Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 июня 2023 г. N 13АП-13894/23 по делу N А21-14935/2022

г. Санкт-Петербург

06 июня 2023 г.

Дело N А21-14935/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 июня 2023 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Геворкян Д.С.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Сизовым А.К.

при участии:

от заявителя: Шушкевич А.В. по доверенности от 01.12.2022 (онлайн-заседание);

от заинтересованного лица: Швайцер О.В. по доверенности от 21.12.2022;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-13894/2023) Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 20.03.2023 по делу N А21-14935/2022 (судья Д.В. Широченко),

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Калининград-Сервис" к Управлению Федеральной налоговой службы по Калининградской области

о признании недействительными решений налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Калининград-Сервис" (ОГРН 1103926006360, ИНН 3905614147) (далее - ООО "Калининград-Сервис", Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Калининградской области к Управлению Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление, налоговый орган) о признании недействительными решений налогового органа от 14.11.2022 N 23 и от 14.11.2022 N 6289, 6290, 6291, 6292, 6293 и 6294

Решением Арбитражного суда Калининградской области от 20.03.2023 по делу N А21-14935/2022 заявление общества с ограниченной ответственностью "Калининград-Сервис" (ОГРН 1103926006360, ИНН 3905614147) удовлетворено частично. Признаны недействительными решения от 14 ноября 2022 года N 6289, 6290, 6291, 6292, 6293 и 6294, вынесенные Управлением Федеральной налоговой службы по Калининградской области в отношении общества с ограниченной ответственностью "Калининград-Сервис" (ОГРН 1103926006360, ИНН 3905614147). В удовлетворении остальной части заявленных требований - отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать. Обжалуемое решение инспекция считает незаконным и подлежащим отмене в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, материалам дела и обстоятельствам спора. Так, отмечает, что основанием для принятия оспариваемых решений о принятии обеспечительных мер в виде приостановления всех расходных операций по счетам в банках послужило совершение обществом налогового правонарушения, выявленного в результате выездной налоговой проверки, которые привели к уменьшению налоговых обязательств налогоплательщика, недобросовестное поведение налогоплательщика, выразившееся в применении Обществом схем, направленных на уклонение от уплаты налогов, путем внесения недостоверных и искаженных сведений в бухгалтерскую и налоговую отчетность, доначисление значительных сумм налога, пеней и штрафа по результатам проверки, которое обусловлено нарушением положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); отчуждение имущества в проверяемый период, непринятие мер по погашению задолженности.

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, жалобу налоговой инспекции - без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции представители заинтересованного лица и заявителя поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 9 по городу Калининграду в отношении ООО "Калининград-Сервис" проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период 01.01.2018 - 31.12.2020, по результатам которой налоговым органом составлен Акт налоговой проверки от 17.05.2022 N 4329.

В ходе выездной налоговой проверки установлены факты уклонения Общества от налогообложения путем применения схем и несоблюдение условий, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ. Налоговым органом установлено снижение финансовых показателей по данным отчетности Общества, в том числе снижение доходов от реализации по налогу на прибыль организации за I полугодие 2022 года более чем на 68,2 % по сравнению с аналогичном периодом 2021 года, сокращение штатной численности на 21,1%. Обществом было отчуждено имущество в период проведения выездной налоговой проверки (транспортное средство легковой автомобиль марки "АКУРА" MDX, 2014 г.в.), на которое могло быть обращено взыскание. Налоговому органу не была представлена информация о финансовом состоянии Общества.

По результатам проведения мероприятий налогового контроля на основании решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 05.08.2022 б/н, составлено Дополнение N 3 от 19.09.2022 к Акту налоговой проверки N 4329 от 17.05.2022 и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.10.2022 N 1702, на основании которого заявителю доначислены налоговые обязательства в общей сумме 142 509 846 руб. 36 коп.

В целях обеспечения исполнения решения от 26.10.2022 N 1702 (далее - решение N 1702) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Управлением принято решение о принятии обеспечительных мер от 14.11.2022 N 23 (далее - решение N 23), а также решения от 14.11.2022 N 6289, 6290, 6291, 6292, 6293 и 6294 (далее - решения N 6289 - 6294) о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках на сумму 142 509 846 руб. 36 коп., в том числе прекращение банками расходных операций, переводов электронных денежных средств.

Полагая, что решения инспекции о принятии обеспечительных мер и приостановлении операций по счетам являются недействительными, ООО "Калининград-Сервис" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, придя к выводу о том, что объективных оснований для принятия обеспечительных мер у налогового органа не имелось, обеспечительная мера в виде приостановление операций по расчетным счетам налогоплательщика является исключительной, крайней мерой и должна применяться только тогда, когда исчерпаны все иные способы обеспечить интересы бюджета при проведении налогового контроля, наличие недоимки в общей сумме 142 509 846 руб. 36 коп. по налогам, пеням и штрафам, установленной по результатам проведения выездной проверки, само по себе, не свидетельствует об очевидной невозможности или затруднительности в будущем исполнения принятого решения N 1702, отсутствия в материалах дела доказательств свидетельствующих об ухудшении платежеспособности ООО "Калининград-Сервис", суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования в части признания недействительными решений от 14.11.2022 N 6289, 6290, 6291, 6292, 6293 и 6294, в удовлетворении остальной части требований отказано.

Заинтересованное лицо по доводам жалобы настаивает на том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части удовлетворения требований заявителя.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, оценив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ, а также части 2 статьи 201 АПК РФ основанием для обращения в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц, и удовлетворения такого заявления является несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение ими прав и законных интересов граждан, организаций, иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконное возложение на них каких-либо обязанностей или создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, для признания недействительными ненормативных правовых актов государственных органов и органов местного самоуправления, необходима совокупность двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону и иному нормативному правовому акту, а также нарушение этими действиями и решениями прав и законных интересов заявителя.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В силу этого конституционного предписания вводимый законодателем механизм регулирования налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность уплаты налогов и сборов и одновременно - правомерный характер связанной с их взиманием деятельности уполномоченных органов и должностных лиц.

В качестве элемента правового механизма, гарантирующего исполнение конституционной обязанности по уплате налогов, выступает система мер налогового контроля, каковым в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами, плательщиками сборов и плательщиками страховых взносов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном данным кодексом (пункт 1 статьи 82). Результатом проведения налоговым органом контрольных мероприятий является вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 1 статьи 101), после вынесения которого у налогового органа возникает право принятия обеспечительных мер, направленных на обеспечение возможности исполнения соответствующего решения (пункт 10 статьи 101).

В силу пункта 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 10 статьи 101 НК РФ установлено, что после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом (абзац первый).

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять решение об отмене обеспечительных мер или решение о замене обеспечительных мер в случаях, предусмотренных названным пунктом и пунктом 11 названной статьи. Решение об отмене (замене) обеспечительных мер вступает в силу со дня его вынесения (абзац второй).

По смыслу вышеуказанной нормы решение о принятии обеспечительных мер может быть принято в любое время после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения до дня исполнения указанного решения либо до дня его отмены вышестоящим налоговым органом или судом.

Согласно абзацу третьему пункта 10 статьи 101 НК РФ обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении: недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг); транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений; иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов; готовой продукции, сырья и материалов.

При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 НК РФ.

Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 101 НК РФ.

Налоговый орган принимает решение о принятии обеспечительных мер, исходя из тех сведений, которыми располагает на момент его принятия, в свою очередь, налогоплательщик в порядке пункта 11 статьи 101 НК РФ вправе обратиться к руководителю (заместителю руководителя) налогового органа с заявлением об отмене или изменении обеспечительных мер.

Обеспечительные меры, принятые налоговым органом на основании пункта 10 статьи 101 НК РФ, не являются мерой по принудительному взысканию налога, а только направлены на обеспечение исполнения решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности и могут касаться лишь того имущества налогоплательщика, которое может быть отчуждено исключительно им самим.

Поскольку из смысла положений пункта 10 статьи 101 НК РФ следует, что применение спорной обеспечительной меры не предполагает фактическое взыскание со счетов налогоплательщика денежных средств, а имеет целью предотвращение ситуации, когда вследствие истечения определенного времени на процедуру принудительного взыскания налогов во внесудебном порядке может возникнуть затруднительность либо невозможность исполнения принятого решения налогового органа, то вынесение налоговым органом одновременно нескольких решений о приостановлении операций по всем известным налоговому органу счетам налогоплательщика с указанием в каждом решении подлежащей обеспечению суммы, не противоречит положениям пункта 10 статьи 101 НК РФ, в том числе и в случае если общая сумма денежных средств, в отношении которой приняты решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках, превышает сумму доначисленных налогов, пени и штрафов, подлежащую обеспечению в соответствии с положениями пункта 10 статьи 101 НК РФ.

Аналогичная правовая позиция изложена в определении Верховного Суда Российской Федерации от 30.08.2018 по делу N А75-14080/2017.

Наличие каких-либо неблагоприятных последствий, возникающих для налогоплательщика в результате реализации налоговым органом мер, предусмотренных Кодексом, не влияет на законность или незаконность таких мер.

Действие решения, принятого в порядке пункта 10 статьи 101 НК РФ, по общему правилу продолжается до дня исполнения решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности налогоплательщика, принятого по итогам выездной налоговой проверки.

Как указано ранее, признавая недействительным решение инспекции о принятии обеспечительных мер о приостановлении операций на счетах налогоплательщика, суд первой инстанции исходил из того, что объективных оснований для принятия обеспечительных мер у налогового органа не имелось.

Суд указал, что общество осуществляет реальную хозяйственную деятельность по ряду заключенных договоров с контрагентами, имеет ежемесячные обязательства по оплате платежей по договорам аренды нежилых помещений, финансовой аренды (лизинга). При этом достаточных доказательств, свидетельствующих об ухудшении платежеспособности ООО "Калининград-Сервис" в 2021 - 2022 годах, в материалах дела не имеется. Отметив, что в материалы дела представлены документы, подтверждающие, что реализация транспортного средства инициирована обществом до проведения выездной налоговой проверки (09.11.2021 - 06.05.2022), что свидетельствует об отсутствии направленности действий общества на отчуждение имущества в целях неуплаты налогов. Кроме того, суд пришел к выводу, что из решения N 23 налоговым органом по результатам проведенной инвентаризации установлено наличие в собственности общества основных средств (оборудование).

Суд апелляционной инстанции приходит к иным выводам.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда РФ от 14.04.2015 N 305-КГ14-5758, предусмотренные пунктом 10 статьи 101 НК РФ обеспечительные меры направлены на оперативную защиту бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени может быть затруднено или невозможно исполнение принятого решения налогового органа по причине отчуждения (вывода) налогоплательщиком своих активов.

Из материалов дела усматривается, что в целях обеспечения возможности реализации решения N 1702 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Управлением принято решение N 23, а также решения N 6289 - 6294 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках на сумму 142 509 846 руб. 36 коп., в том числе прекращение банками расходных операций, переводов электронных денежных средств.

ООО "Калининград-Сервис" в качестве доводов о признании недействительными оспариваемых решений указывает, что принятые налоговым органом обеспечительные меры затрудняют финансово-хозяйственную деятельность и в качестве доказательств подтверждающих осуществление хозяйственной деятельности представил договоры аренды нежилых помещений (офиса и склада), договор финансовой аренды (лизинга), переписку с налоговым органом и обращение в МРЭО ГИБДД и УМВД России по Калининградской области.

При этом, принимая решение о принятии обеспечительных мер, налоговый орган обоснованно учел, что представленные обществом доказательства не подтверждают наличие у налогоплательщика имущества, совокупная стоимость которого по данным бухгалтерского учета больше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Довод Общества о наличии у него активов, в том числе основных средств, со ссылкой на предоставление в материалах дела при рассмотрении настоящего спора письма Общества от 20.06.2022, согласно которому Общество поясняет о наличии имущества (оборудования), на которое может применяться меры обеспечения, также о том, что состав имущества изменен не был, не является надлежащим подтверждением имущественного положения налогоплательщика по состоянию на дату вынесения оспариваемых решений.

Между тем показатели бухгалтерской отчетности и иные подтверждающие документы в инспекцию обществом не направлялись, следовательно, не могли быть учтены при вынесении решения.

Таким образом, и вопреки выводам суда первой инстанции, у налогового органа имелись основания полагать, что вследствие истечения определенного времени может быть затруднено или невозможно исполнение принятого решения налогового органа.

В решении суд также ссылается на то, что из представленных заявителем в материалах дела доказательств следует, что общество осуществляет реальную хозяйственную деятельность по ряду заключенных договоров с контрагентами, имеет ежемесячные обязательства по оплате платежей по договорам аренды нежилых помещений, финансовой аренды (лизинга).

Признавая недействительными решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, суд первой инстанции также исходил из того, что при принятии указанных решений налоговым органом нарушены требования пункта 10 статьи 101 НК РФ, предусматривающего возможность приостановления операций по счетам только после наложения запрета на отчуждение имущества, при этом приостановление операций по счетам существенно затрудняет финансово-хозяйственную деятельность Общества.

Суд апелляционной инстанции полагает необходимым отметить, что общество, являясь субъектом предпринимательской деятельности, осуществляемой на свой риск, уклоняясь от предоставления документов и сведений, должно было предвидеть наступление негативных последствий в виде возникновения у налогового органа обоснованных оснований для вывода об экономической нестабильности и возможной неплатежеспособности общества через определенный период, что повлекло принятие обеспечительных мер в целях обеспечения исполнения решения инспекции о доначислении налоговых обязательств.

При рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции ошибочно не принято во внимание, что в ходе мероприятий налогового контроля инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о совершении обществом налогового правонарушения, приведшего к минимизации налоговых обязательств.

При этом доначисленные по результатам выездной проверки суммы налога, пеней и штрафов являются значительными и обусловлены нарушением положений статьи 54.1 НК РФ.

Учитывая изложенное, при наличии обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии у общества достаточного имущества, у инспекции имелись достаточные основания полагать, что непринятие обеспечительных мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения от 26.10.2022 N 1702.

Достаточных доказательств того, что принятие оспариваемых обеспечительных мер повлекло нарушение прав и законных интересов налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности обществом в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено.

При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции об удовлетворении требований общества о признании недействительными решений о принятии обеспечительных мер от 14.11.2022 N 6289, 6290, 6291, 6292, 6293 и 6294 принято при неполном выяснении обстоятельств дела, при неправильном применении норм материального права. Соответственно, решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене, в удовлетворении заявленных требований в этой части следует отказать.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 20.03.2023 по делу N А21-14935/2022 в части признания недействительными решений от 14 ноября 2022 года N 6289, 6290, 6291, 6292, 6293, 6294, вынесенных Управлением Федеральной налоговой службы по Калининградской области в отношении общества с ограниченной ответственностью "Калининград-Сервис" (ОГРН 1103926006360, ИНН 3905614147), отменить.

В удовлетворении требования о признании недействительными решений от 14 ноября 2022 года N 6289, 6290, 6291, 6292, 6293, 6294, вынесенных Управлением Федеральной налоговой службы по Калининградской области в отношении общества с ограниченной ответственностью "Калининград-Сервис" (ОГРН 1103926006360, ИНН 3905614147), отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Калининградской области от 20.03.2023 по делу N А21-14935/2022 оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Д.С. Геворкян

Судьи

О.В. Горбачева Л.П. Загараева