Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 1 ноября 2021 г. N 05АП-6720/21 по делу N А24-3400/2021

г. Владивосток

01 ноября 2021 г.

Дело N А24-3400/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 01 ноября 2021 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей Т.А. Солохиной, А.В. Пятковой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания О.Н. Мамедовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Колхоз Ударник",

апелляционное производство N 05АП-6720/2021

на решение от 25.08.2021

судьи Копыловой А.А.

по делу N А24-3400/2021 Арбитражного суда Камчатского края

по признании незаконными решений Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (ИНН 4101035896, ОГРН 1044100662946) от 08.02.2021 N 251 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 08.02.2021 N 2 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению,

при участии в заседании: стороны не явились, извещены надлежаще,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Колхоз Ударник" (далее - заявитель, общество, ООО "Колхоз Ударник") обратилось в суд с заявлением о признании незаконными решений Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (далее - ответчик, Управление, налоговый орган, УФНС по Камчатскому краю) от 08.02.2021 N 251 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 08.02.2021 N 2 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Решением от 25.08.2021 суд первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ООО "Колхоз Ударник" обратилось в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, принять новый судебный акт, которым признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю от 08.02.2021 N 251 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового преступления; признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю от 08.02.2021 N 2 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Апеллянт полагает, что из буквального толкования абзаца 17 подпункта 1 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) следует, что по общей налоговой ставки НДС 20% облагаются исключительно деликатесные виды море- и рыбопродуктов. Учитывая, что мороженую рыбную продукцию "Молоки лососевые с/м" нельзя отнести к деликатесам, общество считает, что им правомерно применена ставка по налогу на добавленную стоимость в размере 10% при реализации данной мороженой рыбной продукции.

По мнению ООО "Колхоз Ударник", уменьшение налоговым органом суммы налога на добавленную стоимость к возмещению и отказ в возмещении налога из бюджета основан на неправильном применении налоговым органом абзацев 17 и 49 подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, поскольку не установлена зависимость применения ставки НДС в размере 10% от кода вида продукции. Как полагает общество, отсутствие в Постановлении Правительства РФ, являющегося подзаконным нормативным актом, необходимого кода вида продукции, не может ограничивать права налогоплательщиков, закрепленные нормой закона.

Общество указывает, ни налоговым органом, ни Арбитражным судом Камчатского края не принято во внимание, что при увеличении налогоплательщиком ставки по налогу на добавленную стоимость, пропорционально уменьшается налогооблагаемая база по ЕСХН, что при указанных выше обстоятельствах приведет к незаконному занижению базы для исчисления налога и размеру самого налога - ЕСХН.

Апеллянт считает, что Арбитражным судом Камчатского края допущено нарушение норм процессуального права (статей 9, 65, 68 и 71 АПК РФ) при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, и несоответствии выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также неправильном применении норм материального права, выразившимся в неправильном истолковании нормы закона - подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, применении абзаца 49 подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, не подлежащего применению в данном случае и неприменении норм закона, подлежащей применению - статей 19. 57. 71, 75, 125 Конституции Российской Федерации, статей 3, 5 НК РФ, что в совокупности привело к принятию арбитражным судом неверного решения.

Управление Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю по тексту представленного в материалы дела отзыва на апелляционную жалобу, поступившего через канцелярию суда и в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) приобщенного к материалам дела, выразило несогласие с изложенными в ней доводами, считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

Из материалов дела судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Налоговым органом в отношении Общества проведена камеральная проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 квартал 2020 года.

Согласно акту налоговой проверки от 22.12.2020 N 99 установлен факт неправомерного применения Обществом при реализации мороженной рыбной продукции (молоки лососевые с/м) пониженной налоговой ставки по НДС 10%, в результате чего занижена сумма исчисленного налога НДС и завышена сумма налога НДС, исчисленного к возмещению из бюджета, на сумму 58 160 рублей.

08.02.2021 УФНС по Камчатскому краю принято решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.02.2021 N 251, согласно пункту 3.2 которого уменьшена сумма налога, излишне заявленного к вымещению - НДС за 3 квартал 2020 в сумме 58 160 рублей.

08.02.2021 УФНС по Камчатскому краю принято решение N 2 об отказе обществу в возмещении НДС в сумме 58 160 рублей.

Не согласившись с указанными решениями, общество обратилось с апелляционной жалобой в Межрегиональную инспекцию ФНС по Дальневосточному федеральному округу.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества Межрегиональной инспекцией ФНС по Дальневосточному федеральному округу принято решение от 12.04.2021 N 7-10/0669@ о частичном удовлетворении апелляционной жалобы в части вывода об излишнем возмещении НДС в размере 5 286, 85 рублей, в связи с технической ошибкой, в остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения. Межрегиональная инспекция ФНС по Дальневосточному федеральному округу признала обоснованным вывод УФНС по Камчатскому краю об отсутствии у Общества оснований для применения налоговой ставки НДС 10% от суммы реализации в адрес Рыболовецкого колхоза им. В.И. Ленина и ООО "Харвест-Фиш" рыбопродукции ("молоки лососевые свежемороженые").

Решением от 19.07.2021 N КЧ-4-9/10105@ ФНС России оставила жалобу Общества об отмене решений УФНС по Камчатскому краю от 08.02.2021 N 251, N 2, решения Межрегиональной инспекции ФНС по Дальневосточному федеральному округу от 12.04.2021 N 7-10/0669@ без удовлетворения.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения ООО "Колхоз Ударник" с заявлением в арбитражный суд, по результатам рассмотрения которого судом принято решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 268, 272 АПК РФ правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции не подлежит отмене по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и их должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из материалов проверки, налоговым органом установлено неправомерное применение Обществом пониженной налоговой ставки НДС 10% при реализации на внутреннем рынке продукции "Молоки лососевые с/м" (нарушение пункта 2 статьи 164 НК РФ).

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации в том числе следующих продовольственных товаров: море- и рыбопродуктов, в том числе рыбы охлажденной, мороженой и других видов обработки, сельди, консервов и пресервов (за исключением деликатесных: икры осетровых и лососевых рыб; белорыбицы, лосося балтийского, осетровых рыб белуги, бестера, осетра, севрюги, стерляди; семги; спинки и теши нельмы х/к; кеты и чавычи слабосоленых, среднесоленых и семужного посола; спинки кеты, чавычи и кижуча х/к, теши кеты и боковника чавычи х/к; спинки муксуна, омуля, сига сибирского и амурского, чира х/к; пресервов филе - ломтиков лосося балтийского и лосося дальневосточного; мяса крабов и наборов отдельных конечностей крабов варено-мороженых; лангустов).

В соответствии с пунктом 2 статьи 164 НК РФ коды видов продукции, перечисленных в указанном пункте 2 статьи 164 НК РФ, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (далее - ОКПД2), а также единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (далее -ТН ВЭД ЕАЭС) определяются Правительством Российской Федерации.

Таким образом, налогообложение НДС производится по налоговой ставке 10 % при реализации товаров, по кодам видов продукции, перечисленным в пункте 2 статьи 164 НК РФ.

Перечень кодов видов продукции определен Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 "Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 %" (далее - Постановление N 908).

Данным Постановлением, в частности, утверждены перечни кодов видов продовольственных товаров, облагаемых налогом по ставке 10%:

* в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% при реализации (ОКПД2);

* в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 % при ввозе на территорию Российской Федерации (ТН ВЭД ЕАЭС).

Для применения пониженной налоговой ставки необходимо, чтобы реализуемый товар был указан в Постановлении N 908 и соответствовал коду, определенному Правительством РФ, со ссылкой хотя бы на один из двух источников:

-ОКПД2 - при приобретении или производстве товара на территории РФ,

- ТН ВЭД ЕАЭС - при приобретении товара за рубежом и ввозе его на территорию РФ.

В отношении реализации продукции, не включенной в перечень, применяется налоговая ставка 20%.

Указанные ставки налога применяются при реализации продукции вне зависимости от направления ее последующей реализации.

Присвоение продукции кода по ОКПД 2 подтверждается имеющейся документацией на эту продукцию, в том числе декларациями (сертификатами) о соответствии, принятыми в соответствии с Федеральным законом от 27.12.2002 года N 184-ФЗ "О техническом регулировании".

В проверяемом периоде ООО "Колхоз Ударник" осуществляло деятельность по переработке и производству собственными силами рыбной продукции, которую в последующем реализовывало на внутреннем рынке Российской Федерации на основании договоров поставок.

Судом установлено, обществом в 3 квартале 2020 года реализована рыбная продукция "Молоки лососевые с/м", с суммы реализации которой начислен НДС по ставке 10% в размере 58 160 руб. (581 604 руб. * 10%).

Обществом не опровергнуто, что данный вид продукции, а именно "Молоки лососевые с/м", имеется в обоих справочниках:

- в ОКПД2 код 10.20.16.120 "молоки рыбы мороженые";

- в ТН ВЭД ЕАЭС код 0303 99 0007 "печень, икра и молоки прочих видов рыб, в том числе минтая".

Между тем, в Постановление N 908 для применения пониженной ставки НДС включен только один код вида продукции - "0303 99 000 7", то есть по ТН ВЭД ЕАЭС код продукции "10.20.16.120" по ОКПД2 в Постановлении N 908 отсутствует.

В связи с тем что в постановлении N 908 отсутствует коды ОКПД2 10.20.12 "Печень и молоки рыбы свежие или охлажденные" и 10.20.16 "Печень и молоки рыбы мороженые", при реализации данной продукции применяется налоговая ставка 20 процентов.

Следует учитывать, что законодательством не предусмотрены правила применения кода вида продукции по ТН ВЭД при отсутствии в Постановлении N 908 соответствующего кода по ОКПД2.

Следовательно, в рассматриваемом случае, вопреки доводам апелляционной жалобы, пониженная ставка может быть применена только в случае приобретения продукции за рубежом и ввозе ее на территорию РФ, при этом данный код вида товара должен быть указан в таможенной декларации и подтвержден таможенным органом при пересечении границы.

Для целей применения ставки НДС 10% имеет значение не только отнесение реализуемых (ввозимых) товаров к группе товаров, указанных в пункте 2 статьи 164 НК РФ, но также соответствие товаров конкретным кодам по ТН ВЭД ЕАЭС и ОКП (ОКПД2), установленным Правительством Российской Федерации.

Следовательно, в тех случаях, когда взимание НДС производится в связи с ввозом товаров на территорию РФ и администрирование налога осуществляется таможенными органами, налоговая ставка 10%, предусмотренная пунктом 2 статьи 164 НК РФ, по общему правилу применяется, если ввозимый товар отвечает надлежащему коду ТН ВЭД, а не коду ОКПД2.

Из материалов дела следует, что обществом реализована рыбная продукция и выставлены счета-фактуры на общую сумму 636 446,07 рубля ( том числе НДС 57858,74 рубля), в том числе: Рыболовецкий колхоз им. В.И. Ленина на общую сумму: 117 010,07 рубля (в том числе: по счету-фактуре от 01.08.2020 N 429: "молоки лососевые свежемороженые" - 59 858,13 рубля (в том числе НДС - 5441,65 рубля); по счету-фактуре от 01.09.2020N 487: "молоки лососевые свежемороженые" - 2 310,44 рубля (в том числе НДС - 210,04 рубля); ООО "Харвест-Фиш" в сумме 519 436 рублей (в том числе НДС - 47221,46 рубля) по счету-фактуре от 18.09.2020 N 430 ("молоки лососевые свежемороженые").

Обществом в целях исчисления НДС был определен код молоки рыбы мороженные по ТН ВЭД ЕАЭС - 0303 91 9000, который указан в перечне кодов, облагаемых по ставке 10% при ввозе товаров на территории РФ, в Постановлении N 908, а продукция "Молоки лососевые с/м", является готовой продукцией собственного производства, реализованной на территории РФ в 3 квартале 2020 года.

Поскольку в данном случае речь идет о реализации товара на территории РФ, применению подлежат ставки налога указанные в Постановлении N 908, соответствующие коду по ОКПД2, а при отсутствии реализуемого товара в данном перечне в соответствии с требованиями НК РФ (20%).

В соответствии со справочником ОКПД2 продукция "молоки лососевые с/м" подпадает по код 10.20.16.120 "молоки рыбы мороженые", который отсутствует в вышеуказанном Перечне.

Таким образом, реализация продукции на территории РФ облагается НДС по налоговой ставке 20 процентов.

При таких обстоятельствах, применение обществом пониженной налоговой ставки по НДС в размере 10% при реализации продукции (молоки лососевые с/м) является неправомерным. Данная позиция соответствует разъяснениям Министерства Финансов Российской Федерации, изложенным в письме от 17.10.2019 N 03-07 N 07/79890.

Постановление Правительства РФ от 27.04.2021 N 656 расширило перечень продовольственных товаров, при реализации которых применяется пониженная ставка НДС (10 процентов), в том числе в перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов включен код 10.20.16 "печень и молоки рыбы мороженные".

В соответствии с пунктом 2 указанного Постановления оно вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (опубликован на Официальном интернет-портале правовой информации http://pravo.gov.ru -29.04.2021), но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на добавленную стоимость, то есть с 01.07.2021.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что последующее внесение изменений в Постановление N 908 путем дополнения позицией 10.20.12 "Печень и молоки рыбы свежие или охлажденные" не свидетельствует о неправильности вывода налогового органа, поскольку на момент принятия обжалуемых решений код 10.20.16 "Печень и молоки рыбы мороженные" не был включен в Постановление N 908.

При таких обстоятельствах по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2020 года Управлением правомерно вынесены решения от 08.02.2021 N 251 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение N 2 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению.

Ссылка апеллянта на судебную практику не может быть принята во внимание, поскольку в рамках данного дела установлены иные фактические обстоятельства.

Оснований для применения пункта 7 статьи 3 НК РФ не имеется, поскольку какие-либо неясности или неточности в подпункте 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ отсутствуют.

Коллегия отклоняет довод жалобы о том, что при увеличении налогоплательщиком ставки по налогу на добавленную стоимость, пропорционально уменьшается налогооблагаемая база по ЕСХН, как не относящийся к настоящему спору, предметом которого являются результаты камеральной проверки декларации общества по НДС за 3 квартал 2020 года.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Апелляционный суд считает, что оспариваемые решения Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю от 08.02.2021 N 251 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 08.02.2021 N 2 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению не противоречат закону и не нарушают права и законные интересы заявителя, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно в порядке части 3 статьи 201 АПК РФ отказал в удовлетворении заявленных требований.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого судебного акта, направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и представленных доказательств по нему, и не могут служить основанием для отмены обжалуемого решения суда.

Нормы права применены судом первой инстанции правильно. Судебный акт принят на основании всестороннего, объективного и полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств. Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

При таких обстоятельствах основания для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 руб. на основании статьи 110 АПК РФ относятся коллегией на заявителя.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Камчатского края от 25.08.2021 по делу N А24-3400/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Камчатского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

Т.А. Солохина А.В. Пяткова