Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2021 г. N 19АП-3996/21 по делу N А35-738/2019

г. Воронеж

28 июля 2021 г.

А35-738/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 21.07.2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 28.07.2021 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Пороника А.А.

судей Аришонковой Е.А.

Ушаковой И.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Полухиным Д.И.,

при участии:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску: Абдалова Е.И., представитель по доверенности от 30.12.2020 N 0103/046922, паспорт гражданина РФ;

от иных лиц, участвующих в деле: не явились, извещены надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством использования систем веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн-заседание), апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Воронцова Романа Ивановича

на решение Арбитражного суда Курской области от 31.05.2021 по делу N А35-738/2019

по заявлению индивидуального предпринимателя Воронцова Романа Ивановича (г. Курск, ОГРНИП 311463225100021, ИНН 463204335465)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (г. Курск, ОГРН 1044637043692, ИНН 4632012456)

о признании недействительным решения,

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора: индивидуальный предприниматель Денисов Павел Геннадьевич (г. Курск),

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Воронцов Роман Иванович (ИП Воронцов Р.И., предприниматель, заявитель) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - инспекция, налоговый орган) "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 28.09.2018 N 65149.

Определением от 28.11.2019 суд привлек к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, индивидуального предпринимателя Денисова Павла Геннадьевича (далее - ИП Денисов П.Г.) и общество с ограниченной ответственностью "Аграрий" (далее - ООО "Аграрий"). В дальнейшем, поскольку судом было установлено, что ООО "Аграрий" 22.08.2019 исключено из ЕГРЮЛ в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности, ООО "Аграрий" было исключено из состава третьих лиц по делу.

Решением Арбитражного суда Курской области от 31.05.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, ИП Воронцов Р.И. обратился в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просил решение арбитражного суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы заявитель указал, что вывод суда о том, что на момент представления заявителем налоговой отчетности по НДС за 4 квартал 2017 года налоговая декларация по НДС за проверяемый период от ООО "Аграрий" не была представлена, является ошибочным. Налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2017 года была представлена ООО "Аграрий" 07.05.2018. В уточненной налоговой декларации ИП Воронцова Р.И. по НДС за 4 квартал 2017 года в составе операций, подлежащих обложению НДС, были отражены операции с контрагентом ООО "Аграрий" на общую сумму 14 969 907 руб., в том числе по данным операциям был предъявлен к вычету НДС в сумме 1 360 900,63 руб. Налоговая и бухгалтерская отчетность ООО "Аграрий" за 4 квартал 2017 года свидетельствует о том, что ООО "Аграрий" не только отразило сделку с ИП Воронцовым Р.И., но и в полном объеме заплатило НДС в бюджет. Переведенные денежные средства ИП Денисову П.Г., а также его супруге были направлены последними на оплату товара в адрес ООО "Аграрий" наличными денежными средствами. Согласно сведениям ОБУ "Курская городская станция по борьбе с болезнями животных" ИП Денисов П.Г. передал ИП Воронцову Р.И. 65,6 тонн мяса КРС. Данное мясо, переданное ИП Денисовым П.Г. заявителю, как раз и было продукцией ООО "Аграрий", которую ИП Денисов П.Г. оставил у себя для переработки, перед тем как отдать ее ИП Воронцову Р.И. Суд не дал оценки тому, что совместное ведение предпринимательской деятельности (то есть ведение деятельности без разделения в натуре производственных коммерческих мощностей) ИП Воронцовым Р.И. и ИП Денисовым П.Г. подтверждается вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Курской области от 12.07.2019 по делу N А35-3144/2018.

09.07.2021 посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от инспекции поступил отзыв на апелляционную жалобу с приложениями, в котором налоговый орган просил обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В отзыве инспекция ссылалась на то, что совокупность собранных по делу доказательств подтверждает тот факт, что главной целью, преследуемой ИП Воронцовым Р.И., явилось получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность. Предпринимателем не представлены убедительные и непротиворечивые обоснования критериев выбора ООО "Аграрий" с позиции серьезности предпринимательских намерений, деловой и коммерческой привлекательности, опыта и репутации на рынке.

В судебное заседание, проведенное посредством использования систем веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн-заседание), явился представитель инспекции, иные лица, участвующие в деле, явку представителей не обеспечили, надлежаще извещены.

На основании статей 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) апелляционная жалоба рассматривалась в отсутствие не явившихся лиц, извещенных о времени и месте судебного разбирательства надлежащим образом.

Поступившие документы были приобщены судом к материалам дела.

Представитель инспекции с доводами апелляционной жалобы не согласился по основаниям, указанным в отзыве, считал обжалуемое решение законным и обоснованным, просил оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Выслушав представителя инспекции, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, основным видом деятельности ИП Воронцова Р.И. является оптовая торговля мясом и мясом птицы, включая субпродукты (46.32.1).

25.01.2018 ИП Воронцовым Р.И. по телекоммуникационным каналам связи представлена первичная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2017 года, налоговая база от реализации товаров (работ услуг) по ставке 10 % составляла 22 005 443,44 руб., сумма НДС (10 %) 2 019 475,83 руб., сумма полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товара 20 631 513 руб., сумма НДС 2 063 151,38 руб., сумма, подлежащая к уплате в бюджет, 43 675 руб.

28.02.2018 ИП Воронцовым Р.И. представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2017 года, согласно которой налоговая база от реализация товаров (работ услуг) по ставке 10 % составила 22 005 443,44 руб., сумма НДС (10 %) 2 019 475,83 руб., сумма полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товара 20 361 513,62 руб., сумма НДС 2 063 151,38 руб., сумма НДС, подлежащая к уплате в бюджет, 43 675 руб. (т. 1 л.д. 65 - 69).

При этом ИП Воронцовым Р.И. в составе операций, подлежащих обложению НДС, были отражены операции с контрагентом ООО "Аграрий" на общую сумму 14 969 907 руб., в том числе по данным операциям был предъявлен к вычету НДС в сумме 1 360 900,63 руб. по счетам-фактурам, полученным от ООО "Аграрий" (т. 1 л.д. 82 - 150, т. 2 л.д. 1 - 138).

В период с 28.02.2018 по 28.05.2018 инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации ИП Воронцова Р.И. по НДС за 4 квартал 2017 года за период с 01.10.2017 по 31.12.2017, по окончании которой составлен акт налоговой проверки от 09.06.2018 N 8926, содержащий вывод о неуплате предпринимателем 1 360 900 руб. 00 коп. НДС, 69 792 руб. 47 коп. пеней по НДС (т. 1 л.д. 30 - 43).

В ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что реальность сделок ИП Воронцовым Р.И. с поставщиком ООО "Аграрий" документально не подтверждена, а предпринимателем создан формальный документооборот, направленный на неправомерное получение вычетов по налогу на добавленную стоимость.

ИП Воронцовым Р.И. в инспекцию были представлены письменные возражения от 19.07.2018 на акт налоговой проверки от 09.06.2018 N 8926 (т. 1 л.д. 44 - 46).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых налоговым органом были направлены дополнительные запросы и поручения.

Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля отражены инспекцией в протоколе от 21.08.2018 (т. 1 л.д. 47 - 51).

ИП Воронцовым Р.И. в инспекцию были представлены письменные возражения от 23.08.2018 на протокол результатов дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 1 л.д. 52 - 53).

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией было принято решение "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" N 65149 от 28.09.2018, которым ИП Воронцову Р.И. было доначислено 1 360 900 руб. 00 коп. НДС, 69 792 руб. 47 коп. пеней за просрочку его уплаты и 266 356 руб. 50 коп. штрафа по НДС (т. 1 л.д. 10 - 28).

Не согласившись с указанным решением, ИП Воронцов Р.И. обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Курской области (далее - управление) с апелляционной жалобой от 29.10.2018 (т. 1 л.д. 54 - 57).

Решением управления от 07.12.2018 N 446 решение "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" N 65149 от 28.09.2018 было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ИП Воронцова Р.И. - без удовлетворения (т. 1 л.д. 59 - 64).

Посчитав решение инспекции N 65149 от 28.09.2018 не соответствующим нормам налогового законодательства, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Исходя из ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Статьей 19 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (п.п. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов:

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Согласно п. 1 ст. 143 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

В силу п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Исходя из п. 4 ст. 166 НК РФ, общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2020 N 5-П, от 20.02.2001 N 3-П, от 03.06.2014 N 17-П и др.) и в практике Верховного Суда Российской Федерации (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 03.10.2017 N 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 N 309-КГ18-7790, от 25.01.2021 N 309-ЭС20-17277 и др.), по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуг) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя НДС. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленной налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ уменьшают его налоговую базу по НДС.

Исходя из указанных положений, вычет налогоплательщиком-покупателем сумм НДС, предъявленных ему контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), не является факультативным элементом налогообложения. Право покупателя на вычет "входящего" налога обусловлено правовой природой НДС как налога на потребление, в связи с чем, вопрос о предоставлении вычета не может решаться произвольно.

В частности, согласно неоднократно высказанной Конституционным Судом Российской Федерации правовой позиции (пункт 2.2 постановления N 41-П, определения от 10.11.2016 N 2561-О, от 26.11.2018 N 3054-О и др.), право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц. Иное, вопреки конституционному принципу равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) и связанному с ним принципу поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, могло бы лишить налогоплательщиков предсказуемости последствий исполнения ими закона.

В силу пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия их к учету и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1, 2, 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Ввиду чего, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 11542/07 от 26.02.2008, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Ввиду чего, связь приобретенных товаров, работ, услуг с деятельностью налогоплательщика определяется исходя из характера и особенностей хозяйственной деятельности конкретного налогоплательщика.

Как следует из пунктов 3, 4, 5, 9 Постановления N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Поэтому реальность совершенных хозяйственных операций и наличие разумной деловой цели в совершении хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлено право на получение налоговой выгоды, является непременным условием для ее получения.

На момент представления заявителем налоговой отчетности по НДС за 4 квартал 2017 года налоговая декларация по НДС за проверяемый период от ООО "Аграрий" не была представлена.

С учетом отсутствия декларации по НДС за проверяемый период от ООО "Аграрий" в ходе выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией были выявлены расхождения сведений книги покупок ИП Воронцова Р.И. за указанный налоговый период согласно данным "АСК НДС-2" с контрагентом ООО "Аграрий".

07.05.2018 ООО "Аграрий" представлена декларация по НДС за 4 квартал 2017 года, в которой в книге продаж отражена реализация в адрес единственного контрагента - ИП Воронцова Р.И. (был устранен разрыв по декларации по НДС за 4 квартал 2017 года ИП Воронцова Р.И.) (т. 7 л.д. 2 - 5, 12 - 15).

В ходе проведения камеральной налоговой проверки ИП Воронцовым Р.И. на требование N 173605 от 17.07.2018 были представлены следующие документы: счета-фактуры N 221 от 04.10.2017, N 222 от 04.10.2017, N 223 от 05.10.2017, N 224 от 05.11.2017, N 225 от 05.10.2017, N 226 от 05.10.2017, N 227 от 05.10.2017, N 228 от 06.10.2017, N 238 от 09.10.2017, N 239 от 09.10.2017, N 214 от 09.10.2017, N 242 от 10.10.2017, N 244 от 10.10.2017, N 245 от 10.10.2017, N 246 от 10.10.2017, N 210 от 02.10.2017, N 269 от 17.10.2017, N 215 от 03.10.2017, N 216 от 03.10.2017, N 217 от 03.10.2017, N 219 от 04.10.2017, N 220 от 04.10.2017, N 247 от 10.10.2017, N 248 от 11.10.2017, N 269 от 17.10.2017, N 383 от 08.12.2017, N 211 от 02.10.2017, N 213 от 03.10.2017, полученные от ООО "Аграрий", с кассовыми чеками.

Между тем, в кассовых чеках, представленных ИП Воронцовым Р.И., не указаны такие данные, как: место осуществления расчетов; должность и фамилия лица, осуществившего расчет с покупателем, оформившего кассовый чек и выдавшего его покупателю, что не позволило определить место нахождения контрольно-кассовой техники (ККТ), а также лиц, фактически получивших денежные средства.

На запрос инспекции АО "ЭСК" представлен отчет о чеках с детализацией по позициям за период с 01.01.2017 по 23.08.2018. В представленном отчете содержались данные о дате, времени и сумме сделки по кассовым чекам, представленным ИП Воронцовым Р.И.

Кроме того, вышеприведенные счета-фактуры ИП Воронцовым Р.И. представлены на сумму 10 929 816 руб., тогда как ранее в обоснование указанных в декларации налоговых вычетов предпринимателем были представлены счета-фактуры на сумму 14 969 907 руб.

Принимая во внимание изложенное, а также учитывая непредставление предпринимателем товарно-транспортных накладных, договора с ООО "Аграрий", журналов въезда-выезда автотранспорта, журналов лаборанта, доверенности на получение товара налогоплательщиком, ветеринарных сопроводительных документов, подтверждающих приобретение мясосырья у ООО "Аграрий", налоговый орган пришел к выводу об отсутствии реального характера исполнения хозяйственных операций, в отношении которых были заявлены вычеты по НДС.

Ввиду чего, данные действия предпринимателя указывают на его недобросовестность с целью получения налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 2 Постановления N 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Согласно п. 6 Постановления N 53 такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Поэтому при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, указанной в определениях от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О, оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычетов сумм налога, начисленных поставщиком.

При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, их представление не влечет автоматического права на налоговые вычеты и возмещение налога на добавленную стоимость.

Суд оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними и устанавливает реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента либо ее отсутствие (то есть создание между сторонами формального документооборота).

Поскольку в рассматриваемом деле инспекцией были установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности заявителя как налогоплательщика, то бремя доказывания обстоятельств, свидетельствующих о реальности сделок, опосредующих право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, переносится на заявителя.

Учитывая заявительный характер налоговых вычетов, подтверждение правомерности их применения лежит на налогоплательщике. Именно заявитель должен обосновать свое право на налоговый вычет, представив доказательства, безусловно свидетельствующие о реальности сделок с его контрагентом, устраняющие противоречия в доказательствах, представленных инспекцией.

Из пояснений заявителя следует, что предпринимателем у ООО "Аграрий", ИП Акопяна А.Л., ООО "Агрофирма "Блатодатенская" было приобретено мясо (туши) животных. Договоры заключались с менеджерами данных организаций. Товар доставлялся транспортом поставщиков по адресу: г. Курск, ул. Первомайская, д. 141, "Пищекомбинат" (производственное помещение в собственности ИП Воронцова Р.И.). Далее приобретенное мясо реализовывалось в адрес ООО "Мясокомбинат "Тамошь", МПК "Чернышевой".

Однако в ходе проверки инспекцией были выявлены обстоятельства, указывающие на наличие у ООО "Аграрий" признаков проблемного контрагента, позволяющих прийти к выводу о неспособности указанного общества самостоятельно оказывать услуги, осуществлять поставку спорного товара в адрес ИП Воронцова Р.И., что ставит под сомнение факт реального осуществления сделки между ИП Воронцовым Р.И. и ООО "Аграрий".

Данное обстоятельство усматривается из следующего.

ООО "Аграрий" было зарегистрировано в качестве юридического лица 11.05.2017 по адресу: 394051, г. Воронеж, ул. Домостроителей, д. 2, кв. 36 с основным видом деятельности по ОКВЭД - торговля оптовая неспециализированная. 22.08.2019 в ЕГРЮЛ внесена запись N 2193668572524 об исключении ООО "Аграрий" в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности.

ООО "Аграрий" применялся общий режим налогообложения, общество представляло налоговую отчетность по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) через уполномоченного представителя - ООО "Компания Тензор".

Из протокола осмотра N 788 oт 23.08.2018 следует, что по месту регистрации общества располагается многоквартирный жилой дом, ООО "Аграрий" по указанному адресу не располагается. ООО "Аграрий" открытых расчетных счетов не имеет. Сведения о среднесписочной численности общества отсутствуют. Общество не имеет материально-технической базы для осуществления спорных операций (у общества отсутствуют основные средства, имущество, земельные участки, работники, транспортные средства). Доказательств, подтверждающих осуществление обществом реальной хозяйственной деятельности (выплаты заработной платы, оплаты арендных и (или) коммунальных платежей, услуг связи, аренды транспортных средств), в ходе проверки не установлено.

Учредителем ООО "Аграрий" значится Мунгалов Николай Николаевич, который зарегистрирован (прописан) по адресу, совпадающему с местонахождением ООО "Аграрий". При этом исходя из пояснений Мунгалова Н.Н., по предложению знакомого за вознаграждение фиктивно выступил учредителем общества и номинально занял должность руководителя (т. 7 л.д. 73).

При этом в представленных от имени ООО "Аграрий" счетах-фактурах в подтверждение спорных операций проставлены подписи от имени Мунгалова Н.Н.

09.01.2018 в ЕГРЮЛ была внесена запись о том, что генеральным директором ООО "Аграрий" является Филипцова Людмила Александровна.

При этом Филипцова Л.А. значилась лицом, подписавшим декларацию ООО "Аграрий" по НДС за 4 квартал 2017 года, представленную 07.05.2018.

Вместе с тем, данные лица отрицали факт подписания вышеуказанных документов (счета-фактуры и декларация), участие в хозяйственной деятельности ООО "Аграрий" и знакомство с ИП Воронцовым Р.И.

Проверяя достоверность указанных ИП Воронцовым Р.И. сведений о приобретении спорных мясопродуктов у ООО "Аграрий", инспекция установила, что из книги покупок к налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года ООО "Аграрий" следует, что единственным поставщиком мяса для ООО "Аграрий" являлось ООО "ЛЕГИОН", сумма сделки - 14 872 000,08 руб., в том числе НДС 1 352 000 руб., по налоговой ставке 10 %.

ООО "ЛЕГИОН" 16.01.2017 зарегистрировано в качестве юридического лица по адресу: 121096, г, Москва, ул. Олеко Дундича, д. 21, кор. 2, пом. 2. Учредителем и руководителем является Танаев Дмитрий Александрович. Основной вид деятельности по ОКВЭД - Разработка компьютерного программного обеспечения.

Между тем, ООО "ЛЕГИОН", с даты постановки на учет не представляло декларации по НДС. В ЕГРЮЛ в отношении ООО "ЛЕГИОН" внесены сведения о недостоверности сведений о юридическом лице. Дата внесения записи о недостоверности - 26.01.2017. Числящийся директором ООО "ЛЕГИОН" Танаев Дмитрий Александрович 01.02.2017 отказался от руководства ООО "Легион", заполнив Форму 34001.

При этом заявленные в книге покупок ООО "Аграрий" счета-фактуры от ООО "ЛЕГИОН", составленные от имени Танаева Д.А., датированы 4 кварталом 2017 года, то есть после того, как Танаев Д.А. прекратил свои полномочия в качестве руководителя общества, что также указывает на недостоверность данных сведений.

В отношении финансово-хозяйственной деятельности ИП Воронцова Р.И. инспекцией установлено следующее.

Из анализа выписки по расчетному счету предпринимателя, открытому 20.09.2011 в Курском отделении N 8596 ПАО СБЕРБАНК, закрытому 13.06.2018, за период 01.10.2017 - 31.12.2017 следует, что на данный счет поступали денежные средства от:

- Акопяна Армена Лазри (оплата за мясосырье, в том числе НДС 10 % - 90 909,09 руб.; оплата за мясосырье, в том числе НДС 10 % - 136 363,63 руб.),

- ЗАО "Суджанский мясокомбинат" (оплата (мясо говядина), общая сумма всех сделок - 10 463 382,49 руб.),

- ООО "ВОЛГА" (оплата за мясо (блочн. говядина замороженная), общая сумма всех сделок - 9 397 274 руб., в т.ч. НДС (10 %)),

- ООО МПК "Чернышевой" (оплата за сырье, общая сумма всех сделок - 64 197 392 руб., в т.ч. НДС (10 %)),

- ООО "Торгресурс" (оплата за поставку мясопродуктов, общая сумма всех сделок - 250 000 руб., в том числе НДС (10 %)),

- ООО Мясокомбинат "Тамошь" (оплата за говядину по УПД, общая сумма всех сделок - 2 698 130 руб., в т.ч. НДС (10 %)).

При этом ИП Воронцов Р.И. перечислял денежные средства в адрес следующих лиц:

- ООО "Агрофирма "Благодатенская" (оплата за КРС, в том числе НДС 10 %, общая сумма всех сделок - 11 147 085 руб.),

- ИП Денисовой Екатерине Алексеевне, ИП Денисову Павлу Геннадьевичу (переводы на банковские карты, общая сумма переводов за 2017 год составила 46 750 000 руб.),

- ИП Соломатовой Анне Михайловне (перевод на карту 750 000 руб., а также прочие выплаты по реестру N 39 от 19.12.2017 в соответствии с договором 33010753 от 07.02.2017 - общая сумма 3 500 000 руб., зачисления по реестру N 34 от 21.11.2017, цель платежа 09 - прочие выплаты в соответствии с договором 33010753 от 07.02.2017, общая сумма - 2 050 000 руб.).

ИП Воронцов Р.И. в письменных возражениях на акт проверки указывал, что давно знаком с ИП Денисовым П.Г. и ИП Денисовой Е.А., с которыми сложились доверительные отношения, осуществлял с ИП Денисовым П.Г. совместную предпринимательскую деятельность в сфере оптовой торговли мясопродуктами, они располагались в одном производственном помещении, расположенном по адресу: г. Курск, ул. Первомайская, д. 141. Инициатива приобретения товара у ООО "Аграрий" исходила от ИП Денисова П.Г. и ИП Денисовой Е.А., которые и обеспечивали доставку товара до склада ИП Воронцова Р.И., а также производили расчеты с продавцом - ООО "Аграрий" за обналиченные денежные средства, перечисленные им ИП Воронцовым Р.И. Впоследствии документы, подтверждающие доставку товара (товарные накладные, счета-фактуры), а также оплату товара (приходно-кассовые ордеры и кассовые чеки), ИП Денисов П.Г. передавал ИП Воронцову Р.И.

Между тем, показания ИП Денисова П.Г., данные в ходе проведения проверки 30.07.2018 УВД России г. Курска, а также допроса налоговым органом от 24.10.2019 (т. 7 л.д. 70 - 72), вступают в противоречие с пояснениями ИП Воронцова Р.И. ИП Денисов П.Г. сообщил, что он и его супруга Денисова Е.А. не перечисляли и не отдавали денежные средства ООО "Аграрий", которое им не знакомо. ИП Воронцов Р.И. не просил закупать мясную продукцию у данной организации. Никаких документов ИП Денисов П.Г. не подписывал. Денежные средства, полученные от ИП Воронцова Р.И., были сняты с карт и переданы ему. При этом ИП Денисов П.Г. продавал ИП Воронцову Р.И. в 2016, 2017 годах мясо говядины, субпродукты, головы КРС, а также передавал мясо для переработки, так как ИП Воронцов Р.И. перерабатывал для ИП Денисова П.Г. мясо КРС. Денежные средства ИП Воронцов Р.И. в адрес ИП Денисова П.Г. перечислял за мясосырье.

Описанные ИП Денисовым П.Г. обстоятельства его финансово-хозяйственных взаимоотношений с ИП Воронцовым Р.И. подтверждаются материалами дела, в том числе документальными доказательствами, а также обстоятельствами, установленными в ходе проверки.

Вместе с тем, ни в ходе камеральной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения спора в суде не было установлено никаких подтверждающих доводы ИП Воронцова Р.И. документальных доказательств взаимоотношений ИП Денисова П.Г. с ООО "Аграрий" - ни со стороны ИП Воронцова Р.И., ни со стороны ИП Денисова П.Г., ни со стороны ООО "Аграрий". Поступление спорных мясопродуктов к ИП Воронцову Р.И. от ИП Денисова П.Г. никак не было отражено в первичных бухгалтерских документах, в книге покупок и в данных налогового учета ИП Воронцова Р.И.

Оказание посреднических услуг ИП Денисовым П.Г. по сделкам между ИП Воронцовым Р.И. и ООО "Аграрий" не подтверждено. Согласно представленным ООО "Аграрий" в ИФНС по Советскому району документам, а также результатам встречной проверки ООО "Аграрий" отгрузка какого-либо товара ООО "Аграрий" ИП Денисову П.Г. либо ИП Денисовой Е.А. не производилась, оплата в адрес ООО "Аграрий" от этих лиц также не поступала.

Кроме того, посреднические услуги, связанные с осуществлением сторонами предпринимательской деятельности, могли быть оказаны рамках договора поручения (ст. 971 ГК РФ) или по агентскому договору (ст. 1005 ГК РФ), которые в данном случае являются возмездными. При этом документов, уполномочивающих лицо осуществлять действия от имени и за счет доверителя (принципала), не представлено. Анализ банковских счетов ИП Воронцова Р.И. и ИП Денисова П.Г. также не свидетельствует о выплате (получении) вознаграждений за оказанные ИП Денисовым П.Г. посреднические услуги по приобретению мясной продукции для ИП Воронцова Р.И.

ИП Воронцов Р.И. не пояснил, по каким основаниям он переводил денежные средства не только ИП Денисову П.Г., но и ИП Денисовой Е.А., с которой он не заключал никаких сделок и от которой не получал никаких услуг. Документальные основания для перечисления денежных средств в данном случае отсутствуют, равно как такой перевод не объясняется никакими разумными деловыми целями и противоречит обычаям делового оборота, не отвечает критериям разумной предпринимательской деятельности, не объясняется иными причинами, что указывает на признаки такого перевода исключительно для совершения операций обналичивания денежных средств, что подтверждено ИП Денисовым П.Г.

Помимо прочего, договор между ИП Воронцовым Р.И. и ООО "Аграрий", подтверждающий поставку спорного товара, представлен не был. Исходя из имеющихся пояснений, письменный договор между ИП Воронцовым Р.И. и ООО "Аграрий" не заключался, поскольку имели место разовые сделки, оформляемые приемо-передаточными документами.

Поскольку согласно представленным ИП Воронцовым Р.И. счетам-фактурам поставки носили не разовый, а систематичный характер, имели значительный объем и периодичность, а стоимость товара была существенной, отсутствие письменного договора поставки мясопродукции между ООО "Аграрий" и ИП Воронцовым Р.И. не соответствует обычным условиям сделок хозяйствующих субъектов в указанной сфере, так как в обычных условиях участники подобных сделок заключают письменный договор, предусматривают условия, сроки, порядок поставки и ответственность за нарушение обязательств как гарантии исполнения сделки и защиты прав ее сторон. В условиях отсутствия между участниками сделки письменного договора нельзя утверждать о соблюдении ИП Воронцовым Р.И. условий осмотрительности при заключении сделки с контрагентом.

Также заявителем не были представлены документы, подтверждающие реальное перемещение товара от ООО "Аграрий" к ИП Воронцову Р.И. - товарно-транспортные накладные, подтверждающие перевозку товара, доверенности на получение товара налогоплательщиком либо его представителями, данные журналов въезда-выезда автотранспорта, ветеринарные сопроводительные документы, подтверждающие приобретение ИП Воронцовым Р.И. мясосырья у ООО "Аграрий".

Оценивая ссылки заявителя на расчеты с ООО "Аграрий" в наличной форме как на доказательство реальности спорных сделок, суд правомерно учел следующие обстоятельства.

Как усматривается из материалов дела, в подтверждение факта оплаты спорного товара ИП Воронцов Р.И. предоставил кассовые чеки и авансовые отчеты на имя ИП Денисова П.Г., причем кассовые чеки представлены без квитанций к приходно-кассовым ордерам, что не позволяет установить, между кем осуществлены расчеты наличными денежными средствами, в частности - о лице, осуществившем расчет с покупателем, оформившем кассовые чеки и выдавшем его покупателю (ст. 4.7 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации").

Авансовые отчеты также не свидетельствуют о реальном приобретении спорного товара в ООО "Аграрий", поскольку из вышеуказанной банковской выписки установлено перечисление денежных средств без НДС на пластиковые карты физических лиц (карты для личного использования) Денисовой Е.А. и Денисова П.Г. с назначением платежа "пополнение пластиковой карты", которые, как указывал предприниматель, далее использовались для оплаты мяса, поступившего от ООО "Аграрий".

Доводов и документов, позволяющих объяснить необходимость перечисления денежных средств на счета ИП Денисова П.Г и ИП Денисовой Е.В. для расчетов с ООО "Аграрий" и невозможности осуществить расчеты с ООО "Аграрий" самостоятельно, ИП Воронцовым Р.И. не представлено.

Согласно п. 1 ст. 140 ГК РФ платежи на территории Российской Федерации осуществляются путем наличных и безналичных расчетов.

В силу п. 2 ст. 861 ГК РФ расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут производиться также наличными деньгами с учетом ограничений, установленных законом и принимаемыми в соответствии с ним банковскими правилами.

Исходя из п. 6 Указания Банка России от 07.10.2013 N 3073-У "Об осуществлении наличных расчетов" (действовавшего в период спорных правоотношений), наличные расчеты в валюте Российской Федерации и иностранной валюте между участниками наличных расчетов в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 тысяч рублей либо сумму в иностранной валюте, эквивалентную 100 тысячам рублей по официальному курсу Банка России на дату проведения наличных расчетов (далее - предельный размер наличных расчетов).

Наличные расчеты производятся в размере, не превышающем предельный размер наличных расчетов, при исполнении гражданско-правовых обязательств, предусмотренных договором, заключенным между участниками наличных расчетов, и (или) вытекающих из него и исполняемых как в период действия договора, так и после окончания срока его действия.

Однако, как следует из представленных предпринимателем кассовых чеков, с ООО "Аграрий" расчеты производилась только наличными денежными средствами, с разбивкой платежей в течение одного дня на несколько платежей с суммой, незначительно меньшей установленного ЦБ РФ лимита - 100 000 руб. по каждому отдельному счету-фактуре; при этом, как наглядно демонстрируют представленные заявителем счета-фактуры, квитанции и данные, отраженные в копии акта сверки (т. 1 л.д. 77 - 79), количество отгрузок и, соответственно, оплат в течение одного дня искусственно дробилось для того, чтобы при оплате наличными средствами не превышать установленный лимит. Данные обстоятельства указывают на то, что сторонами совершались систематичные действия, направленные в обход установленного порядка расчетов без соблюдения нормативно установленного лимита расчетов, что также свидетельствует о наличии групповой согласованности операций между ИП Воронцовым Р.И. и ООО "Аграрий", о наличии между ними особой формы расчетов и о создании формального документооборота либо о совершении ИП Воронцовым Р.И. действий для придания видимости действительности реально отсутствующим хозяйственным операциям с ООО "Аграрий".

Оригинал акта сверки расчетов между ИП Воронцовым Р.И. и ООО "Аграрий" не был представлен предпринимателем, в связи с чем, в силу ч. 6 ст. 71, ч. 9 ст. 75 АПК РФ суд не признал обстоятельства, указанные в представленной копии акта сверки, доказанными, при отсутствии его подлинника, который не подвергался оценке судом.

Более того, обязательства возникают не из акта сверки, а из договоров и других сделок, вследствие причинения вреда, вследствие неосновательного обогащения, а также из иных оснований, указанных в ГК РФ (п. 2 ст. 307 ГК РФ).

Относительно подтверждения/опровержения реальности спорных сделок ветеринарно-сопроводительными документами следует отметить следующее.

В силу п. 1 ст. 3 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" (далее - ФЗ N 29-ФЗ) в обращении могут находиться пищевые продукты, материалы и изделия, соответствующие требованиям, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, и прошедшие подтверждение соответствия таким требованиям.

Согласно статье 4 ФЗ N 29-ФЗ (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений) качество и безопасность пищевых продуктов, материалов и изделий обеспечиваются посредством, в частности, проведения гражданами, в том числе индивидуальными предпринимателями, и юридическими лицами, осуществляющими деятельность по изготовлению и обороту пищевых продуктов, материалов и изделий, организационных, агрохимических, ветеринарных, технологических, инженерно-технических, санитарно-противоэпидемических и фитосанитарных мероприятий по выполнению требований нормативных документов к пищевым продуктам, материалам и изделиям, условиям их изготовления, хранения, перевозок и реализации.

Как следует из п. 1 ст. 5 ФЗ N 29-ФЗ (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений), индивидуальные предприниматели и юридические лица, осуществляющие деятельность по изготовлению и обороту пищевых продуктов, материалов и изделий, оказанию услуг в сфере розничной торговли пищевыми продуктами, материалами и изделиями и сфере общественного питания, обязаны предоставлять покупателям или потребителям, а также органам государственного надзора полную и достоверную информацию о качестве и безопасности пищевых продуктов, материалов и изделий, соблюдении требований нормативных документов при изготовлении и обороте пищевых продуктов, материалов и изделий и оказании таких услуг.

Статьей 15 Закона РФ от 14.05.1993 N 4979-1 "О ветеринарии" (далее - Закон о ветеринарии, в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений) установлено, что продукты животноводства по результатам ветеринарно-санитарной экспертизы должны соответствовать установленным требованиям безопасности для здоровья населения и происходить из благополучной по заразным болезням животных территории. Предприятия, учреждения, организации и граждане, осуществляющие заготовку, переработку, хранение, перевозку и реализацию продуктов животноводства, обязаны обеспечивать выполнение указанных требований.

В силу статьи 21 Закона о ветеринарии мясо, мясные и другие продукты убоя (промысла) животных, молоко, молочные продукты, яйца, иная продукция животного происхождения подлежат ветеринарно-санитарной экспертизе в целях определения их пригодности к использованию для пищевых целей. Запрещаются реализация и использование для пищевых целей мяса, мясных и других продуктов убоя (промысла) животных, молока, молочных продуктов, яиц, иной продукции животного происхождения, кормов и кормовых добавок растительного происхождения и продукции растительного происхождения непромышленного изготовления, не подвергнутых в установленном порядке ветеринарно-санитарной экспертизе.

В соответствии с п. 2 Ветеринарных правил организации работы по оформлению ветеринарных сопроводительных документов, утвержденных приказом Минсельхоза России от 27.12.2016 N 589 (далее - Правила), ветеринарные сопроводительные документы (ВСД) (ветеринарные сертификаты, ветеринарные свидетельства, ветеринарные справки), характеризующие территориальное и видовое происхождение, ветеринарно-санитарное состояние сопровождаемого подконтрольного товара, эпизоотическое благополучие территорий его происхождения и позволяющие идентифицировать подконтрольный товар, оформляются на подконтрольные товары, включенные в Перечень подконтрольных товаров, подлежащих сопровождению ветеринарными сопроводительными документами, утвержденный приказом Минсельхоза России от 18 декабря 2015 г. N 648 (зарегистрирован Минюстом России 18 февраля 2016 г., регистрационный N 41118) (далее - Перечень, утвержденный приказом Минсельхоза России N 648), из числа товаров, содержащихся в перечне подконтрольных товаров, установленном актом, составляющим право Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС).

Исходя из п. 3 Правил, оформление ВСД осуществляется при: производстве партии подконтрольного товара (за исключением случаев, когда их оформление не требуется в соответствии с настоящими Правилами); перемещении (перевозке) подконтрольного товара (за исключением случаев, когда их оформление не требуется в соответствии с настоящими Правилами); переходе права собственности на подконтрольный товар (за исключением передачи (реализации) подконтрольного товара покупателю для личного или иного потребления, не связанного с предпринимательской деятельностью).

Согласно п. 7 Правил, подконтрольный товар без ВСД или сопровождаемый ВСД, признанным недействительным в соответствии с требованием абзаца первого настоящего пункта, не подлежит приему для переработки и реализации, но принимается для изолированного хранения до предъявления ВСД. В случае непредставления в пятидневный срок ВСД на указанный подконтрольный товар решение о его использовании принимается в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в области ветеринарии.

Пунктом 11 Правил определено, что в случае оформления ВСД в электронной форме ВСД сохраняются в ФГИС в течение 3 лет, но не менее чем до истечения срока годности подконтрольного товара.

В случае оформления ВСД на бумажном носителе заполненный корешок ВСД хранится у лица, оформившего данный ВСД, а ВСД - у получателя (приобретателя) подконтрольного товара (исключая случаи приобретения товара для целей личного потребления), в течение 3 лет после получения (приобретения) подконтрольного товара, но не менее чем до истечения срока годности подконтрольного товара.

Согласно пунктам 3, 4 Порядка оформления ветеринарных сопроводительных документов на бумажных носителях, утвержденного приказом Минсельхоза России от 27.12.2016 N 589, ветеринарные свидетельства форм NN 1, 2, 3 и ветеринарные справки формы N 4 оформляют: организации, подведомственные органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации в области ветеринарии, а также ветеринарные (ветеринарно-санитарные) службы федеральных органов исполнительной власти в области обороны, в сфере внутренних дел, в сфере деятельности войск национальной гвардии Российской Федерации, в сфере исполнения наказаний, в сфере государственной охраны и в области обеспечения безопасности.

Ветеринарные свидетельства форм N N 1, 2, 3 оформляются при производстве, обороте, а также перевозке подконтрольных товаров за пределы района (города) по территории Российской Федерации; ветеринарные справки формы N 4 - при производстве, обороте, а также перевозке подконтрольных товаров в пределах района (города).

Ветеринарное свидетельство формы N 1 оформляется на живых животных, биологические объекты. Ветеринарное свидетельство формы N 2 оформляется на продукцию животного происхождения. Ветеринарное свидетельство формы N 3 оформляется на техническое сырье, корма и биологические отходы. При перевозке кожевенно-мехового сырья ветеринарная справка формы N 4 оформляется без учета наличия клейма, но при условии обязательного биркования шкур.

С учетом положений статьи 21 Закона о ветеринарии инспекцией в адрес ОБУ "Курская областная ветеринарная лаборатория" в целях проверки реальности спорных сделок было направлено требование N 016988 от 09.04.2018 о представлении документов, касающихся ИП Воронцова Р.И.

Из представленных ВСД на запрос суда из Курской городской СББЖ (т. 5 л.д. 14 - 158) следует, что оформлялись ветеринарные справки формы N 4 на перемещение подконтрольной продукции от ИП Денисова П.Г. к ИП Воронцову Р.И., при этом производителем продукции является не ООО "Аграрий", а ООО ТК "Подлесное". Между тем, ВСД, подтверждающие отгрузку подконтрольной продукции от ООО "Аграрий" к ИП Воронцову Р.И., у СББЖ отсутствуют, не были они представлены и налогоплательщиком.

Из представленного журнала ветеринарно-санитарной экспертизы мяса формы N 23-вет установлено, что в адрес ИП Воронцова Р.И. поступало мясосырье от ООО ТК "Подлесное" и ИП Денисова П.Г. При этом по данным этого журнала поступления мясосырья в адрес ИП Воронцова Р.И. от ООО "Аграрий" также не значится.

Ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении спора в суде не было представлено документов, наличие которых должно было быть обязательным при условии (необходимом для данной категории продукции) ветеринарного сопровождения мяса (мясосырья) в случае приобретения его ИП Воронцовым Р.И. у ООО "Аграрий".

Доводы предпринимателя о том, что вышеуказанные ВСД подтверждают реальность взаимоотношений с ООО "Аграрий", со ссылкой на то, что они оформлены на перемещение товара от ИП Денисова П.Г., а ИП Денисов П.Г., в свою очередь, оказывал заявителю посреднические услуги по сделке с ООО "Аграрий", подлежат отклонению, поскольку, как указывалось ранее, посредничество ИП Денисова П.Г. в правоотношениях между ИП Воронцовым Р.И. и ООО "Аграрий" ничем не доказано и опровергается имеющимися в деле доказательствами. При этом ни в СББЖ, ни у заявителя не имеется никаких ВСД, подтверждающих первоначальное поступление спорного мясосырья ИП Денисову П.Г. или ИП Воронцову Р.И. от ООО "Аграрий"; не имеется таких данных и в журналах.

В ходе опроса, проведенного 21.08.2018, Барановский А.П., являвшийся на момент сделки ветеринарным врачом, обслуживающим ИП Воронцова Р.И., не подтвердил фактов поступления мяса от ООО "Аграрий" в адрес ИП Воронцова Р.И.

Исходя из информации, представленной ООО "МПК "Подлесный" (наименование изменено с 24.07.2018) на поручение инспекции N 146566 от 01.08.2018, финансово-хозяйственных взаимоотношений с ИП Воронцовым Р.И. в 4 квартале 2017 года не было. Из протокола опроса от 04.09.2018 руководителя ООО "МПК "Подлесный" Ломакина В.А. следует, что ИП Воронцов Р.И. пользовался услугами скотобойни ООО ТК "Подлесное". КРС, поступающий от ИП Воронцова Р.И. на бойню, был от ООО "АФ "Благодатенская". При этом ООО "Аграрий" Ломакину В.А. не знакомо.

В книге покупок ИП Воронцова Р.И. не были отражены счета-фактуры от ООО ТК "Подлесное", а также от ИП Денисова П.Г.

Учитывая отсутствие доказательств реальности операций предпринимателя с ООО "Аграрий", тот факт, что счета-фактуры ООО "Аграрий" содержат недостоверную, противоречивую информацию, они не могут являться основанием для получения налоговых вычетов по НДС.

Ссылки заявителя на то, что фактически сведения, отраженные в счетах-фактурах от ООО "Аграрий", имели место, признаются необоснованными.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что для получения налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Налоговый орган вправе отказать в применении вычетов по НДС в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

С учетом разъяснений, содержащихся в постановлениях Конституционного суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, от 20.02.2001 N 3-П, от 12.10.1998 N 24-П и в определении от 25.07.2001 N 138-О, возмещение налога должно производиться добросовестному налогоплательщику.

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на уменьшение налогового бремени, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

ИП Воронцовым Р.И. не представлено надлежащих доказательств, свидетельствующих о реальности заявленных хозяйственных операций, достоверности и непротиворечивости документов, обосновывающих право на спорные налоговые вычеты.

Таким образом, установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном поведении ИП Воронцова Р.И. и ООО "Аграрий", об отражении ими несуществующих операций. Согласованные действия контрагентов были направлены на создание искусственного документооборота без осуществления реальной экономической деятельности, с целью получения заявителем необоснованной налоговый выгоды.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

В этой связи, оспариваемые доначисления по НДС произведены инспекцией правомерно.

В случае если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (ч. 3 ст. 201 АПК РФ).

Таким образом, суд правомерно отказал ИП Воронцову Р.И. в удовлетворении заявленных требований.

Довод заявителя о проявлении им должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента со ссылкой на то, что ИП Воронцов Р.И. проверил сведения, содержащиеся в ЕГРЮЛ, относительно легитимности деятельности ООО "Аграрий", а также ознакомился с копиями налоговых деклараций ООО "Аграрий" по НДС за 3, 4 кварталы 2017 года, подлежит отклонению по следующим основаниям.

Получение вычетов по НДС поставлено в зависимость от проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделок. При этом такая осмотрительность предполагает заключение сделки только с реально существующими организациями, осуществляющими реальные хозяйственные операции, и должна распространяться не только на первоначальное заключение договора, но и на исполнение всех вытекающих из договора сделок.

Перед тем как определить содержание основных условий договора, подписать его в согласованном виде, стороны, заключившие сделку, должны взаимно удостовериться в наличии правоспособности юридических лиц, являющихся участниками данной сделки, и в надлежащих полномочиях руководителей данных юридических лиц, имеющих право на законных основаниях на заключение и подписание договоров, влекущих юридические последствия.

Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09, по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагентов оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта.

Само по себе заключение сделки с юридическим лицом, имеющим ИНН, банковский счет и адрес места нахождения, что может свидетельствовать о его регистрации в установленном законом порядке, не является безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов либо признания расходов обоснованными, если в момент выбора контрагента налогоплательщик надлежащим образом не осуществил проверку правоспособности данного юридического лица и полномочий его представителей, а в момент совершения сделки, получения от имени данного контрагента юридически значимых документов - не удостоверился в достоверности представленных им или составленных с его участием документов.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов налогоплательщик несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты по НДС ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для принятия вычетов НДС и расходов по налогу на прибыль, в силу абзаца 3 статьи 2 ГК РФ несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

Между тем, заявителем не представлено доказательств того, что при выборе контрагента - ООО "Аграрий" - им были оценены не только базовые обстоятельства и документы, подтверждающие существование данного общества, но и риск неисполнения обязательств, наличие у контрагента соответствующего персонала и имущества.

Налогоплательщик не привел доводы обоснования выбора именно данного контрагента, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Сами по себе проверка заявителем факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ и наличия у него учредительных документов, анализ данных налоговых деклараций контрагента не свидетельствует о должной осмотрительности, поскольку предприниматель не представил суду убедительных пояснений, на основании каких обстоятельств ООО "Аграрий", как организация, не имеющая необходимых ресурсов, была выбрана им в качестве организации-поставщика.

Презумпция добросовестности налогоплательщика не освобождает его от обязанности доказывания обстоятельств, на которых он основывает свое требование.

Надлежащих доказательств того, что им были предприняты все зависящие от него меры по проверке правоспособности и порядочности спорного контрагента, заявителем не представлено.

Довод заявителя жалобы о том, что контрагент не только представил декларацию с исчисленной суммой налога, но и заплатил НДС в бюджет, является несостоятельным, поскольку исчисление налога ООО "Аграрий" в декларации по НДС за 4 квартал 2017 не свидетельствует о реальной поставке товара в адрес ИП Воронцова Р.И., указанного в спорных УПД. ООО "Аграрий" не имеет открытых расчетных счетов и налог в сумме 8 901 руб. в бюджет фактически не уплачен. Указанное подтвердил представитель инспекции в судебном заседании суда апелляционной инстанции.

Предприниматель в обоснование совместного ведения предпринимательской деятельности ИП Воронцовым Р.И. и ИП Денисовым П.Г. ссылался на вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Курской области от 12.07.2019 по делу N А35-3144/2018.

Решением по данному делу удовлетворены встречные исковые требования ИП Денисова П.Г. о разделе одноэтажного нежилого здания. Однако в данном споре обстоятельства поставки товара от ООО "Аграрий" в пользу ИП Воронцова Р.И. не рассматривались и не устанавливались. Факт ведения совместной предпринимательской деятельности ИП Денисовым П.Г. и ИП Воронцовым Р.И. не опровергает вышеуказанных выводов судов об отсутствии доказательств реальности сделок с ООО "Аграрий".

Также ИП Воронцов Р.И. ссылался на преюдицию настоящего спора с делом N А35-6142/2018.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа 01.04.2021 по делу N А35-6142/2018 постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.11.2020 по делу N А35-6142/2018 отменено, оставлено в силе решение Арбитражного суда Курской области от 28.05.2020, которым отказано в удовлетворении требований ИП Макеевой Н.С. о признании недействительным решения инспекции от 17.05.2018 N 20-25/23/164 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части: доначисления НДС в размере 20 436 579 руб.; начисления пени в размере 6 780 358 руб. 14 коп. за несвоевременную уплату НДС; привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 459 829 руб. за неуплату НДС (с учетом уточнения). Определением ВС РФ от 22.07.2021 N 310-ЭС21-11742, ИП Макеевой Н.С. в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отказано.

Каких-либо доводов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли бы на оценку законности и обоснованности обжалуемого решения, либо опровергали выводы арбитражного суда области, жалоба не содержит. Доводы заявителя сводятся к несогласию с установленными в решении суда обстоятельствами и их оценкой, однако иная оценка заявителем этих обстоятельств не может служить основанием для отмены принятого судебного акта.

Нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае, судом первой инстанции не нарушены.

В силу положений ст. 110 АПК РФ судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Расходы за рассмотрение апелляционной жалобы в виде государственной пошлины в размере 150 руб. относятся на заявителя и возврату из федерального бюджета не подлежат.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 АПК РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 31.05.2021 по делу N А35-738/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

А.А. Пороник

Судьи

Е.А. Аришонкова И.В. Ушакова