Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 июня 2023 г. N 17АП-6536/23 по делу N А60-72384/2022

г. Пермь

23 июня 2023 г.

Дело N А60-72384/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 22 июня 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 июня 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Герасименко Т.С., Якушева В.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.

с участием:

представителя заявителя МУП "Горэнерго" Напольских А.А. по доверенности от 20.03.2023 (с использованием системы веб-конференции)

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области - Ненашева Н.А., удостоверение, доверенность от 20.05.2022, диплом; Малахова И.В., удостоверение, доверенность от 08.02.2022;

иные лица, участвующие в деле, не явились, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, муниципального унитарного предприятия Качканарского городского округа "Городские энергосистемы",

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 25 апреля 2023 года

по делу N А60-72384/2022

по заявлению муниципального унитарного предприятия Качканарского городского округа "Городские энергосистемы" (ИНН 6615015316, ОГРН 1116615001029, сокращенное наименование - МУП "Горэнерго")

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области (ИНН 6681000016, ОГРН 1126615000016)

третье лицо - Администрация Качканарского городского округа

о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 1684 от 18.08.2022,

УСТАНОВИЛ:

МУП "Горэнерго" (далее также - заявитель, предприятие) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.08.2022 N1684.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 25 апреля 2023 года в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить.

В жалобе предприятие указывает, что является муниципальным унитарным предприятием, следовательно, собственником его имущества является муниципальное образование в лице Администрации Качканарского городского округа. Предоставление субсидии по соглашению от 26.06.2014, заключенному между этой администрацией и МУП "Горэнерго", не обусловлено каким-либо встречным предоставлением со стороны предприятия; у заявителя не возникло обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги). Следовательно, нормативно установленные условия для применения подпункта 26 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в рассматриваемом случае соблюдены. Соглашение не содержит условий о том, что размер субсидии рассчитывается как непокрытый убыток, образовавшийся между затратами (себестоимостью оказанных услуг) и доходами (выручка по установленному тарифу) от оказания услуг по обеспечению потребителей (населения) услугами теплоснабжения и горячего водоснабжения. Размер субсидии примерно равен сумме, взысканной по вышеуказанному решению суда. Судом при вынесении решения не были учтены официальные разъяснения уполномоченных органов, судебная практика. Полученная предприятием субсидия являлась способом целевого финансирования его деятельности со стороны учредителя -Администрации Качканарского городского округа, а не способом оплаты реализованных им работ (услуг), в связи с этим субсидия не подлежала налогообложению на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

В судебном заседании представитель предприятия на доводах жалобы настаивал.

Налоговый орган считает решение суда законным и обоснованным, а доводы апелляционной жалобы не подлежащими удовлетворению по основаниям, указанным в письменном отзыве на апелляционную жалобу.

Присутствующие в судебном заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа доводы отзыва на жалобу поддержали.

Третье лицо, надлежащим образом уведомленное о времени и месте судебного разбирательства, в суд апелляционной инстанции своих представителей не направило, что в порядке части 3 статьи 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

Из материалов дела установлено, что налоговым органом проведена камеральная проверка декларации предприятия по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2021 г., в которой заявлено об уменьшении налоговой базы за отчетный период на сумму убытка прошлых лет, в том числе на 37 636 707 руб. убытка, полученного в 2014 году.

Из указанной суммы убыток в размере 31 430 600 руб. был заявлен обществом в декларации по налогу на прибыль за 2014 год как доход, не подлежащий налогообложению (с кодом 400, лист 07 декларации).

Придя к выводу, что общество неправомерно занизило налоговую базу за 2014 год на доход в сумме 31 430 600 руб. и, таким образом, учло эту сумму как убыток прошлых лет, налоговый орган составил акт проверки от 06.07.2022 N 2355 и вынес решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.08.2022 N 1684, которым обществу уменьшен остаток не перенесенного убытка на 31 430 600 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области от 21.10.2022 N 13-06/31677@ решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции в указанной части не соответствует положениям НК РФ, нарушает его права и интересы, заявитель обратился в арбитражный суд.

Судом принято приведенное выше решение.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно положениям статьи 246 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Кодекса.

Пунктом 1 статьи 248 Кодекса установлено, что к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходом в силу статьи 41 НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в этой статье главами Кодекса.

Как следует из пунктов 1 и 2 статьи 249 Кодекса, в целях главы 25 доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В статье 251 НК РФ установлен перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, который является исчерпывающим.

Так, на основании пункта 1 указанной статьи при определении налоговой базы не учитываются доходы:

- в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами (подпункт 14);

- в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа (подпункт 26 в редакции, действовавшей до 01.01.2018).

В соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ, действующей с 01.01.2018, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (за исключением денежных средств), которое безвозмездно получено унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа. Порядок признания полученных денежных средств в составе доходов аналогичен порядку признания в доходах субсидий, предусмотренному пунктом 4.1 статьи 271 Кодекса.

Материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что учредителем и собственником имущества МУП "Горэнерго" является муниципальное образование - Качканарский городской округ; предметом деятельности предприятия с 2013 г. является организация обеспечения населения городского округа услугами водо-, тепло-, электроснабжения, водоотведения в границах городского округа; на основании договора аренды от 15.11.2011 предприятие владеет теплосетевым имуществом г. Качканара.

Предприятие оказывало услуги населению по передаче и распределению электроэнергии, пара и горячей воды, по удалению сточных вод, по сбору, очистке и распределению воды по регулируемым тарифам, установленными Региональной энергетической комиссией Свердловской области (постановления от 13.12.2013 N 125-ПК "Об установлении тарифов на услуги по передаче тепловой энергии, оказываемые теплосетевыми организациями Свердловской области", N 127-ПК "Об утверждении тарифов на услуги холодного водоснабжения и (или) водоотведения организациями водопроводно-канализационного хозяйства в Свердловской области на 2014 год").

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 10.10.2013 по делу N А60-25018/2012, вступившим в законную силу 12.02.2014, с предприятия в пользу общества с ограниченной ответственностью "Качканарская теплоснабжающая компания" (ООО "КТК") в результате зачета взыскан основной долг по оплате поставленного обществом в 2012 году теплоресурса в сумме 37 128 855,71 руб., который составляет, по сути, сверхнормативные потери тепловой организации (объем теплоресурса, фактически отпущенного в сеть предприятия, но не доставленного конечным потребителям). Указанная сумма в доходах предприятия за 2012 год не учтена, поскольку оно не считало себя обязанным оплачивать сверхнормативные потери.

Между МУП "Горэнерго" и Администрацией Качканарского городского округа заключено соглашение от 26.06.2014 о предоставлении субсидии в сумме 31 430 600 рублей на возмещение затрат (компенсации убытков), возникших в результате обеспечения потребителей (населения) муниципального образования услугами теплоснабжения и горячего водоснабжения при эксплуатации муниципальных тепловых сетей.

Постановлением Администрации Качканарского городского округа от 26.06.2014 N 804 утвержден Порядок предоставления субсидий на возмещение затрат (компенсации убытков), возникших в результате обеспечения потребителей (населения) муниципального образования услугами теплоснабжения и горячего водоснабжения при эксплуатации муниципальных тепловых сетей (л.д.61-66).

На основании указанных соглашения и постановления предприятию предоставлена субсидия в сумме 31 430 600 рублей, которая была перечислена на счет МУП "Горэнерго" платежным поручением от 26.06.2014.

Ссылаясь на подпункт 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ, заявитель настаивает, что полученные им по указанному соглашению средства не подлежат обложению налогом на прибыль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2014 г.) субсидии юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям, а также физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров (за исключением подакцизных товаров, кроме автомобилей легковых и мотоциклов), выполнением работ, оказанием услуг.

В силу пункта 3 статьи 78 БК РФ нормативные правовые акты, муниципальные правовые акты, регулирующие предоставление субсидий, должны определять:

1) категории и (или) критерии отбора юридических лиц (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), индивидуальных предпринимателей, физических лиц - производителей товаров, работ, услуг, имеющих право на получение субсидий;

2) цели, условия и порядок предоставления субсидий;

3) порядок возврата субсидий в соответствующий бюджет в случае нарушения условий, установленных при их предоставлении;

4) порядок возврата в текущем финансовом году получателем субсидий остатков субсидий, не использованных в отчетном финансовом году, в случаях, предусмотренных соглашениями (договорами) о предоставлении субсидий;

5) положения об обязательной проверке главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств, предоставляющим субсидию, и органом государственного (муниципального) финансового контроля соблюдения условий, целей и порядка предоставления субсидий их получателями.

В соответствии с пунктом 1.3 Порядка, утв. Постановлением Администрации Качканарского городского округа от 26.06.2014 N 804, субсидии предоставляются теплосетевой организации на основании соглашения о предоставлении субсидии на возмещение затрат (компенсации убытков) возникших в результате обеспечения потребителей (населения) муниципального образования услугами теплоснабжения и горячего водоснабжения при эксплуатации муниципальных тепловых сетей.

Согласно пункту 2.1 Порядка для заключения соглашения теплосетевая организация предоставляет расчет-обоснование получения субсидии по форме, согласно приложению N 2 к Порядку.

Из приложения N 2 к Порядку (расчет-обоснование) следует, что размер субсидии определяется в виде непокрытого убытка, образовавшегося между затратами (себестоимостью оказанных услуг) и доходами (выручка по установленному тарифу) от оказания услуг по обеспечения потребителей (населения) услугами теплоснабжения и горячего водоснабжения.

Учитывая изложенные обстоятельствах в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что фактически полученные предприятием из бюджета средства в сумме 31 430 600 рублей представляют собой плату за оказанные им услуги по теплоснабжению и горячему водоснабжению потребителей (населения) муниципального образования.

Указанные средства предоставлены предприятию по факту получения им убытка от оказания упомянутых услуг, поэтому не могут быть квалифицированы как средства или имущество, полученные муниципальным унитарным предприятием от собственника его имущества применительно к подпункту 26 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Из указанного подпункте следует, что его положения применяются только в том случае, если средства и иное имущество получаются унитарным предприятием на безвозмездной основе. В случае если денежные средства или иное имущество передаются унитарному предприятию в оплату стоимости выполненных работ, оказанных услуг, данные доходы подлежат включению в состав доходов от реализации (письмо Минфина России от 11.10.2017 N 03-03-06/1/66291).

На основании пункта 2 статьи 248 НК РФ для целей налогообложения прибыли имущество (работы, услуги) считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Получение заявителем из бюджета средств спорной субсидии носит возмездный характер, направлено именно на покрытие убытков от осуществления основной деятельности и, таким образом, по своему экономическому содержанию эти средства являются частью выручки, недополученной предприятием (коммерческой организацией) за оказанные им услуги.

Вопреки доводам заявителя, выводы налогового органа и суда подтверждаются сложившейся судебной практикой и уже упомянутым письмом Минфина России.

Так, согласно пункту 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 <Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации>, средства, получаемые организацией от публично-правового образования в связи с реализацией услуг по регулируемым тарифам, а также в связи с возмещением неполученной платы за услуги, оказанные льготным категориям граждан бесплатно или по льготным ценам в рамках реализации установленных законом льгот, подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Полученные предприятием средства не могут рассматриваться в качестве средств целевого финансирования, поскольку целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.

В рассматриваемом случае предприятие не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, само оказывало услуги. Поэтому получаемые им из бюджета средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены для расходования на строго определенные цели, а могут использоваться получателем по своему усмотрению. О расходовании указанных средств предприятие не обязано отчитываться.

В соответствии с позицией, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 31.05.2011 N 16814/10, от 02.03.2010 N15187/09, если бюджетные денежные средства по своему экономическому содержанию являются частью дохода (экономической выгоды), полученного предприятием от реализации услуг, они подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно определению Верховного Суда РФ от 23.08.2021 N 301-ЭС21-13826, если денежные средства представляют собой субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, они не могут рассматриваться ни в качестве средств целевого финансирования, ни в качестве целевых поступлений из бюджета.

Судебная практика, на которую ссылается предприятие в апелляционной жалобе, не относится к обстоятельствам настоящего спора.

На основании пункта 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода производится с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и статьями 264.1, 268.1, 274, 275.1, 275.2, 278.1, 278.2, 280 и 304 НК РФ.

Если налогоплательщик налога на прибыль организаций понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены (пункт 3 статьи 283).

Налогоплательщик налога на прибыль организаций обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (пункт 4 статьи 283).

Правильность формирования убытка за предыдущие налоговые периоды подлежит проверке налоговым органом в целях проверки правильности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций в рамках налогового периода, охваченного налоговой проверкой, что согласуется с положениями статьи 88 НК РФ.

Учитывая изложенное, выводы суда первой инстанции подтверждены материалами дела и являются обоснованными.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, по сути, выражают несогласие с выводами суда, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта. Данные доводы, по существу, сводятся к переоценке установленных судом обстоятельств дела и подтверждающих данные обстоятельства доказательств. При этом фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта в соответствии со статьей 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.

С учетом изложенного, решение суда подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 25 апреля 2023 года по делу N А60-72384/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

Т.С. Герасименко В.Н. Якушев