Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2022 г. N 03АП-5631/22 по делу N А33-26192/2014

г. Красноярск

16 ноября 2022 г.

Дело N А33-26192/2014

Резолютивная часть постановления объявлена "09" ноября 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен "16" ноября 2022 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Инхиреевой М.Н.,

судей: Дамбарова С.Д., Яковенко И.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Каверзиной Т.П.,

при участии:

от уполномоченного органа: Поповой Е.П., представителя по доверенности,

от открытого акционерного общества "Интехком": Мыглана А.С., представителя по доверенности,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю

на определение Арбитражного суда Красноярского края

от "26" августа 2022 года по делу N А33-26192/2014к108,

УСТАНОВИЛ:

в рамках дела о банкротстве открытого акционерного общества "Сибирская губерния", конкурсный управляющий Струков Яков Геннадьевич обратился в суд с заявлением о разрешении разногласий между конкурсным управляющим ОАО "Сибирская губерния" Струковым Я.Г. и МИФНС N 26 по Красноярскому краю относительно порядка и очередности исполнения ОАО "Сибирская губерния" решения МИФНС N 26 по Красноярскому краю от 20.04.2022 N 1098 (в части налога на прибыль в сумме 4 266 255,82 руб.), а также требования МИФНС N 26 по Красноярскому краю N 14919 от 20.04.2022 (в части налога на прибыль в сумме 3 982 346 руб.), путем установления очередности исполнения ОАО "Сибирская губерния" решения МИФНС N 26 по Красноярскому краю от 20.04.2022 N 1098 (в части налога на прибыль в сумме 4 266 255,82 руб.), а также требования МИФНС N 26 по Красноярскому краю N 14919 от 20.04.2022 (в части налога на прибыль в сумме 3 982 346 руб.) за счет оставшегося после полного удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований имущества должника.

Определением Арбитражного суда Красноярского края от 26.08.2022 разрешены разногласия между Федеральной налоговой службой и конкурсным управляющим, определено, что налог на прибыль ОАО "Сибирская губерния", исчисленный от операций по продаже имущества должника (конкурсной массы) в ходе конкурсного производства, подлежит уплате за счет имущества ОАО "Сибирская губерния", оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр.

Не согласившись с данным судебным актом, Федеральная налоговая служба обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемый судебный акт отменить и установить порядок гашения налога на прибыль по декларациям за 2020 - 2021 гг. в режиме пятой очереди текущих платежей.

Заявитель жалобы приводит следующие доводы:

- поскольку спорный налог относится к текущей задолженности, отсутствуют основания для удовлетворения долга по налогу на прибыль не в порядке текущих платежей;

- основания для понижения очередности удовлетворения требования по уплате текущего налога на прибыль отсутствуют, поскольку такое понижение возможно только при установлении факта того, что задолженность образовалась в результате недобросовестных действий кредитора (финансирование в ситуации имущественного кризиса);

- положениями НК РФ установлена обязанность организаций-налогоплательщиков при нахождении в процедуре банкротства исчислять налог на прибыль от продажи имущества, соответственно, такой налог должен уплачиваться в общем порядке текущих платежей;

- должник уже получил налоговую выгоду по налогу на прибыль за счет амортизации реализованного имущества;

- суд первой инстанции не учел сформированную судебную практику по вопросу определения очередности гашения текущего налога на прибыль.

Определением Третьего арбитражного апелляционного суда 30.09.2022 апелляционная жалоба принята к производству, поскольку заявителем были устранены обстоятельства, послужившие основанием для оставления апелляционной жалобы без движения, судебное заседание назначено на 09.11.2022.

В соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 23.06.2016 N 220-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части применения электронных документов в деятельности органов судебной власти" предусматривается возможность выполнения судебного акта в форме электронного документа, который подписывается судьей усиленной квалифицированной электронной подписью. Такой судебный акт направляется лицам, участвующим в деле, и другим заинтересованным лицам посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его вынесения, если иное не установлено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Текст определения о принятии к производству апелляционной жалобы от 30.09.2022, подписанного судьей усиленной квалифицированной электронной подписью, опубликован в Картотеке арбитражных дел (http://kad.arbitr.ru/) 30.09.2022 07:05:57 МСК.

Таким образом, лица, участвующие в деле, и не явившиеся в судебное заседание, извещены о дате и времени судебного заседания надлежащим образом в порядке главы 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В силу части 2 статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

В судебном заседании представитель уполномоченного органа поддержал доводы апелляционной жалобы.

Представитель открытого акционерного общества "Интехком" письменный отзыв на апелляционную жалобу не представил, отклонил доводы апелляционной жалобы. Просит судебный акт суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, повторно оценив представленные доказательства, заслушав устные выступления, установил следующие обстоятельства, имеющие значение для дела и пришел к следующим выводам.

Согласно статье 32 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" от 26.10.2002 N 127-ФЗ (далее - Закон о банкротстве) дела о банкротстве юридических лиц рассматриваются по правилам, предусмотренным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, с особенностями, установленными настоящим Федеральным законом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 60 Закона о банкротстве заявления и ходатайства арбитражного управляющего, в том числе о разногласиях, возникших между ним и кредиторами, а в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом, между ним и должником, жалобы кредиторов о нарушении их прав и законных интересов рассматриваются в заседании арбитражного суда не позднее чем через месяц с даты получения указанных заявлений, ходатайств и жалоб, если иное не установлено настоящим Федеральным законом.

Согласно пункту 10 статьи 16 Закона о банкротстве разногласия, возникающие между конкурсными кредиторами, уполномоченными органами и арбитражным управляющим, о составе, о размере и об очередности удовлетворения требований кредиторов по денежным обязательствам или об уплате обязательных платежей, рассматриваются арбитражным судом в порядке, предусмотренном настоящим Федеральным законом.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, уполномоченным органом вынесены решения 20.04.2022 N 1098, N 1120 от 25.05.2022 о взыскании налога, сбора за счет денежных средств на счетах налогоплательщика, в соответствии с которыми должнику к уплате начислен налог на прибыль, исчисленный на основании налоговых деклараций за 1, 2, 3, 4 кварталы 2020 года и за 1, 3 кварталы 2021 года, представленных конкурсным управляющим по итогам реализации имущества должника на торгах в процедуре банкротства, т.е. реализации конкурсной массы.

Данное обстоятельство не оспаривалось лицами, участвующими в деле, ни в суде первой, ни в суде апелляционной инстанции.

Позиция уполномоченного органа сводится к тому, указанные требования по уплате налога на прибыль являются текущими платежами, в связи с чем, подлежат погашению в пятой очереди требований по текущим платежам.

Конкурсный управляющий, возражая против данных доводов уполномоченного органа, считает, что данное требование подлежит погашению за счет имущества, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, которые включены в реестр требований кредиторов.

Разрешая указанные разногласия, суд первой инстанции определил, что налог на прибыль ОАО "Сибирская губерния", исчисленный от операций по продаже имущества должника (конкурсной массы) в ходе конкурсного производства, подлежит уплате за счет имущества ОАО "Сибирская губерния", оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр.

Повторно оценив представленные доказательства, в совокупности и взаимосвязи, заслушав устные выступления, суд апелляционной инстанции соглашается с вышеизложенными выводами суда первой инстанции в силу следующего.

Пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предусмотрено, что налоги и сборы должны иметь экономическое основание, и не могут быть произвольными.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях НК РФ признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии со статьей 252 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Закона.

Как следует из статьи 248 НК РФ, к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В связи с этим, налог на прибыль взимается с учетом величины доходов, полученных налогоплательщиком от ведения той деятельности, конечной целью (результатом) которой является получение прибыли.

Как справедливо указал суд первой инстанции, прибыль характеризует экономический эффект, полученный в результате деятельности предприятия. Получение прибыли на предприятии означает, что полученные доходы превышают все расходы, связанные с его деятельностью.

Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Процедура конкурсного производства (реализации имущества) предполагает завершение хозяйственной деятельности предприятия, формирование конкурсной массы, ее реализацию и расчеты с кредиторами.

Как следует из пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом" разъяснено, что признание должника банкротом означает установление невозможности выполнения им своих обязательств в обычном порядке и полного удовлетворения всех требований кредиторов, в том числе по обязательным платежам (статья 2 Закона о банкротстве).

Исходя из приведенных положений, для конкурсного производства предусмотрены особые правила распределения имеющегося у должника имущества (конкурсной массы), в том числе очередность удовлетворения требований всех его кредиторов.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что устанавливаемая законодательством о банкротстве очередность требований кредиторов направлена, в частности, на достижение таких целей, как:

1) обеспечение финансирования процедуры конкурсного производства (путем

установления приоритета текущих платежей над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов);

2) создание условий для справедливого обеспечения экономических и юридических интересов всех кредиторов, включая лиц, в отношении которых необходимо введение дополнительных гарантий социальной защиты;

3) установление справедливого равновесия между конкурирующими интересами, которые затрагиваются в делах о банкротстве.

В ситуации, когда не погашены требования кредиторов, образовавшиеся до введения процедуры банкротства в отношении должника, исчисление и уплата текущих налогов, связанных с продажей имущества должника, приводит лишь к наращиванию кредиторской задолженности и не отвечает целям конкурсного производства, направленным на получение максимальной выгоды от реализации имущества банкрота и соразмерное удовлетворение за счет вырученных средств требований кредиторов, а также нарушает такие основные начала налогообложения, закрепленные в статье 3 НК РФ, как экономическая обоснованность налогообложения и фактическая способность налогоплательщика к уплате.

Кроме того, обложение дохода налогом на прибыль в силу статьи 41 НК РФ возможно при условии признания этого дохода экономической выгодой получателя такого дохода, тогда как продажа имущества должника в рамках процедуры банкротства производится для выручки средств и погашения имеющейся задолженности перед кредиторами, что не соответствует критериям понятия дохода, учитываемого для целей налогообложения по смыслу норм НК РФ.

Указанный подход отражен в положениях пункта 63 статьи 217 НК РФ, в соответствии с которым не подлежат налогообложению доходы налогоплательщика от продажи имущества, подлежащего реализации в случае признания такого налогоплательщика банкротом и введения процедуры реализации его имущества в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве), а также в подпункте 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ, предусматривающем, что не признаются объектом налогообложения операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами).

В соответствии со статьей 5 Закона о банкротстве под текущими платежами понимаются денежные обязательства, требования о выплате выходных пособий и (или) об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом.

Требования кредиторов по текущим платежам не подлежат включению в реестр требований кредиторов. Удовлетворение требований кредиторов по текущим платежам в ходе процедур, применяемых в деле о банкротстве, производится в порядке, установленном настоящим Федеральным законом.

Приоритет текущих требований над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов должника, в отношении их удовлетворения, обусловлен необходимостью провести процедуру банкротства и обеспечить финансирование конкурсного производства, сохранность имущества, поддержать его стоимость, провести мероприятия по поиску и возврату имущества, оспариванию сделок должника, оплатить работу арбитражного управляющего и иных лиц, что осуществляется в период неплатежеспособности должника.

Таким образом, текущие требования возникают при совершении расходов, необходимых для осуществления процедуры банкротства.

Главным критерием текущего обязательства является связь обязательства с делом о банкротстве, отражающая процессуальную, эксплуатационную, хозяйственную или иную необходимость.

Таким образом, взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой, а следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее.

В силу пункта 4 статьи 142 Закона о банкротстве требования конкурсных кредиторов и (или) уполномоченных органов, заявленные после закрытия реестра требований кредиторов, удовлетворяются за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника. Расчеты с кредиторами по таким требованиям производятся конкурсным управляющим в порядке, установленном настоящей статьей.

Исходя из вышеуказанного, требование об уплате налога на прибыль, возникшего в связи с реализацией имущества должника в процедуре банкротства, не должно удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов третьей очереди, что обеспечивает баланс между недопустимостью ущемления прав кредиторов, понесших негативные последствия от вступления в отношения с должником, и требованиями по налогу, исчисленному в конкурсном производстве в связи с формально полученным финансовым результатом от продажи имущества должника.

Согласно Постановлению Конституционного Суда от 29.06.2004 N 13-П независимо от времени принятия приоритетными признаются нормы того закона, который специально предназначен для регулирования соответствующих отношений.

Таким образом, положения Закона о банкротстве, специально предназначенные для регулирования отношений в процедуре банкротства, являются в данном случае приоритетными, нежели чем нормы НК РФ, регламентирующие общий порядок налогообложения. В связи с чем довод уполномоченного органа, изложенный в апелляционной жалобе, о приоритете налогового законодательства в рассматриваемом споре, подлежит отклонению.

Суд учитывает, что Закон о банкротстве хоть и не относится к законодательству Российской Федерации о налогах и сборах и не регулирует порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, тем не менее, он устанавливает очередность удовлетворения требований кредиторов в процедурах банкротства, в том числе и ФНС России как кредитора по текущим и реестровым требованиям, в том числе и по требованиям об уплате налога на прибыль организаций. Поэтому в данной части Закон о банкротстве и практика его применения имеет приоритет в правовом регулировании вопросов удовлетворения требования ФНС России по налогу на прибыль организаций перед Налоговым кодексом Российской Федерации.

Кроме того, пункт 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Экономическое основание налога на прибыль состоит в превышении доходов от хозяйственной деятельности над расходами, связанными с ее осуществлением. Обложение дохода налогом на прибыль в силу статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации возможно при условии признания этого дохода экономической выгодой получателя такого дохода.

Как установлено судом, должник находится в процедуре конкурсного производства. Конкурсное производство относится к ликвидационным процедурам банкротства, а не реабилитационным. Продажа имущества должника в рамках ликвидационной процедуры банкротства производится для выручки средств и погашения имеющейся задолженности перед кредиторами, что не соответствует критериям понятия дохода, учитываемого для целей налогообложения по смыслу норм Налогового кодекса Российской Федерации.

Экономическая направленность продажи имущества должника в ликвидационной процедуре банкротства состоит в удовлетворении требований кредиторов, как текущих, так и реестровых, в установленной Законом о банкротстве очередности, а не извлечение положительного экономического эффекта для должника, как то предполагается при применении главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обратный подход не отвечает целям конкурсного производства, направленным на получение максимальной выгоды от реализации имущества банкрота и соразмерное удовлетворение за счет вырученных средств требований кредиторов, а также нарушает такие основные начала налогообложения, закрепленные в статье 3 Налогового кодекса Российской Федерации, как экономическая обоснованность налогообложения и фактическая способность налогоплательщика к уплате.

Отклоняя доводы налогового органа, апелляционный суд учитывает, что требование об уплате налога на прибыль, возникшего в связи с реализацией имущества должника, не должно удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов третьей очереди, что обеспечивает баланс между недопустимостью ущемления прав кредиторов, понесших негативные последствия от вступления в отношения с должником, и требованиями по налогу, исчисленному в конкурсном производстве в связи с формально полученным финансовым результатом от продажи имущества должника.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком вследствие осуществления деятельности, направленной на соответствующую цель.

Полученные же от реализации имущества должника денежные средства - формально и неизбежно наступающий (с учетом целей конкурсного производства) финансовый результат от продажи имущества должника.

В связи с этим, взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой, а следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее.

Соглашаясь с доводами конкурсного управляющего, суд первой инстанции указал, что нельзя признать обоснованной правовую позицию о том, что должник при реализации имущества в ходе процедуры банкротства конкурсного производства получил доход, поскольку в данном случае продажа активов должника является вынужденной мерой для погашения требований кредиторов.

На основании вышеизложенного, вопреки доводам апелляционной жалобы, учитывая положения статьи 142 Закона о банкротстве, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что требование налогового органа по уплате вышеуказанного налога на прибыль, производится за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов.

Занимаемая уполномоченным органом противоположная позиция основана на формальном восприятии буквального содержания норм, в то время как для разрешения возникших разногласий основное значение имеет смысл специального регулирования законодательства о банкротстве.

Выводы суда об установленном порядке уплаты налога на прибыль соответствуют сложившейся судебно-арбитражной практике по делам со схожими фактическими обстоятельствами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 11.02.2020 N 303-ЭС19-10320(2,4), определение Верховного Суда РФ от 25.11.2021 N 310-ЭС18-26267(4), определение Верховного Суда РФ от 06.07.2022 N 301-ЭС17-6998(3), постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 03.10.2022 N Ф08-10297/2022 по делу N А53-32531/2016, постановление Арбитражного суда Московского округа от 26.09.2022 N Ф05-6369/2020 по делу N А41-52622/2019, постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10.03.2022 N Ф01-555/2022 по делу N А17-7195/2014, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.08.2022 N Ф07-9558/2022 по делу N А56-103899/2017, Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 21.09.2022 N Ф10-2815/2016 по делу N А84-927/2013, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 04.04.2022 по делу N А56-70066/2019/разн.1, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 02.06.2022 N Ф07-3339/2022 по делу N А21-4090/2018).

Довод уполномоченного органа со ссылкой на иную судебную практику (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.03.2022 N Ф04-7854/2020) не принимается судом апелляционной инстанции, так как указанный судебный акт не имеет для настоящего спора преюдициального значения, поскольку не опровергает правильность выводов обжалуемого судебного акта. Ссылка на определение ВС РФ от 06.12.2021 N 305-ЭС20-21870 (5,6) к настоящему делу не применима, поскольку в указанном определении ВС РФ рассматривался вопрос о порядке гашения налога на добавленную стоимость. В определении ВС РФ N 307-ЭС20-7782(10) от 25.04.2022 рассмотрено заявление о признании недействительной сделки, что также по фактическим обстоятельствам не может быть применено к рассматриваемому делу.

Доводы заявителя жалобы об амортизации имущества отклонены, поскольку значения для определения режима уплаты текущего налога на прибыль не имеют.

Иных убедительных доводов, основанных на доказательствах и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит.

Обжалуемый судебный акт принят судом первой инстанции при правильном применении норм права, с учетов всех обстоятельств дела, оснований для его отмены или изменения не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Согласно положениям Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, уплата государственной пошлины в случае подачи апелляционных жалоб на определения, не указанные в приведенном подпункте статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, не предусмотрена.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Красноярского края от "26" августа 2022 года по делу N А33-26192/2014к108 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение месяца в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший определение.

Председательствующий

М.Н. Инхиреева

Судьи

С.Д. Дамбаров И.В. Яковенко