образом, из взаимосвязанного толкования вышеуказанных норм и позиции ВАС РФ, высказанной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20 ноября 2012 г. N 7221/12 следует, что повышенная сменность работы основных средств (превышающая двухсменную их эксплуатацию) является фактором, оказывающим влияние на физический износ амортизируемого имущества и зависит от интенсивности эксплуатации средств труда, что ускоренная амортизация основных средств в связи с их эксплуатацией в режиме повышенной сменности применяется во всех случаях, кроме машин и оборудования, поименованных в разделе "Машины и оборудование" Классификатора ОК 013-94 как основные средства непрерывных производств, и что в целях налогообложения режимом повышенной сменности является эксплуатация основных средств в три смены и более или круглосуточно.

Судом проведена оценка инвентаризационных карточек основных средств, присвоенных им налогоплательщиком кодов ОКОФ и установлено, что охранно-пожарная сигнализация (4 ед.), трансформаторная подстанция, кабели силовые (2 ед.), холодильные машины (2 ед.), грузовой подъемник, система вентиляции, котельная твердотопливная указаны в Классификаторе ОК 013-94 в качестве оборудования непрерывного действия, данные спорные объекты основных средств отнесены к подразделу "Машины и оборудование" (коды ОКОФ 14 3319000, 14 3115020, 14 3131000, 14 29Л9595, 14 2915230, 14 2919529, 14 2813160, 14 3319020), следовательно, руководствуясь вышеизложенными нормами, в отношении данных основных средств (машин и оборудования), работающих в условиях непрерывных технологических процессах, предусмотренные Классификацией сроки их полезного использования уже учитывают данную специфику эксплуатации названных основных средств, вследствие чего коэффициент повышенной амортизации применению не подлежит.

Далее, судом установлено, что для подтверждения работы основных средств в условиях повышенной сменности налогоплательщиком на камеральную проверку в соответствии с запросом Инспекции представлены в налоговый орган документы, которые налоговым органом исследовались и оценены.

Заявитель в заявлении и в судебных заседаниях указывал на то, что поскольку Налоговый кодекс РФ не предусматривает представление налогоплательщиком определенных документов, подтверждающих расходы в виде сумм начисленной амортизации с учетом повышенного коэффициента, такими доказательствами в силу положений статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации будут являться любые документы и сведения, свидетельствующие об использовании основных средств в условиях повышенной сменности.

Суд согласился с налогоплательщиком, что конкретный перечень документов, подтверждающий эксплуатацию основных средств в условиях повышенной сменности, Налоговым кодексом РФ не установлен, в связи с чем налогоплательщик имеет право доказывать факт эксплуатации основных средств в условиях повышенной сменности любыми документами, подтверждающими данные обстоятельства.

Вместе с тем, судом первой инстанции верно установлено, что согласно материалам проверки, как налогоплательщик, так и арендатор спорных основных средств на неоднократные требования Инспекции представить дополнительные документы в рамках хозяйственных отношений, содействия налоговому органу не оказали.

Суд, руководствуясь пунктом 2 статьи 65 АПК РФ, определениями суда обязал заявителя (арендодателя) и арендатора (ООО "Розница К-1") раскрыть доказательства в рамках спорных хозяйственных правоотношений по сменности, техническим характеристикам, местонахождению основных средств (асфальтового и плиточного покрытия, наружных сетей канализации, освещения и водопровода, ворот).

Однако в суд дополнительных документов также не представлено, определения суда не исполнены, невозможность представления данных документов не заявлена и документально не обоснована в суде.

Кроме того, оценивая в порядке статьи 71 АПК РФ письменное пояснение, представленное арендатором в суд, согласно которого асфальтовое и плиточное покрытие, наружные сети канализации, освещения и водопровода, и ворота расположены в спорных зданиях, суд установил, что данные обстоятельства материалами проверки и дела не подтверждены, в порядке статьи 65 АПК РФ арендатор данные обстоятельства документально не подтвердил, невозможность представления данных доказательств не заявлена и не обоснована в суде.

В рамках выполнения определений суда от 16.12.2020 и 25.01.2021 арендатор указал, что кадровые документы не имеет возможности представить, при этом невозможность представления данных документов и документов, указанных в определениях суда, не обоснована в письменном пояснении и документально не подтверждена. Также арендатор поясняет, что количество смен усматривается из графика работы магазинов.

Поскольку заявителем и арендатором не представлены дополнительные доказательства, имеющие отношение к данному спору, суд обоснованно рассмотрел данный спор по тем документам, которые имеются в материалах дела.

Кроме того, коллегия отмечает, что согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 2 Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений" (далее-Технический регламент) здание - это результат строительства, представляющий собой объемную строительную систему, имеющую надземную и (или) подземную части, включающую помещения, сети инженерно-технического обеспечения и системы инженерно-технического обеспечения.

В соответствии Техническим регламентом в расчетах строительных конструкций и основания должны быть учтены все виды нагрузок, соответствующих функциональному назначению и конструктивному решению здания или сооружения, климатические, технологические воздействия, усилия, вызываемые деформацией строительных конструкций и основания. Для элементов строительных конструкций, характеристики которых, учтенные в расчетах прочности и устойчивости здания или сооружения, могут изменяться в процессе эксплуатации под воздействием климатических факторов или агрессивных факторов наружной и внутренней среды, в том числе под воздействием технологических процессов, которые могут вызывать усталостные явления в материале строительных конструкций, в проектной документации должны быть дополнительно указаны параметры, характеризующие сопротивление таким воздействиям, или мероприятия по защите от них.

При расчете модели строительных конструкций и основания отражаются действительные условия работы здания или сооружения, отвечающие рассматриваемой расчетной ситуации. При этом учитываются факторы, определяющие напряженно-деформированное состояние, учитываются особенности взаимодействия элементов строительных конструкций между собой и с основанием, учитывается пространственная работа строительных конструкций, учитывается геометрическая и физическая нелинейность, учитываются пластические и реологические свойства материалов и грунтов, учитывается возможность образования трещин.

В связи с вышеизложенным при проектировании и строительстве зданий учитываются климатические условия, экстремальные климатические условия и условия сейсмичности местности, неотъемлемой частью зданий являются подвальные помещения, сети инженерно-технического обеспечения и системы инженерно-технического обеспечения и предназначенные для проживания и (или) деятельности людей, размещения производства, хранения продукции или содержания животных.

Таким образом, любые здания и помещения с конструктивно обособленными и сочлененными предметами и прилегающие к ним территории, ограждения и заборы изначально построены (возведены) в расчете на 24-часовую эксплуатацию, их износ, в большей степени, не зависит от результатов эффективности и интенсивности труда внутри зданий и помещений и, как следствие, не могут быть отнесены к основным средствам, используемым для работы в условиях повышенной сменности, в связи с тем, что основным их назначением является создание условий для труда и хранения материальных ценностей.

Учитывая изложенное, понятие "сменность" относится к режиму работы машин и оборудования, используемых в прерывных технологических процессах, и не может применяться в отношении спорных объектов основных средств.

По результатам оценки в порядке статей 71, 67,68,162, 168 АПК РФ материалов дела, документов суд первой инстанции установил, что в порядке статьи 65 АПК РФ материалы проверки и дела не содержат однозначных документальных доказательств, либо совокупность доказательств, подтверждающих использование в деятельности зданий, непосредственный контакт, взаимосвязь со спорными зданиями следующих основных средств (не находящихся в зданиях): наружных сетей канализации, сетей водопровода и сетей электроснабжения, асфальтового покрытия (площадка, плиточное покрытие - благоустройство), ворот для разгрузки, а также фактическую эксплуатацию данных основных средств в условиях повышенной сменности, либо техническую возможность работы последних в круглосуточном режиме, в условиях агрессивной среды, не представлены документы, подтверждающие, что данные основные средства находились в зданиях, в которых работали работники в три и более смен, следовательно, суд первой инстанции правомерно не нашел правовых оснований для применения заявителем к данным основным средствам повышенного коэффициента амортизации по признаку повышенной сменности.

Таким образом, судом исследованы все имеющиеся в деле доказательства, а также дана надлежащая оценка имеющимся в материалах дела документам.

Далее, как было отражено выше, норма подпунктом 1 пункта 1 статьи 259.3 Кодекса применяется исходя из факторов агрессивной среды (в условиях контакта с агрессивной средой) и (или) повышенной сменности работы.

Следовательно, налогоплательщик вправе применять нормы данной статьи, если выполняются условия, изложенные в норме статьи с целью ускоренного перенесения стоимости основных средств на стоимость готовой продукции в связи с их ускоренным износом из-за влияния агрессивной среды, и ( или) повышенной сменности работы.

Довод заявителя о возможности определения нормального или повышенного режима эксплуатации основных средств расчетным методом, а также о том, что не имеет значение точное количество смен при превышении нормальной продолжительности рабочего времени, составляющей 80 часов, для вывода об эксплуатации основных средств в условиях повышенной сменности, подлежит отклонению на основании следующего.

Экономическое значение порядка начисления амортизации в связи с применением коэффициента заключается в том, что применение коэффициента ускоренной амортизации обусловлено высоким риском гибели основных средств на опасных производственных объектах и направлено на предупреждение последствий возможных аварий.

Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 20.11.2012 N 7221/12, сменность работы основных средств можно определить только через сменность работы сотрудников, в ведении которых находится основное средство, так как в законодательстве отсутствует понятие "смена" применительно к функционированию основных средств.

Поскольку Налоговый кодекс РФ не содержит определения понятия повышенной сменности, суд первой инстанции правомерно исходил из положений пункта 1 статьи 11 Кодекса, согласно которому институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации под сменой понимается ежедневное рабочее время сотрудников (статья 94 ТК РФ), при этом нормальная продолжительность рабочего времени не может составлять более 40 часов в неделю (статья 91 ТК РФ); сменная работа - работа в две, три или четыре смены - вводится в тех случаях, когда длительность производственного процесса превышает допустимую продолжительность ежедневной работы (статья 103 ТК РФ).

Согласно нормам ТК РФ норма рабочего времени на определенные календарные периоды времени (недели, месяц, год) исчисляется по расчетному графику пятидневной рабочей недели исходя из продолжительности рабочей недели (40, 39, 36, 30, 24 и т.д. часов). При этом продолжительность ежедневной работы (смены) может колебаться от 2,5 часов до 24 часов (на основании отраслевого (межотраслевого) соглашения и коллективного 10 договора, трудового договора при условии соблюдения нормальной продолжительности рабочего времени в неделю (40 часов).

Таким образом, применительно к трудовому законодательству две смены равны 16- часовому рабочему дню.

Согласно статье 100 Трудового кодекса Российской Федерации режим рабочего времени должен предусматривать продолжительность рабочей недели (пятидневная с двумя выходными днями, шестидневная с одним выходным днем, рабочая неделя с предоставлением выходных дней по скользящему графику, неполная рабочая неделя), работу с ненормированным рабочим днем для отдельных категорий работников, продолжительность ежедневной работы (смены), в том числе неполного рабочего дня (смены), время начала и окончания работы, время перерывов в работе, число смен в сутки, чередование рабочих и нерабочих дней, которые устанавливаются правилами внутреннего трудового распорядка в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, а для работников, режим рабочего времени которых отличается от общих правил, установленных у данного работодателя, - трудовым договором.

В соответствии с действующими нормативными актами, скользящий график (или, как еще его именуют, гибкий режим рабочего времени) является способом организации рабочего времени, который предполагает, что общая продолжительность рабочего дня, а также конкретное время его начала и окончания устанавливаются по соглашению, заключаемому между работодателем и работником. В таком случае обязательно должно учитываться, а в процессе работы - обеспечиваться, чтобы сотрудник за отчетный период отрабатывал необходимое количество часов, установленное Законом (статья 102 Трудового кодекса Российской Федерации).

Понятие сменной работы содержится в статье 103 Трудового кодекса Российской Федерации. Под сменным понимается такой режим трудовой деятельности, при котором в течение одних суток предполагается чередование нескольких смен работников. Сменная работа применяется для непрерывных производств либо для обеспечения полной загрузки оборудования, требующего непрерывного управления со стороны персонала.

При этом Трудовой кодекс Российской Федерации не устанавливает максимальную продолжительность рабочей смены. Максимальная продолжительность ежедневной работы (смены) установлена только для некоторых категорий работников, предусмотренных статьей 94 Кодекса.

В порядке статей 71, 67, 68, 162, 168 АПК РФ судом исследованы и оценены документы, представленные заявителем в ходе проверки (Приказ ООО "Розница-1" от 28.12.2015 N 12Г "Об утверждении режимов работы магазинов" на период с 01.01.2016 по 31.12.2016, Акт об использовании основных средств в режиме повышенной сменности, выписка из ведомостей амортизационных отчислений, учетная политика, приказ о применении специального коэффициента для основных средств, принятых к учету в режиме повышенной сменности в 2016 г.).

По результатам оценки всех вышеперечисленных документов суд первой инстанции пришел к правомерому выводу, что представленные обществом в ходе проверки документы не подтверждают, не образуют совокупность, подтверждающую продолжительность рабочего времени работников в зданиях и как следствие работу зданий в условиях повышенной сменности (трех смен и более), или в круглосуточном режиме.

Так, в порядке статей 67, 68 АПК РФ Акт об использовании всех спорных основных средств в режиме повышенной сменности судом первой инстанции обоснованно не принят в качестве доказательства исходя из системной связи вышеуказанной правовой позиции, высказанной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.11.2012 N 7221/12 и норм ТК РФ.

Более того, суд первой инстанции верно отметил, что данный акт составлен исходя из Приказа об утверждении режима работы магазинов, и только констатирует использование всех спорных основных средств в режиме повышенной сменности (со ссылкой на данный приказ), акт составлен в одностороннем порядке, утвержден 25.01.2017 (лицом по доверенности, которая не представлена в ходе проверки и в суд), тогда как спорным периодом эксплуатации является 2016 г.

Другие документы (Приказ ООО "Розница-1" от 28.12.2015 N 12Г "Об утверждении режимов работы магазинов" на период с 01.01.2016 по 31.12.2016, учетная политика, приказ о применении специального коэффициента для основных средств, принятых к учету в режиме повышенной сменности в 2016 г.) также не приняты во внимание, поскольку сами по себе и во взаимосвязи также не подтверждают использование спорных основных средств в условиях с повышенной сменностью, или в круглосуточном режиме.

Поскольку, материалы дела и проверки не содержат доказательств, подтверждающих графики сменности работников (график продолжительность рабочей смены по каждому работнику), в суд обществом, третьим лицом не представлены данные доказательства, у суда отсутствует возможно установить сменный режим работы в зданиях, и как следствие работу зданий в условиях повышенной сменности.

На основании изложенного, содержащееся в статье 259.3 НК РФ понятие "повышенной сменности" к эксплуатации основных средств, с учетом закрепленной в Классификации нормальной эксплуатации при двухсменном режиме, не может толковаться отдельно от установленных законодательством правил режимов сменной работы (статья 103 Трудового кодекса Российской Федерации), и понимается в значении числа смен, превышающих две, то есть три и далее".

Как следует из решения, налоговым органом произведен расчет согласно которого установлен факт, что магазины эксплуатируются обществом ежедневно в течение 1,9 - 2,3 смены (т.е. менее трех смен), что свидетельствует об их использовании в режиме нормальной (не повышенной сменности).

Таким образом, налоговым органом подтверждено, что в проверяемом периоде длительность производственного процесса не превышала допустимую продолжительность ежедневной работы, эксплуатация зданий не осуществлялась в режиме более двух смен, или в круглосуточном режиме. В ходе анализа документов представленных налогоплательщиком, влияние агрессивной среды на спорные основные средства судом не выявлено.

Следовательно, при вышеназванных обстоятельствах, в отношении применения повышающего коэффициента амортизации по спорным основным средствам обществом не представлены однозначных доказательств соблюдения условий его применения, установленных подпунктом 1 пункта 1 статьи 259.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом рассмотрев довод налогового органа о неправомерности применения обществом специального коэффициента, поскольку амортизируемые основные средства, принадлежащие на праве собственности обществу переданы налогоплательщиком в аренду, суд верно указал, что поскольку применение пп.1 пункта 1 статьи 259.3 НК РФ согласно действующего НК РФ не находится в их зависимости от того обстоятельства сам ли налогоплательщик такие средства эксплуатирует или же передает их в аренду. Кроме того, спорные основные средства находятся на балансе общества, последний начисляет амортизацию по ним, что согласуется с условием п. 5 договора аренды.

Ссылка в решении на факт взаимозависимости арендатора и арендодателя (учредителем ООО "Розница К-1", ИНН 2225074005, является юридическое лицо ООО "Розница" (100 % доли), учредителями которого являются: Ракшина Галина Степановна ИНН 222507134412 (доля 25%), Ракшина Алла Александровна ИНН 770488987358 (доля 25%), Ракшин Евгений Александрович ИНН 222500231270 (доля 25%), Ракшин Александр Федорович, ИНН 222500046140 (доля 25%). Руководителем ООО "Кузбасс - 3" является Ракшин Александр Федорович) также отклонена, поскольку взаимозависимость юридических лиц не является нарушением законодательства, в том числе налогового, а главой 25 НК РФ не предусмотрены особые правила определения налогоплательщиками расходов по сделкам, в которых участвуют взаимозависимые лица. Более того, налоговым органом не представлены доказательства, что заявитель действовал без цели делового характера, заключая договор аренды, что является доказательством получения необоснованной налоговой выгоды в виде начисления амортизации ускоренной амортизации. Материалы проверки свидетельствуют о том, что воля сторон была направлена на достижение правовых последствий, предусмотренных действующим законодательством для договоров данного вида. Налоговым органом также не установлено неисполнение сторонами договора своих обязательств, а также нарушение ими законодательства при осуществлении деятельности.

Ссылка Инспекции на письмо Минфина России не принята судом, поскольку данное письмо не обладает критериями нормативного правового акта, а потому содержащиеся в них разъяснения не могут иметь юридического значения и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц, что и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах.

Кроме того, является несостоятельным довод общества о том, что оно не может быть привлечено к налоговой ответственности на основании пп.3, 4 пункта 1, пункта 2 статьи 111 НК РФ, и ему не могут быть начислены пени в силу пункта 8 статьи 75 НК РФ, так как ранее по представленным уточненным декларациям с аналогичными показателями, налоговый орган нарушений налогового законодательства не выявил, поскольку любая налоговая проверка не является разъяснением налогового органа по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.

Руководствуясь нормами статей 112, 114 НК РФ, статьи 71 АПК РФ, Постановлением от 15.07.1999 N 11-П, исходя из вида и состава правонарушения, обстоятельств совершенного правонарушения, принимая во внимание снижение налоговым органом в 2 раза налоговых санкций, суд приходит к выводу, что уменьшение суммы налоговых санкций в данном случае не будет соответствовать принципу разумности и справедливости наказания, иных оснований применения пункта 1 статьи 112 НК РФ смягчающие ответственность обстоятельства в ходе судебного разбирательства судом не установлено, из материалов дела не усматривается, заявителем в заявлении, в судебном заседании не заявлено.

Доводы Общества о нарушении судом норм, материального права являются несостоятельными.

По убеждению коллегии суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда подтверждены имеющимися в деле доказательствами и основаны на их непосредственном анализе, нормы материального и процессуального права не нарушены.

Все существенные обстоятельства, на которые ссылались стороны в ходе судебного разбирательства, были исследованы судом, оценка которых нашла своё отражение в оспариваемом судебном акте.

Несогласие Общества с выводами суда первой инстанции, основанными на оценке доказательств, имеющихся в материалах дела, равно как и иное толкование норм законодательства, подлежащих применению в настоящем деле, не свидетельствуют о наличии в принятом судебном акте существенных нарушений норм материального права, повлиявших на исход судебного разбирательства.

Суд апелляционной инстанции считает, что заявителем не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 АПК РФ могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводов суда первой инстанции и апелляционным судом отклоняются.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины в апелляционной инстанции, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кемеровской области 15.02.2021 по делу N А27-17856/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кузбасс-3" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Председательствующий

Т.В. Павлюк

Судьи

И.И. Бородулина К.Д. Логачев