Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 5 мая 2023 г. N 07АП-2499/23 по делу N А02-2004/2021

город Томск

5 мая 2023 г.

Дело N А03-16003/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 27 апреля 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 мая 2023 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Бородулиной И. И.,

судей Зайцевой О.О.,

Хайкиной С. Н.

при ведении протокола судебного заседания до перерыва помощником судьи Толстогузовой Е.В., после перерыва секретарем судебного заседания Полевый В.Н. с использованием средств аудиозаписи рассмотрел апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Алтай (N 07АП-2499/2023) и общества с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест" (N 07АП-2499/2023 (2)) на решение от 10.02.2023 Арбитражного суда Республики Алтай по делу N А02-2004/2021 (судья Окунева И. В.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест" (ОГРН 1072221000697, ИНН 2221122875, адрес: г. Горно-Алтайск пер. Стройтелей д. 12 корпус 2 офис 2, почтовый адрес: г. Барнаул пр. Космонавтов 15) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Алтай (ОГРН 1040400770783, ИНН 0411119764, ул. Чорос-Гуркина Г.И., д. 40, г. Горно-Алтайск, Респ. Алтай) о признании недействительным решения от 23.06.2021 N 2742 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест":Менухова В.В. по доверенности от 09.03.2023 (на 3 года),

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Алтай: Анатпаева В.В. по доверенности от 09.01.2023 (до 31.12.2023), Кванцер О.В. по доверенности от 05.04.2023 (до 31.12.2023), Кожедуб А.А. по доверенности от 19.04.2023 (до 31.12.2023), Пустогачева Л.Ч. по доверенности от 09.01.2023 (до 31.12.2023)

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест" (далее - ООО "Строй-Инвест", налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Алтай с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Алтай (далее -Управление, налоговый орган) о признании недействительным решения от 23.06.2021 N 2742 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 10.02.2023 Арбитражного суда Алтайского края требования заявителя удовлетворены частично, признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 14 618 830 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Управление обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части признания недействительным решения N 2742, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ООО "Строй-Инвест" в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что принимая во внимание фактические обстоятельства и представленные налоговым органом доказательства, свидетельствующие: о выполнении строительных и ремонтных работ на объектах N N 1-7 самим налогоплательщиком и с привлечением официально нетрудоустроенных физических лиц; о создании налогоплательщиком со спорными контрагентами формального документооборота, что нашло подтверждение в документах, оформленных с заказчиками работ; о невозможности выполнения работ спорными контрагентами, поскольку они являлись "техническими" компаниями и не осуществляли реальную финансово-хозяйственную деятельность, что, в том числе, подтверждено в судебном акте; выводы суда о необходимости применения к спорным правоотношениям расчетного метода не соответствует обстоятельствам дела, основан на неправильном применении норм материального права и не согласуется с правовыми подходами изложенных в постановлениях Пленума ВАС России от 12.10.2006 N 53 и от 30.07.2013 N 57.

ООО "Строй-Инвест" также подана апелляционная жалоба, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Республики Алтай в части отказа в удовлетворении заявленных обществом требований, в указанной части принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что в подтверждение правомерности заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее- НДС) по операциям выполнения субподрядных работ обществом представлены в налоговый орган все необходимые документы, предусмотренные действующим законодательством.

При взаимодействии с ООО "Спец Конструкция" обществом получена материальная экономия, выбор данного контрагента имел под собой экономическое обоснование.

Налоговым органом не опровергнут факт несения налогоплательщиком реальных затрат на оплату выполненных субподрядчиками работ.

Налоговым органом не доказано, что проверяемый налогоплательщик собственными силами осуществлял деятельность в области строительства и ремонта, располагал для этого всеми необходимыми ресурсами, в том числе персоналом. В связи с этим не доказан факт возможного выполнения всего объема спорных работ, в том числе приходящегося на субподрядные организации, силами общества.

В проверяемом периоде налогоплательщиком практически одновременно велось строительство на нескольких крупных строительных объектах.

Сделки с налогоплательщиком были исполнены контрагентами с привлечением третьих лиц (строительных бригад) на основании заключенных между ними договоров.

Налоговым органом не приведены доказательства, свидетельствующие о юридической, экономической и иной подконтрольности контрагентов самому налогоплательщику, в том числе на основании их взаимозависимости или иной причастности. Доказательства, свидетельствующие о неправомерной, умышленной согласованности действий участников оспариваемой сделки, направленной на незаконное уменьшение налогообложения, отсутствуют.

Контрагентами подтверждена реальность взаимоотношений с обществом по реализации в адрес последнего подрядных работ и товаров.

Перед заключением договоров обществом в целях проявления должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов проведены мероприятия по проверке правоспособности и полномочий его руководителя.

Лица, участвующие в деле, не согласны с доводами апелляционных жалоб друг друга по основаниям, изложенным в соответствующих отзывах.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы своих апелляционных жалоб и настаивали на их удовлетворении, доводы апелляционных жалоб каждой из сторон не признали по основаниям, изложенным в письменных отзывах.

В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании был объявлен перерыв до 10 час. 45 мин. 27.04.2023. После окончания перерыва судебное заседание продолжено с участием тех же представителей, представивших дополнения к своей правовой позиции по делу, поддержавших ее в судебном заседании.

Проверив решение арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционных жалоб, отзывов на них, с учетом к ним дополнений, заслушав представителей, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда.

Согласно материалам дела, на основании решения Управления от 17.05.2019 N 30 проведена выездная налоговая проверка ООО "Строй-Инвест" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 10.03.2020 N 1285, дополнения к акту, в том числе дополнение к акту от 12.10.2020 N 52, вынесено решение от 23.06.2021 N 2742, которым обществу доначислен НДС в размере 13 526 315,0 руб., налог на прибыль организаций в размере 15 029 226,0 руб., и пени в сумме 10 193 384,34 руб., также налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее- НК РФ) в виде штрафа в размере 713 888,27 рублей.

Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Сибирскому федеральному округу решением 28.10.2021 N 08-11/1538 решение Управления в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в размере 91524,7 руб. отменено, в остальной части решение Управления оставлено без изменения.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в суд.

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи (пункт 2 статьи 169 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, заявляющим при исчислении итоговых сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, налоговые вычеты и сумм расходов.

Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности хозяйственных операций, о наличии в документах недостоверных сведений.

Право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и уменьшение полученного дохода на сумму произведенных расходов непосредственно связано с представлением организацией соответствующих подтверждающих документов.

В силу правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее- постановление N 53) налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п.4). Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п.9).

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В пункте 7 постановления N 53, пункте 77 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указано, что если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

В соответствии с подпунктом 7 части 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Согласно определению Конституционного Суда РФ от 29.09.2015 N 1844-О допустимость применения расчетного пути исчисления налогов, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

В обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов, начислении пеней за несвоевременную уплату налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в соответствии с положениями Налогового кодекса.

Данная обязанность включает в себя не только выявление фактов неуплаты налогов налогоплательщиками и взыскание этих налогов, но и установление всех фактических обстоятельств, связанных с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов за весь период проверки, а также определение действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Выявление налоговым органом недобросовестных, в том числе умышленных действий налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды:

- не снимает с налогового органа обязанностей по определению действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика, хотя и возлагает на последнего риски, связанные с применением расчетного метода;

- не является основанием для искажения данного размера вследствие отказа в принятии расходов по соответствующим операциям при полном учете связанных с ними доходов;

- не является основанием для применения не предусмотренных законом дополнительных санкций в виде неучета расходов, отказа в применении надлежащей ставки налога;

- влияет на выбор основания привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения: пункт 1 статьи 122 НК РФ (без умысла) или пункт 3 статьи 122 НК РФ (при наличии умысла).

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ).

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ).

В подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ законодатель фактически ограничил право учесть расходы и вычеты по сделке при исполнении ее лицом, не указанным в первичных документах. При этом налоговый орган не определяет расчетным путем объем прав и обязанностей налогоплательщика, допустившего искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственной операции. При установлении налоговыми органами наличия в рамках заключенных налогоплательщиком сделок (операций) хотя бы одного из двух обстоятельств, определенных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ, ему должно быть отказано в праве на учет понесенных расходов, а также заявления по ним к вычету (зачету) сумм НДС в полном объеме.

При формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства третьим лицом при несоблюдении условий п.2 указанной статьи, установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам, что не освобождает налоговые органы от обязанности проверить осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств.

Как установлено налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки и отражено в оспариваемом решении, ООО "Строй-Инвест" в период с 2017-2018 гг. выполняло функции генерального подрядчика по строительству и капитальному ремонту в рамках заключенных государственных и муниципальных контрактов:

1) от 11.10.2017 N Ф.2017.427744 с МОУ "Егорьевская СОШ" на строительство пристройки для размещения учебного блока к основному зданию МОУ "Егорьевская средняя школа" в с. Новоегорьевка;

2) от 13.06.2018 Ф.2018.250471 с Администрацией Родинского района Алтайского края (позднее МБОУ "РСОШ N 2") на выполнение работ по капитальному ремонту МБОУ "Родинская средняя общеобразовательная школа N 2" в с. Родино, Родинского района, Алтайского края;

3) от 11.07.2017 N Ф.2017.275868 с МКОУ Буланихинская СОШ им. М.М. Мокшина Зонального района Алтайского края на выполнение работ по капитальному ремонту здания МКОУ Буланихинская СОШ им. М.М. Мокшина Зонального района Алтайского края;

4, 5) от 30.05.2018. N N 16,17 с МКОУ Буланихинская СОШ им. М.М. Мокшина Зонального района Алтайского края на выполнение работ по ремонту фасада котельной на объекте: "Капитальный ремонт здания МКОУ "Буланихинская СОШ им. М.М. Мокшина Зонального района Алтайского края, с. Буланиха, ул. Школьная, д. 1а/1;

6) от 23.08.2017 N Ф.2017.351879 с Краевым государственным казенным учреждением "Единый заказчик капитального строительства Алтайского края" на выполнение работ по капитальному ремонту поликлиники КГБУЗ "Быстроистокская центральная районная больница", Быстроистокский район, с. Быстрый Исток;

7) от 02.06.2017 N Ф.2017.189111 с Краевым государственным казенным учреждением "Единый заказчик капитального строительства Алтайского края" по капитальному ремонту зданий: КГБУЗ "Кулундинская центральная районная больница" Кулундинский район, с. Кулунда, КГБУЗ "Панкрушихинская центральная районная больница", Панкрушихинский район, с. Панкрушиха, ул. Боровая, д. 1.

Управление пришло к выводу, что ООО "Строй-Инвест" обладало необходимыми материальными и трудовыми ресурсами для выполнения строительных и ремонтных работ на указанных выше объектах, при этом спорные контрагенты не являлись реальными участниками гражданско-правовых отношений, не могли и не выполняли строительные и ремонтные работы.

Управлением при проведении проверки установлена совокупность обстоятельств, указывающих на применение ООО "Строй-Инвест" схемы уклонения от уплаты налогов путём использования фиктивного документооборота с целью искусственного завышения налоговых вычетов по НДС и расходов, заявленных по сделкам с ООО "Спец Конструкция", ООО "БРН-Стройэлектро", ООО "Трендстрой".

В части, касающейся отношений с субподрядчиками ООО "Спец-Конструкция" и ООО "БРН-Стройэлектро", Управление пришло к выводу о том, что работы в действительности выполнялись обществом своими силами, с привлечением нетрудоустроеннных лиц и иных лиц, не являющихся плательщиками НДС.

По взаимоотношениям с контрагентом ООО "Трендстрой" Управление полагает, что в действительности поставки стройматериалов осуществлялись иными лицами, реальными контрагентами, в том числе ООО "Неверовский щебень".

В период с 24.11.2009 по настоящее время общество является членом Саморегулируемой организации Ассоциации "Союз строителей Западной Сибири", имеет право выполнять работы по строительству, реконструкции, капитальному ремонту, в отношении объектов капитального строительства (кроме опасных, технически сложных и уникальных, объектов использования атомной энергии), заключать договоры строительного подряда с использованием конкурентных способов заключения договоров.

В 2017-2018 гг. у общества на праве собственности имелись 1 земельный участок, 1 объект недвижимого имущества, автотранспортные средства, в том числе грузовые автомашины, самосвалы, автокраны, экскаваторы, бульдозеры, автобетоносмесители: в 2017 г - 13 единиц; в2018г - 18 единиц.

Из представленных в ходе выездной налоговой проверки расчетных ведомостей за 2017 - 2018 гг. в составе работников ООО "Строй-Инвест" числятся: инженеры производственного, технического отдела, сметчики, прорабы, бухгалтеры, менеджеры по снабжению, кадровые работники, водители транспортных средств, подсобные рабочие, штукатуры, маляры.

Обществом представлены справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2017 г. в отношении 84 человек, за 2018 г. - 93 человек.

Управление пришло к выводу, что ООО "Строй-Инвест" обладало необходимыми материальными и трудовыми ресурсами для выполнения строительных и ремонтных работ, при этом, спорные контрагенты не являлись реальными участниками гражданско-правовых отношений, не могли и не выполняли строительные и ремонтные работы, что подтверждается доказательствами, полученными в ходе выездной налоговой проверки.

Выездной налоговой проверкой установлено, что ООО "Строй-Инвест", кроме официально трудоустроенных работников, для выполнения работ по строительству и капитальному ремонту объектов в качестве источника привлечения рабочих регулярно публиковало объявления о вакансиях в сети "Интернет".

Привлечение обществом для выполнения работ нетрудоустроенных лиц подтверждается показаниями бывших сотрудников ООО "Строй-Инвест".

О невозможности выполнения ООО "Спец конструкция" и ООО "БРН-Стройэлектро" строительных и ремонтных работ на строительных объектах свидетельствуют обстоятельства, характеризующие спорных контрагентов как организации, не осуществляющие реальную финансово-хозяйственную деятельность.

В нарушение условий муниципальных контрактов обществом с заказчиками не согласовано привлечение спорных контрагентов для выполнения работ; согласно актам приемки выполненных работ по форме КС-2.

ООО "СтройИнвест" выполнило работы и передало их заказчикам ранее, чем эти работы заявлены от спорных контрагентов.

В графе актов приема-передачи законченных строительством объектов по форме КС-11 "Лица, принимающие участие в строительстве", в качестве исполнителей работ указано общество и реальные субподрядчики, информация о спорных контрагентах отсутствует.

Согласно актам приема - передачи строительных материалов на давальческой основе, передача налогоплательщиком материалов в адрес спорных контрагентов оформлена ранее, чем ООО "Строй-Инвест" приобрело указанные материалы; передача части материалов оформлена позднее, чем ООО "Строй-Инвест" сданы работы, с использованием указанных материалов, заказчикам.

Из актов освидетельствования скрытых работ установлено, что спорные контрагенты не принимали участие в составлении актов и не указаны в качестве лиц, выполнивших работы. Представленные акты освидетельствования скрытых работ составлены инженерами производственно-технического отдела ООО "Строй-Инвест", подписаны комиссией в составе представителей налогоплательщика, застройщика или технического заказчика по вопросам строительного контроля - АКГУП "Алтайстройзаказчик".

Акты на специальные работы оформлены с участием субподрядчиков, реально выполнивших работы (ООО "АКС-Легион" - работы по огнезащитной обработке; ИП Беспоясов Г.В. - работы по монтажу слаботочных электросетей).

Спорные контрагенты не производили расчеты стоимости выполнения субподрядных работ, локальные расчеты, по которым определяется состав и объем работ, составлены работником налогоплательщика Чепрасовой Н.А.

При выполнении работ на объектах использовались транспортные средства и строительная техника ООО "Строй-Инвест", что подтверждается письмами ООО "Спец Конструкция" от 01.07.2019 N 26, от 30.08.2019 N 42, путевыми листами и показаниями Соколовского Д.П. (протокол допроса от 05.07.2019 N429), следовательно, в локальных сметах по форме 4Т и актах о приемке выполненных работ по форме КС-2 необоснованно включены расходы на эксплуатацию машин - строительной спецтехники и заработную плату водителей по взаимоотношениям со спорными контрагентами. Письмом от 15.09.2020 N404 ООО "Строй-Инвест" сообщило об отсутствии у ООО "Спец Конструкция" и ООО "БРН-Стройэлектро" договоров аренды, безвозмездного пользования строительной техникой.

В составленных от имени спорных контрагентов актах о приемке выполненных работ по форме КС-2 отсутствует расчет показателя трудоемкости, при этом, согласно предъявленным обществом в адрес заказчиков актам по форме КС-2, для выполнения работ необходимо от 12 до 27 человек. У спорных контрагентов отсутствует необходимое количество трудовых ресурсов, по гражданско-правовым договорам работники не привлекались.

По взаимоотношениям со спорными контрагентами не оформлялись и на проверку не представлены журналы бетонных работ, журналы учета результатов входного контроля, журналы учета техники безопасности и пожарной безопасности, общие журналы работ (не сохранились); журналы по монтажу строительных конструкций, журналы сварочных работ, журналы антикоррозийной защиты сварных соединений, журналы замоноличивания монтажных стыков и узлов, журналы выполнения 20 монтажных соединений на болтах с контролируемым натяжением, журналы производства антикоррозионных работ (не велись).

Установлены реальные контрагенты, в том числе ООО "Неверовский щебень", в проверяемом периоде осуществляющие по договору от 12.09.2018 с ООО "СтройИнвест" поставку щебня и песка, которые использовались при выполнении работ.

Выездной налоговой проверкой установлено, что ООО "Строй-Инвест" регулярно производила поиск и привлечение сотрудников рабочих специальностей по объявлениям в сети "Интернет", не заключая с ними трудовые договоры; при этом спорными контрагентами не представлены документы и сведения о сотрудниках, выполнявших работы. В то же время, Управлением не установлено ни одно конкретное физическое лицо, привлеченное к выполнению работ непосредственно заказчиком.

Что касается установленных налоговым органом обстоятельств, характеризующих спорных контрагентов как организации, не осуществляющие реальную финансово-хозяйственную деятельность, суд первой инстанции счел, что основные доводы в этом отношении - доля вычетов в их отчетности более 95 % и расхождения книг покупок с книгами покупок их контрагентов - документально подтверждены, а вывод о том, что экономическая основа для вычетов НДС не сформированы, являются обоснованными.

В то же время материалами дела подтверждено и налоговым органом не оспаривается действительное фактическое выполнение работ на объектах N 1-7, работы выполнялись и принимались заказчиками, составлены акты по форме КС-2 и КС-11.

Вывод налогового органа со ссылкой на пункт 2 статьи 54.1 НК РФ о невозможности учета спорных расходов общества на оплату выполненных работ противоречит действительному смыслу положений статьи 54.1 НК РФ.

При определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Позицию налогового органа со ссылкой на подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ о том, что расчетный метод определения размера налоговой обязанности не может быть применен в отношении налогоплательщика, допустившего искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственной операции, суд первой инстанции счел не соответствующей разъяснениям пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" о том, что в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Непредставление налогоплательщиком налоговому органу документов на проверку или представление им недостоверных документов не освобождает налоговый орган от обязанности определить реальный размер налоговой обязанности налогоплательщика.

Из содержания и системного толкования положений статьи 54.1 НК РФ следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства иным лицом при несоблюдении условий пункта 2 указанной статьи, установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам, что вместе с тем не освобождает налоговые органы от обязанности проверить, осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств.

Налоговый орган с достаточной степенью достоверности не опроверг выполнение работ на спорных объектах контрагентами общества и не доказал их выполнение обществом собственными силами, а также учитывает, что результат работ имеется фактически и принят заказчиками.

Подход налогового органа, полностью не принявшего спорные затраты при исчислении налога на прибыль организаций в ситуации, когда факты выполнения строительных работ налоговым органом не опровергнуты, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку обязательным условием для принятия к учету обществом расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые влекут затраты налогоплательщика (статьи 252, 272, 273, 313 НК РФ).

Доначисление налоговым органом налога на прибыль организаций в сумме 14 618 830 руб. по мотиву исключения в полном объеме из состава затрат расходов общества оплату подрядчиков ООО "Спец Конструкция" и ООО "БРН-Стройэлектро" является неправомерным и нарушает права налогоплательщика, также необоснованным является и начисление соответствующих сумм пеней и штрафа на указанную сумму необоснованно начисленного налога на прибыль.

Несмотря на умышленный характер действий общества, сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в большем размере, чем это предусмотрено законом, то есть означает взимание налога на прибыль не с разницы между доходами и расходами, а с выручки без учета экономически оправданных и реально понесенных затрат, что является недопустимым с точки зрения установленного законодательством порядка исчисления налога на прибыль.

Относительно доначисленного налоговым органом НДС, пеней и штрафа, то решение налогового органа по эпизодам с указанными контрагентами является обоснованным. Экономический источник для формирования вычетов по НДС не сформирован, неосторожность при представлении заявителем недостоверных документов не подтверждается материалами дела, умысел Управлением установлен обоснованно.

По взаимоотношениям с контрагентом ООО "Трендстрой".

Налогоплательщиком при взаимоотношении со спорным контрагентом применялся нетипичный документооборот, так, в товарных накладных по поставке строительных материалов от ООО "Трендстрой" проставлена подпись руководителя Болдырева Р.И., при оформлении документов с реальными контрагентами материалы принимаются рядовыми сотрудниками; договор поставки заключен на условии оплаты в течение 10 дней после подписания товарных накладных, в то время как договоры с реальными поставщиками заключались по 100% предоплате. Документы, подтверждающие перевозку товара до строительных площадок или по адресу общества, налоговому органу не представлены.

Списание строительных материалов, указанных в товарных накладных ООО "Трендстрой", не осуществлялось на тех объектах, которые указывает общество (МБОУ "Родинская СОШ N ", пристройка к зданию Егорьевской СОШ).

Доля вычетов у ООО "Трендстрой" составляет 95,0%, в книгу покупок включены счета-фактуры сомнительных контрагентов, в том числе ООО "Бестойл" в сумме НДС 2,2 млн. руб. (53,6%), которое заявило вычеты по счетам-фактурам ООО "БРНСтройэлектро" в сумме 4,7 млн. руб. (35,0%), которым представлена "нулевая" декларация; по цепочке контрагентов сформированы разрыв по НДС; реальные поставщики спорного товара отсутствуют.

Из представленных в дело документов не усматривается наличия реальных хозяйственных операций с ООО "Трендстрой" (оплаты действительных поставок стройматериалов, их получения и использования обществом), влекущих затраты налогоплательщика, которые необходимо принять к учету расходов при исчислении налога на прибыль. Следовательно, решение налогового органа в части доначисления налогов на прибыль и НДС, пени и штрафа по взаимоотношениям общества с данным спорным контрагентом является обоснованным. Занижение налоговой базы по данному эпизоду имело умышленный характер, в связи с чем наложение штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ является обоснованным.

Доводы апелляционных жалоб не опровергают выводы, содержащиеся в обжалуемом решении суда первой инстанции, а выражают лишь несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены законно принятого судебного акта.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить или изменить обжалуемый судебный акт, апелляционные жалобы не содержат.

При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционных жалоб, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьей 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 10.02.2023 Арбитражного суда Республики Алтай по делу N А02-2004/2021 оставить без изменения, апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Алтай и общества с ограниченной ответственностью "Строй-Инвест" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Республики Алтай.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

Председательствующий

И. И. Бородулина

Судьи

О.О. Зайцева С. Н. Хайкина