Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 мая 2022 г. N 09АП-11500/22 по делу N А40-252292/2019

г. Москва

25 мая 2022 г.

Дело N А40-252292/19

Резолютивная часть постановления объявлена 19 мая 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 мая 2022 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Попова В.И.,

судей:	Мухина С.М., Никифоровой Г.М.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Аграровой В.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 2 по г.Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.03.2022 по делу N А40-252292/19 принятое

по заявлению ООО "Дальвагоноремонт" к ИФНС России N 2 по г. Москве

третье лицо: УФНС России по г. Москве

о признании недействительными требований,

при участии:

от заявителя:	Сермавбрин К.Н. по доверенности от 26.11.2020; Астахова Т.В. по доверенности от 10.01.2022
от заинтересованного лица:	Липская Д.А. по доверенности от 23.03.2022;
от третьего лица:	Сергеева М.В. по доверенности от 10.01.2022;

УСТАНОВИЛ:

ООО "Дальвагоноремонт" (далее- заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением, уточненным в порядке ст.49 АПК РФ, о признании недействительными требований ИФНС России N 2 по г.Москве (далее- инспекция, налоговый орган) об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов и решений о взыскании налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках:

- требование от 06.02.2018 N 338134 и решение от 10.04.2018 N 153491 в части пеней по НДС в размере 133 456,81 р.,

- требование от 06.03.2018 N 341831 и решение от 15.05.2018 N 156014 в части пеней по НДС в размере 34240,55 р.,

- требование от 06.04.2018 N 343272 и решение от 13.06.2018 N 157649 в части пеней по НДС в размере 50 905,15 р.,

- требование от 19.04.2018 N 345705 в части пеней по НДС в размере 237 909,67 р.,

- требование от 10.05.2018 N 346590 и решение от 27.06.2018 N 159965 в части пеней по НДС в размере 236 954,27 р.,

- требование от 31.05.2018 N 348079 и решение от 03.07.2018 N 162949 в части пеней по НДС в размере 22 803,1 р.,

- требование от 04.07.2018 N 350051 и решение от 26.07.2018 N 164088 в части пеней по НДС в размере 9 437,22 р.,

- требование от 10.08.2018 N 353787 в части пеней по НДС в размере 531 407,76 р.,

- требование от 31.08.2018 N 355714 и решение от 26.09.2018 N 169336 в части пеней по НДС в размере 35 746,58 р.,

- требование от 20.09.2018 N 356662 в части пеней по НДС в размере 89 257,56 р.,

- требование от 05.10.2018 N 357749 и решение от 29.10.2018 N 172756 в части пеней по НДС в размере 149 812,62 р.,

- требование от 31.10.2018 N 359222 в части недоимки по НДС в размере 3 716 959 р. и пеней в размере 245 884,83 р.,

- требование от 10.12.2018 N 362357 в части недоимки по НДС в размере 500 000 р. и пеней в сумме 13 836 829,02 р., решение от 14.01.2019 N 175885 в части пеней по НДС в размере 13 050 864,55 р.,

- требование от 20.12.2018 N 363136 в части недоимки по НДС в размере 216 014 р. и пеней в размере 69 075р., решение от 23.01.2019 N 176714 в части пеней по НДС в размере 69 075 р.,

- требование от 08.01.2019 N 363283 в части недоимки по НДС в размере 873 055 р. и пеней в размере 39 684,68 р.

Решением Арбитражного суда г.Москвы от 14.03.2022 заявленные требования удовлетворены в части.

Не согласившись с принятым решением, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель Инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, решение просил отменить, в удовлетворении заявления отказать в полном объеме.

Представитель УФНС России по г.Москве поддержал апелляционную жалобу, решение просил отменить.

Представитель заявителя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, решение просил оставить без изменения, по основаниям, изложенным в письменных пояснениях.

Законность и обоснованность решения проверены в соответствии со ст.ст.266 и 268 АПК РФ. Апелляционный суд, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, не усматривает оснований для отмены или изменения решения, исходя из следующего.

Из фактических обстоятельств дела следует, что налоговый орган после обнаружения у налогоплательщика недоимки и пеней по НДС за 2016- 2018 годы выставил в его адрес в том числе, указанные выше требования.

Заявитель, не согласившись с включением в эти требования и решения суммы пеней по НДС и недоимки за 3 квартал 2018 года, обжаловал их в административном порядке в УФНС России по г.Москве, которое рассмотрев жалобу решением от 20.06.2019 N 21-19/103130 оставила её без удовлетворения, что и послужило основанием для обращения его в суд.

Основанием для оспаривания требований и решений явилось, по мнению заявителя, включение в них недоимки за 3 квартал 2018 года, при отсутствии реальной задолженности и уплате налога по декларации в установленные сроки, неверный размер пеней, в каждом из требований, начисленных на недоимку за 4 квартал 2017- 3 квартал 2018 года, несоответствующий расчету налогоплательщика, произведенному, исходя из периода просрочки и суммы недоимки, за конкретный период.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суд обоснованно учел, что Пунктом 1 статьи 45 НК РФ предусмотрено, что каждый налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога в срок установленный законодательством о налогах и сбора, неисполнение или ненадлежащее исполнение указанной обязанности является основанием для взыскания налога в порядке, предусмотренном ст. 46-47 НК РФ.

В соответствии со статьей 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.

При этом, требование об уплате налога направляется налогоплательщику только при наличии у него недоимки, под которой в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ понимается сумма налога или сбора неуплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Пунктом 1 статьи 46 НК РФ предусмотрено, что в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках.

Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления на бумажном носителе или в электронном виде в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента)- организации или индивидуального предпринимателя, поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента)- организации или индивидуального предпринимателя.

При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика, согласно положениям ст.47 НК РФ, налоговый орган вправе взыскать налог за счет имущества, в том числе за счет наличных денежных средств налогоплательщика (налогового агента)- организации или индивидуального предпринимателя в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, и с учетом сумм, в отношении которых произведено взыскание в соответствии со статьей 46 НК РФ.

Решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента)- организации или индивидуального предпринимателя принимается в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

Соответственно, процедура взыскания недоимки, пеней и штрафов, на основании пункта 1 и 2 статьи 45 НК РФ, состоит из трех последовательных этапов, которые должны производится исключительно последовательно.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 75 НК РФ пени начисляются на сумму неуплаченного в установленный налоговым законодательством срок налога за каждый календарный день просрочки и подлежат уплате (взысканию) как одновременно с уплатой сумм налога, так и после уплаты таких сумм в полном объеме.

Пени в силу пунктам 51 и 57 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее- Постановление Пленума N 57) начисляются в течение всего периода наличия у налогоплательщика недоимки и могут быть взысканы как одновременно с взысканием недоимки (в одном требовании), так и после осуществления мер по ее взысканию, при условии соблюдения порядка и сроков взыскания недоимки, на которую они начислены.

Коллегия соглашается с выводом суда о том, что, что в оспариваемое требование N 362357 от 10.12.2018 (пени в сумме 14 257 512 руб.) повторно включены следующие суммы пени:

1) Пени по "текущим платежам" в размере 6 789 468,96 рублей (пени по текущим платежам за 2017-2018 гг., которые по утверждению Инспекции ошибочно погашены денежными средствами по ВНП), которые ранее были включены в следующие требования (далее - требования 2017-2018 гг):

-требования за 2017 год, в том числе, от 11.04.2017. N 299937, от 31.05.2017 г. N308413, от 03.08.2017 N318269, от 07.09.2017 N326462, от 06.10.2017 г. N327674, от 06.12.2017 г. N333873, от 12.01.2018 г. N336807 на сумму 2 191 349,56 рублей (не оспариваемые в рамках настоящего дела);

-требования за 2018 год, в том числе, N 338134 от 06.02.2018 г., N 341831 от 06.03.2018 г., N 343272 от 06.04.2018 г., N 345705 от 19.04.2018 г., N 346590 от 10.05.2018 г., N 348079 от 31.05.2018, N 350051 от 04.07.2018 г., N 353787 от 10.08.2018 г. на сумму 3 978 908,44 рублей (оспариваемые в рамках настоящего дела);

-требование N 355714 от 31.08.2018 г на сумму 619210,96 рублей (сумма пени зачтена в налог) (оспариваемое в рамках настоящего дела).

В структуру требования N 362357 от 10.12.2018 налоговым органом также включены суммы пени по выездной налоговой проверке, в размере 6 170 258 рублей, ранее включенное в требование N 25 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 05.04.2017 г. (ст. 45, 69, 70 НК РФ).

На основании представленных в материалы дела доказательств суд установил, что право инспекции на взыскание налогов, пени было реализовано ею во внесудебном порядке путем выставления требований за 2017-2018 гг. и требования N 25 от 05.04.2017 г., принятия решений о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, принятия решения и постановлений о взыскании налогов, пени, штрафов за счет имущества налогоплательщика.

При этом, в соответствии с подходом, сформулированным в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.02.2011 N 8229/10, предусмотренные статьями 46 и 47 НК РФ меры принудительного взыскания налоговой задолженности за счет денежных средств на счетах в банках и за счет иного имущества налогоплательщика-организации представляют собой последовательные этапы единого внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности, а не самостоятельные, независимые друг от друга процедуры.

Положениями статей 46, 47 НК РФ не предусмотрено выставление налоговым органом инкассовых поручений после принятия инспекцией в порядке ст. 47 НК РФ мер по взысканию задолженности по налогам, сборам, пеням и штрафам за счет имущества налогоплательщика.

С учетом изложенного, а также исходя из положений статей 46-47 НК РФ правовых оснований для выставления в адрес налогоплательщика требования N 362357 от 10.12.2018 г. и принятия на его основе решения N 175885 от 14.01.2019 г о взыскании задолженности по пени за счет денежных средств, не имелось.

Суд первой инстанции также обоснованно пришел к выводу, что так называемые ошибки в виде неверного учета налоговым органом в КРСБ взысканных по инкассовым поручениям за период с 22.08.2018 по 28.08.2018 гг. сумм пени, сначала в счет пеней по требованиям 2017-2018 гг., а затем, в счет пеней по выездной проверке и в конце в счет недоимки по выездной проверке, не повлекли изменения порядка и процедуры взыскания вышеуказанных пеней, включая основания для их взыскания- требования 2017-2018 гг. и требование от 05.04.2017 N 25, а также вынесенные на основании этих требований решения о взыскании.

Первоначальное погашение задолженности по пеням и последующее их восстановление в учете в КРСБ налогоплательщика ввиду отсутствия уточнения и отмены требований 2017-2018 г. и требования от 05.04.2017 N 25 в этой части, в порядке статьи 71 НК РФ фактически не повлекло изменение процедуры взыскания пеней, поскольку после их "восстановления" в КРСБ налогоплательщика у инспекции не было необходимости запуска уже проведенной процедуры взыскания заново, с включением тех же сумм пеней в новое требование и решение ввиду действительности предыдущих требований и решений, по которым проводилось взыскание.

Кроме того, по заявлению Общества решением от 24.10.2019 г. Арбитражного суда города Москвы по делу N А40-155798/2019, оставленным без изменения вышестоящими судами, было признано не подлежащим исполнению постановление ИФНС России N2 по г.Москве от 24.04.2018 N57172 принятое на основании требования N25 от 05.04.2017 г. о взыскании, в том числе, пени в сумме 6170258 рублей, за счет имущества налогоплательщика.

Согласно правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ N 17832/09 от 11.05.2010, при признании недействительными решения и постановления о взыскании налогов, пени, штрафов за счет имущества налогоплательщика налоговый орган утрачивает возможность взыскания спорной задолженности не только во внесудебном, но и в судебном порядке. Иное означало бы нарушение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Доводы налогового органа о том, что требования за 2017-2018 гг., требование N 25 от 05.04.2017 г., а также принятые на их основе решения о взыскании были "отозваны", являются также необоснованными на основании следующего.

В силу пункта 2 статьи 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать права и обязанности налоговых органов в пределах своей компетенции.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П разъяснено, что централизованным характером системы налоговых органов предопределяется контроль вышестоящего налогового органа за деятельностью нижестоящих налоговых органов, направленный на обеспечение соблюдения ими законодательства о налогах и сборах в соответствии с принципом конституционной законности (статья 15 Конституции Российской Федерации).

В статье 9 Закона о налоговых органах и в пункте 3 статьи 31 НК РФ предусмотрено, что вышестоящим налоговым органам предоставлено право отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия Конституции Российской Федерации, федеральным законам и иным нормативным правовым актам.

Следовательно, при применении данных норм реализуется принцип законности деятельности органов публичной власти в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, ни статьей 31, ни статьями 46-47 НК РФ не предусмотрено право налогового органа повторно принимать, изменять, отменять или отзывать свои ненормативные акты.

В данном случае, как было указано выше, в силу пункта 3 статьи 31 НК РФ, а также статьи 140 НК РФ право принимать, изменять, отменять предоставлено только вышестоящему налоговому органу. Процедура отзыва ненормативного акта налоговым органом действующим законодательством также не предусмотрена.

С учетом изложенного, доводы налогового органа о том, что требование N 362357 от 10.12.2018 г. является уточненным, в порядке статьи 71 НК РФ, а не повторным, являются несостоятельными.

Доводы налогового органа о том, что платежные документы на уплату налога на добавленную стоимость за 3-ий квартал 2018 года оформлены с нарушением Правил оформления платежных документов, утвержденных Приказом Минфина России от 12.11.2013 N 107 "Об утверждении Правил указания информации в реквизитах распоряжений о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему Российской Федерации", являются необоснованными и противоречат материалам настоящего дела.

Принимая во внимание положения пункта 2 статьи 22 НК РФ, устанавливающие обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

Между тем, вопреки указанным принципам действия ответчика по выставлению требований об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость за 3-ий квартал 2018 г. (по сроку уплаты - 25.10.2018; 25.11.2018; 25.12.2018) в общей сумме 5 335 955,00 рублей, направлены не только на повторное взыскание с ООО "Дальвагоноремонт" уплаченных, в соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ и поступивших в бюджет налогов, но и к излишней уплате сумм пени.

Материалами настоящего дела подтверждается, что налогоплательщиком в порядке статьи 80 НК РФ предоставлена в налоговый орган налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3-ий квартал 2018 года с суммой налога к уплате в размере 11 592 021 рублей.

Далее, в порядке статьи 81 НК РФ за указанный налоговый период налогоплательщиком предоставлены в инспекцию две уточненные налоговые декларации:

1) налоговая декларация (номер корректировки 1) от 30.10.2018 г. с суммой налога на добавленную стоимость к уплате в бюджет 11 150 877 рублей, то есть, в сравнении с первичной налоговой декларацией сумма налога к уплате уменьшилась на 147048 рублей.

2) налоговая декларация (номер корректировки -2) от 13.12.2018 г. с суммой налога на добавленную стоимость к уплате в бюджет 11 474 900 рублей, то есть, в сравнении с уточненной налоговой декларацией (номер корректировки -1) сумма налога к уплате в бюджет увеличилась на 108007 рублей.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 174 НК РФ налог на добавленную стоимость за 3-ий квартал 2018 г. подлежал уплате в следующие сроки: 25.10.2018; 26.11.2018; 25.12.2018.

Согласно пунктам 7 - 9 Правил в распоряжении о переводе денежных средств указывается значение основания платежа, который имеет 2 знака и может принимать установленные Правилами значения ("ТП" - платежи текущего года; "ЗД" -добровольное погашение задолженности, но истекшим налоговым, расчетным (отчетным) периодам, и иные указанные в данном пункте значения).

Пункт 8 Правил N 107н содержит указание о том, что в графе "107" должен быть указан период, за который осуществляется уплата или доплата налогового платежа. Поэтому, если налог на добавленную стоимость уплачивается, например, в феврале, марте или апреле 2019 года (и (или) в ином периоде) за 3-ий квартал 2018 г. и в платежном документе в графе "107" указан "КВ.03.2018", то и платеж должен быть учтен в счет уплаты налога за 3-ий квартал 2018 г.

Исходя из пункта 13 названных Правил, в реквизите "Назначение платежа" распоряжения о переводе денежных средств дополнительно указывается, в том числе информация, установленная "Положением о правилах осуществления перевода денежных средств", утвержденного Банком России 19.06.2012 г. N 383-П.

При этом, в пункте 24 данного Положения указано, что в платежном поручении, инкассовом поручении, платежном требовании указывается назначение платежа, наименование товаров, работ, услуг, номера и даты договоров, товарных документов, а также может указываться другая необходимая информация, в том числе в соответствии с законодательством, включая налог на добавленную стоимость.

Таким образом, платежными поручениями, исходя из их реквизитов, подтверждается, что оплата задолженности по налогу на добавленную стоимость за 3-ий квартал 2018 г. произведена Налогоплательщиком самостоятельно.

Учитывая, что требование об уплате недоимки по налогу должно соответствовать фактической обязанности налогоплательщика, то сумма недоимки, подлежащая взысканию с налогоплательщика, в том числе, с учетом положений пункта 1 и пункта 3 статьи 45 НК РФ, должна корректироваться (уменьшаться) на сумму фактической уплаченной задолженности.

В случае, если на момент выставления требования об уплате недоимки или принятия решения о взыскании задолженности за счет денежных средств сумма налога была полностью или частично уплачена, налоговым органам следует предъявлять к взысканию только соответствующую оставшуюся сумму неисполненного обязательства.

Принимая во внимание изложенное, а также произведенную Налогоплательщиком самостоятельно уплату налога на добавленную стоимость за 3-ий квартал 2018 г. на момент выставления требований от 31.10.2018 г. N 359222, от 10.12.2018 N 362357, от 20.12.2018 N 363136 Инспекции недоимка по налогу по сроку уплаты 31.10.2018 и 26.11.2018 г. отсутствовала. На момент выставления требования от 08.01.2019 N 363283 недоимка по НДС по сроку уплаты составила 29 927,0 рублей.

Учитывая произведенную ООО "Дальвагоноремонт" оплату, в силу положений пункта 3 статьи 45 НК РФ, на момент выставления указанных выше требований у Налогоплательщика отсутствовала не исполненная обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в указанном выше размере, в том числе: за 3-ый квартал 2018 г. по сроку уплаты 25.10.2018 в сумме 3 716 959 рублей; за 3-ый квартал 2018 г. по сроку уплаты 26.11.2018 в сумме 500 000 рублей; за 3-ый квартал 2018 г. по сроку уплаты 25.11.2018 в сумме 108 007 рублей; за 3-ый квартал 2018 г. по сроку уплаты 26.11.2018 в сумме 108 007 рублей; за 3-ый квартал 2018 г. по сроку уплаты 25.12.2018 в части уплаты налога на сумму 873 055 рублей (902982 руб. - 29927 руб.=873055 руб.), в связи с чем, у Инспекции отсутствовали правовые основания повторно предлагать Налогоплательщику уплатить НДС за указанный период.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 13 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.08.2004 N 79, применительно к положениям статьи 69 НК РФ и учитывая обязанность налогоплательщика в силу пункта 1 статьи 45 НК РФ самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, требование об уплате налога может быть признано недействительным, только если оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога или если нарушения требований, предъявляемых к его содержанию, являются существенными.

Таким образом, несоответствие требований от 31.10.2018 г. N 359222, от 10.12.2018 N 362357, от 20.12.2018 N 363136, от 08.01.2019 N 363283 ИФНС России N 2 по г.Москве в части уплаты недоимки по налогу на добавленную стоимость за 3-ий квартал 2018 г. (по сроку уплаты- 25.10.2018, 26.11.2018, 25.12.2018) в сумме 5 306 028,00 рублей фактической обязанности Налогоплательщика, свидетельствует об их недействительности, на основании чего, суд пришел к верному выводу о частичном удовлетворении заявленных требований.

Иные доводы, приведенные в жалобе, не опровергают выводов суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними и не могут явиться основанием для отмены судебного акта. Иное толкование заявителем апелляционной жалобы положений закона не означает допущенной при рассмотрении дела судебной ошибки.

При изложенных обстоятельствах апелляционный суд считает, что выводы суда первой инстанции основаны на полном и всестороннем исследовании материалов дела, при правильном применении норм действующего законодательства. Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 14.03.2022 по делу N А40-252292/19 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

В.И. Попов

Судьи

С.М. Мухин Г.М. Никифорова