Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 9 февраля 2023 г. N 01АП-8200/22 по делу N А43-16361/2022

г. Владимир

09 февраля 2023 г.

Дело N А43-16361/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 02.02.2023.

В полном объеме постановление изготовлено 09.02.2023.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Белышковой М.Б., судей Гущиной А.М., Кастальской М.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Калининой Ю.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ГСИ-Волгонефтегазстрой" (ИНН 5250029347) на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 04.10.2022 по делу N А43-16361/2022, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ГСИ-Волгонефтегазстрой" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N6 по Нижегородской области N 5 от 07.02.2022, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области от 11.05.2022 N 09-12-01/09593@, при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области.

В судебном заседании приняли участие общества с ограниченной ответственностью "ГСИ-Волгонефтегазстрой" - Огородова Е.Ю. на основании доверенности от 08.06.2022 N 18 сроком действия 1 год (т. 1, л.д. 94).

Иные лица участвующие в деле, явку представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Нижегородской области (далее - МИФНС N 6 по НО, Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка в отношении общества с ограниченной ответственностью "ГСИ-Волгонефтегазстрой" (далее - ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой", общество, налогоплательщик, заявитель) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт от 19.03.2021 N 5 и дополнение к акту от 06.08.2021 N 1.

По результатам рассмотрения материалов проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, Инспекция решением от 07.02.2022 N 5 привлекла общество к ответственности, предусмотренной пунктами 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа 36 345 руб. Указанным решением ООО "ГСИ -Волгонефтегазстрой" доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 5 886 845 руб., пени в размере 6 026 435,46 руб., налог на прибыль организаций в размере 6 540 940 руб. и соответствующие пени, налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 89 010, 13 руб., пени в сумме 41 632 689,01 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области (далее - Управление) от 11.05.2022 N 09-12-01/09593@ решение Инспекции от 07.02.2022 N 5 отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 6 540 940,00 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения Инспекции N 5 от 07.02.2022 недействительным.

Решением Арбитражного суда Нижегородской области от 04.10.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество, не согласившись с решением суда, обратилось в Первый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.

Налогоплательщик, ссылаясь на пункт 9 статьи 226 НК РФ в действовавший в проверяемый период редакции, указывает на необоснованное доначисление НДФЛ за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, поскольку изменения в указанную норму, допускающие взыскание НДФЛ за счет средств налогового агента, введены в действие с 01.01.2020.

Заявитель указывает, что ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой", выплачивая работникам вредных производств дополнительные компенсации и не облагая их НДФЛ, руководствовалось результатами аттестации рабочих мест, специальной оценки условий труда, независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников и действовало в строгом соответствии с нормами НК РФ и Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс, ТК РФ).

По мнению Общества ошибочным является вывод суда об использовании им схемы по уклонению уплаты НДФЛ путем выплаты дополнительной заработной платы в виде компенсационных выплат за вредные условия труда. Указывает при этом, что указанные выплаты произведены на основании коллективного договора, направлены на поддержание и восстановление здоровья работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, рабочим местам которых присвоен класс вредности 3.1 и выше.

ООО "ГСИ - Волгонефтегазстрой" обращает внимание на то, что отсутствие фактов потерь профессиональной трудоспособности не свидетельствует о том, что они не имеют права на получение дополнительных компенсаций за работу с вредными и (или) опасными условиями труда.

Заявитель настаивает на том, что дополнительные компенсации за работу с вредными и (или) условиями труда не входят в фонд оплаты труда, не являются стимулирующими и не заменяют собой премии.

Также налогоплательщик не согласен с выводом налогового органа, поддержанного судом первой инстанции, о неправомерном применении вычета по НДС по хозяйственным операциям с ООО "ЭнергоИнвестСтрой" во втором квартале 2017 года в сумме 5 886 845 руб. При этом указывает, что все условия для вычета НДС по хозяйственным операциям с указанным контрагентом соблюдены, работы на объекте АО "ННК-Хабаровский НПЗ" (заказчик) субподрядчиком фактически выполнены, приняты, оплачены и переданы заказчику.

Заявитель отмечает, что ООО "ГСИ - Волгонефтегазстрой" были оценены возможности ООО "ЭнергоИнвестСтрой" для выполнения работ, договор и первичные документы подписаны сторонами, достоверность которых налоговым органом не опровергнута.

Общество считает, что налоговым органом не представлено совокупности доказательств, свидетельствующих о выполнении работ на объекте заказчика не работниками ООО "ЭнергоИнвестСтрой", а иными лицами и направленности действий ООО "ГСИ - Волгонефтегазстрой" на получение необоснованной налоговой выгоды.

Подробно доводы Общества приведены в апелляционной жалобе, дополнении к ней и поддержаны его представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу указала на законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, просила оставить решение суда без изменения.

Общество в возражениях на отзыв Инспекции и дополнениях к ним настаивает на отмене обжалуемого решения, также указало о допущенной налоговым органом арифметической ошибке в расчете пени по НДС на сумму 3 920 841 руб. 84 коп.

Управление отзыв на апелляционную жалобу не представило.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статей 123, 156 АПК РФ в отсутствие представителей Инспекции и Управления.

Суд апелляционной инстанции отклонил ходатайство Инспекции об объявлении перерыва в судебном заседании, назначенном на 02.02.2023 в 13 час.30 мин., до 15 час.30 мин., поскольку в судебных заседаниях 08.12.2022, 12.01.2023, 19.01.2023 представители Инспекции принимали участие, им была обеспечена возможность полностью изложить свою позицию по доводам апелляционной жалобы, письменных дополнений по доводам апелляционной жалобы к судебному заседанию 02.02.2023 от налогового органа не поступало.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, возражениях, выслушав в судебном заседании представителя Общества, Первый арбитражный апелляционный суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке статьи 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Из системного анализа статей 169, 171, 172, 176 НК РФ следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено фактами принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг), используемых в операциях, облагаемых НДС, и наличием первичных документов, содержащих достоверную информацию о совершенной хозяйственной операции.

Поскольку применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, то правомерность предъявления налоговых вычетов по НДС подлежит доказыванию именно налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171 и 172 НК РФ.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных вычетов по налогу, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, для случаев, когда сам факт исполнения не ставится под сомнение, но при этом установлено, что оно не производилось обязанным по договору лицом, налогоплательщик в силу требования о документальной подтвержденности операций не вправе уменьшать налоговую обязанность в соответствии с документами, составленными от имени указанного лица.

Проверкой установлено, что между АО "ННК - Хабаровский НПЗ" (заказчик) и ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой" (подрядчик) заключен договор подряда на капитальный ремонт объектов АО "ННК - Хабаровский НПЗ" от 06.03.2017 N 12-2017.

Для выполнения договора N 12-2017 Обществом (заказчик) с ООО "ЭнергоИнвестСтрой" (подрядчик) заключен договор от 20.03.2017 N 333-ХБ, в соответствии с которым ООО "ЭнергоИнвестСтрой" принимает на себя обязательство выполнить своими силами работы на объектах заказчика.

Налоговым органом установлено, что ООО "ЭнергоИнвестСтрой" зарегистрировано незадолго до заключения договора (02.02.2017), 24.12.2019 снято с учета по решению регистрирующего органа; недвижимое имущество, земельные участки, транспортные средства у ООО "ЭнергоИнвестСтрой" отсутствуют; документы по взаимоотношениям с Обществом по требованию налогового органа ООО "ЭнергоИнвестСтрой" не представило; отчетность за период 2017-2018 годы представлена контрагентом с минимальными показателями; налоговые вычеты по НДС в 2017 году составляют 98%.

На момент заключения договора с Обществом у ООО "ЭнергоИнвестСтрой" отсутствовало свидетельство о допуске к определенному виду или видов работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, соответственно Общество не имело возможности приступить к работам на предприятии с повышенным уровнем опасности.

Аксенов Е.В. (руководитель и учредитель ООО "ЭнергоИнвестСтрой") в ходе допроса показал, что документы по финансово-хозяйственной деятельности организации и договор с Обществом не подписывал, заработную плату в организации не получал, доверенностей на ведение деятельности и распоряжение расчетным счетом иным лицам не выдавал. Также свидетель пояснил, что подписывал документы, связанные с регистрацией, продажей и открытием расчетного счета ООО "ЭнергоИнвестСтрой".

Согласно допросам (объяснениям) лиц, заявленных по справкам 2-НДФЛ в качестве сотрудников ООО "ЭнергоИнвестСтрой", указанная организация им не знакома, работы на территории АО "ННК-Хабаровский НПЗ" не выполняли. Данные лица не значатся в списках для оформления пропусков на территорию АО "ННК-Хабаровский НПЗ" в качестве сотрудников ООО "ЭнергоИнвестСтрой", представленных Обществом.

Контрагенты, которым перечислялись денежные средства с расчетного счета ООО "ЭнергоИнвестСтрой", документы по взаимоотношениям с ним не представили.

Проверкой установлено, что с расчетного счета ООО "ЭнергоИнвестСтрой" в апреле и июне 2017 года перечислена оплата в адрес ПАО "Аэрофлот-российские авиалинии" за ООО "Ремтэк-НН" за перелет 76 человек из г.Москвы в г.Хабаровск в апреле 2017 года; заказчиком транспортных услуг является ООО "Ремтэк-НН"; согласно справкам 2-НДФЛ указанные лица являются сотрудниками ООО "Ремтэк-НН" и ООО "ПромСтройСервис", а также официально нетрудоустроенными физическими лицами.

Между тем, выполнение строительных работ на территории АО "ННК-Хабаровский НПЗ" сотрудниками ООО "Ремтэк-НН" и ООО "ПромСтройСервис" не свидетельствует о наличии реальных хозяйственных операций ООО "ЭнергоИнвестСтрой" с указанными организациями. В книге покупок ООО "ЭнергоИнвестСтрой" за 2 квартал 2017 года операции с ООО "Ремтэк-НН" не отражены; оплата денежными средствами не произведена; приобретение услуг у ООО "ПромСтройСервис" отражено в сумме 38 591 542,46 руб. (в том числе НДС -5 886 845 руб.46 коп.) равной сумме работ, переданных спорным контрагентом Обществу, что не соответствует основной цели осуществления предпринимательской деятельности контрагента - получение прибыли.

Согласно показаниям, полученным в ходе допросов физических лиц, указанных в списках ПАО "Аэрофлот-российские авиалинии", ООО "ЭнергоИнвестСтрой" им не знакомо.

С учетом установленных обстоятельств и протоколов допросов лиц, осуществлявших работы на спорном объекте налоговый орган пришел к выводу о том, что обязательства по договору, заключенному заявителем с АО "ННК-Хабаровский НПЗ" реально были выполнены работниками иных организаций и физическими лицами, не состоящими в отношениях с ООО "ЭнергоИнвестСтрой" в период с апреля по май 2017 года, то есть в период, ранее, чем указанный в актах ООО "ЭнергоИнвестСтрой" ( с 01.06.2017 по 30.06.2017).

Факт формального оформления документов с субподрядчиком подтверждается в том числе, листом согласования к договору N 333-ХБ, в котором должностные лица Общества указали, что в отношении ООО "ЭнергоИнвестСтрой" не представлена выписка из ЕГРЮЛ и отчетность за 2016 год, отсутствуют документы для аттестации ООО "ЭнергоИнвестСтрой" и документация по охране труда и промышленной безопасности.

Совокупность установленных налоговым органом обстоятельств свидетельствует о формальном документообороте с ООО "ЭнергоИнвестСтрой", созданном заявителем в целях получения налоговой выгоды в отсутствие реальных хозяйственных операций с контрагентом.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что формальное выполнение условий для применения налоговых вычетов не влечет автоматически принятие к вычету НДС, критерии, установленные подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, Обществом не соблюдены, поскольку обязательство по сделке исполнено не лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком.

Поэтому суд первой инстанции обоснованно отказал Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления НДС в сумме 5 886 845 руб. по счетам-фактурам ООО "ЭнергоИнвестСтрой".

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда о том, что под видом компенсаций за вредные условия труда Обществом фактически выплачивалась заработная плата, в связи с чем указанные выплаты, в нарушение положений статьи 217 НК РФ, неправомерно исключены налоговым агентом из налоговой базы по НДФЛ.

В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

На основании пункта 3 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) такие виды доходов физических лиц, которые установлены действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ. решениями представительных органов местного самоуправления как компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Налоговое законодательство не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, поэтому, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ, для определения указанного понятия необходимо исходить из положений трудового законодательства.

Согласно статьи 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей. При этом законодательством предусмотрена необходимость представления соответствующих документов, подтверждающих расходы.

При отсутствии документального подтверждения теряется компенсационный характер выплаты, и такая выплата подлежит налогообложению НДФЛ на общем основании.

Между тем, доказательств, подтверждающих что спорные выплаты были обусловлены реальными расходами сотрудников, заявителем в материалы дела не представлено.

Налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки пришел к выводу о том, что по своей правовой природе спорные выплаты соответствуют статье 129 ТК РФ и являются элементами оплаты труда.

Совокупностью установленных проверкой обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств подтверждается вывод налогового органа о применении заявителем противоправного механизма получения налоговой экономии, что в свою очередь свидетельствует об умышленном искажении фактов финансово-хозяйственной деятельности и нарушении им положений пунктов 1 и 4 статьи 54.1 НК РФ.

Материалами проверки установлено, что на основании ежемесячно издаваемых приказов работникам ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой" выплачивались дополнительные компенсационные выплаты за тяжелые и вредные условия труда.

Приказы в качестве оснований производимых выплат содержат ссылку на статьи 164, 210 и 219 ТК РФ, коллективный договор, а также акт независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников, проведенной Объединенной профсоюзной инспекцией труда межрегиональной ассоциации профсоюзов "Социальное партнерство регионов" (далее - ОПИТ МАП "СПР") от 28.01.2013 N МАП.ОПИТ.52-13/15.

Пунктом 6.2 Коллективного договора определено, что, работники, занятые на тяжелых работах и работах с вредными условиями труда, по результатам аттестации рабочих мест, специальной оценки условий труда и независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников, проведенной ОПИТ МАП "СПР", имеют право на основании статей 129, 146, 147 ТК РФ на повышенную оплату труда (доплаты), установленную специальным Приложением к Положению по охране труда между работодателем и работниками Общества в размерах, не ниже установленных законодательством РФ.

В соответствии с пунктом 7.2.5 Коллективного договора работодатель обязуется установить компенсации на тяжелых работах и работах с вредными условиями труда, по результатам аттестации рабочих мест и специальной оценки условий труда, в соответствии со статьями 164, 165, 210, 219 ТК РФ, Конвенциями Международной организации труда и Положением по охране труда между работодателем и работниками, в размерах, определенных специальным Приложением к Положению по охране труда.

Из анализа Положений по охране труда установлено, что ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой" организовало проведение независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников силами ОПИТ МАП "СПР".

Специальными Приложениями к Положениям по охране труда и на основании статей 164, 165, 210, 219 ТК РФ определен перечень рабочих мест с тяжелыми и вредными условиями труда и установлены как повышенная оплата труда (от 4% к тарифу (окладу)), так и дополнительные компенсации работникам, занятых на вредных и тяжелых производствах.

При этом, компенсация за вредные условия труда за проверяемый период составила от 101,77% (в 2016 году) до 152,15% (в 2018 году) к выплаченной заработной плате, тогда как доплата за вредные условия труда составила соответственно, 1,77% и 1,66%.

Согласно представленным Обществом трудовым договорам и соглашениям об изменениях определенных сторонами условий трудового договора работникам, рабочие места которых имеют класс вредности 3.1, установлены такие компенсации за вредные условия труда как повышенная тарифная ставка (тарифная ставка в договорах указана с учетом процента за вредные условия труда) и ежемесячная компенсационная выплата эквивалентная стоимости молока. Дополнительные компенсационные выплаты за вредные и тяжелые условия труда трудовыми договорами с работниками не предусмотрены.

Из анализа расчетных ведомостей по заработной плате за 2016-2018 годы налоговым органом установлено, что начисление дополнительных компенсационных выплат за вредные и тяжелые условия труда производилось работникам, которым Приложениями к Положениям по охране труда от 06.11.2013, 07.11.2016 не предусмотрены дополнительные компенсационные выплаты.

Кроме того, Инспекция установила, что Общество производило начисление дополнительных компенсационных выплат за тяжелые и вредные условия труда работникам, рабочие места которых имеют допустимые условия труда (класс 2), и которым, согласно выводов экспертов по результатам специальной оценки условий труда не предусмотрены указанные выплаты.

Проверкой также установлено, что заявитель учитывал дополнительные компенсационные выплаты работникам за вредные и тяжелые условия труда в составе расходов на оплату труда, с указанных выплат производилось удержание алиментов.

Факты выплат возмещения вреда лицам, пострадавшим при исполнении трудовых обязанностей в ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой" в период с 01.01.2016 по 31.12.2018 не установлены.

Винников В.М. (генеральный директор Общества в 2011-2019 годы) при допросе налоговым органом пояснил, что работникам в период его руководства выплачивались премии в зависимости от выполненных объемов работ и финансово-экономических показателей, про дополнительные компенсации за работу с вредными (опасными) условиями труда он не помнит.

Солодовник Н.А. (главный бухгалтер Общества в 2010-2019 годы) при допросе пояснила, что дополнительные компенсации за тяжелые и вредные условия труда, которые не облагаются НДФЛ, являются заменой премии, облагаемой НДФЛ; компенсация за вредные условия труда не включалась в расчет при исчислении средней заработной платы, поэтому, чтобы работники не теряли суммы отпускных выплат и выплат по больничным листам генеральный директор давал указание устранить потери путем начисления дополнительных компенсационных выплат; инициаторами по внедрению схемы по замене премии, облагаемой НДФЛ, на дополнительные компенсации за тяжелые и вредные условия труда, необлагаемые НДФЛ, выступили Винников В.М. и Иванцова Е.В.

Объяснения Иванцовой Е.В. от 16.02.2021 о том, что системой оплаты труда не предусмотрена выплата дополнительных компенсаций, а дополнительные компенсации за работу с вредными условиями труда производились в соответствии с коллективным договором в целях профилактики профессиональных заболеваний и восстановления здоровья работников, опровергаются материалами проверки.

Из показаний работников ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой" (рабочих, мастеров) следует что дополнительные компенсации за тяжелые и вредные условия труда выплачивались им ежемесячно и являлись их премией, которая зависела от результатов трудовой деятельности.

Анализ расчетных листков работников, занятых на рабочих местах с вредными условиями труда свидетельствует о том, что основной стимулирующей выплатой в составе заработной платы является компенсация за вредные и тяжелые условия труда, которая не является постоянной величиной, когда работники находились в отпуске, им также начислялись такие доплаты.

Факт преднамеренной замены Обществом в структуре заработной плате премии на дополнительные компенсации подтверждается также свидетельскими показаниями должностных лиц Общества, из которых следует, что в расчетных листках по заработной плате ранее была строка "премия", но в какой-то момент она стала называться "компенсацией", в результате чего изменился и размер НДФЛ.

В рассматриваемом случае, дополнительная компенсация сформирована исключительно за счет перераспределения фонда оплаты труда.

Компенсации по смыслу, придаваемому статьей 129 ТК РФ, являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Как обоснованно указал налоговый орган определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных статей 129 ТК РФ, а не наименование.

Таким образом, материалами выездной налоговой проверки подтверждено, что в проверяемом периоде ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой" осуществляло расчеты по оплате труда под видом дополнительных компенсационных выплат за вредные и тяжелые условия труда, которые Общество неправомерно исключало из налоговой базы по НДФЛ.

Согласно статье 147 ТК РФ оплата труда работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, устанавливается в повышенном размере. При этом Трудовой кодекс не рассматривает оплату труда в части превышения тарифных ставок (окладов) в качестве компенсационной выплаты.

Следовательно, все денежные выплаты за вредные условия труда, выплаченные с нормами ТК РФ, являются заработной платой, которая в соответствии нормами НК РФ не подлежит исключению из налоговой базы по НДФЛ.

Учитывая вышеизложенное, Инспекцией обосновано доначислен НДФЛ с указанных выплат.

Довод заявителя о том, что статьей 41 Трудового кодекса предусмотрена возможность включения в коллективный договор обязательств работодателя по выплате пособий и компенсаций, не опровергает выводов налогового органа о правовой природе спорных выплат, подлежащих включению в налоговую базу по НДФЛ.

Пункт 9 статьи 226 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2020) предусматривает недопустимость уплаты НДФЛ за счет средств налогового агента.

Как следует из резолютивной части оспоренного решения Инспекции, Обществу, являющемуся налоговым агентом, доначислен НДФЛ в сумме 89 010 руб. 13 коп.(пункт 3.1) и предложено уплатить указанные в пункте 3.1 суммы недоимки, пеней и штрафов (пункт 3.2.1).

Изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 N 325-ФЗ в пункт 9 статьи 226 НК РФ, допускающие доначисление (взыскание) налога за счет средств налоговых агентов по итогам налоговой проверки, не изменяют элементы налогообложения НДФЛ (в том числе, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога), и по сути, являются процедурными, позволяющими налоговому органу по результатам налоговой проверки взыскать налог, в том числе, за счет средств налогового агента.

По общему правилу, порядок производства мероприятий налогового контроля определяется в соответствии с федеральным законом, действующим во время производства таких мероприятий.

Поскольку на момент составления акта выездной налоговой проверки и принятия оспариваемого решения изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 N 325-ФЗ в пункт 9 статьи 226 НК РФ вступили в силу, налоговый орган правомерно доначислил заявителю и предложил к уплате указанную сумму НДФЛ и соответствующие пени.

Кроме того, решение Инспекции в указанной части не повлекло нарушения прав ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой", поскольку меры принудительного взыскания указанной суммы НДФЛ Инспекцией реализованы не были, требование об уплате недоимки не направлялось.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно отказал ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой" в удовлетворении заявленного требования в указанной части.

Доводам Общества, приведенным в апелляционной жалобе в отношении доначисления НДС, НДФЛ и соответствующих пеней, предложения уплатить указанные суммы недоимки в бюджет судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка.

Суд апелляционной инстанции не установил наличия оснований для иной правовой оценки доказательств, представленных в материалы дела и отмены судебного акта в указанной части.

Между тем, при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налогоплательщиком представлен расчет пеней по НДС, из которого следует, что пени в сумме 3 920 841 руб. 84 коп. излишне доначислены налоговым органом в связи с допущенной технической ошибкой. Данное обстоятельство признано представителями налогового органа, что подтверждается аудиозаписью судебного заседания от 12.01.2023.

Поэтому суд апелляционной инстанции считает, что в указанной части решение Инспекции подлежит отмене, как принятое в связи с недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными.

С учетом изложенного апелляционная жалоба Общества подлежит удовлетворению, а решение Арбитражного суда Нижегородской области от 04.10.2022 по настоящему делу - частичной отмене на основании пункта 2 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленного требования в указанной выше части.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества в остальной части судом апелляционной инстанции не установлено.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся на Общество.

Государственная пошлина в размере 1500 рублей, излишне уплаченная по платежному поручению от 01.11.2022 N 5548 подлежит возврату ООО "ГСИ-Волгонефтегазстрой" из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 04.10.2022 по делу N А43-16361/2022 отменить в части доначисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 920 841 рубля 84 копеек.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Нижегородской области N 5 от 07.02.2022 признать недействительным в части доначисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 920 841 рубля 84 копеек.

В остальной части решение Арбитражного суда Нижегородской области от 04.10.2022 по делу N А43-16361/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ГСИ-Волгонефтегазстрой" - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Нижегородской области в пользу общества с ограниченной ответственностью"ГСИ-Волгонефтегазстрой" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 500 (четыре тысячи пятьсот ) рублей.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ГСИ-Волгонефтегазстрой" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 01.11.2022 N 5548.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.Б. Белышкова

Судьи

А.М. Гущина М.Н. Кастальская