Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2023 г. N 09АП-94374/22 по делу N А40-104763/2022

город Москва

21 марта 2023 г.

дело N А40-104763/22

Резолютивная часть постановления оглашена 06.03.2023.

Полный текст постановления изготовлен 21.03.2023.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующий судья Маркова Т.Т., судьи Лепихин Д.Е., Сумина О.С.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Аверьяновой К.К.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 4 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.11.2022

по делу N А40-104763/22,

по заявлению ООО "Производственно-коммерческая фирма "Техресурс"

к ИФНС России N 4 по г. Москве

третье лицо: ИФНС России N 29 по г. Москве

о признании недействительным требования;

при участии:

от заявителя - Востьянова Н.В. по доверенности от 04.04.2022;

от заинтересованного лица - Макаров Д.Р. по доверенности от 09.01.2023, Горбатова М.Г. по доверенности от 04.03.2022;

от третьего лица - Жога Е.В. по доверенности от 12.07.2022;

установил: решением Арбитражного суда г. Москвы от 24.11.2022 признано недействительным требование ИФНС России N 4 по г. Москве N 15384 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей по состоянию на 11.04.2022.

Налоговый орган не согласился с выводами суда, обратился с апелляционной жалобой, просит решение суда отменить, по мотивам, изложенным в жалобе.

В качестве третьего лица в деле участвует ИФНС России N 29 по г. Москве.

Представители налоговых органов и общества в судебном заседании поддержали свои доводы и возражения.

Дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что ИФНС России N 29 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО "Производственно-коммерческая фирма "Техресурс", по результатам которой вынесено решение N 16-09/9663 от 01.12.2021, согласно которому общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 3.105.127 руб., доначислены налог на прибыль организаций и НДС на общую сумму 15.545.623 руб. и пени на общую сумму 7.774.376 руб.

Решением УФНС России по г. Москве от 01.04.2022 N 21-10/037647@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

В соответствии с п. 2 ст. 70 Налогового кодекса Российской Федерации ИФНС России N 4 по г. Москве после вступления решения ИФНС России N 29 по г. Москве N 16-09/9663 от 01.12.2021 в законную силу, выставлено в адрес общества требование N 153843 от 11.04.2022 об уплате налогов, пеней со сроком исполнения до 06.05.2022.

В обоснование своей позиции заявитель указывает на то, что акт налоговой проверки N 15-09/1051 датирован 21.08.2019, то есть составлен со значительным нарушением установленного ч. 1 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации срока (более чем на 300 дней); акт налоговой проверки вручен только 12.11.2020, в связи с чем период вручения акта проверки фактически длился с 21.08.2019 по 12.11.2020 (450 дней), то есть вручен со значительным нарушением установленного ч. 5 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации срока; период рассмотрения налоговым органом материалов фактически длился с 13.11.2020 по 01.12.2021 (384 дней); решение ИФНС России N 29 по г. Москве N 16-09/9663 вынесено 01.12.2021; решение по апелляционной жалобе общества принято 01.04.2022; из этого следует, что период рассмотрения апелляционной жалобы фактически длился с 11.01.2022 по 07.04.2022 (79 дней).

Оспаривая требование ИФНС России N 4 по г. Москве N 153843 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов по состоянию на 11.04.2022, заявитель указывает на то, что оно вынесено за пределами сроков, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации для принудительного взыскания налогов, штрафов, пеней.

УФНС России по г. Москве от 17.05.2022 N 21-10/056049@ жалоба ООО "Производственно-коммерческая фирма "Техресурс" оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, руководствуясь ст. ст. 46, 47, 69, 70, 100, 101, 140 Налогового кодекса Российской Федерации, п. 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" исходил из того, что в абз. 3 п. 1 ст. 47 Кодекса (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) установлен 2-летний предельный срок судебного взыскания задолженности, применяемый при утрате налоговым органом возможности внесудебного взыскания. По смыслу закона предельный 2-летний срок выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности: он исчисляется с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате, указанного в требовании, и поглощает иные предусмотренные ст. ст. 46 - 47 Налогового кодекса Российской Федерации сроки совершения промежуточных действий, направленных на взыскание задолженности налоговым органом. В соответствии с волей законодателя по истечении названного предельного срока налоговый орган, утративший возможность принятия собственных решений (постановлений) о взыскании задолженности, также утрачивает и право на обращение с соответствующим требованием в суд. Превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных ст. ст. 46 - 47 Налогового кодекса Российской Федерации, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами 2-х лет.

Проанализировав сроки совершения действий в рамках проведения выездной проверки и оформления ее результатов, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что процедура производства по делу о нарушении налогового законодательства составило 3 года 5 месяцев 7 дней, требование N 15384 выставлено 11.04.2022, то есть по истечении 2-х лет после начала налоговой проверки.

Рассмотрев повторно материалы дела, проверив доводы жалобы, отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, руководствуясь ст. ст. 44, 46, 69, 70 Налогового кодекса Российской Федерации исходит из того, что решение по результатам выездной налоговой проверки вступило в законную силу 01.04.2022, и именно с этой даты следует исчислять сроки, установленные Налоговым кодексом Российской Федерации для принудительного взыскания задолженности, в связи с чем приходит к выводу о том, что процедура принудительного взыскания задолженности налоговым органом не нарушена. Кроме того, длительное производство по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах обусловлено поздним поступлением ответов на запросы, направленные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, и необходимостью обеспечения реализации прав налогоплательщика, в том числе на ознакомление с материалами налоговой проверки, на подготовку дополнительных возражений, то есть по основаниям, не уменьшающим срок принудительного взыскания задолженности.

Согласно определениям Верховного Суда Российской Федерации от 13.07.2021 N 305-ЭС21-10282, от 23.07.2021 N 305-ЭС21-11275, при проверке соблюдения сроков принудительного внесудебного взыскания оценке подлежит своевременность действий налогового органа на стадии исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (после вступления в силу решения и получения реальной возможности его исполнения), которая начинается с выставления требования об уплате налога.

Соответственно, само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам.

В соответствии со ст. ст. 69, 70 Налогового кодекса Российской Федерации требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.

Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Согласно п. 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных п. 2 ст. 88, п. 6 ст. 89, п. п. 1, 5 ст. 100, п. п. 1, 6, 9 ст. 101, п. п. 1, 6, 10 ст. 101.4, п. 3 ст. 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), ст. 70 Налогового кодекса Российской Федерации, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер, сроки совершения указанных действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами Налогового кодекса Российской Федерации.

Соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании ст. 70 Налогового кодекса Российской Федерации, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со ст. 46 Кодекса, либо в качестве возражений на заявление, предъявленный налоговым органом по правилам ст. 46 Кодекса.

Согласно постановлениям Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.02.2013 N 11254/12, от 29.11.2011 N 7551/11, от 21.06.2011 N 16705/10, при проверке соблюдения сроков принудительного внесудебного взыскания оценке подлежит своевременность действий налогового органа на стадии исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (после вступления в силу решения и получения реальной возможности его исполнения), которая начинается с выставления требования об уплате налога.

Аналогичная позиция отражена в п. 6 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71).

Следовательно, само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам.

Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах.

При этом, в отличие от процедуры взыскания задолженности, нарушение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах может быть обусловлено совокупностью причин, имеющих различный характер - как объективный (например, не поступление ответов налоговому органу на направленные им запросы иным лицам, позднее поступления ответов от уполномоченных органов других государств в рамках обмена информацией), так и субъективный (необходимость обеспечения реализации прав налогоплательщика, в том числе на ознакомление с материалами налоговой проверки, на подготовку дополнительных возражений и т.п.).

В то же время судебная практика признает, что регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения налоговых проверок, имеет общие итоговые цели, поскольку направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на обеспечение правовой определенности.

Поэтому длительный срок проведения налоговой проверки может быть признан недопустимым в той мере, в какой приводит к избыточному или не ограниченному по продолжительности применению мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 N 13084/07).

В статьях 46 и 47 Налогового кодекса в первоначальной редакции отсутствовали положения, которые бы объективно ограничивали срок взыскания задолженности по налогам.

Однако, начиная с 02.09.2010, в абз. 3 п. 1 ст. 47 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) установлен 2-летний предельный срок судебного взыскания задолженности, применяемый при утрате налоговым органом возможности внесудебного взыскания.

По смыслу закона упомянутый предельный двухлетний срок выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности: он исчисляется с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате, указанного в требовании, и поглощает иные предусмотренные ст. ст. 46 - 47 Налогового кодекса Российской Федерации сроки совершения промежуточных действий, направленных на взыскание задолженности налоговым органом.

По истечении названного предельного срока налоговый орган, утративший возможность принятия собственных решений (постановлений) о взыскании задолженности, также утрачивает и право на обращение с соответствующим требованием в суд.

Таким образом, превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных ст. ст. 46 - 47 Налогового кодекса Российской Фаедерации, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами 2-х лет.

Между тем, приходя к выводу о пропуске 2-летнего срока, судом первой инстанции не учтено, что 2-летний срок подлежит исчислению со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (абз. 3 п. 1 ст. 47 НК РФ).

В данном случае, срок выставления требования после вступления в силу решения налогового органа не нарушен.

Вместе с тем, нарушение срока направления акта проверки не является препятствием для совершения действий по взысканию доначисленной суммы налога, поскольку сроки на взыскание подлежат исчислению с момента фактического вступления решения в силу, а не с момента, когда оно должно было вступить в силу. Кроме того, сроки осуществления принудительных мер по взысканию налога могут быть учтены в той продолжительности, которая установлена нормами Налоговым кодексом Российской Федерации (п. 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации") при непосредственной реализации налоговым органом действий, направленных на взыскание неустойки, пени, штрафа во внесудебном или судебном порядке.

С учетом изожженного, апелляционная жалоба налогового органа подлежит удовлетворению.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.11.2022 по делу N А40-104763/22 отменить.

В удовлетворении заявленных ООО "Производственно-коммерческая фирма "Техресурс" требований, отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Т.Т. Маркова

Судьи

Д.Е. Лепихин О.С. Сумина