Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 марта 2022 г. N 12АП-10927/21 по делу N А12-15847/2021

г. Саратов

01 марта 2022 г.

Дело N А12-15847/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 22 февраля 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 марта 2022 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Акимовой М.А.,

судей Пузиной Е.В., Степуры С.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Бессоновой С.Е.

при участии в судебном заседании представителей публичного акционерного общества "Федеральная гидрогенерирующая компания-РусГидро" Макашовой Т.Л., действующей на основании доверенности от 20.12.2019 N 8464, Суховой Е.Я., действующей на основании доверенности от 08.02.2021, представителей инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области Баранова И.А., действующего на основании доверенности от 10.01.2022 N 15, Кадыровой Л.Я., действующей на основании доверенности от 10.01.2022 N 27,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда апелляционную жалобу публичного акционерного общества "Федеральная гидрогенерирующая компания - РусГидро" на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 12 октября 2021 года по делу N А12-15847/2021 (судья Двоянова Т.В.)

по заявлению публичного акционерного общества "Федеральная гидрогенерирующая компания - РусГидро" (660017, г. Красноярск, ул. Дубровинская, д. 43, корп. 1, ОГРН 1042401810494, ИНН 2460066195)

к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области (404110, Волгоградская обл., г. Волжский, пр-кт им. Ленина, д. 46, ОГРН 1043400122226, ИНН 3435111400)

об оспаривании решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Волгоградской области обратилось публичное акционерное общество "Федеральная гидрогенерирующая компания - РусГидро" (далее - ПАО "РусГидро", налогоплательщик, общество, заявитель) с заявлением о признании недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области (далее - ИФНС России по г. Волжскому Волгоградской области, Инспекция, налоговый орган) от 08.12.2020 N 07-15/636 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначисления налога на имущество организаций за 2019 год в размере 13 110 287 руб.

Решением суда первой инстанции от 12 октября 2021 года в удовлетворении требований налогоплательщика отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ПАО "РусГидро" обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

ПАО "РусГидро" предоставлены письменные пояснения в порядке статьи 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), которые общество просит учесть при рассмотрении апелляционной жалобы.

ИФНС России по г. Волжскому Волгоградской области возражает против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, предоставленном в порядке статьи 262 АПК РФ.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (kad.arbitr.ru) 10 февраля 2022 года, что подтверждено отчётом о публикации судебных актов на сайте.

Исследовав материалы дела, изучив доводы жалобы и отзыва на неё, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Волжскому Волгоградской области проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2019 год, предоставленной 12 марта 2020 года в налоговый орган ПАО "РусГидро" в лице филиала ПАО "РусГидро" - Волжская ГЭС.

В ходе проведения данной камеральной проверки Инспекцией установлено занижение ПАО "РусГидро" остаточной стоимости на первое число каждого месяца налогового периода 2019 года и последнее число налогового периода 2019 года:

- в отношении имущества (гидрогенерирующее оборудование), модернизируемого (реконструированного) в процессе реализации Инвестиционного проекта (Инвестиционное соглашение от 27.02.2017 N С-109/17), выразившееся в занижении среднегодовой стоимости имущества за налоговый период в размере 17 022 093 682 руб., среднегодовой стоимости необлагаемого налогом недвижимого имущества за налоговый период в размере 17 022 093 682 руб., что является нарушением пункта 4 статьи 376 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ);

- в отношении имущества, относящегося к линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, неверно исчислена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по налогу на имущество организации за 12 месяцев 2019 год, выразившаяся в занижении суммы налога в размере 13 110 287 руб., что является нарушением пунктов 1 и 2 статьи 382 НК РФ и Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утверждённого приказом ФНС России от 14.08.2019 N СА-7-21/405@ (далее - Порядок заполнения налоговой декларации).

Проанализировав предоставленные налогоплательщиком сведения, Инспекция пришла к выводу, что в предоставленной обществом декларации по налогу на имущество организаций за 2019 год неправомерно занижена налоговая база (занижение остаточной стоимости основных средств) в связи с исключением ПАО "РусГидро" из объектов налогообложения по налогу на имущество организаций с 01.01.2019 вышеуказанного имущества.

По результатам проверки инспекцией составлен акт камеральной налоговой проверки от 29.06.2020 N 2173 и вынесено решение от 08.12.2020 N 07-15/636 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на имущество организаций в сумме 13 110 287 руб. (т.1 л.д.18-70).

Не согласившись с решением Инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - УФНС России по Волгоградской области).

Решением УФНС России по Волгоградской области от 19.03.2021 N 148 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения (т.1 л.д.71-79).

Полагая, что решение Инспекции является незаконным и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, ПАО "РусГидро" оспорило его в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из законности и обоснованности принятого Инспекцией решения. Суд пришёл к выводу, что спорное имущество, исключённое обществом из объектов налогообложения по налогу на имущество организаций с 01.01.2019, является составной частью единого недвижимого комплекса - гидроэлектростанции, задействовано в едином технологическом процессе, объединено неразрывной технологической связью, следовательно, относится к объектам недвижимости (сложная вещь) и должно входить в расчёт среднегодовой стоимости имущества за 2019 год.

Согласно доводам апелляционной жалобы спорное имущество является движимым, выступает самостоятельными объектами основных средств, не имеет какой-либо прочной связи с землёй и может быть перемещено без каких-либо разрушений. Налогоплательщик приобрёл спорные объекты в качестве движимого имущества и правомерно принял их на учёт в качестве отдельных инвентарных объектов основных средств, а не в качестве составных частей капитальных сооружений и зданий.

ПАО "РусГидро" считает, что выводы суда первой инстанции относительно правомерности квалификации Инспекцией спорного имущества для целей налогообложения в качестве недвижимого противоречат актуальным правовым позициям Верховного Суда Российской Федерации, определяющим порядок разграничения движимого и недвижимого имущества для целей налогообложения и устанавливающим, что технологическая взаимосвязь отдельных основных средств с иным имуществом налогоплательщика при разграничении учитываться не может (определения Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 по делу N А05-879/2018, от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 по делу N А32-56709/2019, от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663 по делу N А18-1531/2019). При этом суд первой инстанции неправомерно применил для налоговых целей положения гражданского законодательства по определению спорного имущества как недвижимого и необоснованно сослался на судебную практику, которая не подлежит учёту при разрешении настоящего дела, поскольку соответствующие судебные акты приняты до момента формирования Верховным Судом Российской Федерации вышеуказанных правовых позиций.

Общество полагает, что суд первой инстанции в нарушение правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации по делу N А05-879/2018 принял в качестве доказательств неотносимые к настоящему делу заключения экспертов, поскольку назначенная налоговым органом экспертиза проведена по вопросам, не имеющим значения для правильного разрешения настоящего спора. При этом судом не учтены существенные нарушения, допущенные при назначении и проведении экспертизы. Также суд первой инстанции не принял во внимание и не дал правовую оценку техническим заключениям муниципального унитарного предприятия "Бюро технической инвентаризации" города Волжский (далее - МУП "БТИ" города Волжский).

Апелляционный суд считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, а также разъяснений, данных в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Отсутствие (недоказанность) хотя бы одного из названных условий служит основанием для оставления заявленного требования без удовлетворения.

При этом согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия) возлагается на орган или лицо которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В свою очередь обязанность доказывания нарушения прав в соответствии со статьёй 65 АПК РФ лежит на заявителе.

В рассматриваемом случае судами обеих инстанций не установлено указанной совокупности условий.

Согласно пункту 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьёй 374 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектами обложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается движимое и, недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесённое в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учёта, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

При этом в отношении объектов основных средств, принятых на учёт с 01.01.2013 в качестве движимого имущества, установлено исключение из вышеуказанной обязанности по уплате налога (подпункт 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ, и пункт 25 статьи 381 НК РФ).

Налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учёта, утверждённым в учётной политике организации (пункты 1 и 3 статьи 375 НК РФ).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что основным видом деятельности ПАО "РусГидро" является производство электроэнергии гидроэлектростанциями, в том числе деятельность по обеспечению работоспособности электростанций.

С 01 марта 2017 года ПАО "РусГидро" реализует инвестиционный проект "Комплексная замена гидротурбин и гидрогенераторов" в соответствии с заключённым Инвестиционным соглашением от 27.02.2017 N С-109/17. Цель проекта: обеспечение надёжной работы гидроагрегатов Волжской ГЭС, повышение эффективности использования гидропотенциала р. Волга в створе Волжского гидроузла.

ПАО "РусГидро" в рамках реализуемого инвестиционного проекта производит модернизацию (реконструкцию) гидрогенерирующего оборудования.

В соответствии с разделом 3 Инвестиционного соглашения от 27.02.2017 N С-109/17 общество получает право на государственную поддержку инвестиционной деятельности на территории Волгоградской области в форме предоставления налоговых льгот по налогу на имущество организаций с 01.03.2017 по 28.02.2022.

В состав имущества, исключённого обществом из объектов налогообложения входит оборудование и устройства, предназначенные и используемые для выработки и передачи электрической энергии (автотрансформаторы силовые, выключатели высоковольтные воздушные, выключатели высоковольтные элегазовые, датчики проводимости типа ОПН, заградители высокочастотные, закрытое распределительное устройство, комплектные распределительные устройства, конденсаторы связи, ограничители перенапряжения нелинейные, ограничители перенапряжения ОПН, ошиновка распредустройства ОРУ, подстанции трансформаторные комплектные, разъединители высоковольтные, ресиверы, трансформаторы напряжения высоковольтные, система шин ОРУ, трансформаторы силовые, трансформаторы тока высоковольтные, установки вакуумные масляные, установки компрессорные, устройства отбора напряжения, электрические защиты, станция тип ОПС-2, установка регенерационная дегазаторная), всего 378 объектов.

Вместе с тем, согласно информации, представленной ПАО "РусГидро" в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, 78 из 378 объектов, исключённых обществом из налогооблагаемой базы с 01.01.2019, расположены на территории, подведомственной Межрайонной ИФНС N 9 по Волгоградской области, в связи с чем ИФНС России по г. Волжскому Волгоградской области данные объекты (78 объектов) исключены из налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций.

На требования Инспекции от 26.07.2019 N 23638, от 14.10.2019 N 07-15/10172, от 22.11.2019 N 07-15/12054, от 06.05.2020 N 07-15/3573 о представлении пояснений по вопросу уменьшения остаточной стоимости объектов, в отношении имущества, относящегося к линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов общество пояснило, что расхождения в остаточной стоимости имущества, относящегося к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющихся их неотъемлемой технологической частью, выявленные в ходе камеральной проверки, соответствуют стоимости движимого имущества, не являющегося объектом налогообложения с 01.01.2019 (Федеральный закон от 03.08.2018 N 302-ФЗ).

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах имущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Налогоплательщики вправе использовать налоговые льготы, то есть определённые преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах (подпункт 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ).

На основании пункта 25 статьи 381 НК РФ организации освобождаются от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учёт в качестве основных средств, за исключением объектов движимого имущества, принятых на учёт в результате: реорганизации или ликвидации юридических лиц; передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми.

Вместе с тем законодательство о налогах и сборах не определяет такие понятия, как недвижимое/движимое имущество. Такие понятия установлены гражданским законодательством.

Из позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 2.2 Постановления от 24.03.2017 N 9-П, следует, что в системе действующего налогового регулирования не исключается использование - притом, что оно должно носить законный характер - институтов, норм гражданского законодательства в целях обеспечения реализации имущественных интересов стороны налоговых отношений, нарушенных неправомерными или ошибочными действиями (бездействием) другой стороны.

Таким образом, исходя из прямо предусмотренной в Налоговом кодексе Российской Федерации нормы (пункт 1 статьи 11 НК РФ), при признании имущества налогоплательщика движимым или недвижимым в целях исчисления налога на имущество налоговым органам надлежит руководствоваться положениями Гражданского кодекса Российской Федерации.

Учитывая изложенное, доводы апелляционной жалобы о неправильном применении судом первой инстанции для налоговых целей норм гражданского законодательства по определению спорного имущества как недвижимого отклонены апелляционной коллегией как несостоятельные.

В силу части 1 статьи 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землёй, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершённого строительства. Вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, на основании части 2 статьи 130 ГК РФ признаются движимым имуществом.

В соответствии со статьёй 133.1 ГК РФ недвижимой вещью, участвующей в обороте как единый объект, может являться единый недвижимый комплекс - совокупность объединённых единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие), либо расположенных на одном земельном участке, если в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано право собственности на совокупность указанных объектов в целом как одну недвижимую вещь. К единым недвижимым комплексам применяются правила о неделимых вещах.

Из части 1 статьи 133 ГК РФ следует, что вещь, раздел которой в натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или изменения её назначения и которая выступает в обороте как единый объект вещных прав, является неделимой вещью и в том случае, если она имеет составные части.

Статьёй 134 ГК РФ определено, если различные вещи соединены таким образом, который предполагает их использование по общему назначению (сложная вещь), то действие сделки, совершенной по поводу сложной вещи, распространяется на все входящие в неё вещи, поскольку условиями сделки не предусмотрено иное.

Заявитель апелляционной жалобы считает, что спорное имущество является движимым, выступает самостоятельными объектами основных средств, не имеет какой-либо прочной связи с землёй и может быть перемещено без каких-либо разрушений. Налогоплательщик приобрёл спорные объекты в качестве движимого имущества и правомерно принял их на учёт в качестве отдельных инвентарных объектов основных средств, а не в качестве составных частей капитальных сооружений и зданий.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 03.09.2018 N 307-КГ18-13146 указано, что объекты электросетевого комплекса являются по своей правовой природе сложной вещью, в состав которой может входить как движимое, так и недвижимое имущество, предполагающее использование по общему назначению и рассматриваемое как одна вещь; вынужденное деление единого имущественного электросетевого комплекса как сложной вещи приводит к фактической невозможности использования имущества по целевому назначению и осуществления деятельности по оказанию услуг по передаче электрической энергии.

Под объектом недвижимого имущества необходимо понимать единый конструктивный объект капитального строительства как совокупность указанных в пункте 2 статьи 2 Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений" объектов, функционально связанных со зданием (сооружением) так, что их перемещение без причинения несоразмерного ущерба назначению объекта недвижимого имущества невозможно.

Таким образом, если без оборудования объект недвижимости не может функционировать по своему назначению, такое оборудование нельзя признать движимым имуществом.

Как следует из информации, предоставленной филиалом ФКБУ "ФКП Росреестра" по Волгоградской области, ПАО "РусГидро" на праве собственности принадлежит сооружение с кадастровым номером 34:35:030103:573 - объект недвижимости с назначением: производственное (линейное), сооружения гидротехнические, энергетический производственно-технологический комплекс - гидроэлектростанция, в составе: 23 зданий, сооружений, 6 гидротехнических сооружений, инженерных сетей.

Статьёй 3 Федерального закона от 21.07.1997 N 117-ФЗ "О безопасности гидротехнических сооружений" определено, что плотины, здания гидроэлектростанций, а также другие сооружения, предназначенные для использования на водных ресурсах, отнесены к гидротехническим сооружениям.

Гидроэлектростанция (ГЭС) - это комплекс сложных гидротехнических сооружений и оборудования. Для осуществления главной функции ГЭС - выработки электроэнергии необходимо различное сложное оборудование, от которого зависит эффективность и надёжность эксплуатации ГЭС, в том числе объекты электросетевого хозяйства.

Согласно статье 3 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" объекты электросетевого хозяйства - линии электропередачи, трансформаторные и иные подстанции, распределительные пункты и иное предназначенное для обеспечения электрических связей и осуществления передачи электрической энергии оборудование.

Передача электроэнергии осуществляется посредством электрических сетей, в состав которых входят преобразователи, линии электропередачи и распределительные устройства. Совокупность электрических устройств, входящих в состав электростанции (электрической сети) являются электрической частью электростанции (электрической сетью) (пункт 7 ГОСТ 24291-90).

Таким образом, главной функцией гидроэлектростанции является выработка электроэнергии и передача её потребителям, и, следовательно, каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно, а, значит, составляют единый функциональный комплекс и относятся к объектам недвижимости.

Объекты электросетевого комплекса являются по своей правовой природе сложной вещью, в состав которой может входить как движимое, так и недвижимое имущество, предполагающее использование по общему назначению и рассматриваемое как одна вещь; вынужденное деление единого имущественного электросетевого комплекса как сложной вещи приводит к фактической невозможности использования имущества по целевому назначению и осуществления деятельности по оказанию услуг по передаче электрической энергии (определение Верховного Суда Российской Федерации от 03.09.2018 N 307-КГ18-13146).

Судебная коллегия считает необходимым отметить, что трансформаторная подстанция обладает признаками недвижимости, однако не имеет самостоятельного значения при отсутствии в ней движимой вещи (трансформатора). По средствам трансформаторной подстанции, осуществляется снабжение потребителей электроэнергией, то есть трансформаторная подстанция - это сооружение, предназначенное для выполнения функций электроснабжения, следовательно, демонтаж оборудования, находящегося в нем, приведёт к прекращению подачи электроэнергии.

Согласно пунктам 1.1, 1.2 и 1.3 раздела 3 Перечня видов недвижимого и движимого имущества, входящего в состав электросетевых единых производственно-технологических комплексов, утверждённого приказом Минпромэнерго России от 01.08.2007 N 295, трансформаторные подстанции, воздушные линии электропередачи (питающая линия от генерирующего источника при наличии, отходящие линии переменного и постоянного тока, распределительные электропередачи), кабельные линии электропередачи отнесены к объектам недвижимого имущества.

Аналогичный вывод о невозможности использования электрического оборудования отдельно от трансформаторных подстанций, в которых оно находится, содержится и в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.11.2011 N 8799/11.

Из материалов дела следует, что генераторы синхронные к гидравлической турбине установлены на гидроэлектростанции, согласно проектной документации, разработанной и утверждённой на основании норм проектирования, технических условий, ГОСТов и иной нормативно-технической документации.

Гидроэлектростанция проектируется как единая система, включающая в себя комплекс технических решений, которые обеспечивают возможность использования проектируемых гидроэлектростанций по их функциональному назначению и их надёжной и безопасной работы в составе энергосистемы, в том числе решений по составу и выбору оборудования, его компоновке, определению электрических схем, оснащению ГЭС системами и устройствами технологического управления, релейной защиты и автоматики, телемеханики и связи, обеспечению работоспособности, надёжности и живучести ГЭС.

В соответствии с пунктом 72 Приказа Минфина РФ от 13.10.2003 N 91 н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учёту основных средств", в случае наличия у объекта основных средств нескольких частей, учитывающийся как отдельные инвентарные объекты и имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.

Правилами технической эксплуатации электрических станций и сетей Российской Федерации предусмотрено, что на каждом энергетическом объекте должны быть организованы техническое обслуживание, плановые ремонт и модернизация оборудования, зданий, сооружений и коммуникаций энергоустановок.

Частью 2 статьи 133 ГК РФ установлено, что замена одних составных частей неделимой вещи другими составными частями не влечёт возникновения иной вещи, если при этом существенные свойства вещи сохраняются.

Проектирование гидрогенераторов так же, как и всего основного оборудования ГЭС, неразрывно связано с проектированием гидростанции в целом.

Демонтаж оборудования причинит несоразмерный ущерб объекту недвижимости, поскольку энергетический производственно-технологический комплекс - гидроэлектростанция не будет функционировать без генераторов синхронных к гидравлической турбине вертикальной типа СВ-1488/200-88 УХЛ4, являющихся неотъемлемой частью единого технологического цикла выработки электроэнергии.

Самостоятельное использование синхронных генераторов к вертикальной гидравлической турбине, вне конкретного объекта недвижимости - гидроэлектростанции, невозможно.

Таким образом, генераторы синхронные к гидравлической турбине вертикальной типа СВ-1488/200-88 УХЛ4, модернизируемые (реконструированные) в процессе реализации Инвестиционного проекта (Инвестиционное соглашение N С -109/17 от 27.02.2017), объединённые в единый технологический цикл с турбинами гидравлическими, образуют гидроагрегаты, которые в свою очередь являются частью единого недвижимого комплекса - гидроэлектростанция и должны входить в расчёт среднегодовой стоимости имущества за 2019 год.

Согласно информации, представленной Нижне-Волжским управление Ростехнадзора (от 14.05.2020 N 261-4086) исключённое обществом из налогообложения оборудование является неотъемлемой частью линий электропередачи, следовательно: передача электроэнергии без данного оборудования невозможна, объекты вне линий электропередачи не могут использоваться по назначению, линии электропередачи являются единым объектом, объединённым неразрывной технологической связью, данное оборудование участвует в производстве, преобразовании, распределении и отпуске электрической энергии.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии со статьёй 95 НК РФ на основании постановлений от 16.09.2020 N 1 и N 2 ООО "Федерация Экспертов Саратовской области" проведена техническая экспертиза.

В материалы дела предоставлено заключение эксперта от 28.09.2020 N 169/2020, согласно которому функционирование единого недвижимого энергетического производственно-технологического комплекса Гидроэлектростанция, без генераторов синхронных к гидравлической турбине вертикальной типа СВ-1488/200-88 УХЛ4 невозможно. Указанные генераторы и турбины гидравлические поворотнолопастные осевые типа ПЛ 30/877-В-930 объединены единым назначением, являются неотъемлемой частью единого недвижимого энергетического производственно-технологического комплекса - Гидроэлектростанция, задействованы в едином технологическом процессе и объединены неразрывной технологической связью, неразрывная технологическая связь между ними присутствует. При демонтаже данных генераторов единый недвижимый энергетический производственно-технологический комплекс Гидроэлектростанция не будет соответствовать требованиям нормативно-технической документации, что значительно повлияет на безопасность, эффективность, функциональность и работоспособность турбин гидравлических поворотнолопастных осевых типа ПЛ 30/877-В-930 и в целом на единый недвижимый энергетический производственно-технологический комплекс - Гидроэлектростанция. Демонтаж указанных генераторов причинит ущерб целевому (проектному) и безопасному функционированию турбин гидравлических поворотнолопастных осевых типа ПЛ 30/877-В-930 и в целом единого недвижимого энергетического производственно-технологического комплекса - Гидроэлектростанция.

Согласно заключению эксперта от 28.09.2020 N 170/2020 каждый объект, поименованный в Перечне (378 объектов), принадлежащий ПАО "РусГидро" в лице филиала ПАО "РусГидро" Волжская ГЭС, является неотъемлемой частью линий энергопередачи; линии энергопередачи и объекты, поименованные в Перечне объединены единым назначением, они задействованы в технологическом процессе, между ними присутствует неразрывная технологическая связь. При демонтаже спорных объектов, указанных в Перечне единый недвижимый энергетический производственно-технологический комплекс линии энергопередачи Гидроэлектростанции не будет соответствовать требованиям нормативно-технической документации, что значительно повлияет на безопасность, эффективность и функциональность линий энергопередачи. Демонтаж поименованных в Перечне объектов причинит ущерб целевому (проектному) и безопасному функционированию линий энергопередач.

Гидроэлектрическая станция (ГЭС) - это комплекс сооружений и оборудования, посредством которых энергия водотока преобразуется в электрическую энергию.

Главной функцией Гидроэлектростанции является выработка электроэнергии и передача её потребителям, и, следовательно, каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно, а, значит, составляют единый функциональный комплекс и относятся к объектам недвижимости.

Таким образом, доводы общества о том, что экспертные заключения не имеет никакого отношения к вопросу квалификации спорных объектов в качестве движимого/недвижимого имущества, отклонены судом апелляционной инстанции как необоснованные.

В силу положений статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Поскольку общество не заявляло о противоречивости выводов, содержащихся в заключениях экспертов, и не ходатайствовало о проведении судебной экспертизы, довод ПАО "РусГидро" о недопустимости использования заключений экспертов в качестве доказательств по делу отклонён апелляционной коллегией как несостоятельный. Довод общества о том, что заявитель был лишён права задать дополнительные вопросы экспертам, опровергнут материалами дела.

Представленные заявителем в материалы дела технические заключения МУП "БТИ" города Волжский не могут являться доказательствами, опровергающими выводы налогового органа и экспертов.

В силу физических и эксплуатационных свойств спорные объекты не могут самостоятельно обладать признаками сооружения капитального характера, а таковые свойства они приобретают исключительно в составе недвижимого комплекса - Гидроэлектростанции, поскольку служат (предназначены) для её функционирования и связаны с ней как с объектом недвижимости общим назначением. Демонтаж (перемещение) их без замены на аналогичные объекты, создаст условия, при которых эксплуатация Волжского гидроэнергетического узла будет невозможна, поскольку будет нанесён несоразмерный ущерб непосредственно сооружению (ГЭС), по отношению к которому спорные объекты являются его неотъемлемой технологической частью.

Аналогичная позиция изложена в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 12.03.2021 по делу N А55-7486/2020, постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 07.02.2022 по делу N А55-35398/2020.

Таким образом, передача и распределение электрической энергии без исключённого ПАО "РусГидро" имущества, относящегося к линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов будет невозможна. Исключение указанного имущества из работы может привести в конечном итоге к нарушению требований к бесперебойному снабжению потребителей электрической энергией.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции пришёл к правильному выводу, что ГЭС представляет собой комплекс объединённых единым производственным назначением и технологическим режимом работы зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, возведённых по единому проекту и расположенных на одном земельном участке; спорные объекты, входящие в состав гидроэлектростанции, являются её составной частью и относятся к сложной вещи.

Все имущество, исключённое ПАО "РусГидро" из налогообложения с 01.01.2019, относящееся к линиям энергопередачи, а также сооружения, являющиеся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, объединены единым назначением и задействованы в технологическом процессе передачи и распределении электроэнергии, в том числе обеспечивают нормальное функционирование их элементов, в том числе для защиты оборудования от повреждения.

Заявитель апелляционной жалобы считает, что для целей налогообложения в качестве движимого или недвижимого подлежит квалификации отдельный объект основных средств в соответствии с правилами бухгалтерского учёта и Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ), вне зависимости от того, какую взаимосвязь они имеют с иным имуществом налогоплательщика. В подтверждение своей позиции общество ссылается на определения Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 и от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663.

В соответствии с пунктом 5 Приказа Минфина России от 30.03.2001 N 26н (ред. от 16.05.2016) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту "Учёт основных средств" ПБУ 6/01" к основным средствам относятся; здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Согласно пункту 6 данного Приказа Минфина единицей бухгалтерского учёта основных средств является инвентарный объект, которым признаётся обособленный комплекс конструктивно сочленённых предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определённой работы.

По "ОК 013-2014 (СНС 2008). Общероссийскому классификатору основных фондов" (далее - ОКОФ), принятым и введённым в действие Приказом Госстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст, основным фондом, установленным в СНС 2008 и в ОКОФ, являются, в том числе, "Сооружения" с кодом "220".

К основному фонду с кодом "220 - Сооружения" относится объект классификации "220.42.22.13 - Электростанции". Эта группировка включает: - тяжёлые электроэнергетические установки и оборудование, включая установки и оборудование для атомных электростанций.

Из содержащегося в выдержке ОКОФ разъяснения следует, что примерами сооружений могут служить такие объекты, как магистрали, улицы, автомобильные, железные дороги, взлётно-посадочные полосы аэродромов; мосты, эстакады, тоннели; водные магистрали, плотины и другие гидротехнические сооружения; магистральные трубопроводы, линии связи и электропередачи; местные трубопроводы, шахты и сооружения для отдыха, развлечений и проведения досуга.

Апелляционная коллегия отмечает, что при квалификации объектов в качестве движимого и недвижимого имущества для целей налогообложения положения по ведению бухгалтерского учёта, включая коды ОКОФ, должны применяться совместно с положениями гражданского законодательства, а не в отрыве от него и тем более не в противопоставлении. Кроме того, правила по ведению бухгалтерского учёта относительно отражения в документации организации имущества в качестве отдельных инвентарных объектов основных средств (специальные нормы) не должны подменять общие нормы гражданского законодательства по определению такого имущества в качестве движимого или недвижимого.

Таким образом, наряду с критерием правового режима имущества, установленным гражданским законодательством, учитывая приведённые Положения по бухгалтерскому учёту, коды ОКОФ, а также общепринятые в российском законодательстве понятия, объекты, исключённые ПАО "РусГидро" из налогооблагаемой базы по налогу на имущество в 2019 году, относятся к объектам основных средств и должны учитываться в бухгалтерском учёте организации в качестве недвижимого имущества, являющегося неотъемлемой частью ГЭС и включаться в его состав.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, квалификация налогоплательщиком спорных объектов в качестве движимого имущества является необоснованной, поскольку в качестве основного критерия обществом использованы правила по ведению бухгалтерского учёта без учёта общих норм гражданского права.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что в отношении имущества, относящегося к линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся их неотъемлемой технологической частью, с 01.01.2013 до 31.12.2018 ПАО "РусГидро" заявляло налоговые ставки, установленные пунктом 3 статьи 380 НК РФ, тем самым подтверждая, что указанное имущество является неотъемлемой технологической частью линий энергопередач.

Вместе с тем, в представленной налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2019 год общество занизило остаточную стоимость на первое число каждого месяца налогового периода 2019 года и последнее число налогового периода 2019 года в отношении имущества относящегося к линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Квалификация налогоплательщиком спорных объектов в качестве движимого имущества и выделение их из состава ГЭС в рассматриваемом случае является искусственным разделением в бухгалтерском учёте единого объекта основных средств, выступающего недвижимым объектом (сооружением).

Ссылки ПАО "РусГидро" на судебную практику несостоятельны, поскольку в каждом случае арбитражный суд разрешает спор исходя из конкретных обстоятельств и имеющихся в деле доказательств.

Так, спорными объектами в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 выступали производственное оборудование, транспортёры, система защиты от пожаров и пылевых взрывов.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 предметом спора являлось признание здания энергоцентра (гостиничного комплекса) и энергоустановки одним объектом.

По делу N А18-1531/2019 Верховным Судом Российской Федерации в определении от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663 рассматривался вопрос отнесения к движимому/недвижимому имуществу установки для производства С02, линии по производству и розливу безалкогольных напитков, системы обратного осмоса.

Рассматриваемые в настоящем судебном споре обстоятельства не аналогичны обстоятельствам, рассмотренным в делах, на которые ссылается ПАО "РусГидро".

В вышеуказанных определениях Верховный Суд Российской Федерации указал, что учитывая установленное пунктом 6 статьи 3 НК РФ требование формальной определённости налоговых норм и содержащуюся в пункте 1 статьи 374 НК РФ отсылку к правилам бухгалтерского учёта при определении объекта налогообложения, помимо используемых гражданским законодательством критериев правового режима имущества, юридическое значение для целей применения подпункта 8 пункта 4 статьи 374, пункта 25 статьи 381 НК РФ имеют принятые в бухгалтерском учёте формализованные критерии признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.

Вместе с тем, необходимо отметить, что из позиции Верховного Суда Российской Федерации, приведённой в определении от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, следует, что в случае установления в ходе налоговой проверки обстоятельств, указывающих на искусственное разделение в бухгалтерском учёте единого объекта основных средств, выступающего недвижимым объектом (зданием или сооружением), налоговые органы не лишены права обосновывать необходимость взимания налога на имущество в подобных ситуациях.

Указанная позиция сводится к недопустимости применения критерия экономической целесообразности при разрешении вопроса об отнесении имущества к отдельным инвентарным объектам либо признания его составной частью капитального сооружения или здания.

В рассматриваемом случае налоговым органом указанный критерий не использовался. Напротив, налоговый орган исходил из формализованных (цивилистических) критериев признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.

Таким образом, апелляционный суд соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что выводы налогового органа о неправомерном занижении обществом в декларации по налогу на имущество организаций за 2019 год налоговой базы вследствие отнесения к движимому имуществу объектов основных средств, которые объединены единым производственным назначением и технологическим режимом работы; а также линий энергопередачи и сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи, составляющей единый функциональный комплекс, законными и обоснованными.

Позиция суда подтверждается постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18.09.2020 по делу N А29-14394/2018, постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 07.02.2022 по делу N А55-35398/2020.

Учитывая изложенное, решение ИФНС России по г. Волжскому Волгоградской области от 08.12.2020 N 07-15/636 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является обоснованным и соответствует нормам налогового законодательства.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришёл к правильному выводу, что требование общества является необоснованным и удовлетворению не подлежит.

Таким образом, все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем предоставленным доказательствам дана правовая оценка.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся фактически к несогласию с выводами суда первой инстанции, к повторению утверждений исследованных и правомерно отклонённых арбитражным судом первой инстанции, не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 АПК РФ, арбитражным судом апелляционной инстанции не установлено.

Апелляционная коллегия считает решение, принятое судом первой инстанции, законным и обоснованным. Апелляционную жалобу следует оставить без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 12 октября 2021 года по делу N А12-15847/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

М.А. Акимова

Судьи

Е.В. Пузина С.М. Степура