Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 февраля 2022 г. N 13АП-436/22 по делу N А21-8779/2021

г. Санкт-Петербург

26 февраля 2022 г.

Дело N А21-8779/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 21 февраля 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 февраля 2022 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Трощенко Е.И.

судей Горбачева О.В., Третьякова Н.О.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем с/з Снукишкис И. В.,

при участии:

от заявителя: Кириенко М. А., доверенность от 15.06.2021

от ответчика: Сурайкина В. С., доверенность от 30.06.2021 (онлайн)

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-436/2022) ООО "Автотор-Арена" на решение Арбитражного суда Калининградской области от 23.11.2021 по делу N А21-8779/2021 (судья Кузнецова О. Д.), принятое

по заявлению ООО "Автотор-Арена"

к Межрайонной инспекция ФНС России N 9 по г. Калининграду

об оспаривании решений

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Автотор-Арена" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду (далее - Инспекция, налоговый орган):

- N 53 от 31.03.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения об уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 2 квартал 2020 года в сумме 24 023 470 руб. и отказа в возмещении указанной суммы НДС из бюджета;

- N 4 от 31.03.2021 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, в размере 24 023 470 руб.,

- N 48 от 24.03.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения об уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 3 квартал 2020 годав сумме 15 720 543 и отказа в возмещении указанной суммы НДС из бюджета;

- N 3 от 24.03.2021 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, в размере 15 720 543 руб.,

обязании Инспекции возместить обществу из бюджета предъявленный к возмещению НДС за 2 квартал 2020 года в сумме 24 023 470 руб. и за 3 квартал 2020 года в сумме 15 720 543 руб.

Решением суда от 23.11.2021 требования отклонены.

Зяавитель, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, неправильное применение норм материального и процессуального права, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, которым требования удовлетворить.

По мнению подателя жалобы, суд неправомерно отказал в требованиях, применив пп.1 п.2 статьи 171 НК РФ вместо п.6 статьи 171 НК РФ, который не содержит условия для вычета в виде осуществления облагаемой НДС деятельности, Инспекция неправомерно истребовала в ходе проверки дополнительные документы, суд не оценил доказательства возможности осуществления в комплексе деятельности, облагаемой НДС, законодательство не содержит запрета на размещение в объектах ФОК помещений, предусмотренных для проведения культурно-массовой и иной деятельности, облагаемой НДС, бизнес-план подтверждает возможность осуществления деятельности, облагаемой НДС, необоснован вывод суда, что Общество не вело раздельного учета затрат по облагаемой и необлагаемой деятельности.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы жалобы, а представитель Инспекции возражал против удовлетворения жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Из материалов дела следует, что 17.07.2020 заявителем представлена в Инспекцию налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2020 года, в соответствии с которой налогоплательщиком заявлена сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета, в размере 24 023 470 руб.руб.

Инспекция провела камеральную проверку декларации, по результатам которой приняты обжалуемые Обществом решения от 31.03.2021 N 53 и N 4 о завышении налоговых вычетов по НДС на сумму 24 023 470 руб.

Обществом 20.10.2020 представлена в налоговый орган по ТКС налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2020 года.

Сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета по налоговой декларации, составила 15 720 543 руб.

Проведена камеральная проверка декларации, по результатам которой приняты решения от 24.03.2021 N 48и N 3 о завышении налоговых вычетов по НДС на сумму 15 720 543 руб.

УФНС по Калининградской области решения Инспекции оставило без изменения.

Общество оспорило решения в судебном порядке.

Суд первой инстанции требования отклонил.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, оценив доводы апелляционной жалобы, считает, что она не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства (пункт 6 статьи 171 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Следовательно, для предъявления сумм НДС к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо соблюдение таких условий, как принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров, с указанием суммы НДС, а также приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 2 статьи 170 НК РФ перечислены случаи, когда суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), то есть не подлежат отнесению в состав налоговых вычетов в порядке, установленном статьями 171 и 172 НК РФ.

Приобретение товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих обложению НДС, Налоговый кодекс Российской Федерации относит к одному из таких случаев (подпункт 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ).

Согласно абзацу шестому подпункта 14.1 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг населению по организации и проведению физкультурных, физкультурно-оздоровительных и спортивных мероприятий.

В силу подпункта 13 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации входных билетов и абонементов, форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, организациями физической культуры и спорта на проводимые ими спортивно-зрелищные мероприятия; оказание услуг по предоставлению в аренду спортивных сооружений для подготовки и проведения указанных мероприятий.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, обществом заявлены вычеты в связи со строительством физкультурно-оздоровительного комплекса по адресу: г. Калининград, ул. Тихоокеанская, 5.

Налоговый орган установил, что сумма НДС включена в налоговые вычеты по НДС во 2, 3 кварталах 2020 года неправомерно, поскольку работы, отраженные в счетах-фактурах и актах выполненных работ, произведены на объекте незавершенного капитального строительства, который впоследствии будет использоваться в необлагаемой НДС деятельности, в частности, в виде представления услуг населению по организации и проведению физкультурных, физкультурно-оздоровительных и спортивных мероприятий.

По мнению подателя жалобы, суд неправомерно отказал в требованиях, применив пп.1 п.2 статьи 171 НК РФ вместо п.6 статьи 171 НК РФ, который не содержит условия для вычета в виде осуществления облагаемой НДС деятельности, Инспекция неправомерно истребовала в ходе проверки дополнительные документы, суд не оценил доказательства возможности осуществления в комплексе деятельности, облагаемой НДС, законодательство не содержит запрета на размещение в объектах ФОК помещений, предусмотренных для проведения культурно-массовой и иной деятельности, облагаемой НДС, бизнес-план подтверждает возможность осуществления деятельности, облагаемой НДС, необоснован вывод суда, что Общество не вело раздельного учета затрат по облагаемой и необлагаемой деятельности.

Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ООО "Автотор-Арена" (принципалом) заключен агентский договор N 15/06-15 от 15.06.2015 с ООО "Проммеханика" (агентом), согласно которому агент обязуется выполнить по поручению принципала за вознаграждение от своего имени, но за счет принципала, совершить юридические и иные действия, направленные на организацию реализации проекта по строительству физкультурно-оздоровительного комплекса и необходимой для его функционирования инфраструктуры на земельном участке площадью 58 065 кв.м.

Основные характеристики физкультурно-оздоровительного комплекса и необходимой для его функционирования инфраструктуры, планируемых к созданию в результате проекта, указываются в проектной документации.

ООО "Проммеханика" (арендатором) заключен договор аренды земельного участка от 17.12.2015 N 012412 с администрацией городского округа "Город Калининград" (арендодателем), и в пункте 1.1 данного договора указано, что арендодатель предоставляет в аренду земельный участок, расположенный по адресу: Калининградская область, г. Калининград, Центральный район, ул. Тихоокеанская, общей площадью 58 065 кв. метров, кадастровый номер: 39:15:000000:6523.

Согласно пункту 1.2 данного договора земельный участок, указанный в пункте 1.1 договора, предоставляется под строительство физкультурно-оздоровительного комплекса. В соответствии с пунктом 2.1 срок аренды земельного участка исчисляется с даты подписания договора и действует до 15.06.2021.

В силу пункту 5.1.1 данного договора аренды земельного участка, арендодатель имеет право требовать досрочного расторжения договора при существенных нарушениях условий договора: неиспользовании земельного участка в сроки, установленные договором (пункт 2. 1.), использовании земельного участка не в соответствии с разрешенным использованием, использовании земельного участка способами, приводящими к его порче, невнесении арендной платы более двух раз подряд.

В соответствии с пунктом 5.4.6 договора арендатор обязан использовать земельный участок в соответствии с разрешенным использованием, указанным в пункте 1.2 договора.

На основании пункта 8.1.2 договора аренды земельного участка "Расторжение и прекращение действия Договора", договор подлежит досрочному расторжению (в том числе в судебном порядке) по следующим основаниям: использование арендатором земельного участка не в соответствии с разрешенным использованием; несоблюдение сроков освоения земельного участка, предусмотренных договором (пункт 2.1).

Соглашением между администрацией городского округа "Город Калининград" (арендодателем), ООО "Проммеханика" (арендатором) и ООО "Автотор-Арена" от 19.02.2018 N 012412-1/У об уступке прав и обязанностей по договору аренды земельного участка от 03.11.2017 N 012412 внесены следующие изменения в договор аренды земельного участка от 17.12.2015 N 012412: в соответствии со статьей 22 Земельного Кодекса Российской Федерации (далее - ЗК РФ) ООО "Проммеханика" передает, а ООО "Автотор-Арена" принимает на себя права и обязанности арендатора и становится стороной по договору аренды земельного участка от 17.12.2015 N 012412 сроком до 15.06.2021 на земельный участок из земель населенных пунктов с кадастровым номером: 39:15:000000:6523 площадью 58 065 кв.м. по ул. Тихоокеанской в Центральном районе города Калининграда с разрешенным использованием под строительство физкультурно-оздоровительного комплекса; арендная плата по договору аренды земельного участка от 17.12.2015 N 012412 вносится ООО "Проммеханика" до даты государственной регистрации этого соглашения и уплачивается ООО "Автотор-Арена" с даты государственной регистрации соглашения; остальные условия вышеуказанного договора, не затронутые соглашением, остаются неизменными и стороны подтверждают по ним свои обязательства, в том числе пункт "Расторжение и прекращение действия Договора".

Согласно разрешению на строительство от 02.04.2018 N 39-RU39301000-065-2018, выданному ООО "Проммеханика" Агентством по архитектуре, градостроению и перспективному развитию Калининградской области, ООО "Проммеханика" разрешается строительство объекта капитального строительства: физкультурно-оздоровительный комплекс, расположенного по адресу: Калининградская область, г. Калининград, ул. Тихоокеанская, 5.

Срок действия разрешения - до 02.04.2020. Разрешение на строительство выдано взамен разрешения на строительство от 01.12.2016 N 39-RU39301000-315-2016, выданного Комитетом архитектуры и строительства администрации городского округа "Город Калининград".

Агентский договор от 15.06.2015 N 15/06-15, заключенный между Обществом и ООО "Проммеханика", был расторгнут.

Согласно уведомлению Агентства по архитектуре, градостроению и перспективному развитию от 19.07.2018 N 7423 приказом от 19.07.2018 N 201 в разрешение на строительство от 02.04.2018 N 39-RU39301000-065-2018 внесено изменение в наименование застройщика, слова: "Обществу с ограниченной ответственностью "ПРОММЕХАНИКА" заменены словами: "Обществу с ограниченной ответственностью "АВТОТОР-АРЕНА".

Следовательно, обществом реализовывался проект по строительству физкультурно-оздоровительного комплекса, в отношении которого выдано разрешение на строительство, именно под строительство этого объекта заявителю был предоставлен в аренду земельный участок.

Разрешение на строительство свидетельствует о разрешении местных властей использовать предоставленный в аренду земельный участок для конкретных целей: строительства и обеспечения функционирования физкультурно-оздоровительного комплекса.

Понятие "Физкультурно-оздоровительный комплекс" установлено в ГОСТ Р 55529-2013. Национальный стандарт Российской Федерации. Объекты спорта. Требования безопасности при проведении спортивных и физкультурных мероприятий. Методы испытаний (утв. и введен в действие Приказом Росстандарта от 28 августа 2013 года N 594-ст), где физкультурно-оздоровительный комплекс - это объект спорта, имеющий в составе две и более спортивных зоны для проведения официальных физкультурных и спортивных мероприятий.

Следовательно, суд первой инстанции правильно отклонил довод заявителя о том, что наименование строящегося объекта может быть не связано в последующем с реализацией определенных этим наименованием оказываемых услуг.

В отличие от собственника арендатор при использовании земельного участка ограничен не только актами, определяющими правовой режим этого участка, но и, являясь стороной договора аренды, должен выполнять его условия, в том числе в части целевого использования участка. Кроме того, внесение изменений в условия договора аренды о виде разрешенного использования земельного участка не должно привести к нарушению публичных норм земельного законодательства о предоставлении участков.

Соответствующие позиции отражены в пунктах 2, 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с изменением вида разрешенного использования земельного участка, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 14 ноября 2018 года (далее - Обзор об изменении вида разрешенного использования земельного участка).

В пункте 1 статьи 615 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) указано, что арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора либо в соответствии с назначением имущества, если в договоре такие условия не определены.

В связи с наличием договорных отношений с собственником земли, изменение использования земельного участка (в рамках видов, предусмотренных градостроительным регламентом) предполагает изменение соответствующего договора и невозможно без изменения такого договора.

Согласно заключенному сторонами договору аренды разрешенное использование земельного участка - под строительство физкультурно-оздоровительного комплекса.

Предоставление обществу в аренду земельного участка в силу статьи 42 ЗК РФ и статьи 615 ГК РФ влечет обязанность использовать этот участок исключительно в тех обозначенных целях, для которых он предоставлен в аренду. Воля арендатора как обладателя обязательственного права, направленная на использование земельного участка иным образом, нежели установлен в договоре, не является абсолютной и не может ущемлять права собственника земельного участка. Иное толкование положений статьи 85 ЗК РФ противоречило бы фундаментальным положениям гражданского законодательства о правах собственника и необоснованно ограничивало бы его права.

Статьями 450 и 451 ГК РФ предусмотрено, что договор может быть изменен по соглашению сторон либо по требованию одной из сторон в судебном порядке; изменение договора в связи с существенным изменением обстоятельств допускается по решению суда в исключительных случаях, когда расторжение договора противоречит общественным интересам либо повлечет для сторон ущерб, значительно превышающий затраты, необходимые для исполнения договора на измененных судом условиях.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно отклонил довод ООО "Автотор-Арена" о том, что вид разрешенного использования арендованного земельного участка не определяет назначение строящегося объекта.

По мнению подателя жалобы, Инспекция неправомерно истребовала в ходе проверки дополнительные документы.

Указанные доводы подлежат отклонению.

Налоговым кодексом предусмотрено право налогового органа запрашивать дополнительные документы у налогоплательщика (статья 88 п.п. 6, 7, 8 НК РФ).

Проверка проведена в соответствии со статьей 88 НК РФ.

Инспекция не допустила существенных нарушений процедуры проверки, влекущих признание актов налогового органа незаконными.

Более того, как отметила Инспекция, в ответ на выставленные в адрес Общества требования налогоплательщиком частично представлены документы, в отношении непредставленных документов ООО "Автотор-Арена" к ответственности в соответствии с положениями статьи 126 НК РФ не привлекалось.

По мнению подателя жалобы, суд не оценил доказательства возможности осуществления в комплексе деятельности, облагаемой НДС, законодательство не содержит запрета на размещение в объектах ФОК помещений, предусмотренных для проведения культурно-массовой и иной деятельности, облагаемой НДС, бизнес-план подтверждает возможность осуществления деятельности, облагаемой НДС.

Указанные доводы подлежат отклонению.

Как отмечалось ранее, Общество получило в аренду земельный участок с разрешенным использованием: под строительство физкультурно-оздоровительного комплекса.

В соответствии со свидетельством о внесении в Единый реестр резидентов особой экономической зоны в Калининградской области ООО "Автотор-Арена" включено в состав резидентов и реализует инвестиционный проект "Создание и обеспечение деятельности физкультурно-оздоровительного комплекса, соответствующего современным международным стандартам и требованиям к спортивным объектам".

Суд первой инстанции правильно указал, что в соответствии с видами деятельности, заявленными в инвестиционной декларации, разрешенным видом использования земельного участка по договору аренды, налогоплательщик в рамках реализации инвестиционного проекта будет осуществлять услуги населению по организации и проведению физкультурных, физкультурно-оздоровительных и спортивных мероприятий, которые не подлежат налогообложению НДС.

При этом понятие "Физкультурно-оздоровительный комплекс" пределено.

Так согласно "ГОСТ Р 55529-2013. Национальный стандарт Российской Федерации. Объекты спорта. Требования безопасности при проведении спортивных и физкультурных мероприятий. Методы испытаний" (утв. и введен в действие Приказом Госстандарта от 28.08.2013 N 594-ст) физкультурно-оздоровительный комплекс - это объект спорта, имеющий в составе две и более спортивных зоны для проведения официальных физкультурных и спортивных мероприятий.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно отклонил довод заявителя о том, что наименование строящегося в проверяемых периодах объекта может быть не связано в последующем с реализацией определенных этим наименованием оказываемых услуг.

При проведении камеральных проверок налоговых деклараций по НДС за 2 и 3 квартал 2018 года в качестве подтверждения законности заявленных налоговых вычетов ООО "Автотор-Арена" представлена Инвестиционная декларация N 126 от 24.04.2018.

Согласно этой декларации Инвестиционный проект предусматривает строительство современного физкультурно-оздоровительного комплекса, тип проекта - строительство нового объекта, площадью 41 987,8 кв.м.; Инвестиционный проект состоит из двух этапов: инвестиционного (строительство ФОКа) и операционного (обеспечение текущей деятельности после ввода в эксплуатацию).

Планируемая дата открытия комплекса: 1 декабря 2019 года.

При этом в проверяемых периодах 2, 3 квартал 2020 года объект не введен в эксплуатацию.

Проект реализуется в отраслях "Строительство" и "Здравоохранение, физическая культура и социальное обеспечение".

Проект соответствует приоритетам и направлениям государственной политики развития физической культуры и спорта. Его реализация является частью стратегии городских и областных властей по созданию объектов современной социальной инфраструктуры. Спорткомплекс является частью социальной программы группы компаний "Автотор".

Основные услуги, указанные в Инвестиционном проекте ООО "Автотор-Арена", в соответствии с ОКВЭД разделены на услуги по коду 93.11 "Деятельность спортивных объектов" и по коду 96.04 "Деятельность физкультурно-оздоровительная".

Целью Инвестиционного проекта является оказание услуг:

- деятельность спортивных объектов;

- деятельность физкультурно-оздоровительная.

В п. 14 Инвестиционной декларации N 126 от 24.04.2018 приведен перечень новых рабочих мест, в котором отсутствуют должности, не связанные с ведением льготируемой физкультурно-оздоровительной и спортивной деятельности объекта.

Согласно корректировочной Инвестиционной декларации N 126/2 от 31.07.2019 основные услуги ООО "Автотор-Арена", указанные в соответствии с ОКВЭД разделены на услуги по кодам:

- 93.11 "Деятельность спортивных объектов";

- 93.12 "Деятельность спортивных клубов";

- 93.13 "Деятельность фитнес-центров";

- 96.04 "Деятельность физкультурно-оздоровительная".

Согласно общероссийскому классификатору видов деятельности ОКВЭД2 93.11 "Деятельность спортивных объектов" включает в себя:

- деятельность объектов по проведению спортивных мероприятий для профессионалов или любителей на открытом воздухе или в помещении (открытых, закрытых, под крышей, оборудованных или не оборудованных трибунами для зрителей): футбольных стадионов, хоккейных коробок, площадок для крикета, стадионов для регби;

- деятельность конюшен скаковых и беговых лошадей, псарен и гаражей для спортивных гоночных автомобилей; плавательных бассейнов и стадионов; стадионов для занятий легкой атлетикой;

- деятельность площадок и стадионов для занятий зимними видами спорта, включая арены для хоккея с шайбой; боксерских залов; полей для гольфа; кегельбанов;

- организацию и проведение спортивных мероприятий на открытом воздухе или в закрытом помещении для профессионалов или любителей;

- подбор персонала и управление персоналом, обслуживающим эти объекты.

Согласно общероссийскому классификатору видов деятельности ОКВЭД2 96.04 "Деятельность физкультурно-оздоровительная" включает в себя:

- деятельность бань и душевых по предоставлению общегигиенических

услуг;

- деятельность саун, соляриев, салонов для снижения веса и похудения и т.п.

Согласно общероссийскому классификатору видов деятельности ОКВЭД2 93.12 "Деятельность спортивных клубов" включает в себя:

- организацию и проведение спортивных мероприятий на открытом воздухе или в закрытом помещении для профессионалов или любителей;

- деятельность спортивных клубов: футбольных клубов, кегельбанов, плавательных клубов, гольф-клубов, боксерских клубов, клубов любителей зимних видов спорта, шахматных и шашечных клубов, легкоатлетических клубов, стрелковых клубов и т.д.

Согласно общероссийскому классификатору видов деятельности ОКВЭД2 93.13 "Деятельность фитнес-центров" включает в себя:

- деятельность клубов по фитнесу и бодибилдингу.

В результате сравнительного анализа Инвестиционной декларации N 126 от 24.04.2018 и корректировочной Инвестиционной декларации N 126/2 от 31.07.2019 налоговым органом установлено отсутствие должностей, не связанных с оказанием заявленных в инвестиционном проекте видов деятельности.

Следовательно, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что внесенные в инвестиционную декларацию изменения направлены только на уточнение данных, свидетельствующих о реализации инвестиционного проекта в отраслях "Строительство" и "Здравоохранение, физическая культура и социальное обеспечение", при этом проект, как указано в инвестиционной декларации, соответствует приоритетам и направления государственной политики развития физической культуры и спорта.

Соответственно, заявленная Обществом по кодам ОКВЭД, указанным как в Инвестиционной декларации N 126 от 24.04.2018, так и в корректировочной Инвестиционной декларации N 126/2 от 31.07.2019 деятельность, соответствует положениям подпункта 14.1 пункта 2 статьи 149 НК РФ, согласно которому не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг населению по организации и проведению физкультурных, физкультурно-оздоровительных и спортивных мероприятий.

Федеральным законом "Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" от 10.01.2006 N 16-ФЗ (далее - Федеральный закон от 10.01.2016 N 16-ФЗ) определенны требования, которые устанавливаются к инвестиционным проектам, реализуемым резидентами (ч. 10. статьи 4 Федерального закона от 10.01.2016 N 16-ФЗ).

К таким требованиям относится, в том числе и то, что инвестиционный проект не может быть направлен на следующие цели: передача имущества в аренду, за исключением передачи имущества в аренду для осуществления и обеспечения производства продукции обрабатывающих производств.

Таким образом, предоставление ООО "Автотор-Арена" ФОКа в аренду будет нарушать требования Федерального закона от 10.01.2016 N 16-ФЗ.

При проведении проверок налоговым органом обоснованно учитывались представленные ранее в ходе проведения мероприятий налогового контроля по налоговым декларациям по НДС за 2 и 3 кварталы 2018 года ООО "Автотор-Арена" документы:

-Положительное заключение негосударственной экспертизы N 39-2-1-3-0085-16, утвержденное 07.10.2016 на Объект капитального строительства "Физкультурно-оздоровительный комплекс, расположенный по адресу: г. Калининград, ул. Тихоокеанская".

-Проектная документация от 2017 N 93-05-2014 К-ПЗ по строительству физкультурно-оздоровительного комплекса, расположенного по адресу: г. Калининград, ул. Тихоокеанская, разработанная ООО "Институт Комплексного Проектирования", Раздел 1 Пояснительная записка.

-Проектная документация от 2017 N 93-05-2014 К-ПЗ по строительству физкультурно-оздоровительного комплекса, расположенного по адресу: нград, ул. Тихоокеанская, разработанная ООО "Институт Комплексного ювания", Раздел 2 Схема планировочной организации земельного участка.

Инспекцией обоснованно принята во внимание содержащаяся в Положительном заключении Негосударственной экспертизы N 39-2-1-3-0085-16 от 2016 информация с учетом имеющихся противоречий в сравнении со сведениями, указанными в Проектной документации от 2017года, Инвестиционной декларации N 126 от 24.04.2018 и в корректировочной Инвестиционной декларации N 126/2 от 31.07.2019.

В результате исследования Проектной документации от 2017 года N 93-05-2014 К-ПЗ судом первой инстанции установлено, что согласно пункту В (стр. 8) пояснительной записки к проектной документации представлены "Сведения о функциональном назначении объекта капитального строительства, состав и характеристика производства, номенклатура выпускаемой продукции".

Так объект проектирования "Физкультурно-оздоровительный комплекс" включает в себя:

-футбольно-легкоатлетический манеж;

-универсальный спортивный зал;

-плавательный бассейн, а также детский бассейн обучению плавания;

-залы фитнеса, бокса, борьбы, йоги;

-входная и административно-хозяйственная группы, необходимые для функционирования футбольно-легкоатлетического манежа, универсального спортивного зала, плавательного и детского бассейна обучению плавания, залов фитнеса, бокса, борьбы, йоги;

- открытые плоскостные сооружения.

Объемно пространственное решение здания физкультурно-оздоровительного комплекса строится на взаимодействии четырех активных блоков: центральный блок, универсальный спортивный зал, бассейн и футбольно-атлетический манеж.

В центральном блоке запроектирован зал для занятий фитнесом на 40 человек, залы борьбы, бокса, йоги. Для занимающихся предусмотрены раздевальные с санузлами, душевыми и саунами, тренерские.

Универсальный спортивный зал рассчитан на проведение спортивных игр и тренировок по баскетболу, волейболу, гандболу. Для занятий спортом зал делится на секции. Размер каждой секции позволяет самостоятельное проведение в них учебно-тренировочных занятий, либо используется целиком вся площадь зала. В зале расположены помещения для спортсменов и тренеров, комната судей, инвентаря, санузлы для МГН, камера хранения, медпункт с санузлом и массажная. Гак же в зале размещены комната для просмотра и разбора видеоматериалов и анализа предстоящих игр, комната отдыха, VIP помещение, комментаторская, пресс-центр, санузлы для зрителей футбольно-легкоатлетического манежа, зона безопасности МГН.

В блоке бассейна запроектирован зал плавательного бассейна, детский бассейн, зал для занятий фитнесом на 40 человек и зал кафе на 50 посадочных мест.

Таким образом, в технической документации (Проектной документации), обозначенные объекты предназначены непосредственно для осуществления услуг, деятельность которых осуществляется в рамках кодов ОКВЭД 93.11 и 96.04.

Само по себе наличие зала-кафе на 50 посадочных мест в блоке бассейна не свидетельствует о возможности использования в целом всего физкультурно-оздоровительного комплекса в облагаемой НДС деятельности.

Данное кафе носит вспомогательный характер для обеспечения осуществления услуг, деятельность которых осуществляется в рамках кодов ОКВЭД 93.11 и 96.04.

Как правильно отмечает налоговый орган, площадь помещения под номером N 66 (кафе) составляет 0,54 % от фактической площади физкультурно-оздоровительного комплекса.

При этом назначение здания, как указано и в проектной документации, и в инвестиционной декларации, а впоследствии и в Техническом паспорте здания -Физкультурно-оздоровительный комплекс.

Среди заявленных ООО "Автотор-Арена" кодов "ОК 029-2014 Общероссийский классификатор видов экономической деятельности" (утв. Приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст) (далее - ОКВЭД) не содержится код, включенный в группу 56. Деятельность по предоставлению продуктов питания и напитков.

Так, в описании технико-экономических показателей ФОКа в проектной документации отсутствует любое упоминание об объектах, которые могли бы использоваться в облагаемой НДС деятельности, присутствуют только площади для физкультурно-оздоровительной и спортивной деятельности.

При этом открытыми плоскостными сооружениями в контексте являются: открытая велосипедная дорожка, открытая тренировочная беговая дорожка со 100-метровым прямым участком, открытая детская гимнастическая площадка, открытая баскетбольно-волейбольная площадка, открытое поле для мини-футбола без трибун.

Суд также исследовал и оценил протокол осмотра (обследования) объекта капитального строительства "Физкультурно-оздоровительный комплекс", проведенного в рамках камеральной налоговой проверки налоговой декларации ООО "Автотор-Арена" по НДС за 2 квартал 2019 года.

В ходе осмотра территории и здания (протокол осмотра от 16.10.2019 N 44), установлено, что по адресу г. Калининград, ул. Тихоокеанская, дом 5 находится огороженная территория. На входе на территорию установлена табличка, с наименованием объекта "Физкультурно-оздоровительный комплекс". В центре участка расположено незавершенное строительством здание площадью 20195 квадратных метров, состоящее из 4 этажей. При проведении осмотра в здании велись отделочные работы, оштукатурены стены. Проведены коммуникации. На втором этаже находится чаша бассейна, детский бассейн. Произведена укладка футбольного покрытия в футбольно-атлетическом манеже.

При проведении осмотра (обследования) территории физкультурно-оздоровительного комплекса установлено, что здание строится для дальнейшего использования в деятельности по предоставлению физкультурно-оздоровительных услуг. Деятельность физкультурно-оздоровительного комплекса направлена на повышение качества проведения и реализации городских программ физкультурно -массовой направленности, осуществление социально-экономических, спортивно -оздоровительных проектов, ориентированных на массовое оздоровление детей, подростков и взрослого населения.

При рассмотрении дела в первой инстанции также исследовали и получили надлежащую правовую оценку первичные документы - счета-фактуры и акты выполненных работ, предъявленные ООО "Автотор-арена" к возмещению из бюджета в декларации по НДС за 2 и 3 квартал 2020 года.

Судом установлено согласно первичным документам за 2 квартал 2020 года проведение работ по отделке внутренних помещений устройство перекрытий полов, плинтусов, облицовка ступеней лестничных маршей, установка систем водоснабжения и бытовой канализации, противопожарного водопровода. Произведена установка гидроизоляции стен и потолков в душевых, так же установлены ограждения под стекло триплекс в зоне бассейна; выполнены работы по установке сантехприборов.

Кроме того, произведены монтаж автоматической пожарной сигнализации, системы оповещения и управления эвакуацией людей при пожаре, техническое обеспечение дымоудаления, установка системы охранного телевидения.

Из первичных документов за 3 квартал 2020 года, суд установил, что осуществлялось проведение работ по отделке внутренних помещений - шпатлёвка и покраска стен и перегородок, устройство подвесного потолка типов Трильято" и "Армстронг", устройство багета по дизайн-проекту в зоне большого и малого бассейна, устройство металлокаркаса с обшивкой профнастилом в зоне бассейна, монтаж внутренней перегородки в зале для занятий "Йога", устройство эвакуационного выхода.

Кроме того, произведен монтаж установки системы охранной и пожарной сигнализации и системы контроля доступа, осуществлена поставка графической станции Атлас-Спорт для спортивных ТВ трансляций и акустической системы для функционирования физкультурно-оздоровительного комплекса.

На основании анализа первичных документов суд пришел к обоснованному выводу, что выполнение работ непосредственно связано со строительством физкультурно-оздоровительного комплекса и с последующим представлением услуг спортивно-оздоровительного характера, то есть ведением деятельности, не облагаемой НДС в соответствии с абзацем 6 подпункта 14.1 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Как установлено судом первой инстанции, на момент рассмотрения дела в суде, ООО "Автотор-Арена" в соответствии со ст. 55 ГрК РФ выдано разрешение на ввод в эксплуатацию от 16.10.2020 N 39-01000-065-по капитального строительства "Физкультурно-оздоровительный комплекс. I этап строительства", расположенного по адресу: город Калининград, улица Тихоокеанская, дом 5.

Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию от 16.10.2020 N 39-301000-065-2018 выдано Агентством по архитектуре, градостроению и "главному развитию Калининградской области на основании заключения от 15.09.2020 о соответствии построенного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов, иных нормативных актов и проектной документации, в том числе требованиям оснощенности объекта капитального строительства приборам учета используемых энергетических ресурсов, утвержденное распоряжение (приказом) Министерства регионального контроля (надзора) Правительства Калининградской области от 15.09.2020 N СН-586/пр.

Данное заключение выдано ООО "Автотор-Арена" и подтверждает, что объект капитального строительства "Физкультурно-оздоровительный комплекс". I этап строительства соответствует требованиям проектной документации, разработанной ООО "Институт Комплексного Проектирования" от 2017 года N 93-05-2014К-ПЗ, в том числе требованиям энергетической эффективности и требованиям оснащенности объекта приборами учета используемых энергетических ресурсов.

По мнению подателя жалобы, суд не оценил представленные обществом дополнительные доказательства, в том числе копии поэтажной экспликации помещений из Технического паспорта БТИ на объект "Физкультурно-оздоровительный комплекс", Бизнес-плана инвестиционного проекта.

Указанный довод несостоятелен.

Представленные документы не устанавливают новых обстоятельств, имеющих юридическое значение для рассмотрения дела по существу, а лишь повторяют информацию, содержащуюся в проектной документации, инвестиционной декларации.

Бизнес-план не является документом, подтверждающим факт затрат или недополученных доходов, он свидетельствует лишь о намерении юридического лица, индивидуального предпринимателя, физического лица осуществить какую-либо деятельность.

Кроме того, в разделе 5 Бизнес-плана указано на назначение ФОКа - проведение полноценных учебно-тренировочных занятий по различным спортивным дисциплинам, а также соревнований. ФОК будет постоянно действующим спортивным объектом. Общая численность обслуживающего персонала соответствует данным инвестиционной декларации и составляет 137 человек, должности которых связаны с оказанием заявленных в инвестиционном проекте видов деятельности.

Согласно организационной структуре ФОКа следует его направленность исключительно на осуществление физкультурно-оздоровительной и спортивной деятельности и предоставление соответствующих услуг.

Следовательно, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что представленные Обществом документы не подтверждают оказание услуг, подлежащих обложению НДС.

Суд первой инстацнии обоснованно отклонил довод Общества о том, что Обществом заключены три договора аренды нежилых помещений в здании физкультурно-оздоровительного комплекса.

Как усматривается из договоров, общая площадь переданных в аренду помещений составляет 401, 5 кв. метров, что составляет менее 1 % от общей площади задания физкультурно-оздоровительного комплекса (41 948.7 кв. метров).

При этом данное обстоятельство не свидетельствует об использовании Обществом объекта в целом в облагаемой НДС деятельности. Договоры заключены в 2021году.

Обоснованно суд первой инстанции отклонил и ссылку налогоплательщика на не представленные в ходе камеральных проверок документы, в том числе те, которые должны были иметься у него во время их проведения, в том числе договор с ООО "Автотор Холдинг", который является участником общества с размером доли свыше 99%.

Ни один из указанных документов налогоплательщик не представлял ни в ходе камеральных налоговых проверок, ни в ходе рассмотрения судебных дел (А21-9877/2019, А21-16798/2019, А21-6628/2020, А21-102/2021).

В то же время судом установлено, что Соглашение с ООО "АВТОТОР Холдинг" (ИНН 5006010212) датировано 28.11.2019.

При этом согласно сведениям Единого государственного реестра юридических лиц ООО "АВТОТОР Холдинг" является участником Общества с размером доли в уставном капитале - 99.99999993 %.

С учетом взаимозависимости ООО "Автотор-Арена" и ООО "АВТОТОР Холдинг", даты самого документа и непредставления документа ранее ни в ходе судебных разбирательств, ни в ходе налоговых проверок, суд первой инстанции обоснованно не принял данные документы в качестве доказательства.

Указание в представленном заявителем прейскуранте на такие услуги, как прокат баскетбольного мяча, прокат футбольного мяча, прокат теннисных мячей 10 штук, прокат теннисных ракеток, прокат экрана (мероприятие), прокат звуковой аппаратуры (мероприятие), дополнительная раздевалка (мероприятие) напрямую не связано со строительством спортивного объекта - "Физкультурно-оздоровительный комплекс".

По мнению подателя жалобы, суд неправомерно отказал в требованиях, применив пп.1 п.2 статьи 171 НК РФ вместо п.6 статьи 171 НК РФ, который не содержит условия для вычета в виде осуществления облагаемой НДС деятельности, необоснован вывод суда, что Общество не вело раздельного учета затрат по облагаемой и необлагаемой деятельности.

Указанные доводы подлежат отклонению.

Как указано в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 06.09.2021 по делу N А21-6628/2020, наличие соответствующих первичных документов и намерение использовать приобретенные товары (работы, услуги) для осуществления операций, облагаемых НДС, являются обязательными условиями для применения налоговых вычетов.

Данное правило подлежит применению и к п. 6 статьи 171 НК РФ.

Общество не обеспечило в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ раздельного учета затрат по строительству объекта в разрезе помещений различного назначения - предназначенных для осуществления, соответственно, операций, освобождаемых от налогообложения и облагаемых НДС.

Подобный вывод сделан в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 06.09.2021 по делу N А21-6628/2020.

Вывод о неправомерности вычетов НДС при отсутствии раздельного учета операций, освобождаемых от налогообложения и облагаемых НДС, в том числе и при применении пункта 6 статьи 171 НК РФ, содержится и в определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.03.2020 N 303-ЭС20-3140.

В проверяемых периодах (2, 3 квартал 2020 года) спорный объект являлся объектом незавершенного капитального строительства.

У ООО "Автотор-Арена" отсутствовало право на налоговые вычеты по НДС во 2, 3 квартале 2020 года, так как объект капитального строительства имеет статус "Физкультурно-оздоровительный комплекс" до настоящего времени и земельный участок представлен Администрацией городского округа "Город Калининград" в рамках реализации социальной политики для строительства "Физкультурно-оздоровительного комплекса".

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что решения инспекции являются законными и обоснованными, а основания для признания их недействительными отсутствуют.

Следовательно, оценив материалы дела, доводы сторон, апелляционный суд полагает обоснованным отказ Инспекции в налоговых вычетах.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно применил нормы материального и процессуального права, его выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Доводы жалобы не опровергают правомерности выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, в связи с чем не могут служить основанием для отмены состоявшегося судебного акта.

В связи с этим апелляционная инстанция не находит оснований для иной оценке представленных сторонами доказательств и обстоятельств, установленных судом, а также сделанных им выводов.

Таким образом, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Расходы по уплате государственной пошлины распределяются по правилам статьи 110 АПК РФ.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 23.11.2021 по делу N А21-8779/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Е.И. Трощенко

Судьи

О.В. Горбачева Н.О. Третьякова