Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 1 октября 2021 г. N 06АП-4859/21 по делу N А37-674/2021

г. Хабаровск

01 октября 2021 г.

А37-674/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 28 сентября 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 октября 2021 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Сапрыкиной Е.И.

судей Тищенко А.П., Швец Е.А.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Осадчей Н.П.

при участии в заседании:

от АО "Магаданэлектросеть": Мамакиной И.В., Шафиковой Е.В.;

от Управления ФНС России по Магаданской области: Самотолкиной Е.А.;

от Министерства строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области: не явились;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Акционерного общества "Магаданэлектросеть"

на решение от 02.07.2021

по делу N А37-674/2021

Арбитражного суда Магаданской области

по заявлению Акционерного общества "Магаданэлектросеть"

к Управлению Федеральной налоговой службы России по Магаданской области

о признании недействительным решения

третье лицо: Министерство строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Магаданэлектросеть" (далее - общество, АО "Магаданэлектросеть") обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области (далее - УФНС по Магаданской области, налоговый орган, управление) от 23.12.2020 N 1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

К участию в деле в качестве третьего лица привлечено Министерство строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области (далее - министерство).

Решением суда от 02.07.2021 в удовлетворении требования отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, АО "Магаданэлектросеть" заявило апелляционную жалобу, в обоснование которой приводит доводы о нарушении судом норм материального права, неполном выяснение обстоятельств, имеющих значение для рассмотрения дела.

В обоснование своей позиции общество ссылается на то, что, если предоставляемая субсидия была выделена в целях возмещения недополученных доходов (выручки) от реализации электрической энергии по регулируемым тарифам, то при формировании налоговой базы по налогу на прибыль субсидия подлежит отражению в составе доходов на дату реализации электроэнергии.

Управление, в отзыве на жалобу указывает, что поступившая субсидия должна быть отражена в налоговом учете в 2018 году в составе внереализованных доходов на дату зачисления, независимо от ее возврата в 2019 году как излишне полученную, настаивает на законности судебного решения.

В судебном заседании, проведенном в режиме видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Магаданской области, представители общества поддержали доводы апелляционной жалобы в полном объеме, просили решение суда первой инстанции отменить.

Представитель налогового органа выразил несогласие с доводами жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, настаивал на законности судебного решения.

Министерство, надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения дела, в том числе с учетом опубликования соответствующей информации на официальном сайте арбитражного суда в сети Интернет, явку в судебное заседание не обеспечило, что в силу части 3 статьи 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения жалобы в его отсутствие; отзыв не представило.

Исследовав материалы дела, проверив обоснованность довод апелляционной жалобы с учетом отзыва, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, апелляционный суд приходит к следующему.

Из материалов дела видно, что основным видом деятельности АО "Магаданэлектросеть" является "распределение электроэнергии", код ОКВЭД 35.13, в установленном порядке признано гарантирующим поставщиком и является участником ОЭЗ в Магаданской области.

Управлением проведена камеральная налоговая проверка налогоплательщика в связи с представлением уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2018 год (корректировка 4), по результатам которой вынесено решение от 23.12.2020 N 1, которым на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ АО "Магаданэлектросеть" привлечено к ответственности в виде штрафа в размере 294 891,95 руб. Кроме того, обществу доначислен спорный налог в сумме 5 897 839 руб. и соответствующие пени.

АО "Магаданэлектросеть" обжаловало решение вышестоящий налоговый орган, который решением от 15.03.2021 N 710/0413 оставил жалобу без удовлетворения, что послужило основанием для обращения в арбитражный суд.

В соответствии со статьей 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Для признания недействительным акта и незаконными действий (бездействий) процессуальный закон предусматривает совокупность двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному правовому акту и нарушение прав и охраняемых законом интересов в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Рассмотрев спор, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии совокупности данных условий, в связи с чем отказал в удовлетворении требования. Возражения апеллянта направлены на несогласие с данным выводом.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

Пунктами 1 и 2 статьи 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьёй 271 или статьёй 273 НК РФ.

Согласно статье 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ.

Пунктом 4.1 статьи 271 НК РФ установлено, что средства в виде субсидий, за исключением указанных в статье 251 НК РФ либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке: субсидии, полученные на финансирование расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществлённых за счёт этих средств; субсидии, полученные на финансирование расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществлённых за счёт этих средств; субсидии, полученные на компенсацию ранее произведённых расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления; субсидии, полученные на компенсацию ранее произведённых расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются единовременно на дату их зачисления в сумме, соответствующей сумме начисленной амортизации по ранее произведённым расходам, связанным с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав. Разница между суммой полученных субсидий и суммой, учтённой в составе доходов на дату их зачисления, отражается в составе доходов в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному абзацем третьим настоящего пункта.

В целях доведения тарифов на территории Дальневосточного округа, в том числе в Магаданской области, до среднероссийского уровня Правительством Российской Федерации принято Постановление от 28.07.2017 N 895 "О достижении на территориях Дальневосточного федерального округа базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность)".

В соответствии со статьей 78 БК РФ в целях реализации вышеуказанного Постановления, Правительством Магаданской области принято постановление от 17.08.2017 N 748-пп "Об утверждении Порядка предоставления из областного бюджета субсидий гарантирующим поставщикам электрической энергии, энергоснабжающим организациям, энергосбытовым организациям в целях возмещения недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области" (далее - Постановление N 748-пп).

Размер субсидии гарантирующему поставщику электрической энергии, энергоснабжающей организации, энергосбытовой организации в целях возмещения недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области, установленных уполномоченным органом исполнительной власти Магаданской области определяется как разница между стоимостью электрической энергии, определенной Департаментом, и рассчитанной обществом, то есть представляет собой разницу между планируемыми по ЭОТ и планируемыми по установленным тарифам.

Из материалов дела следует, что обществом на основании Соглашения от 24.01.2018 N 3-ЭЭ/РГ, заключенного с Министерством строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области, в 2018 году получена субсидия в сумме 602 302 710 руб. на компенсацию недополученных доходов в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность). Размер заявки на получение субсидии на финансовое обеспечение затрат напрямую связан с объемом электрической энергии, планируемой к реализации (носит предположительный расчетный характер).

Общество отразило за 2018 год в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг) полученную субсидию в размере 567 609 540 руб.; разницу в сумме 34 693 170 руб. отразило как кредиторскую задолженность за 2018 год, полагая, что эта сумма, подлежит возвращению в бюджет в 2019 году в связи с производством и отпуском электрической энергии в меньшем размере, чем было указано в заявке на получение субсидии.

При этом налогоплательщик полагал, что суммы указанных субсидий подлежат учету в доходах по налогу на прибыль за 2018 год пропорционально получению дохода от фактически реализованного объема электрической энергии, а не на дату их фактического зачисления на счет, с чем не согласился налоговый орган.

В апелляционном порядке общество не оспаривает применение положений абзаца 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ к спорной ситуации, но настаивает на том, что в данном случае спорную сумму надлежит рассматривать как субсидию, выделенную в целях возмещения недополученных доходов (выручки) от реализации электрической энергии по реализуемым тарифам, на возмездной основе.

Налоговый орган полагает, и с ним соглашается апелляционный суд, что рассматриваемые субсидированные средства не относятся возмездный характер.

Из буквального толкования статьи 248 НК РФ следует, что рассматриваемая субсидия считается полученной безвозмездно в случае, если ее получение обществом от министерства не связано с возникновением у заявителя обязанности передать министерству имущество (имущественные права), выполнить для него работы, оказать услуги.

Из условий спорного Соглашения N 3-ЭЭ/РГ следует, что министерство, предоставляя за счет средств бюджета субсидию, обязывает АО "Магаданэлектросеть" поставить в 2018 году электрическую энергию потребителям. При этом из условий данного соглашения не следует, что министерство, предоставляя за счет средств бюджета спорную субсидию, обязывает общество передать Министерству имущество (имущественные права), выполнить работы или оказать услуги, предоставить плату либо иное встречное предоставление.

Согласно статье 78 БК РФ субсидии юридическим лицам не могут быть предоставлены на возмездной основе.

Порядок учета в целях налогообложения прибыли субсидий, полученных организациями, зависит от того, в рамках исполнения каких договоров получены субсидии (возмездных или безвозмездных).

В данном случае получателем услуг электроснабжения являются покупатели на территории Магаданской области в зоне централизованного электроснабжения, приобретающие их возмездно, но по тарифу ниже экономически обоснованной стоимости. Министерство услугу не приобретает, а возмещает потери, образовавшиеся вследствие утверждения пониженного тарифа.

АО "Магаданэлектросеть" не представлены доказательства, свидетельствующие о наличии встречного предоставления имущества (работ, услуг, имущественных прав), лицу, передающему субсидии, со стороны налогоплательщика. Выданные передающему лицу документы (акты), а также предоставленные покупателям услуги электроснабжения не могут рассматриваться как встречное представление в понимании пункта 2 статьи 248 НК РФ.

Правомерная реализация Департаментом своих полномочий в области установления тарифов влечет причинение вреда в виде недополученных доходов хозяйствующему субъекту, оказывающему соответствующие услуги. Причинение вреда порождает гражданско-правовое обязательство Департамента по отношению к хозяйствующему субъекту возместить потери в виде межтарифной разницы. Данное гражданско-правовое обязательство влечет возникновение соответствующих расходных бюджетных обязательств в виде субсидий.

В рассматриваемом случае, поскольку между сторонами заключено соглашение от 24.01.2018 N 3-ЭЭ/РГ на предоставление субсидии, которая носит безвозмездный характер, налоговый орган правомерно при определении момента признания субсидии в составе внереализационных доходов в размере 602 302 710 руб. руководствовался подпунктом 2 пункта 4 статьи 271 НК РФ, а также абзацем 4 пункта 4.1 статьи 271 НК РФ, то есть на дату поступления субсидии.

Поскольку по результатам 2018 года объем фактических показателей реализации электрической энергии общества не достиг утвержденных показателей результативности, неиспользованная сумма субсидии в размере 34 693 170 руб. возвращена в бюджет 15.03.2019, то есть в ином налоговом периоде; налогоплательщику следовало учесть остаток неиспользованной субсидии в составе внереализационных расходов налогового периода, в котором произведено указанное перечисление, то есть в 1 квартале 2019 года.

Кроме того апелляционный суд отмечает, что остаток неиспользованной субсидии в размере 34 693 170 руб. в декабре 2018 года направлен обществом на погашение основного долга по кредитным договорам, которые не относятся расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли.

Таким образом, в нарушение положений пункта 3.2 соглашения от 24.01.2018 N 3-ЭЭ/РГ, субсидия в размере 34 693 170 руб. использована апеллянтом в целях, не связанных с отпуском электроэнергии в 2018 году, а на погашение расходов (долговых обязательств) предшествующих лет.

Относительно довода заявителя жалобы, касающегося определения предмета Соглашения от 24.01.2018, не согласующегося с понятиями, данными в Постановлении Правительства от 28.07.2017 N 895.

Согласно статье 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Предметом соглашения N 3-ЭЭ/РГ от 24.01.2018, заключенного между Министерством строительства, жилищно-коммунального хозяйства и энергетики Магаданской области и АО "Магаданэлектросеть" является предоставление из областного бюджета в 2018 году получателю субсидии в целях возмещения недополученных доходов (убытки) в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до планируемых на следующий период регулирования базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) на территории Магаданской области (далее - субсидии), установленных уполномоченным органом исполнительной власти Магаданской области - Департаментом цен и тарифов Магаданской области.

Под недополученными доходами понимаются убытки получателя в связи с доведением цен (тарифов) на электрическую энергию (мощность) до базовых уровней цен (тарифов) на электрическую энергию (пункт 1).

Соглашение действовало в 2018 году.

Правительством Магаданской области принято Постановление N 208-пп от 24.03.201 "О внесении изменений в Постановление Правительства Магаданской области от 17 августа 2017 г. N 748-пп", в котором формулировка "под недополученными доходами понимаются убытки получателя" отсутствует.

Согласно пункту 2, данное постановление распространяется на регулируемые правоотношения, возникшие с 1 января 2021 года.

В связи с этим, довод налогоплательщика о том, что в Постановлении N 748-пп была допущена ошибка, не обоснован.

Принимая во внимание положения норм материального и процессуального права, а также учитывая конкретные обстоятельства по делу, апелляционный суд считает, что доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые бы повлияли на обоснованность и законность решения суда, либо опровергли выводы первой инстанции, в связи с чем, признаются несостоятельными и не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта первой инстанции.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Магаданской области от 02.07.2021 по делу N А37-674/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.И. Сапрыкина

Судьи

А.П. Тищенко Е.А.Швец