Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 апреля 2023 г. N 19АП-7317/22 по делу N А64-4307/2022

город Воронеж

11 апреля 2023 г.

Дело N А64-4307/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 4 апреля 2023 года.

В полном объеме постановление изготовлено 11 апреля 2023 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малиной Е.В.,

судей Аришонковой Е.А.,

Пороника А.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Киреевой Е.П.,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Дина": Новикова В.С. - представитель по доверенности от 24.03.2023 N 267, сроком на один год, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", паспорт РФ;

от УФНС России по Тамбовской области: Черенков В.И. - представитель по доверенности от 03.11.2022 N 28-16/011Д, сроком на один год, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", удостоверение;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дина" на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 13.10.2022 по делу N А64-4307/2022 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дина" (ОГРН 10256800953970, ИНН 6808004092) к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N4 по Тамбовской области (ОГРН 1116829009494, ИНН 6829079500) о признании недействительным решения N10-15/1 от 28.01.2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Дина" (далее - заявитель, Общество, ООО "Дина") обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 10-15/1 от 28.01.2022 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по НДС для уплаты в бюджет в размере 1 665 492 рублей и пени в размере 1 109 189,10 рублей.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 13.10.2022 по делу N А64-4307/2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, ООО "Дина" обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Мотивируя доводы апелляционной жалобы, ООО "Дина" ссылается на то, документооборот между ООО "Дина" и ООО "Орион" не является формальным, более того, налоговый орган не оспаривает факт оказания налогоплательщику услуг по уборке урожая. Обязательства по сделкам исполнены сторонами в полном объеме и в установленном порядке приняты и оплачены. Более того, в материалах проверки отсутствуют доказательства оказания спорных услуг по уборке урожая работниками ООО "Дина" или другими сторонними организациями (сторонними физическими лицами), а не ООО "Орион". Действующее гражданское законодательство не запрещает оказывать услуги, как собственными силами, так и за счет иных лиц, привлекаемых для оказания услуг. Соответственно, отсутствие у контрагентов Общества необходимого штата не является безусловным доказательством недостоверности хозяйственных операций, по которым Обществом заявлены налоговые вычеты по НДС. Необходимость привлечения ООО "Орион" к уборке урожая обусловлена спецификой сельскохозяйственной деятельности ( сжатые сроки, зависимость от погодных условий, минимизация потерь в процессе уборочных работ, наличие специальной техники).

Определением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2023 в связи с реорганизацией Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области в форме присоединения к УФНС России по Тамбовской области произведена замена заинтересованного лица по настоящему делу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области (ОГРН 1116829009494, ИНН 6829079500) на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (ОГРН 1046882321309, ИНН 6829009937).

В отзыве на апелляционную жалобу Управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области указывает на то, что собранные в ходе выездной налоговой проверки доказательства свидетельствуют о том, что основной целью оформления налогоплательщиком сделок с ООО "Орион" являлось получение налоговой экономии. Так, ООО "Дина", зная о том, что ООО "Орион" является "технической" компанией, поскольку фактически не осуществляло финансово-хозяйственную деятельность в 3 кв. 2017 года и не имело возможности для ее осуществления, намеренно заключило договор на оказание услуг по уборке урожая 2017 года, преследуя цель извлечения из указанной сделки налоговой экономии в виде незаконного заявления налоговых вычетов по НДС. Материалами проверки доказано, что обязательства по сделке заключенной Обществом с ООО "Орион" исполнены иными лицами -реальными производителями (поставщиками) товаров (работ, услуг), которые не являются сторонами договора от 06.07.2017 N ТАМ06/06/2017. Ввиду чего налоговый орган пришел к выводу, что представленные ООО "Дина" в ходе проверки документы в подтверждение применения налоговых вычетов по НДС по сделке, совершенной с ООО "Орион", не соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ и содержат недостоверную информацию.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, судебная коллегия приходит к выводу о наличии оснований для частичной отмены судебного акта.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Дина" за период с 01.07.2017 по 30.09.2017, по результатам которой составлен акт N 10-15/1 от 19.02.2020 и вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.01.2022 за N 10-15/1, согласно которому Обществу предложено уплатить пени в сумме 1 109 189,10 рублей.

Решением N 10-15/1/1 от 09.02.2022 в п.3.2.1 резолютивной части решения внесены дополнения, согласно которым п.3.2.1 решения от 28.01.2022 за N 10-15/1/1 дополнен следующим абзацем: уплатить излишне возмещенный из бюджета НДС за 3 квартал 2017 в сумме 1 665 492 руб. и указанные в п.3.1. настоящего решения пени.

Не согласившись с вынесенным Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области решением N 10-15/1 от 09.02.2022, общество обратилось в УФНС России по Тамбовской области в порядке п. 1 ст. 139.1 НК РФ с апелляционной жалобой ООО "Дина".

Решением УФНС России по Тамбовской области N 05-07/31 от 21.04.2022 решение Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области от 28.01.2022 N 10-15/1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Общество, не согласившись с утвержденным решением, полагая принятый ненормативный правовой акт нарушающим его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения N 10-15/1 от 28.01.2022 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции на основании пункта 2 статьи 54.1, статьи 169, пункта 1 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ пришел к выводу о том, что представленные ООО "Дина" в ходе проверки документы в подтверждение применения налоговых вычетов по НДС по сделке совершенной с ООО "Орион" не соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ, содержат недостоверную информацию, свидетельствующую о том, что налогоплательщиком в данном случае для целей налогообложения в нарушение п.2 ст. 54.1 НК РФ учтены хозяйственные операции, которые фактически исполнены иным лицом, не являющимся стороной договора, заключенного между Обществом и спорным контрагентом.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественный прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Обращаясь в ряде своих решений к вопросам, касающимся НДС (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 20.02.2001 N 3-П и от 03.06.2014 N 17-П; определения от 08.04.2004 N 169-О, от 04.11.2004 N 324-О, от 15.02.2005 N 93-О и др.), Конституционный Суд Российской Федерации исходил из следующего.

Этот налог является косвенным налогом (налогом на потребление) и представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

В обеспечение надлежащего порядка применения налоговых вычетов, позволяющего оценить их правомерность и пресечь необоснованные возмещения (зачеты или возвраты) НДС, Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает в качестве основания принятия налогоплательщиком к вычету суммы налога по конкретной операции специальный документ - счет-фактуру, выставляемый продавцом. Этот документ должен отвечать требованиям, установленным статьей 169 НК РФ, и если выставленный счет-фактура не содержит однозначных сведений, предусмотренных законом, то он не может быть основанием для принятия к вычету или возмещению сумм налога, начисленных продавцом товаров (работ, услуг).

Основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

В силу пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету. Соответственно, реальность хозяйственных операций также является необходимым условием для использования и налоговых вычетов.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, а именно признания всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно пункту 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части 1 Гражданского кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 25) оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение гражданско-правовых сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 названного Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3 и 4 постановления N 53).

Согласно пункту 9 постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано в случаях, когда налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (пункт 10).

Налогоплательщик имеет право на получение налоговой выгоды только при условии реального исполнения определенной сделки. Документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм НДС, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике, что следует из анализа положений главы 21 НК РФ в их взаимосвязи (постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 N 14473/10).

Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 05.03.2009 N 468-О-О указано на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг (Определение Верховного Суда РФ от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399).

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением требований статей 169, 171, 172 НК РФ в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога при одновременном соблюдении следующих условий (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ): основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Законодателем в пункте 3 статьи 54.1 НК РФ закреплены положения, исключающие из практики налоговых органов формальный подход при выявлении обстоятельств занижения налоговой базы или уклонения от уплаты налогов. В частности, предусмотрено, что такие обстоятельства, как подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций), не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Однако при невыполнении любого из условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), указанного в статье 54.1 НК РФ, налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога).

По общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения КС РФ от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

В силу статьи 71 АПК РФ, имеющиеся в деле доказательства, суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Из материалов дела и оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для предложения уплатить излишне возмещенный НДС в размере 1 665 492 руб. и пени по НДС в сумме 1 109 189,10 рублей послужил вывод Инспекции о нарушении налогоплательщиком положений п. 1 ст. 54 НК РФ, выразившемся в умышленном искажении Обществом сведений о хозяйственных операциях по оказанию услуг по уборке урожая контрагентом - ООО "Орион" в результате создания формального документооборота, поскольку данный контрагент свои обязательства по сделкам не исполнял, тем самым налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного заявления налоговых вычетов.

В частности, о нереальном, имитационном характере финансово-хозяйственных взаимоотношений Общества со спорным контрагентом свидетельствует следующая совокупность фактов, установленных в рамках проверки:

- ООО "Орион" является "технической компанией" (формально-легитимной организацией): поставлено на налоговый учет 17.03.2017, 25.09.2020 прекратило деятельность в связи с исключением из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2021 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей". За 2017 год сведения о среднесписочной численности содержат данные об 1 человеке, справки по форме 2-НДФЛ за 2017 год представлены на 1 человека - учредителя и руководителя Попову Ольгу Алексеевну (доход получен за период с июля по декабрь 2017 года);

- отсутствие информации о фактическом местонахождении, а также о местонахождении производственных, складских, торговых или иных площадей, необходимых для ведения предпринимательской деятельности;

- отсутствие взаимодействия с руководителем, иными должностными лицами, ответственными сотрудниками или иными лицами, уполномоченными действовать от имени контрагента ООО "Орион", при обсуждении условий и подписании Договора;

- отсутствие у ООО "Орион" работников, имущества, необходимого для выполнения работ по уборке сельскохозяйственных культур (урожая 2017 года) в рамках заключенного Договора;

- выполнение спорных работ по Договору другими организациями, индивидуальными предпринимателями, находящихся на специальном налоговом режиме (ЕСХН, УСН);

- фиктивность актов приема-передачи выполненных работ, счетов-фактур, счетов на оплату, платежных поручений, предоставленных Обществом и ООО "Орион" в подтверждение выполнения работ по Договору;

- согласованность действий между ООО "Дина" и ООО "Орион";

- взаимозависимость контрагентов ООО "Орион" "по цепочке": Попова Ирина Николаевна являлась лицом, действовавшим по доверенности в организациях ООО "Орион", ООО "Жемчужина" ИНН 31281 16318, ООО "Аврора" ИНН 7709474941, ООО "Агрочерноземье" ИНН 7708270494, а также является дочерью Поповой Ольги Алексеевны - руководителя ООО "Орион".

В проверяемый период времени основным видом деятельности ООО "Дина" являлось выращивание зерновых культур.

В целях уборки выращенного урожая 06.07.2017 между ООО "Дина" (заказчик) и ООО "Орион" (Подрядчик) заключен договор подряда N ТАМ06/06/17, по условиям которого Заказчик поручает, а Подрядчик принимает на себя обязательство по выполнению работ по уборке сельскохозяйственных культур урожая 2017 года, на землях заказчика, расположенных в пределах Тамбовской области, предварительный объем работ по договору составляет: зерновые (пшеница, ячмень) - 3120 гектар, с возможным увеличением. Количество единиц комбайнов, сроки выполнения работ, сроки подачи техники, обрабатываемая культура, местоположение и номера полей, общая площадь (га), прочие условия определялись обеими Сторонами в заявке установленной формы, являющейся неотъемлемой частью Договора.

В силу п. 2.5 договора от 06.07.2017 Заказчик за свой счет предоставляет Подрядчику дизельное топливо для заправки комбайнов по нормам расхода, применяемым для данного вида техники и условий работу, утвержденных Заказчиком, используемое Подрядчиком в рамках выполнения работ по настоящему Договору.

Согласно п. 2.6 договора от 06.07.2017 по окончании работ Сторонами составляется и подписывается Акт приема-передачи выполненных работ, являющийся неотъемлемой частью настоящего Договора (Приложение N 2). Подрядчик по данным Акта приема-передачи выполненных работ оформляет счет на оплату выполненных работ.

Договор N ТАМ06/06/17 от 06.07.2017 подписан со стороны ООО "Орион" генеральным директором Поповой О.А., со стороны ООО "Дина" коммерческим директором ООО "УК Агрокультура" Е.А. Деревенских по доверенности от 31.12.2016 N 355 и менеджером ООО "УК Агрокультура" Р.М. Бойчук ( т.1 л.д.29-30).

Выполненные работы оформлены актами N 00000028 от 31.08.2017 на сумму 1046360 руб. (оказание услуг по уборке озимой пшеницы 373,700 га), N 00000013 от 31.07.2017 на сумму 676570 руб. (оказание услуг по уборке озимой пшеницы 14 га, 63,300 га, оказание услуг по уборке ячменя 156 га, N 00000024 от 22.08.2017 на сумму 6899620 руб. (оказание услуг по уборке озимой пшеницы 2464, 150 га), N 00000025 от 22.08.2017 на сумму 2021895 руб. (оказание услуг по уборке озимой пшеницы 527,200 га, оказание услуг по уборке ярового ячменя 221,650 га), N 00000029 от 31.08.2017 на сумму 273780 руб. (оказание услуг по уборке озимой пшеницы 101,400 га).

Кроме того, в актах приема-передачи выполненных работ, оформленных между сторонами, отражены наименование работ (уборка), обрабатываемая культура (пшеница озимая, ячмень яровой), местоположение, номера полей, общая площадь (га), стоимость затрат на 1 га, общая стоимость, марка и регистрационный номер, используемой техники.

ООО УК "Продимекс-Агро" (ранее ООО "УК Агрокультура") в ответ на поручение об истребовании документов (информации), в письме от 08.04.2021 рег. N 1199523589 сообщило, что для проведения переговоров от ООО "Орион" приезжала Маджунова Фарида Акрамовна.

Коммерческий директор Е.А. Деревенских и менеджер ООО "УК Продимекс Агро" Р.М. Бойчук (ранее ООО "УК Агрокультура"), вызванный в качестве свидетелей, на допрос в налоговый орган не явились.

Для установления взаимоотношений Маджуновой Фариды Акрамовны и ООО "Орион" в соответствии со ст. 93.1 НК РФ в МИФНС России N 14 по Воронежской области было направлено поручение об истребовании документов (информации) у Маджуновой Фариды Акрамовны ИНН 365200956409.

Письмом от 26.05.2021 рег. N 1230512014 Маджунова Ф.А. сообщила, что между ней и ООО "Орион" (покупателем) 01.08.2017 заключен договор поставки запчастей для комбайнов N 03/2017 от 01.08.2017, по условиям которого поставщик обязуется передать в собственность покупателя запасные части для автомобилей.

Вызванная в МИФНС России N 14 по Воронежской области в качестве свидетеля (протоколы допроса от 28.05.2021 N 574. N 576) Маджунова Ф.А. пояснила, что организация ООО "Орион" ей знакома, с данной организацией она только заключала договор поставки запчастей к технике, с руководителем ООО "Орион" не была знакома, работником данной организации не являлась. С коммерческим директором ООО УК "Продимекс Агро" (ранее ООО "УК Агрокультура") Деревенских Е.А встречалась для передачи документов от ООО "Орион", документы от организации ООО "Орион" не подписывала.

ООО "Дина" в ответ на требование от 15.02.2021 N 846 в качестве доказательств наличия у спорного контрагента спецтехники представлен договор субаренды сельскохозяйственной техники с экипажем N 04/2017, согласно которому ООО "Орион" выступает Субарендатором, а Индивидуальный предприниматель Фоменко Сергей Николаевич - Субарендодателем - т. 1 л.д. 32-33.

Согласно разделу 1 Договора N 04/2017 Субарендодатель обязуется предоставить Субарендатору с согласия Арендодателя во временное пользование за плату сельскохозяйственную технику - Комбайны и оказать своими силами услуги по управлению техникой и ее технической эксплуатации для выполнение работ по уборке сельскохозяйственных культур урожая 2017 года, на землях ООО "Дина", Тамбовская обл. Основные характеристики техники: комбайны марки John Deer (в договоре марка комбайнов указана как "Jon Deer") с гос.рег. N 23УТ 9038, 23УТ9037, 23ХВ1694, 23УТ9016, 23 КМ 2161,23КМ2160, 23КМ5486. N 23КО2952, марки РСМ 181 Торум-150 с гос. номером 23ХВ1694.

Вместе с тем, Фоменко С.Н. в ходе допроса пояснил, что услуги по договору субаренды сельскохозяйственной техники не оказывались. Оплата от ООО "Орион" в адрес Фоменко С.Н. отсутствует. На момент заключения договора предоставляемая в субаренду сельскохозяйственная техника находилась во временном владении Фоменко С.Н. Комбайны с государственными регистрационными номерами 23УТ9038, 23УТ9037, 23ХВ1694 арендованы у КХ "Муравенко", где он являлся работником. Остальная часть комбайнов с государственными регистрационными номерами 23КМ2161, 23КМ2160, 23КМ5486 взята у Шарова Евгения Николаевича, являющегося учредителем КХ "Муравенко" (письма от 31.03.2021, 11.05.2021, 07.06.2021). В период уборки урожая, а также в период действия заключенного с ООО "Орион" договора, Фоменко С.Н. находился на территории ООО "Дина", питался в столовой, о чем свидетельствует его подпись в ведомостях питания.

Указанное, по мнению налогового органа свидетельствует, что Фоменко С.Н. самостоятельно от своего имени мог оказывать услуги по уборке урожая на полях ООО "Дина", минуя ООО "Орион".

ОВД Тбилисского района Краснодарского края сопроводительным письмом от 28.06.2021 года вх. N 15639 представлены объяснения собственников комбайнов: Шарова Евгения Николаевича, Воронкина Александра Васильевича. В своих пояснениях собственники комбайнов подтвердили, что сдавали комбайны Фоменко Сергею Николаевичу, как по договору аренды гак и в безвозмездное пользование, на условиях их полного содержания и ремонта, в дальнейшем планировали заключить сделку купли-продажи.

Комбайнеры, работавшие на арендованных Фоменко С.Н. комбайнах (Смирнов Денис Леонидович, Сарайкин Алексей Геннадьевич, Пташкин Василий Васильевич, Колотенко Владимир Владимирович, Кобелев Сергей Юрьевич, Апинавичус Валерий Статисович), пояснили, что выполняли услуги по уборке сельскохозяйственных культур на полях ООО "Дина" в Мордовском районе (протоколы допроса свидетелей от 06.04.2021 N 172, от 05.04.2021 N 173. от 19.04.2021 N 163. от 02.04.2021 N 168, от 05.04.2021 N 171, от 02.04.2021 N 169).

Из имеющихся в распоряжении Инспекции документов (талоны комбайнера, реестры приема зерна, ведомость движения зерна, путевка на вывоз продукции с поля и другие) налоговым органом установлено, что вышеуказанные комбайнеры работали, как с наемными водителями, так и с водителями, являющимися работниками ООО "Дина".

Диспетчер Тамбовцева Марина Александровна в ходе допроса пояснила, что комбайнеры (Смирнов Денис Леонидович, Сарайкин Алексей Геннадьевич, Пташкин Василий Васильевич, Колотенко Владимир Владимирович, Кобелев Сергей Юрьевич, Апинавичус Валерий Статисович) привлекаются не один год. Работают они на своих комбайнах (протокол допроса от 10.06.2021 N 342).

Согласно данным ЕГРЮЛ 25.09.2020 ООО "Орион" прекратило деятельность, в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 года N 129-ФЗ. В регистрационном деле имеется доверенность от 20.06.2019 N 31АБ 1399834 на представителя Попову Ирину Николаевну.

Межрайонной ИФНС России N 4 по Белгородской области представлен протокол осмотра объекта недвижимости от 23.07.2018 N 830, от 27.11.2017 года N 1063, от 14.06.2019 года N 808, находящегося по адресу: 309516. Белгородская обл., г. Старый Оскол, микрорайон Макаренко, д. 38, в результате осмотра объекта недвижимости, установлено, что по адресу: г. Старый Оскол, микрорайон Макаренко, д. 38 находится многоэтажный жилой дом с офисными помещениями на первом этаже, имеется вывеска с реквизитами ООО "Орион", ИНН 3128122110, на момент проверки в офисе кроме руководителя Поповой О.А сотрудников не было, признаки, свидетельствующие о ведении хозяйственной деятельности организации, рекламная информация, информация о режиме работы отсутствуют.

ООО "Компания "Тензор" представлены следующие iр-адреса 128.140.163.2, 223.27.147.242, другая информация в отношении ООО "Орион" отсутствует.

ООО "НЭТ БАЙ НЭТ ХОЛДИНГ" ИНН 7723565630 от 12.05.2021 N 3479, сопроводительным письмом от 10.06.2021 рег. N 1239736947 представлен ответ, что между Обществом и организацией ООО "Орион" ИНН 3128122110 КПП 312801001 договора не заключались, соответственно 1Р-адреса не предоставлялись, IP-адрес 128.140.163.2 является статическим, выделен в пользование ООО "Лидер Черноземья" ИНН 3128112200.

Согласно АИС "Налог-3", сумма поступивших денежных средств в 3 квартале 2017 года на расчетный счет ООО "Орион" составляет 149 288 161 руб., сумма списанных денежных средств составляет 149 301 687 руб.

Денежные средства поступали от ООО "АФ "Янкульская" ИНН 6167125689 в сумме 8 524 880 руб. (6%), ООО "Дина" ИНН 6808004092 в сумме 10 918 225 руб. (7%). ООО "Агрокультура Курск" в сумме 35 516 846 руб. (24%), ООО "АФ "Зеленая Роща" 6149011181 в сумме 7 162 795 руб. (5%), ООО "АК Воронеж" ИНН 3608004452 в сумме 17192 010 руб. (12%), ООО "Курск-Агро" ИНН 4625005659 в сумме 18 012 706 руб. (12%), назначение платежа "за услуги по уборке урожая зерновых", в том числе НДС",

В свою очередь ООО "Орион" денежные средства перечислялись на счета организаций и индивидуальных предпринимателей, оказывавших услуг по уборке с/х культур в сумме 13 793 910 руб. (9% от общей суммы по счету), за аренду комбайнов для уборки урожая в сумме 17 376 175 руб. (11% от общей суммы по счету), за транспортные услуги по перевозке с/х техники (комбайнов) в сумме 28 949 549 (19% от общей суммы по счету), на уплату налогов в сумме 130 000 руб. (0,09% от общей суммы по счету), за запчасти к с/х технике в сумме 46 787 251 руб. (31% от общей суммы по счету), за прочие услуги в сумме 9 269 971 руб. (6% от общей суммы по счету), снятие наличных в сумме 3 613 000 руб. (2% от общей суммы по счету). - прочие поступления.

Согласно АИС Налог-3 ПРОМ ООО "Орион" является покупателем у ООО "Жемчужина", ООО "Жемчужина" является покупателем у ООО "Аврора", ООО "Агрочерноземье", ООО "Аврора" является покупателем у ООО "Агротранс", ООО "Регионплюс", ООО "Агрочерноземье" является покупателем у ООО "Агротранс", ООО "Регионплюс".

У ООО "Орион", а также у контрагентов по "цепочке" ООО "Жемчужина", ООО "Аврора", ООО "Агрочерноземье" удельный вес налоговых вычетов в общей сумме исчисленного налога превышает 99%.

Отсутствуют безналичные (финансовые) взаиморасчеты между ООО "Жемчужина" и ООО "Аврора", ООО "Агрочерноземье" (3 кв. 2017), ООО "Аврора" и ООО "Агротранс", ООО "Регионплюс" (3 кв. 2017 г), ООО "Агрочерноземье" и ООО "Агротранс", ООО "Регионплюс" (3 кв. 2017 г).

Фактически отсутствуют исполнительные органы по месту нахождения, указанному в ЕГРЮЛ ООО "Орион", ООО "Жемчужина", ООО "Аврора", ООО "Агрочерноземье", ООО "Агротранс", ООО "Регионплюс".

Руководителями ООО "Аврора", ООО "Агрочерноземье", ООО "Орион", ООО "Жемчужина", ООО "Агротранс", ООО "Регионплюс" на предоставление интересов во всех компетентных организациях и учреждениях, в том числе в МФЦ, ФСС, ПФР, органах Росстата, налоговых органах, и осуществление всех юридически значимых действий выданы доверенности Поповой Ирине Николаевне.

Управление записи актов гражданского состояния Белгородской области письмом от 23.11.2021 года вх. N 36875 подтверждает факт наличия родственных связей между Поповой Ольгой Алексеевной (мать) и Поповой Ириной Николаевной (дочь).

С целью выявления реальных финансово-хозяйственных операций аналогичных оказанных услуг ООО "Орион" налоговым органом направлен запрос в Межрайонную ИФНС России N 1 по Белгородской области, которая представила выписку из решения по выездной налоговой проверке ООО "Агрофирма Красненская" по взаимоотношениям с ООО "Орион". В рамках данной налоговой проверки налоговым органом установлены факты невозможности оказания услуг по уборке зерновых культур заявленным контрагентом - ООО "Орион".

В связи с отсутствием факта оплаты за оказанные услуги по договору, заключенному между ООО "Орион" и Фоменко С.Н., налоговым органом проведен анализ выписки движения денежных средств по расчетному счету ООО "Орион" для установления реального получателя денежных средств за оказанные услуги (аренды сельскохозяйственной техники). Получателя денежных средств за оказанные услуги не выявлено, но установлен следующий факт, который также отражен в выписке из решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Белгородской области: перечисление ООО "Орион" 14.09.2017 20 000 тыс. руб. в адрес ООО "Промагрохимия" ИНН 2337028960 по договору купли-продажи от 12.09.2017 N б/н сельскохозяйственной продукции (сои). При этом в ходе налоговой проверки, проведенной Межрайонной ИФНС России N 1 по Белгородской области в отношении ООО "Агрофирма Красненская", документов, подтверждающих выполнение обязательств по договору купли-продажи от 12.09.2017 N б/н, не представлено.

С учетом совокупности установленных в рамках проверки доказательств, МИФНС РФ N 4 по Тамбовской области, не оспаривая факт оказания услуг но уборке сельскохозяйственных культур на полях ООО "Дина" в пределах Тамбовской области, пришло к выводу, что услуги оказывались иными лицами, находящимися на специальных налоговых режимах, в связи с чем, ООО "Дина" неправомерно заявило налоговые вычеты в сумме 1 665 492 руб. за 3 квартал 2017 года по взаимоотношениям с ООО "Орион": по счету-фактуре от 22.08.2017 N 00000024 в сумме 6 899 620 руб., в том числе НДС - 1 052 484,41 руб., по счету-фактуре от 31.08.2017 N 00000029 в сумме 273 780 руб., в том числе НДС- 41 763,05 руб., по счету-фактуре от 22.08.2017 N 00000025 в сумме 2 021 895 руб., в том числе НДС - 308 424.67 руб., по счету-фактуре от 3 1.08.2017 N 00000028 в сумме 1 046 360 руб., в том числе НДС - 159 614, 24 руб., по счету-фактуре от 31.07.2017 N 00000013 в сумме 676 570 руб., в том числе НДС-103 205.59.

Общество, возражая против выводов налогового органа, указывает на установления факта оказания услуг по уборке сельскохозяйственных культур, также факта оплаты работ именно ООО "Орион", что подтверждается платежными поручениями от 11.08.2017 N 719660, от 12.09.2017 N 728931, от 15.09.2017 N 728945, актами приемки выполненных работ, книгой покупок, выписками по счету.

Отклоняя указанные доводы, суд первой инстанции исходил из того, что первичная документация Общества содержит недостоверные сведения о самих хозяйственных операциях по оказанию услуг по уборке урожая именно ООО "Орион" и не подтверждает реальность их совершения заявленным контрагентом, вопреки сведениям, отраженным в документах Общества, спорный контрагент ни самостоятельно, ни посредством привлечения сторонних организаций не оказывал услуги.

Приведенные Обществом в апелляционной жалобе доводы не опровергают вывод судов о том, что налогоплательщиком реальность совершения хозяйственных операций со спорным контрагентом не доказана.

Как установлено судом в подтверждение факта оказания ООО "Орион" услуг по уборке урожая Общество представило к проверке и в материалы дела акты приема передачи выполненных работ, в которых указаны сведения о сельхозтехнике, используемой для оказания данных услуг.

В соответствии с данными актами для оказания услуг ООО "Орион" использовалась следующая техника: комбайны марки Джон Дир, комбайн TORUM 750.

Ввиду отсутствия у спорного контрагента собственного транспорта и персонала для оказания услуг ООО "Орион" заключен договор субаренды сельскохозяйственной техники с экипажем N 04/2017, согласно которому ООО "Орион" выступает Субарендатором, а Индивидуальный предприниматель Фоменко Сергей Николаевич - Субарендодателем - т. 1 л.д. 32-33.

Согласно разделу 1 Договора N 04/2017 Субарендодатель обязуется предоставить Субарендатору с согласия Арендодателя во временное пользование за плату сельскохозяйственную технику - Комбайны и оказать своими силами услуги по управлению техникой и ее технической эксплуатации для выполнение работ по уборке сельскохозяйственных культур урожая 2017 года, на землях ООО "Дина", Тамбовская обл.

Основные характеристики арендованной техники следующие: комбайны марки John Deer (в договоре марка комбайнов указана как "Jon Deer") с гос.рег. N 23УТ 9038, 23УТ9037, 23ХВ1694, 23УТ9016, 23 КМ 2161,23КМ2160, 23КМ5486. N 23КО2952, марки РСМ 181 Торум-150 с гос. номером 23ХВ1694.

Комбайны с государственными регистрационными номерами 23УТ9038, 23УТ9037, 23ХВ1694 арендованы ИП Фоменко у КХ "Муравенко", где он являлся работником.

Остальная часть комбайнов с государственными регистрационными номерами 23КМ2161, 23КМ2160, 23КМ5486 взята у Шарова Евгения Николаевича, являющегося учредителем КХ "Муравенко" (письма от 31.03.2021, 11.05.2021, 07.06.2021).

В отношении комбайна с государственными регистрационными номерами 23КО 2952 собственник не установлен.

Таким образом, для оказания услуг данной спецтехникой в интересах ООО "Орион" ИП Фоменко за плату должен был предоставить сельскохозяйственную технику - комбайны и оказать своими силами услуги по управлению техникой и ее технической эксплуатации для выполнение работ по уборке сельскохозяйственных культур урожая 2017

Вместе с тем, Фоменко С.Н. в ходе допроса пояснил, что услуги по договору субаренды сельскохозяйственной техники не оказывались. Оплата от ООО "Орион" в адрес Фоменко С.Н. отсутствует.

При этом, в рамках проверки налоговым органом установлено, что соответствующая спецтехника находилась на территории ООО "Дина", Фоменко С.Н. питался в столовой ООО "Дина", о чем свидетельствует его подпись в ведомостях питания.

Комбайнеры, работающие в спорный период на данной спецтехнике (Смирнов Денис Леонидович, Сарайкин Алексей Геннадьевич, Пташкин Василий Васильевич, Колотенко Владимир Владимирович, Кобелев Сергей Юрьевич, Апинавичус Валерий Статисович), пояснили, что выполняли услуги по уборке сельскохозяйственных культур на полях ООО "Дина" в Мордовском районе. Из данных показаний не усматривается, что управляли они вышеуказанной техникой от имени и в интересах ООО "Орион".

Диспетчер Тамбовцева Марина Александровна в ходе допроса пояснила, что комбайнеры (Смирнов Денис Леонидович, Сарайкин Алексей Геннадьевич, Пташкин Василий Васильевич, Колотенко Владимир Владимирович, Кобелев Сергей Юрьевич, Апинавичус Валерий Статисович) привлекаются не один год. Работают они на своих комбайнах (протокол допроса от 10.06.2021 N 342).

Таким образом, ни Фоменко С.Н., ни комбайнеры, работавшие на комбайнах, не подтвердили оказание услуг по уборке урожая именно от имени ООО "Орион".

Судом первой инстанции сделан верный вывод, что фактические отношения между сторонами отсутствовали (Фоменко Сергей Николаевич пояснил следующее: договор субаренды сельскохозяйственной техники с Экипажем с ООО "Орион" был заключен, но услуги по этому договору не оказывались, оплаты от ООО "Орион" в адрес Индивидуального предпринимателя не было, Маджунова Ф.А. пояснила, что с ООО "Орион" заключала только договор поставки запчастей к технике, с руководителем ООО "Орион" не была знакома, работником данной организации не являлась, с коммерческим директором ООО УК "Продимекс Агро" (ранее ООО "УК Агрокультура") Деревенских Е.А встречалась для передачи документов от ООО "Орион", документы от организации ООО "Орион" не подписывала).

Иные документы, на которые ссылается заявитель (ведомости по столовой о питании комбайнеров, привлеченных для работы ООО "Орион", платежные поручения, счета-фактуры, книги покупок, выписки по счету) не свидетельствуют об оказании услуг заявителю со стороны ООО "Орион".

Также судом первой инстанции было справедливо отмечено, что аналогичные обстоятельства были установлены Межрайонной ИФНС России N 1 по Белгородской области при проведении выездной налоговой проверки в отношении ООО "Агрофирма Красненская" (выписка из решения N 06-03/00135дсп от 28.03.2019) по взаимоотношениям с ООО "Орион", являющимся спорным контрагентом первого звена ООО "Дина" (ответ на запрос от 28.10.2021 N 1026/2405), то есть выводы Межрайонной ИФНС России N 1 по Белгородской области по результатам проведения выездной налоговой проверки в отношении ООО "Агрофирма Красненская" по взаимоотношениям с ООО "Орион" не противоречат установленным налоговым органом в оспариваемом решении обстоятельствам.

На основании изложенных обстоятельств суд апелляционной инстанции соглашается с выводом Инспекции о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде спорных налоговых вычетов.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции обществу было предложено представить сведения и документы, позволяющие установить реального исполнителя вместо ООО "Орион", осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" оборота, однако такие сведения налогоплательщиком не раскрыты.

Расходы на оказание услуг по уборке урожая налоговым органом не снимались, отказано только в предоставлении налоговых вычетом по НДС в отношении спорного контрагента.

Сам по себе факт оказания услуг в отсутствие четкой идентификации исполнителя не имеет принципиального значения для разрешения вопроса о наличии у общества права на вычет по НДС. При этом из положений главы 21 НК РФ следует, что именно общество должно подтвердить реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

При указанных обстоятельствах налоговый орган пришел к правильному выводу о необоснованности заявления к вычету сумм НДС в размере 1 665 492 руб. по счетам-фактурам, выставленным ООО "Орион".

Как установлено судом апелляционной инстанции, согласно данным налоговой декларации за 3 квартал 2017 года сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета, составила 14 294 211 руб.

На основании решения N 85 от 05.02.2018 года налоговым органом признано обоснованным применение налоговых вычетов по НДС в сумме 26 444 459 руб., занижение суммы налога, подлежащей восстановлению на 1 366 руб., с учетом этого, обществу 06.02.2018 возмещен из бюджета НДС в размере 14 292 845 руб.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).

Поскольку по результатам проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованности предъявления к вычету сумм НДС в размере 1 665 492 руб. и указанная сумма НДС была возмещена налогоплательщику, с учетом положений абз. 4 п. 8 ст. 101 НК РФ, данная сумма обоснованно была признана недоимкой, в связи с чем, обществу правомерно предложено возместить излишне возмещенный НДС в размере 1 665 492 руб.

Также, как усматривается из оспариваемого решения за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость на основании п. 2 ст. 57, и. 3, 4 ст. 75 НК РФ обществу были начислены пени в размере 1 109 189,10 руб. за период с 26.10.2017 по 28.01.2022 на сумму недоимки в размере 1 665 122,57 руб. ( т.2 л.д.57-58)

Суд первой инстанции пришел к выводу об обоснованности начисления пени в размере 1 109 189,10 руб., признав оспариваемое решение в указанной части законным и обоснованным.

Вместе с тем, данный вывод суда первой инстанции сделан без учета положений ст. 11 и абз. 4 п. 8 ст. 101 НК РФ.

Так, согласно п. 2 ст. 11 НК РФ недоимка - это сумма налога или сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 31.01.12 N 12207/11 указал, что ранее возмещенный НДС можно признать недоимкой, в случае, если по результатам выездной налоговой проверки будет выявлен факт неправомерного возмещения налога.

При этом правовое значение для решения вопроса о наличии или отсутствии недоимки в результате необоснованного заявления к вычету НДС имеет не наличие права на возмещение такого налога за соответствующий налоговый период, а фактическое необоснованное получение налогоплательщиком средств посредством возмещения налога в форме возврата. Именно необоснованное возмещение НДС является неправомерным действием налогоплательщика, повлекшим появление недоимки, неуплату налога в установленный законодательством срок.

Согласно абз.4 п. 8 ст. 101 НК РФ ( в редакции, действовавшей в спорный период) в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).

В рассматриваемом случае решение о возврате суммы излишне уплаченного (взысканного, подлежащего возмещению) налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) N 16985, которым ООО "Дина" возмещено из бюджета 14292845 руб. принято 05.02.2018.

06 февраля указанные денежные средства были возвращены налогоплательщику по его заявлению.

В Определении от 10.03.2016 N 571-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Чебаркульская птица" на нарушение конституционных прав и свобод абзацем четвертым пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации" Конституционный Суд РФ также указал, что в случае получения налогоплательщиком налоговой выгоды в виде необоснованного возмещения сумм налога из бюджета соответствующие денежные средства временно выбывают из казны - до момента уплаты им налога в полном размере.

Взимаемая в этом случае с налогоплательщика сумма пени выступает в качестве компенсации нанесенного бюджету ущерба от необоснованного возмещения налогоплательщику сумм налога.

С учетом изложенного, излишне возмещенный налогоплательщику НДС является недоимкой с момента его возврата.

В соответствии со статьей 75 НК РФ в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Поскольку излишне возмещенный НДС за спорный налоговый период был возвращен обществу 06 февраля 2018 г., у налогового органа имелись основания для начисления пеней за несвоевременную уплату НДС со дня возврата денежных средств, то есть за период с 06.02.2018 по 25.01.2022, что составляет 1 031 299,59 руб.

Основания для начисления пени за период с 26.10.2017 по 05.02.2018 в размере 77 889,651 руб. у налогового органа отсутствовали.

Согласно определения суда апелляционной инстанции Управлению было предложено представить расчет сумм пени, начисленных на недоимку по НДС в сумме 1 665 492 руб. за период с 06.02.2018 по 25.01.2022, данный расчет представлен, размер пени составил 1 031 299,59 руб. От общества не поступило разногласий относительно арифметического размера указанных сумм пени.

На основании вышеизложенного, решение N 10-15/1 от 28.01.2022 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области N10-15/1 в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 77 889 руб. 51 коп. подлежит признанию недействительным, а решение Арбитражного суда Тамбовской области от 13.10.2022 по делу N А64-4307/2022 - отмене в указанной части.

В остальной части судебный акт подлежит оставлению без изменения.

Судебные расходы за рассмотрение дела в арбитражном суде первой и апелляционной инстанциях в виде государственной пошлины в сумме 4500 руб. по правилам ст. 110 АПК РФ подлежат возмещению ООО "Дина" за счет налогового органа.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дина" удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 13.10.2022 по делу N А64-4307/2022 в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области N 10-15/1 в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 77 889 руб. 51 коп. отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области N 10-15/1 в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 77 889 руб. 51 коп.

В остальной части решение Арбитражного суда Тамбовской области от 13.10.2022 по делу N А64-4307/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дина" - без удовлетворения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (ОГРН 1046882321309, ИНН 6829009937) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Дина" (ОГРН 1026800953970, ИНН 6808004092) судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций в размере 4 500 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.В. Малина

Судьи

Е.А. Аришонкова А.А. Пороник