Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 8 декабря 2021 г. N 03АП-6612/21 по делу N А74-12275/2020

г. Красноярск

08 декабря 2021 г.

Дело N А74-12275/2020

Резолютивная часть постановления объявлена "24" ноября 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен "08" декабря 2021 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Юдина Д.В.,

судей: Барыкина М.Ю., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щекотуровой Я.С.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Власта Инвест"):

Аристовой С.В., представителя по доверенности от 11.01.2021,

от налогового органа (Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия): Фроловой О.И., представителя по доверенности от 08.12.2020,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Власта Инвест"

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от "16" сентября 2021 года по делу N А74-12275/2020,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Власта Инвест" (ИНН 1901098226, ОГРН 1111901000265, далее - заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия от 20.07.2020 N 1001 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 28.12.2020 удовлетворено заявление о процессуальном правопреемстве, произведена замена ответчика - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия на её правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (ИНН 1901065260, ОГРН 1041901200021, далее - ответчик, налоговый орган, управление).

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 16 сентября 2021 года заявление удовлетворено частично, признано незаконным решение от 20.07.2020 N 1001 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 906 956 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 858 565 рублей 97 копеек, пени по налогу на прибыль организаций в сумме 37 637 рублей 68 копеек. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с данным судебным актом в части отказа в удовлетворении требований, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить в указанной части, в данной части принять новый судебный акт.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на то, что расходы на рекламу, понесенные контрагентами ИП Лученковой О.В. и ИП Десятовой Н.В. должны быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в проверяемом периоде, поскольку являются целевыми, а кроме того включены в проектно-сметную документацию и понесены в пределах утвержденной сметы.

Ответчиком представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором налоговый орган не согласился с ее доводами, просил оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части и в данной части принять по делу новый судебный акт.

Представитель налогового органа изложил возражения на апелляционную жалобу, просил суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела арбитражным апелляционным судом установлены следующие обстоятельства.

На основании решения от 27.06.2018 N 5 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017. Данное решение вручено обществу 28.06.2018.

В период с 06.07.2018 по 20.03.2019 налоговым органом выносились решения о приостановлении, возобновлении выездной налоговой проверки, о внесении изменений в решение о проведении проверки, о продлении срока проведения проверки. Данные решения получены обществом, о чем имеются соответствующие отметки на документах.

21.03.2019 налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке, которая вручена директору общества в день её составления.

По результатам выездной налоговой проверки 21.05.2019 составлен акт N 59, который вручен директору общества 17.06.2019.

Извещениями от 28.05.2019 N 77, 22.07.2019 N 2, 22.08.2019 N 3, 20.09.2019 N4, 18.10.2019 N 5, 19.11.2019 N 6, 19.12.2019 N 7, 17.01.2020 N8, 17.02.2020 N9, 16.03.2020 N 10, 16.04.2020 N 11, 15.06.2020 N 12 общество уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. Извещением от 06.07.2020 N 825 заявителю сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки, извещения вручены директору общества.

16.07.2019 обществом представлены возражения на акт выездной налоговой проверки от 21.05.2019 N 59.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных заявителем возражений 20.07.2020 налоговым органом вынесено решение N 1001 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым оно привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, в виде взыскания штрафа в размере 545 038 рублей 60 копеек (в том числе: в федеральный бюджет в суммах 45 784 рубля 60 копеек (2016 год), 13 078 рублей 80 копеек (2017 год), в бюджет субъекта Российской Федерации 412 062 рубля (2016 год), 74 113 рублей 20 копеек (2017 год)). Также обществу доначислены налоги в общей сумме 5 686 871 рубль, в том числе: НДС -за 1 квартал 2015 года в суммах 309 238 рублей, 309 238 рублей, 309 237 рублей; -за 2 квартал 2016 года в суммах 326 415 рублей, 326 414 рублей, 326 414 рублей; -за 1 квартал 2017 года в суммах 126 334 рубля, 126 333 рубля, 126 333 рубля; -пени в сумме 963 935 рублей 10 копеек; налог на прибыль организаций - в федеральный бюджет за 2015 года в сумме 67 572 рубля, за 2016 год в сумме 228 923 рубля, за 2017 год в сумме 65 394 рубля; пени в сумме 134 806 рублей 18 копеек; - в бюджет субъекта Российской Федерации за 2015 год в сумме 608 150 рублей, за 2016 год в сумме 2 060 310 рублей, за 2017 год в сумме 370 566 рублей, пени в сумме 1 150 080 рублей 33 копейки.

Решение о привлечении к налоговой ответственности от 20.07.2020 вручено директору общества 24.07.2020. Решением управления от 03.11.2020 N 75 апелляционная жалоба общества на решение налогового органа от 20.07.2020 N 1001 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 20.07.2020 N 1001, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Исследовав представленные доказательства, оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.

Апелляционный суд, проверив процедуру рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и вынесения решений о привлечении к налоговой ответственности, об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не установил существенных нарушений процедуры принятия налоговым органом оспариваемых решений. Оспариваемые решения приняты должностным лицом налогового органа в соответствии с положениями статей 89, 100, 101 НК РФ в пределах предоставленных ему полномочий, процедура и сроки выездной налоговой проверки и принятия обжалуемого решения налоговым органом соблюдены.

По вопросу о законности вынесенного налоговым органом решения арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

По налогу на прибыль.

Основанием доначисления налога на прибыль, исчисления соответствующих сумм пени и штрафа, послужил вывод налогового органа о неправомерном включении в состав затрат, понесенных застройщиком за счет средств инвестирования на строительство спорных объектов, расходов по взаимоотношениям с ИП Лученковой и ИП Десятовой. В результате чего, налоговым органом был определен финансовый результат (экономия застройщика) без учета указанных расходов. Что послужило основанием для изменения размера внереализационного дохода и доначисления налога на прибыль по спорным объектам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которые оформлены по не имевшим места фактам хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок (пункт 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - ФЗ N402)).

Как следует из материалов дела, с целью подтверждения правомерности заявленных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций обществом в ходе выездной налоговой проверки представлены, в том числе договоры об оказании услуг с индивидуальными предпринимателями Лученковой О.В. и Десятовой Н.В., акты о приемке выполненных работ, отчеты о заключенных договорах, отчеты о проделанной работе, приказы о приеме на работу, трудовые договоры, должностные инструкции, штатные расписания, табели учета рабочего времени, выписки по расчетному счету.

Согласно договору на оказание услуг от 04.02.2013, заключённому между индивидуальным предпринимателем Лученковой О.В. (исполнитель) и ООО "Власта Инвест" (заказчик), исполнитель обязуется оказать услуги по заключению договоров участия в долевом строительстве и договоров инвестирования; подыскать организации или физических лиц - потенциальных контрагентов (цессионариев) заказчика; от имени заказчика проводить предварительные договоры с потенциальными контрагентами (цессионариями); представлять им письменную информацию о строящихся объектах заказчика.

Исполнитель обязуется: подыскать потенциальных контрагентов заказчика по договорам долевого участия; провести предварительные переговоры с потенциальными контрагентами; предоставлять потенциальным контрагентам письменную информацию о строящихся объектах заказчика (пункт 2.1 договора).

Как следует из актов о приемке выполненных работ, сумма за услуги, оказанные Лученковой О.В., составила 17 330 010 рублей.

Согласно договору на оказание услуг от 11.09.2015, заключённому между индивидуальным предпринимателем Десятовой Н.В. (исполнитель) и ООО "Власта Инвест" (заказчик), исполнитель обязуется оказать следующие консультационные услуги: осуществлять поиск и привлечение потенциальных клиентов посредством проведения рекламных мероприятий; консультировать потенциальных клиентов на предмет заключения договоров участия в долевом строительстве и договоров инвестирования; проводить потенциальным клиентам показы жилых домов и квартир; проводить предварительные переговоры с потенциальными клиентами. Как следует из актов о приемке выполненных работ, сумма за консультационные услуги, оказанные Десятовой Н.В., составила 2 628 040 рублей.

Налоговым органом по итогам налоговой проверки вменяется обществу неправомерное завышение расходов по актам о приемке выполненных работ (оказанных услуг) индивидуальными предпринимателями Лученковой О.В. и Десятовой Н.В, в результате искажения сведений об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете налогоплательщика, приведшее к занижению налоговой базы и суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет.

Выводы налогового органа основаны на нижеследующем: наличие у общества квалифицированных специалистов для самостоятельного выполнения спорных работ; подконтрольность и согласованность действий (управление расчетным счетом индивидуальных предпринимателей Лученковой О.В. и Десятовой Н.В. осуществлялось с IP_адреса ООО "Власта Инвест"; закрытие предпринимательской деятельности указанных индивидуальных предпринимателей происходило по инициативе генерального директора ООО "Власта Инвест"; представление интересов предпринимателя Десятовой Н.В. в кредитных организациях осуществляло должностное лицо общества; все отношения с участниками долевого строительства происходили на рабочем месте, в офисах компании ООО "Власта Инвест", с использованием корпоративной связи общества; фактически предпринимательскую деятельность Лученкова О.В. и Десятовой Н.В. осуществляли на территории ООО "Власта Инвест"; невозможность исполнения индивидуальными предпринимателями договорных отношений с обществом (заключение договоров и консультирование осуществлялось в ООО "Власта Инвест", сотрудниками ООО "Власта Инвест"; в акты приемки выполненных работ (оказанных услуг) включены квартиры, приобретение которых осуществляли лица, имеющие недвижимость, подлежащую сносу; также в акты приемки выполненных работ (оказанных услуг) включены нежилые помещения, приобретение которых осуществляли лица, владеющие информацией о наличии недвижимости у застройщика; часть услуг по организации рекламных мероприятий, указанных в отчетах о проделанной работе предпринимателей, была оказана самому обществу без участия посредников; часть размещенной рекламы не относится к реализации квартир, расположенных в спорных домах; часть размещенной информации не связана с поиском и привлечением потенциальных покупателей (договоры на оказание услуг, на размещение рекламного материала, акты, эфирные справки, рекламные модули)); недостоверность и формальность составления документов (несоответствия в первичных документах; ООО "Власта Инвест" является единственным контрагентом, формирующим доходную часть предпринимателей Лученковой О.В. и Десятовой Н.В.; обналичивание предпринимателями поступивших денежных средств; отсутствие у них перечислений денежных средств за аренду помещения, коммунальные платежи и т.д.); умышленность действий должностных лиц общества (заключение должностным лицом ООО "Власта Инвест" договора на оказание услуг от 04.02.2013 со своим сотрудником, дата подписания договора от 04.02.2013 в день регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, местом осуществления деятельности являлась территория ООО "Власта Инвест"; наличие в штате ООО "Власта Инвест" сотрудников юридического отдела, в должностные обязанности (должностные инструкции) которых входило выполнение функций, аналогичных условиям договоров оказания услуг от 04.02.2013, 11.09.2015; инициатором заключения договора на оказание услуг от 11.09.2015 с предпринимателем Десятовой Н.В. являлся генеральный директор общества Любимова Л.В.; заключение договора с предпринимателем Десятовой Н.В. происходило на следующий день после расторжения 10.09.2015 договора оказания услуг от 04.02.2013, заключенного с предпринимателем Лученковой О.В.; заключенные договоры идентичные; инициатором расторжения договора оказания услуг от 04.02.2013 с индивидуальным предпринимателем Лученковой О.В. и снятия её с учета в качестве индивидуального предпринимателя являлся генеральный директор ООО "Власта Инвест"; контроль за выполнением предпринимателями Лученковой О.В. и Десятовой Н.В. договоров на оказание услуг осуществлялся непосредственно Любимовой Л.В.; акты о выполненных работах (оказанных услугах) подписывались заместителем генерального директора общества Любимовой Л.В., с июля 2014 года генеральным директором ООО "Власта Инвест" Любимовой Л.В.; адрес электронной почты Iisa3416@eandex.ru генерального директора ООО "Власта Инвест" Любимовой Л.В. являлся адресом для электронного документооборота между предпринимателями Лученковой О.В., Десятовой Н.В. и их контрагентами для подачи заявок на размещение рекламы; доступ к интернет-банкингу для управления расчетным счетом предпринимателей Лученковой О.В. и Десятовой Н.В. был произведен с тех же IP_адресов и в те же даты, что и доступ к интернет-банкингу для управления расчетным счетом ООО "Власта Инвест"; представление интересов предпринимателя Десятовой Н.В. в банке и снятие наличных денежных средств с её счета осуществляло должностное лицо ООО "Власта Инвест"; для заключения договоров участия в долевом строительстве участники самостоятельно обращались в офис застройщика ООО "Власта Инвест"; предварительные переговоры по заключению договоров участия в долевом строительстве, а так же сопровождение по заключению договоров осуществлялось сотрудниками общества; общество ранее самостоятельно оплачивало услуги по размещению рекламного материала.

При этом контрагенты предпринимателей Лученковой О.В. и Десятовой Н.В., такие как предприниматель Юдинцев А.Г., ООО "Пирамида", предприниматель Казанцева Т.Г., ООО АР "Медведь", изначально являлись контрагентами по оказанию услуг по размещению рекламы ООО "Власта Инвест". С 2014 года данные контрагенты также стали оказывать услуги по размещению рекламного материала ООО "Власта Инвест" предпринимателю Лученковой О.В., а с 2015 года - предпринимателю Десятовой Н.В.

В отношении предпринимателя Лученковой О.В. налоговым органом установлено: Лученкова О.В. являлась работником ООО "Власта Инвест", занимала должность начальника юридического отдела, в обязанности которого входили функции, аналогичные условиям договора оказания услуг от 04.02.2013; все отношения с участниками долевого строительства происходили на рабочем месте, в офисах компании ООО "Власта Инвест", с использованием корпоративной связи общества, при этом в должности начальника юридического отдела работала полный восьмичасовой рабочий день; регистрация в качестве индивидуального предпринимателя совпадает с датой заключения договора с ООО "Власта Инвест"; на момент заключения договора об оказании услуг Лученкова О.В. не имела стажа и опыта работы по виду деятельности "Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления"; доходная часть по расчетному счету предпринимателя формируется единственным контрагентом ООО "Власта Инвест", движение денежных средств по расчетному счету не характерно для налогоплательщика, осуществляющего реальную хозяйственную деятельность (денежные средства снимаются наличными, отсутствует оплата аренды, канцелярских товаров и т.д.); документы предпринимателя Лученковой О.В., подтверждающие взаимоотношения с ООО "Власта Инвест", а также документы по ведению предпринимательской деятельности, Лученкова О.В. налоговому органу не представила; управление расчетным счетом индивидуального предпринимателя Лученковой О.В. осуществлялось с IP- адреса ООО "Власта Инвест"; закрытие предпринимательской деятельности Лученковой О.В. происходило по инициативе генерального директора ООО "Власта Инвест"; отчеты о проделанной работе не подписаны должностным лицом ООО "Власта Инвест"; фактически услуги по проведению переговоров, показу квартир, заключению договоров с потенциальными покупателями осуществляли работники ООО "Власта Инвест"; в штате ООО "Власта Инвест" имелось два сотрудника юридического отдела, в должностные обязанности которых входило выполнение функций, аналогичных условиям договора оказания услуг от 04.02.2013; установлены лица, которым не требовались услуги по проведению переговоров, заключению договоров (работники ООО "Власта Инвест", переселенцы недвижимости, подлежащей сносу, контрагенты ООО "Власта Инвест", оплата которым произведена взаимозачетом); услуги по проведению рекламных мероприятий оказаны контрагентами, ранее являвшимися контрагентами ООО "Власта Инвест"; в рекламных материалах размещались контактные данные отдела продаж ООО "Власта-Инвест"; создавался идентичный рекламный макет.

В отношении предпринимателя Десятовой Н.В. установлено: Десятова Н.В. имеет среднее специальное образование - учитель музыки и музыкальный руководитель, и высшее образование, специальность - биолог; основным и постоянным местом работы Десятовой Н.В. на момент осуществления предпринимательской деятельности (с августа 2015 года) и заключения с обществом договора являлся МБДОУ Детский сад N 27 "Сказка" муниципального образования г.Саяногорска, также с октября 2017 года Десятова Н.В. является сотрудником ГБОУ РХ "Школа-интернат для детей с нарушением слуха", г. Абакан; по результатам анализа представленных по запросу налогового органа детским садом "Сказка" документов (сопроводительное письмо от 06.11.2018 N 306) установлено, что Десятова Н.В. работает в названном детском саду в должности музыкального руководителя с 04.09.1989, продолжительность её рабочей недели 5 дней, продолжительность её рабочего времени 1,25 ставки: 30 часов в неделю, с Десятовой Н.В. заключен трудовой договор по основной работе; ООО "Власта Инвест" заключен договор от 11.09.2015 на оказание услуг с Десятовой Н.В. через 2 недели после её регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. При этом она не имела опыта работы в сфере оказания рекламных услуг и (или) соответствующего образования, что в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, установленными в ходе проверки, свидетельствуют о формальном заключении спорного договора; регистрация Десятовой Н.В. в качестве индивидуально предпринимателя была произведена без намерения осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности; подконтрольность Десятовой Н.В. проверяемому налогоплательщику; единственным контрагентом, формирующим доходную часть предпринимателя Десятовой Н.В., в период с 2015 года по 2016 годы является ООО "Власта Инвест"; управление расчетным счетом предпринимателя Десятовой Н.В. осуществлялось с IP_адреса ООО "Власта Инвест"; консультационные услуги по заключению договоров участия в долевом строительстве проводились в офисах компании ООО "Власта Инвест" сотрудниками компании; по результатам анализа отчетов о проделанной работы и актов о приемке выполненных работ (оказанных услуг) установлено их несоответствие; между ООО "АР "Медведь" в лице коммерческого директора Бондаревым И.С. (исполнитель) и индивидуальным предпринимателем Десятовой Н.В. (заказчик) заключен договор на осуществление рекламного обслуживания от 29.01.2016 N 13, фактически заказчиком рекламного обслуживания являлся сотрудник ООО "Власта Инвест"; из размещенного рекламного продукта предпринимателя Десятовой Н.В. по договорам на размещение рекламных материалов ООО "АР "Медведь" не усматривается реклама объектов строительства ООО "Власта Инвест" по ул. Ленинского Комсомола, д.16, ул.Богдана Хмельницкого, 102; информация, размещенная в "бегущей строке", не связана с поиском и привлечением потенциальных покупателей; контактным лицом по взаимоотношениям с ООО "АР "Медведь" являлся сотрудник ООО "Власта Инвест"; ООО "АР "Медведь" ранее оказывало услуги ООО "Власта Инвест" по изготовлению и размещению рекламного материала. Оплата оказанных услуг производилась с рассрочкой по зачетам взаимных требований сторон; совокупность вышеперечисленных обстоятельств свидетельствует о формальном документообороте по услугам (мероприятиям рекламного характера), заявленным предпринимателем Десятовой Н.В. в отчетах о проделанной работе по контрагенту ООО "АР "Медведь"; строительство микрорайона "Парковый" не относится к проверяемому периоду, сдача объектов 2018 год; из размещенной информации на сайте www.19rus.info, в журнале не усматривается реклама объектов строительства ООО "Власта Инвест", введенных в эксплуатацию в проверяемый период; подтверждение того, что на рекламных баннерах, изготовленных индивидуальным предпринимателем Нингуловым Р.М., и что на каналах ТВ размещалась реклама о спорных объектах строительства, в материалах налоговой проверки отсутствует; указание на проведение рекламных мероприятий, отраженных предпринимателем Десятовой Н.В. в представленных отчетах о проделанной работе, носит формальный характер.

Суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пришел к обоснованному выводу о том, что какие-либо услуги предпринимателями Лученкова О.В. и Десятова Н.В. не оказывались; за информацией по заключению договоров участия в долевом строительстве свидетели обращались к сотрудникам офиса ООО "Власта Инвест".

При таких обстоятельствах, налоговый орган пришел к верному выводу о том, что предприниматели Лученкова О.В. и Десятова Н.В. вовлечены проверяемым лицом в предпринимательскую деятельность для формальной видимости её осуществления, что привело к созданию формального документооборота с целью увеличения расходов на строительство многоквартирных домов (далее - МКД) и уменьшения финансового результата, подлежащего обложению налогом на прибыль.

Таким образом, правомерен вывод суда первой инстанции о том, что действия общества привели к сознательному искажению сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, а так же налоговой отчетности, путем создания формального документооборота с целью получения налоговой экономии по налогу на прибыль в виде неправомерного завышения затрат, учитываемых в составе расходов (в 2015 году в размере 4 476 960 рублей, в 2016 году в размере 12 922 330 рублей, в 2017 году в размере 2 558 800 рублей), что свидетельствует о нарушении обществом пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Возражая против законности решения суда первой инстанции в указанной части, заявитель указывает на то, что расходы на рекламу являются целевыми, включены в проектно-сметную документацию и понесены в пределах утвержденной сметы.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанный довод заявителя, принимая во внимание следующее.

Частью 1 статьи 18 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее -Закон N 214-ФЗ) закреплены цели, в которых подлежат использованию застройщиком денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору.

Редакция указанной статьи без учета изменений, внесенных Федеральным законом от 29.07.2017 N 218-ФЗ "О публично-правовой компании по защите прав граждан - участников долевого строительства при несостоятельности (банкротстве) застройщиков и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон " 218-ФЗ) не предусматривала возможности использования денежных средств, уплаченных дольщиками, на рекламу.

В соответствии с пунктом 20 части 1 статьи 18 Закона N 214-ФЗ в редакции Закона N 218-ФЗ денежные средства с расчетного счета застройщика могут использоваться в целях оплаты иных расходов, в том числе расходов на рекламу, коммунальных услуг, услуг связи, затрат, связанных с арендой нежилого помещения в целях обеспечения деятельности застройщика, включая размещение органов управления и работников застройщика, а также их рабочих мест и оргтехники.

В силу пункта 3 статьи 25 Федерального закона от 29.07.2017 N 218-ФЗ "О публично-правовой компании по защите прав граждан - участников долевого строительства при несостоятельности (банкротстве) застройщиков и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" если разрешение на строительство получено до 1 июля 2018 года, положения статьи 2, частей 1 - 2.6 статьи 3, части 1, пунктов 2, 7 части 2 статьи 3.1, статьи 13, статей 18 и 18.1, пунктов 4, 7 части 1, пункта 5 части 2 статьи 20 Федерального закона от 30 декабря 2004 года N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" применяются без учета изменений, внесенных настоящим Федеральным законом.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, разрешения на строительство спорных объектов недвижимости были получены 02.11.2013 (9-этажный жилой дом N 107 (3-я очередь) со встроенными нежилыми помещениями по ул. Кирова в г. Абакане), 02.08.2013 (нежилое помещение, с размещением предприятия питания, пристроенное к 9-этажному жилому дому N 107 по ул. Кирова), 25.12.2014 (многоквартирный жилой дом N 16 со встроенными нежилыми помещениями по ул.Ленинского Комсомола в г. Абакане), 11.12.2014 (многоквартирный жилой дом по адресу: Абакан, Богдана Хмельницкого, 102).

Таким образом, разрешения на строительство спорных объектов получены обществом до 01.07.2018 года, следовательно, в отношении указанных объектов подлежит применению часть 1 статьи 18 Закона N 214-ФЗ в редакции, которая не предусматривала возможности использования денежных средств, уплаченных дольщиками, на рекламу.

Поскольку денежные средства, уплаченные ИП Лученковой О.В. и ИП Десятовой Н.В. на рекламные мероприятия, за счет средств дольщиков, являются расходами не соответствующими целям Закона N 214-ФЗ (в редакции, действовавшей в спорный период), расходы, понесенные на рекламные мероприятия за счет средств целевого финансирования, являются нецелевыми расходами.

Помимо этого, налоговым органом установлено, что обществом в договорах долевого участия в строительстве отдельно не выделялись услуги застройщика (общехозяйственные расходы отнесены на расходы, связанные с возведением соответствующих объектов строительства), соответственно, денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в целях определенных частью 1 статьи 18 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (в редакции, действовавшей в период возникновения спорных правоотношений).

В ходе проведения выездной налоговой проверки обществом представлены положения по учетной политике ООО "Власта Инвест" для целей бухгалтерского учета на 2015-2017 годы. В пунктах 16 положений по учетной политике общества содержатся сведения по учету расходов на содержание службы заказчика - застройщика. Установлено, что учет расходов на содержание службы заказчика-застройщика ведется на Счете 26 "Общехозяйственные расходы" по статьям затрат: заработная плата; налоги с ФОТ; арендная плата; информационные (консультационные), юридические услуги; канцелярские расходы; обслуживание орг.техники; программное обеспечение и т.п.

Налоговым органом также установлено, что в организации общехозяйственные расходы распределяются только на счет 08.09, то есть без распределения на прочие расходы организации.

Таким образом, обществом в пунктах 16 положений по учетной политике определены статьи затрат которые относятся к общехозяйственным расходам и могут быть отнесены на дебет счета 08.09 "Строительство объектов с использованием целевых поступлений". Указанные пункты не содержат такой статьи затрат, как реклама.

Помимо прочего, подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены расходы налогоплательщика на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 настоящей статьи.

Заявленные обществом расходы на рекламу, не являются расходами, связанными с производством и реализацией, понесены за счет средств дольщиков, следовательно, они не могут быть учтены в себестоимости спорных МКД и не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (внереализационные доходы).

Общество со ссылкой на Методические указания по определению величины накладных расходов в строительстве МДС 81-33.2004, утвержденные Государственным комитетом Российской Федерации по строительству и жилищно-коммунальному комплексу, указывает, что накладные расходы, как часть сметной себестоимости строительно-монтажных работ, представляют собой совокупность затрат, в которые в силу пункта 3 раздела IV Методических указаний входит реклама.

Вместе с тем, при анализе строк сводных сметных расчетов стоимости строительства спорных МКД с учетом дополнительных затрат от 29.10.2013, 28.11.2014, 11.12.2014 налоговым органом установлено, что сводные сметные расчеты не содержат указания на накладные расходы.

Глава 9 сметных расчетов содержит показатели сметной стоимости прочих работ и затрат, в том числе непредвиденные 2% со ссылкой на ГСН-81-05-2007 (Сборник сметных норм дополнительных затрат при производстве строительно-монтажных работ в зимнее время). Указанный сборник дополнительных затрат не содержит дополнительных затрат на рекламу. Иные показатели сводных сметных расчетов также не содержат сведений о включении иных прочих расходов или расходов на рекламу. Кроме того, оборотно-сальдовые ведомости по счету 08.09 спорных МКД не содержат такой статьи затрат, как накладные расходы.

По утверждению общества, протоколы допроса, полученные после завершения проверки (справка об окончании проверки составлена 21.03.2019), являются недопустимым доказательством по делу.

Однако в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля. В качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля (пункт 1 статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации). При этом положениями Налогового кодекса Российской Федерации не установлен запрет на проведение налоговым органом допросов свидетелей, а также истребование доказательств вне рамок проведения камеральной и выездной проверок. Пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Таким образом, протоколы допросов, полученные после составления справки об окончании налоговой проверки, но до составления акта налоговой проверки могут быть использованы налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение налогового органа в части эпизода по налогу на прибыль, соответствующего штрафа правомерно признано судом первой инстанции законным и обоснованным.

По налогу на добавленную стоимость.

Основанием доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2015 года и 2 квартал 2016 года, исчисления соответствующих сумм пени, послужил вывод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение льготы, предусмотренной подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку вознаграждение на услуги застройщика, оказываемые по договорам долевого участия в строительстве нежилых помещений в МКД, не входящих в состав общего имущества в МКД и предназначенных для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), облагаются НДС.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление общества и признавая оспариваемое решение налогового органа недействительным в указанной части, исходил из того, что функциональное назначение встроенных нежилых помещений МКД как производственных проектной документацией не определено, в связи с чем что налоговым органом неправомерно доначислен налогоплательщику НДС по данному основанию.

Выводы суда первой инстанции в указанной части не оспариваются лицами, участвующими в деле, в связи с чем суд апелляционной инстанции не проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в указанной части.

Основанием доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2017 года, исчисления соответствующих сумм пени, послужил вывод налогового органа о завышении себестоимости затрат на строительство нежилого помещения, с размещением предприятия питания, пристроенного к 9-этажному жилому дому по ул. Кирова, 107, корпус 1, в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, связанных с завышением расходов по контрагентам ИП Лученковой О.В. и ИП Десятовой Н.В.

Вместе с тем, с учетом установленных выше выводы о взаимозависимости общества и предпринимателя Лученковой О.В., о вовлечении предпринимателей Лученковой О.В. и Десятовой Н.В. проверяемым лицом в предпринимательскую деятельность для формальной видимости её осуществления, что привело к созданию формального документооборота с целью увеличения расходов на строительство МКД и уменьшения финансового результата, подлежащего налогообложению, суд апелляционной инстанции как и суд первой инстанции признает законным решение налогового органа от 20.07.2020 N 1001 по рассматриваемому эпизоду с Лученковой О.В. и Десятовой Н.В. в части доначисления НДС в сумме 379 000 рублей и пени по НДС в сумме 105 369 рублей 13 копеек.

Поскольку доводы, изложенные в апелляционной жалобе, являются повторными, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, то признаются апелляционным судом несостоятельными, в связи с чем не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения суда первой инстанции.

При изложенных обстоятельствах, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют. Согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "16" сентября 2021 года по делу N А74-12275/2020 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

М.Ю. Барыкин О.А. Иванцова