Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 14 июля 2023 г. N 07АП-3780/23 по делу N А45-13045/2022

г. Томск

14 июля 2023 г.

Дело N А45-13045/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июля 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 июля 2023 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С. В.

судей Зайцевой О. О., Павлюк Т. В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Волковой Т. А. с использованием средств аудиозаписи в режиме веб-конференции рассмотрел апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное сияние" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (N07АП-3780/2023) на решение от 27.03.2023 Арбитражного суда Новосибирской области по делу N А45-13045/2022 (судья Пахомова Ю. А.), по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное сияние" (ОГРН 1028301647593), г. Пушкино, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3, г. Новосибирск, о признании незаконным решения N 8 от 28.07.2021,

В судебном заседании принимают участие:

От заявителя: Чернобель Д. А. по дов. от 01.08.2022, диплом,

От заинтересованного лица: Корчагина О. А. по дов. от 01.11.2022, диплом; Головина Н.Н. по дов. от 26.12.2022, диплом; Трутнева И. И. - подключение не обеспечила,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Компания Полярное сияние" (далее - заявитель, ООО "Компания Полярное сияние", ООО "КПС", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения N 8 от 28.07.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение N 8) в части доначисления суммы НДС в размере 1 449 763 730, 55 руб., пени по НДС в размере 579 181 291, 37 руб., штрафа по НДС в размере 392 049 591 руб., налога на прибыль организаций в сумме 1 039 383 908 руб., пени по налогу на прибыль в размере 516 873 161, 16 руб., штрафа по налогу на прибыль в размере 636 923 286 руб.

Решением от 27.03.2023 Арбитражного суда Новосибирской области заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 28.07.2021 N 8, в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 106 662 112 руб. 10 коп., привлечения к налоговой ответственности по налогу на добавленную стоимость в размере 4 332 204 руб. и начисление соответствующих сумм пени по налогу на добавленную стоимость. Признано недействительным решение N 3 от 28.07.2021 N 8 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное сияние" к налоговой ответственности по части 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 512 320 336 руб. 50 коп., из них, по налогу на добавленную стоимость - 193 858 693 руб. 50 коп., по налогу на прибыль - 318 461 643 руб. 00 коп. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением, Общество обратилось в апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, его требования удовлетворить полностью, если суд не найдет оснований для отмены решения суда - изменить решение суда и указать, что штраф ввиду наличия смягчающих ответственность обстоятельств подлежит снижению не менее, чем в 8 раз.

В обоснование жалобы Общество ссылается на следующее:

- необоснованными являются выводы суда относительно искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности, правомерными заявленные вычеты по спорным хозяйственным операциям, имевшим реальный характер, с контрагентами ООО "Энерготоргинвест", ООО "Провидер", ООО "Тайфун", ООО "Дримнефть", ООО "НГДУ "Приволжский", ООО "Ай-Курусский", ООО "Бурснаб", ООО "Формат", ООО "Бинштоковский", ООО "Промгазэнерго", ООО "Макситраст" и подтвержденными надлежащими документами, предусмотренными НК РФ, в связи с чем доначисление НДС, пени и штрафа необоснованно;

- договор о переводе долга и кредитный договор с ПАО "Сбербанк России" были совершены с участием материнской и 100 % дочерней компании, которые совместно являются "единым экономическим субъектом" и, как следствие, такие сделки были обусловлены наличием единых экономических и корпоративных интересов и являлись возмездными для ООО "КПС", в связи с этим ООО "КПС", руководствуясь п. 2 ст. 265 и ст. 269 НК РФ, обоснованно учитывало начисленные и выплаченные проценты в размере 511 568 995 руб. по договору от 01.07.2016 N 2831 об открытии невозобновляемой кредитной линии с ПАО "Сбербанк России" в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль и, как следствие, обществу неправомерно начислена недоимка по налогу на прибыль в сумме 102 313 799 руб., пени - 50 841 431 руб., штраф - 40 925 519 руб.;

- суд первой инстанции не учел еще два смягчающих ответственность обстоятельства (деятельность, осуществляемая ООО "Компания Полярное Сияние", является социально значимой и определяющей для экономики Ненецкого автономного округа и Российской Федерации, а общество играет активную роль в жизни региона и занимается благотворительной деятельностью; ухудшение макроэкономической ситуации на нефтяном рынке, ограничение закупки нефти и введение санкций), которые в силу п. 3 ст. 114 НК РФ позволяли снизить размер штрафа в большем размере (штраф подлежал снижению не менее чем в 8 раз).

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция также обратилась с апелляционной жалобой, в которой ссылается на необоснованное применение к Обществу обстоятельств, смягчающих ответственность; выводы суда о наличии тяжелого финансового положения налогоплательщика не соответствует обстоятельствам дела. Также в жалобе Инспекция указывает на неправомерность выводов суда о необходимости уменьшения суммы недоимки по Решению N 8 на сумму излишне восстановленного НДС в размере 106 662 112, 10 руб., а также уменьшения на соответствующие суммы пени и штрафа в размере 4 332 204 руб.

Стороны представили отзывы на жалобу другой стороны.

Рассмотрение дела было отложено на 10.07.2023.

На основании статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена в составе суда в связи с отпуском судей Бородулиной И. И., Хайкиной С. Н., сформирован состав суда: председательствующий Кривошеина С. В., судьи Зайцева О. О., Павлюк Т. В.

В порядке статьи 81 АПК РФ от Инспекции поступили письменные пояснения.

В судебных заседаниях представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои позиции по делу.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционных жалоб, отзывов, пояснений, заслушав представителей Общества и налогового органа, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка (далее также - ВНП) Общества за период 2017 -2018 годы.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт налоговой проверки от 02.12.2020 N 8, принято решение от 28.07.2021 N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением ООО "Компания Полярное сияние" предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 1 039 383 908 руб., соответствующие суммы пени в размере 516 873 161,16 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 502 706 308 руб., соответствующие суммы пени в размере 608 548 378,74 руб., налоговые санкции, предусмотренные пунктом 3 статьи 122 НК РФ в общей сумме 1 028 972 877 руб., пени за несвоевременное перечисление удержанных сумм НДФЛ в общем размере 90 384,67 руб., а также налоговые санкции, предусмотренные пунктом 2 статьи 126 НК РФ в общей сумме 91 200 руб.

Не согласившись с Решением N 8, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой ы вышестоящий налоговый орган.

Решением Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 10.02.2022 N 16-10/02531@ в удовлетворении апелляционной жалобы отказано.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Принимая решение о частичном удовлетворении требований, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В силу пункта 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (пункт 2 статьи 71 АПК РФ).

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ, которая предусматривает, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные налогоплательщиком доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Из системного анализа статей 169, 171, 172, 252 НК РФ следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов, расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности хозяйственных операций, о наличии в документах недостоверных сведений.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции осуществлялись иными лицами, в систему оказания услуг и расчетов за них вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия контрагентов указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Статьей 54.1 НК РФ определено, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении следующих условий:

отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения;

основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

О том, что указанные условия умышленно не соблюдались налогоплательщиком могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе, на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Как установлено судом, основанием для доначисления налогов, соответствующих сумм пени и штрафа послужили выводы Инспекции о нарушении Обществом п.1, п.2 ст.54.1, п.1 ст.171, п.1 ст.172, 249, 252, 279 НК РФ в результате установления обстоятельств, свидетельствующих о необоснованном уменьшении ООО "КПС" налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а также необоснованном занижения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет в результате неправомерно заявленных налоговых вычетов по НДС по приобретению ТМЦ (работ, услуг), по документам, оформленным от имени контрагентов ООО "Энерготоргинвест", ООО "Провидер", ООО "Тайфун", ООО "Дримнефть", ООО "НГДУ "Приволжский", ООО "Ай-Курусский", ООО "Бурснаб", ООО "Формат", ООО "Бинштоковский", ООО "Промгазэнерго", ООО "Макситраст" (далее - спорные контрагенты), что привело к занижению НДС.

Так, относительно хозяйственных взаимоотношений с вышеуказанными контрагентами и доначислению НДС по сделкам с ними налоговый орган пришел к выводу о том, что они не имели разумной деловой цели, не исполнялись и заведомо для налогоплательщика не могли быть исполнены в будущем, так как у поставщиков отсутствовала возможность поставки и хранения товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ), выполнения работ (оказания услуг), а у покупателя ООО "КПС" отсутствовала потребность в приобретении заявленных ТМЦ, услуг.

Суд первой инстанции указанные выводы Инспекции поддержал.

Отклоняя доводы жалобы налогоплательщика, не согласившегося с выводами суда первой инстанции в данной части, полагавшего, что вычеты по НДС по взаимоотношениям с контрагентами были заявлены им обоснованно, что подтверждается имеющимися в материалах дела документами, суд апелляционной инстанции, оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, исходит из следующего.

В проверяемом периоде ООО "Компания Полярное сияние" находилось на общей системе налогообложения, являлось плательщиком НДС и налога на прибыль.

Указанное общество зарегистрировано 03.07.2001; ОКВЭД (06.10.1) - "Добыча сырой нефти"; учредители с 22.08.2003 по 23.12.2015 ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть" (размер доли каждого 50%; 4 400 000 руб.), с 24.12.2015 в результате приобретения долей у ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть" -Trisonnery Assets Ltd (Кипр, 100%; 8 800 000 руб.). Взаиморасчеты Trisonnery Assets Ltd с ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть" произвело за счет денежных средств, предоставленных ПАО Банк "Югра" по договору об открытии кредитной линии от 13.10.2015 N 104/КЛ-15 (ссудные средства предоставлялись Банком в адрес ООО "КПС", а также иным организациям, находящимся в доверительном управлении АО "Русь-Ойл" (АО "Негуснефть", ЗАО "Ирелляхнефть", ООО "Густореченское", ООО "Матюшкинская вертикаль" и др.)).Гендиректором ООО "КПС" с 24.12.2015 по 14.08.2018 являлся Мишкин В.К.С 15.08.2018 по 06.09.2020 гендиректором ООО "КПС" являлась Куневич О.В. (гражданка респ. Беларусь; согласно справке 2-НДФЛ в 2018 г. получала доход в ООО "Формат" -организации, подконтрольной АО "Русь-Ойл").

В установленную Инспекцией схему по незаконной минимизации налоговых обязательств вовлечены ряд нефтедобывающих организаций (в том числе ООО "КПС") и большое число технических организаций, которая реализуется и контролируется из единого центра - АО "Русь-Ойл".

Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) сам по себе факт взаимозависимости участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной и подлежит исследованию и оценке наряду с другими обстоятельствами.

Из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-0, следует, что, вменяя последствия взаимозависимости по условиям статьи Кодекса, налоговый орган должен доказать, что такая заинтересованность повлияла на условия или экономические результаты сделок и деятельности участников.

Согласно пункту 1 статьи 105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

В соответствии с пунктом 7 статьи 105.1 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 НК РФ.

Как указано выше, в ходе проверки Инспекцией установлена юридическая, экономическая, служебная и иная подконтрольность общества и его контрагентов по цепочке схемных операций единому центру принятия решений АО "Русь-Ойл".

Данный факт подтверждается заключенным между АО "Русь-Ойл" и ООО "КПС" договором от 01.02.2016 N КПС-РО/Ф, по условиям которого АО "Русь-Ойл" оказывает ООО "КПС" услуги: бизнес-планирование; финансы (в т.ч. оперативный учет, налогообложение и бухгалтерский учет); управление рисками; независимое экспертное консультирование; строительство, реконструкция, ремонт нефтегазовых объектов; экономическая безопасность.

Как установлено судом, факт того, что ООО "Компания Полярное сияние" находится под контролем холдинга "Русь-Ойл" подтверждается следующими обстоятельствами: представление интересов АО "Русь-Ойл" конечным собственником компании Trisonnery Assets Ltd (материнской компании ООО "КПС") Кошеленко С.А.; аффилированность и взаимозависимость Хотина А.Ю., ООО "КПС", группы "Русь-Ойл" через собственников и органы управления (100% доля Общества была приобретена Trisonnery Assets Ltd у ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть" с привлечением денежных средств ПАО "Банк Югра", которые были предоставлены Обществу Банком по договору об открытии кредитной линии; ООО "КПС" является дочерней компанией Trisonnery Assets Ltd (Кипр), глобальным конечным собственником которой является Кошеленко С.А. (в 2017-2018 получал доход в Exillon Energy plc); с момента смены собственника в конце 2015 года и вступления Мишкина В.К. в должность генерального, ООО "КПС" становится участником "авансовых схем" по неправомерному предъявлению к вычету сумм НДС по сделкам с группой лиц, подконтрольных АО "Русь-Ойл" и Хотину А.Ю.); формирование налоговой и бухгалтерской отчетности, бизнес-планирование ООО "КПС" под контролем АО "Русь-Ойл"; осуществление АО "Русь-Ойл" функций управляющей компании ООО "КПС", расположение рабочих мест сотрудников ООО "КПС" по адресу местонахождения АО "Русь-Ойл" (протокол допроса Лемешко А.А.) свидетельствует о подконтрольности ООО "КПС" АО "Русь-Ойл".

Формирование налоговой, бухгалтерской отчетности, бизнес-планирование общества осуществлялось АО "Русь-Ойл"; это же общество осуществляло функции управляющей компании ООО "КПС", рабочие места сотрудников ООО "КПС" располагались по адресу местонахождения АО "Русь-Ойл"; отчетность в отношении спорных контрагентов общества представлялась одной организацией - ООО УК "СДС Консалт" (которое зарегистрировано 17.05.2013 по одному адресу с АО "Русь-Ойл"), в том числе с IP-адреса, принадлежащего АО "Русь-Ойл"; адреса электронной почты с доменным именем rusoil.com, в том числе используемые сотрудниками Общества также принадлежат АО "Русь-Ойл", ООО "КПС".

Как правильно указал суд, ООО УК "СДС Консалт", действующее под контролем АО "Русь-Ойл", является единым центром, который обеспечивает:

- регистрацию новых юридических лиц, вовлеченных в схему ухода от налогообложения, в том числе предоставляя для них номинальных руководителей и учредителей; ликвидацию юридических лиц - участников схемы ухода от налогообложения, накопивших риски; ведение бухгалтерского и налогового учета, составление отчетности с целью минимизации налоговых обязательств юридических лиц, ведущих реальную предпринимательскую деятельность, путем создания фиктивного документооборота и отражения на его основе операций с техническими организациями; управление движением денежных средств на счетах технических организаций с последующим выводом из оборота в пользу конечных бенефициаров;

* банковские счета спорных контрагентов открыты преимущественно в ПАО Банк "Югра" (до отзыва лицензии), ряд из них являлись заемщиками ПАО Банк "Югра", получившими необеспеченные кредиты;

* формирование налоговой и бухгалтерской отчетности, бизнес-планирование ООО "КПС" осуществлялось в оспариваемом периоде АО "Русь-Ойл" на основании договора от 01.02.2016 N Компания Полярное Сияние-РО/Ф (бизнес-планирование, финансы, в т.ч. по направлениям: оперативный учет, налогообложение и бухгалтерский учет, управление рисками, независимое экспертное консультирование, экономическая безопасность, строительство, реконструкция, ремонт нефтегазовых объектов);

* в заявлениях на выдачу сертификата ключа проверки электронной подписи спорными контрагентами указаны адреса электронной почты в домене, принадлежащем АО "Русь-Ойл" (@rus-oil.com);

* документы, представляемые АО "Русь-Ойл", ООО "Бинштоковский", ООО "УБР-1", ООО "Тайфун", ООО "Дримнефть", ООО "Энерготоргинвест", ООО "Бурснаб", ООО "Макситраст" в регистрирующие органы, заверяются одним нотариусом Тарасовой Г.В.; доверенности на представление интересов АО "Русь-Ойл", ООО "Тайфун", ООО "Бинштоковский", ООО "Дримнефть", ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест", ООО "Макситраст", ООО "УБР-1" выдаются на одних и тех же лиц: Цветкову М.К. (один из собственников ООО "Миторд" -учредителя ООО "ПромГазЭнерго"), Красовского Н.А., Курницкого С.Б.; ООО "НГДУ Приволжский", ООО "АЙ-Курусский" ООО "Бурснаб", ООО "Дримнефть", ООО "Провидер", ООО "Промгазэнерго", ООО "УБР-1" выданы доверенности на Новикова П.Н., который согласно справкам 2-НДФЛ получал доход в 2017 г. в АО "Русь-Ойл", ООО "Стройинджиниринг", АО "Негуснефть", ООО "Юганский 16", в 2018-2019 г.г. в АО "Негуснефть" и ООО "Юганский 16", а 2020 г. в АО "Негуснефть" и ООО "КПС";

- показаниями Лемешко А.А. (протокол допроса от 16.11.2019 N 49), выполнявшего в этих организациях функцию контроля в интересах собственника (Хотина А.Ю.). Согласно показаниям свидетеля: "компании АО "НК Дулисьма", АО "Негуснефть", АО "Каюм Нефть", ООО "КПС" через те или иные юридические или физические лица принадлежат и управляются Хотиным А.Ю. АО "Русь-Ойл" является управляющей компанией в нефтяном сегменте владельца. Инженерно-технические работники компаний имели свой электронный адрес на сервере АО "Русь-Ойл", кроме адреса на сервере собственной компании";

- сотрудники спорных контрагентов получали одновременно доход в АО "Русь-Ойл" и в других компаниях, подконтрольных АО "Русь-Ойл".

В решениях Арбитражного суда Новосибирской области от 30.06.2021 по делу N А45-11283/2021 и от 19.10.2021 по делу N А45-13789/2021, в рамках которых оспаривались решения Инспекции от 05.10.2020 N 15 и от 11.12.2020 N 19 о привлечении ООО "КПС" к ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам камеральных налоговых проверок по НДС за 3, 4 кв. 2019 г., подтверждены выводы налогового органа о взаимозависимости ООО "КПС" с ООО "Дримнефть", ООО "НГДУ Приволжский", ООО "УК "СДС Консалт", АО "Русь -Ойл".

Данные обстоятельства свидетельствуют об аффилированности участников рассматриваемых правоотношений, как между собой, так и с налогоплательщиком, и, как следствие, о согласованности их действий, целью которых является незаконная минимизация налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС.

Тот факт, что деятельность спорных контрагентов направлена на формальное создание видимости ведения реальной хозяйственной деятельности с целью минимизации налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и применения налоговых вычетов по НДС группой лиц, подконтрольной АО "Русь-Ойл", что подтверждается следующими обстоятельствами:

- организации не располагали ресурсами, необходимыми для выполнения договорных обязательств с ООО "КПС". У ООО "Бурснаб", ООО "Ай-Курусский", ООО "Провидер", ООО "Тайфун", ООО "Энерготоргинвест", ООО "Бинштоковский", ООО "Промгазэнерго", ООО "Формат", ООО "Макситраст" отсутствовало имущество, транспортные средства, земельные участки (налог на имущество организаций, транспортный налог и земельный налог не уплачивались);

* уплата минимальных сумм налогов в бюджет: ООО "Бурснаб", ООО "Ай-Курусский", ООО "Провидер", ООО "Тайфун", ООО "Энерготоргинвест", ООО "Формат", ООО "Бинштоковский", ООО "Промгазэнерго", ООО "Макситраст" заявляют высокую долю налоговых вычетов (более 99%). ООО "УБР-1" и ООО "Энерготоргинвест" за 2018 г. налоговые декларации по НДС представлены с "нулевыми" показателями, что свидетельствует о неотражении данными контрагентами операций по взаимоотношениям с ООО "КПС", соответственно, источник для возмещения НДС из бюджета не сформирован;

* организации не представили документы по взаимоотношениям с контрагентами 2-го звена;

* организации не располагаются по адресу регистрации;

* руководители спорных контрагентов либо не являются на допрос, уклоняясь от проведения мероприятий налогового контроля, либо являются формальными руководителями, не владеющими информацией об осуществлении хозяйственной деятельности, обстоятельствами совершенных сделок с ООО "КПС" (ООО "Тайфун", ООО "Дримнефть", ООО "Энерготоргинвест", ООО "Провидер", ООО "Формат").

Согласно материалам дела, ООО "Дримнефть", ООО "Бинштоковский", ООО "Провидер", ООО "НГДУ Приволжский", ООО "Формат", ООО "Ай-Курусский", ООО "Тайфун", ООО "Промгазэнерго" осуществляли транзитное перечисление денежных средств, не осуществляют платежи за аренду, хранение, услуги связи, коммунальные услуги. Денежные потоки не совпадают с товарными потоками, показатели налоговой отчетности несопоставимы с оборотами контрагентов по расчетным счетам; в ряде случаев Общество расплачивалось со спорными контрагентами векселями компании TRISONNERY ASSETS LIMITED, при этом векселя к погашению не предъявлялись (ООО "Тайфун", ООО "НГДУ Приволжский", ООО "Ай-Курусский", ООО "Промгазэнерго", ООО "Формат"); денежные средства, полученные от общества, в тот же день перечислялись спорными контрагентами в адрес организаций, аккумулирующих денежные средства и осуществляющих последующие расчеты по погашению основного долга по кредитам и процентов по ним в ПАО Банк "Югра"; ООО "Тайфун" формально оформлены документы, подтверждающие членство в СРО, с целью создания видимости осуществления деятельности по строительству.

Суд первой инстанции, оценив обстоятельства дела и представленные доказательства, пришел к верному выводу о том, что Инспекцией доказано, что ООО "НГДУ Приволжский", ООО "Бурснаб", ООО "Дримнефть", ООО "Провидер", ООО "Энерготоргинвест", ООО "Макситраст", ООО "Бинштоковский", ООО "Промгазэнерго", ООО "Формат", ООО "Ай-Курусский", ООО "Тайфун", ООО "УБР-1" не приобретались ТМЦ, в дальнейшем реализованные в адрес налогоплательщика, что подтверждается анализом движения денежных средства по расчетным счетам контрагентов (в том числе последующих звеньев), проведенным анализом "АСК НДС-2", документами и информацией, истребованной у контрагентов, отсутствием в инвентаризационных описях ТМЦ, приобретенных у спорных контрагентов и числящиеся на бухгалтерском счете 41 "Товары"), а также показаниями свидетелей.

Судом также проанализированы инвентаризационные описи ТМЦ и установлено отсутствие в них приобретенных у спорных контрагентов и числящихся на бухгалтерском счете 41 "Товары" ТМЦ.

Факт хранения на складах контрагентов товаров, приобретенных в 2017-2018 гг. у ООО "НГДУ Приволжский", ООО "Макситраст", ООО "Бинштоковский", ООО "Промгазэнерго", ООО "Формат", ООО "Ай-Курусский", ООО "Тайфун", также не подтвержден, поскольку установлено отсутствие складских помещений.

Отсутствие поставки ТМЦ по документам, оформленным от имени спорных контрагентов, подтверждается также заключением эксперта от 23.04.2021 N 2021-1036 об избыточном приобретении спорных ТМЦ (Постановление о назначении экспертизы от 23.03.2021 N 1); по результатам сравнительного анализа ТМЦ по группе "Бурение" количество приобретенного ТМЦ значительно превышает потребность ООО "КПС".

Согласно данным отчета о работе добывающих скважин, представленного Обществом, новых скважин в 2018 г. в эксплуатацию введено не было.

ИДУ ТЭК-филиал ФГБУ "РЭА" Минэнерго России письмом от 27.08.2019 сообщило, что Общество в 2018 г. не планировало и не планирует ввод новых нефтяных скважин, перевод имеющихся скважин на механизированные способы добычи и оптимизация их работы не запланирована.

Судом первой инстанции подробно проанализированы представленные в материалы дела документы по взаимоотношением с каждым контрагентом и контрагентами последующих звеньев, в результате суд пришел к верному выводу о том, что налоговым органом получены достаточные доказательства, свидетельствующие о том, что ООО "Компания Полярное сияние" оформлены договоры со спорными контрагентами с целью уменьшения налоговой обязанности, путем искусственного вовлечения в производственный процесс подконтрольных организаций. что повлекло необоснованное применение вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным спорными контрагентами.

Совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств, получивших надлежащую оценку со стороны суда первой инстанции, свидетельствует о создании формального документооборота и участии налогоплательщика и его контрагентов в схеме по минимизации налоговых обязательств.

Полученные сведения и документы свидетельствуют об умышленном характере совершенного налогового правонарушения, так как оформление Обществом документов для получения налоговой экономии с использованием цепочки контрагентов, подконтрольных единому центру принятия решений, носило формальный характер, организацией искусственно создана схема, основной целью которой являлось создание условий для получения необоснованной налоговой экономии в виде неправомерного предъявления НДС к вычету. Суммы налога и пени доначислены Инспекцией правомерно. Обществом допущено правонарушение, которое верно квалифицировано по части 3 статьи 122 НК РФ.

Учитывая изложенное, а также принимая во внимание, что конкретные доводы по данному эпизоду Обществом в апелляционной жалобе не приведены, апелляционный суд считает, что решение суда в данной части является законным и обоснованным, следовательно, доводы Общества в данной части являются не подлежащими удовлетворению.

Общество в апелляционной жалобе ссылается также на то, что оно обоснованно учитывало начисленные и выплаченные проценты в размере 511 568 995 руб. по договору от 01.07.2016 N 2831 об открытии невозобновляемой кредитной линии с ПАО "Сбербанк России" в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль и, как следствие, налоговым органом неправомерно доначислен налог на прибыль в сумме 102 313 799 руб., пени в размере 50 841 431 руб., применен штраф в размере 40 925 519 руб.; обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, оценка экономической целесообразности решений налогоплательщика не входит в компетенцию налоговых органов.

Согласно пункту 2 статьи 265 НК РФ В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

При этом в силу статьи 269 НК РФ расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Как следует из материалов дела, в ходе проверки налогоплательщиком по требованию от 16.07.2019 N 11-903 представлен регистр налогового учета "Расчет суммы процентов за кредит за январь-декабрь 2017 года в соответствии с пп. 6 п. 1.2 ст. 269 НК РФ", согласно которому в составе внереализационных расходов отражены проценты, начисленные по договору от 01.07.2016 N2831 об открытии невозобновляемой кредитной линии в сумме 511 568 995 руб. (подпункт 2.3.1.2. Решения N 8)

С 22.08.2003 по 23.12.2015 учредителями ООО "КПС" являлись ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть", размер доли каждого из учредителей в уставном капитале Общества составлял 50% или 4 400 000 руб.

В результате осуществления сделок по приобретению долей у ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть", единоличным собственником Общества в соответствии с договорами купли-продажи доли в уставном капитале ООО "КПС" от 16.12.2015 стало Trisonnery Assets Ltd.

13.10.2015 ПАО Банк "Югра" именуемое Кредитор предоставило компании Trisonnery Assets Ltd именуемая Заёмщик кредитную линию по договору N 104/КЛ-15 в размере 200 000 000 долларов США для покупки собственного векселя ПАО БАНК "ЮГРА" с целью последующего осуществления расчетов по договору о приобретении 100 % долей в уставном капитале ООО "Компания Полярное сияние". Процентная ставка за пользование кредитными средствами устанавливается в размере 9.0 % годовых и 8.0% годовых с даты предоставления обеспечения в виде залога 100% акций Trisonnery Assets Ltd.

Расчеты Trisonnery Assets Ltd с ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть", связанные с приобретением долей ООО "Компания Полярное Сияние" произвело за счет кредитных денежных средств, предоставленных ПАО Банк "Югра" по договору об открытии кредитной линии от 13.10.2015 N 104/КЛ-15 и сумма задолженности перед ПАО Банк "Югра" с учетом возврата составила 195 200 000 долларов США.

Налоговый орган установил, что Trisonnery Assets Ltd, ООО "КПС", ПАО Банк "Югра" и Хотин А.Ю. являются аффилированными и взаимозависимыми лицами через собственников и органы управления.

В день расчетов по приобретению долей в уставном капитале заявителем 16.12.2015 заключен договор о переводе долга по договору об открытии кредитной линии от 13.10.2015 N 104/КЛ-15 (далее - договор о переводе долга). Согласно договору Trisonnery Assets Ltd (Первоначальный должник) с согласия ПАО Банк "Югра" (Кредитор) передает, а ООО "Компания Полярное сияние" (Новый должник) принимает от Trisonnery Assets Ltd все обязательства перед ПАО Банк "Югра". вытекающие из договора об открытии кредитной линии N 104/КЛ-15, заключенного между Trisonnery Assets Ltd и ПАО Банк "Югра" 13.i0.20I5 (Кредитный договор).

Согласно подпункту 1.6.1. пункта 1.6. договора о переводе долга Trisonnery Assets Ltd обязуется в обеспечение обязательств ООО "Компания Полярное сияние" по Кредитному договору по своевременному и полному возврату кредитных средств, уплате процентов, начисленных за пользование кредитными средствами, неустоек и иных выплат заключить с ПАО Банк "Югра" не позднее 30 календарных дней с даты заключения договора о переводе долга договор залога 100% долей в уставном капитале ООО "Компания Полярное сияние".

Согласно пункту 2.1. договора о переводе долга Trisonnery Assets Ltd обязуется исполнить обязательство перед ООО "Компания Полярное сияние" по оплате переводимого по договору долга в размере, указанном в пункте 1.3. договора, в дату подписания договора, посредством передачи по акту приема-передачи Первоначальным должником Новому должнику векселя с бланковым индоссаментом. Векселедатель - Trisonnery Assets Ltd. номинальная стоимость - 195 200 ООО долларов США.

Как правильно указал суд, в результате последовательного совершения сделок займа и перевода долга, налогооблагаемые расходы в виде процентов по долговым обязательствам, связанные с приобретением доли в уставном капитале Общества, были переложены на ООО "КПС". При этом встречное предоставление со стороны нового участника Trisonnery Assets Ltd носило неравноценный характер, нарушающий баланс интересов сторон, явно имело обременительный, характер для Общества, обусловленный отношениями взаимозависимости между участниками сделки.

Обществом, с целью предотвращения изъятия приобретенного нефтяного актива, в случае банкротства ПАО Банк "Югра", с ПАО "Сбербанк России" заключен договор N 2831 об открытии невозобновляемой кредитной линии от 01.07.2016, согласно которому проведено рефинансирование кредитного договора с ПАО Банк "Югра" с учетом договора о переводе долга.

В соответствии с предметом договора об открытии невозобновляемой кредитной линии от 01.07.2016 N 2831 ПАО "Сбербанк России" обязуется открыть ООО "Компания Полярное сияние" невозобновляемую кредитную линию для погашения текущей задолженности по договору об открытии невозобновляемой кредитной линии от 13.10.2015 N104/КЛ-15, заключенному с ПАО Банк "Югра", с учетом договора о переводе долга от 16.12.2015 (Рефинансируемый кредит), на срок до 30.06.2023 с лимитом 130 000 000 долларов США, а ООО "Компания Полярное сияние" обязуется возвратить Кредитору полученный кредит и уплатить проценты за пользование им и другие платежи в размере, в сроки и на условиях Договора.

В соответствии с подпунктом 3.3.9. пункта 3.3. договора об открытии невозобновляемой кредитной линии, выдача кредита в размере 130 000 000 долларов США производится после переоформления векселя Trisonnery Assets Ltd. находящегося в собственности ООО "Компания Полярное сияние", на два векселя Trisonnery Assets Ltd общим номиналом до 200 000 000 долларов США и погашение одного из векселей номиналом не менее разности между остатками задолженности по Рефинансируемому кредиту и суммой по Договору об открытии невозобновляемой кредитной линии.

Согласно пункту 4.1. договора об открытии невозобновляемой кредитной линии. ООО "Компания Полярное сияние" уплачивает проценты за пользование кредитом в валюте кредита по плавающей процентной ставке. Размер плавающей процентной ставки устанавливается исходя из ставки Libor ЗМ на дату котировки плюс 6,03% годовых.

В силу пункта 9.1. договора об открытии невозобновляемой кредитной линии в качестве обеспечения своевременного и полного выполнения обязательств ООО "Компания Полярное сияние" по договору, ООО "Компания Полярное сияние" предоставляет/обеспечивает предоставление ПАО "Сбербанк России": в последующий залог 100% долей в уставном капитале ООО "Компания Полярное Сияние", залогодатель: Trisonnery Assets Ltd. предшествующий залогодержатель: ПАО Банк "Югра"; в залог 100% акций Trisonnery Assets Ltd, залогодатель: Кошеленко Сергей Адольфович, залоговая стоимость не менее 86 405 руб.

Во исполнение условий договора об открытии невозобновляемой кредитной линии 01.07.2016 о переоформлении векселя Trisonnery Assets Ltd, находящегося в собственности ООО "Компания Полярное сияние", на два векселя Trisonnery Assets Ltd общим номиналом до 200 000 000 долларов США и погашение одного из векселей номиналом не менее разности между остатками задолженности по Рефинансируемому кредиту и суммой по Договору об открытии невозобновляемой кредитной линии ООО "Компания Полярное сияние" обязано погасить задолженность перед ПАО Банк "Югра" по Договору об открытии кредитной линии N 104/КЛ-15 от 13.10.2015 сумму в размере 65 200 000 долларов США (195 200 000 руб. - 130 000 000).

Таким образом, как правильно указал суд, ООО "КПС" фактически взяло на себя обязательства материнской компании по оплате долговых обязательств и оплате процентов по договору займа перед ПАО Банк "Югра" (в последующем ПАО "Сбербанк России") по ставке 9% годовых, взамен получив от нее вексель, доходность по которому составляла 0,1% годовых, то есть сделка имела для дочернего Общества заведомо обременительные условия.

При этом судом установлено, что реализация векселей Trisonnery Assets Ltd по соглашениям об отступных и договорам купли - продажи осуществлялась с соблюдением формального документооборота при отсутствии реальной хозяйственной операции, налогоплательщиком фактически по данным операциям не получены материальные ценности для использования их в хозяйственной деятельности, развития организации и получение дохода (прибыли); перенос долговых обязательств на Общество фактически повлек для последнего возникновение дополнительных расходов, не связанных с ведением налогоплательщиком экономической деятельности и с получением прибыли от их совершения.

Следует отметить, что в судебных актах по делу N А40-74261/19-107-1297 по заявлению ООО "КПС" о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 52-21-11/3777р от 06.11.2018 поддержана позиция Инспекции о неправомерном включении в состав внереализационных расходов, при исчислении налога на прибыль организаций процентов, начисленных по договору от 01.07.2016 N2831 об открытии невозобновляемой кредитной линии с ПАО "Сбербанк России". Неправомерность включения Обществом в состав внереализационных расходов, а также внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль процентов, начисленных по указанному договору также была подтверждена в рамках рассмотрения дела N А45-22926/2020 при оспаривании решения налогового органа от 05.03.2020 N 1 (КНП декларации по налогу на прибыль за 2018 год).

При таких обстоятельствах, довод Общества об обоснованном учете им начисленных и выплаченных процентах в размере 511 568 995 руб. по договору от 01.07.2016 N 2831, о неправомерном доначислении Инспекцией налога на прибыль в сумме 102 313 799 руб., пени в размере 50 841 431 руб., штрафа в размере 40 925 519 руб., правомерно отклонен судом первой инстанции.

Оценивая довод, заявленный Инспекцией в ее апелляционной жалобе, письменных пояснениях в порядке статьи 81 АПК РФ, о неправомерности вывода суда первой инстанции об обоснованности требований Общества о необходимости уменьшения суммы недоимки по Решению N 8 на сумму излишне восстановленного НДС в размере 106 662 112, 10 руб., а также уменьшения на соответствующие суммы пени и штрафа в размере 4 332 204 руб., апелляционный суд считает, что данный довод подлежит отклонению.

Как следует из материалов дела, что в 3 и 4 кварталах 2016 года ООО "Компания Полярное сияние" заявлены вычеты по НДС по авансовым счетам-фактурам по взаимоотношениям с контрагентами ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест", ООО "Провидер" на общую сумму 110 064 263, 28 руб.

По результатам выездной налоговой проверки за период 2014-2016 годы (решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.11.2018 N 52-21-11/3777р) МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 Обществу отказано в применении вычетов по НДС по авансовым счетам-фактурам с контрагентами ООО "Провидер", ООО "Бурнсаб", ООО "Энерготоргинвест".

Обществом в проверяемом периоде 2017-2018 годы в книгах продаж отражено восстановление НДС по авансовым счетам-фактурам, выставленным ООО "Провидер", ООО "Бурнсаб", ООО "Энерготоргинвест" на общую сумму 106 662 112, 10 руб.

По результатам выездной налоговой проверки за период 2017-2018 г.г. налоговым органом 28.07.2021 вынесено Решение от N 8, в котором, в частности, признаны необоснованными вычеты по контрагентам ООО "Провидер", ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест", признано необоснованным восстановление НДС, в том числе по контрагентам ООО "Провидер", ООО "Энерготоргинвест", произведенное по принятым к вычету авансовым счетам-фактурам в проверяемом периоде (2017-2018 годы).

Общество считает, что с учетом решения по выездной налоговой проверке за период 2014-2016 г.г. (Решение от 06.11.2018 N 52-21-11/3777), в соответствии с которым Обществу отказано в применении вычетов по НДС по хозяйственным операциям с ООО "Провидер", ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест", налогооблагаемая база по НДС подлежит корректировке с учетом восстановленных Обществом сумм НДС, а также указывает, что ошибочно заявленный к вычету НДС по договорам с ООО "Провидер", ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест" не подлежал восстановлению в сумме 106 662 112, 10 руб. и не мог учитываться при расчете недоимки за 2017-2018 гг.

Налоговый орган, в свою очередь, считает, что суд необоснованно не принял во внимание, что решение по результатам ВНП за предыдущий период от 06.11.2018 N 52-21-11/3777р оспаривалось Обществом в судебном порядке; вынесены судебные акты по делу N А40-74261/2019, решением Арбитражного суда г. Москвы от 14.05.2020 Обществу отказано в удовлетворении требований; постановлением Девятого арбитражного апелляционного арбитражного суда от 28.10.2020, постановлением Арбитражного суда Московского округа от 17.06.2021 решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.05.2020 оставлено без изменения, Определением ВС РФ от 30.09.2021 ООО "КПС" отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании по экономическим спорам ВС РФ.

И, как полагает налоговый орган, суммы восстановленного НДС по хозяйственным операциям с ООО "Провидер", ООО "Бурснаб" и ООО "Энерготоргинвест" не могли быть учтены им при составлении акта от 02.12.2020, вынесении Решения N 8 от 28.07.2021, поскольку при рассмотрении судебного дела N А40-74261/2019 решение от 06.11.2018 N 52-21-1 1/3777р могло быть признано недействительным, соответственно, и восстановление НДС, ранее принятого к вычету по авансовым счетам-фактурам по контрагентам ООО "Провидер", ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест" являлось обоснованным, что могло привести к потерям бюджета; Общество не было лишено права подать в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за 1, 2, 3 кварталы 2017 года, 2, 3 кварталы 2018 года и скорректировать налоговые обязательства с учетом восстановленных вычетов по НДС в части контрагентов ООО "Провидер", "Бурснаб". ООО "Энерготоргинвест".

Признавая обоснованной позицию налогоплательщика и отклоняя доводы Инспекции, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что объем налоговых обязательств плательщика НДС перед бюджетом за конкретный налоговый период определяется с учетом: налоговой базы (выручки от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, являющихся объектом налогообложения), налоговых вычетов, а также сумм НДС, ранее принятых к вычетам и восстановленных при наличии предусмотренных законом оснований. Все перечисленные составляющие, а не только вычеты по НДС, в совокупности формирующие сумму подлежащего уплате (возмещению) НДС, отражаются в налоговой декларации за конкретный налоговый период.

При проведении налоговой проверки и вынесении решения по ее итогам налоговый орган не должен ограничиваться исключительно проверкой обоснованности применения указанных в декларации налоговых вычетов по НДС, а обязан проверить правильность всех сведений, отраженных в проверяемой декларации, на основании всех документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, в том числе и обоснованность восстановления ранее принятых к вычетам сумм НДС по декларации.

По итогам проверки Инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика за конкретный налоговый период применительно к сведениям, указанным в декларации.

Праву налогового органа на корректировку налоговых обязательств плательщика в сторону увеличения в связи с отказом в применении налогового вычета по НДС корреспондирует обязанность корректировки его налоговых обязательств в сторону уменьшения в случае необоснованного восстановления ранее принятого к вычету НДС при отсутствии оснований для такого восстановления.

Размер исчисленной налоговым органом суммы налога должен соответствовать реальному объему неисполненной обязанности налогоплательщика перед бюджетом с учетом не только выявленных обстоятельств, свидетельствующих о занижении налоговых обязательств в связи с необоснованным заявлением налоговых вычетов, но и обстоятельств, свидетельствующих о завышении плательщиками показателей, увеличивающих сумму подлежащего уплате НДС, в числе которых восстановление НДС, ранее принятого к вычету.

Неуплата налога (наличие недоимки в бюджете) в силу положений статей 11, 75, 122 НК РФ является необходимым условием для начисления пени и налоговой санкции.

В силу пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет (или возмещению), исчисляется как уменьшенная на сумму налоговых вычетов и увеличенная на сумму налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Восстановление НДС, ранее принятого к вычету, происходит при наличии обстоятельств, свидетельствующих об утрате налогоплательщиком права на вычет, перечень которых определен подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Принятый к вычету с аванса НДС, в частности, подлежит восстановлению в случае возврата аванса в том налоговом периоде, в котором предоплата была возвращена продавцом (подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

Применение норм и правил законодательства о налогах и сборах в отношении хозяйственных операций должно основываться на установлении действительно имевших место хозяйственных отношений, основанных на их гражданско-правовом регулировании.

Как правильно указал суд, налоговые вычеты по НДС с аванса подлежат восстановлению в порядке подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ и влекут увеличение подлежащего уплате НДС. Вместе с тем, признание неправомерным применение налогового вычета с аванса означает, что отсутствуют основания для его восстановления в другом налоговом периоде. В свою очередь, исключение из налоговой декларации излишне восстановленного НДС означает, что уменьшается сумма налога, подлежащего уплате в бюджет.

Как указано выше, по результатам ВНП за проверяемый период налоговым органом признаны необоснованными вычеты по контрагентам ООО "Провидер", ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест", также признано необоснованным восстановление НДС по контрагентам ООО "Провидер", ООО "Энерготоргинвест", произведенное по ранее принятым к вычету авансовым счетам-фактурам в проверяемом периоде 2017-2018 годы, при этом суммы восстановленного НДС по хозяйственным операциям с ООО "Провидер", ООО "Бурснаб" и ООО "Энерготоргинвест", авансовые счета-фактуры по которым были выставлены в периоды 3 и 4 кварталы 2016 года и вычеты по которым были признаны неправомерными по результатам проверки за период 2014-2016 г.г., не учтены Инспекцией при вынесении Решения N 8 от 28.07.2021.

Доначисление заявителю НДС без учета сумм восстановленного налога привело бы к двойному начислению НДС на одну и ту же сумму аванса, в связи с чем, в целях исключения двойного налогообложения, судом первой инстанции при проверке доводов сторон по данному эпизоду сопоставлены хозяйственные операции, по которым Обществом произведено восстановление НДС в проверяемом периоде 2017-2018 годы, с теми хозяйственными операциями, вычеты по которым признаны незаконными и исключены Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 при проведении выездной налоговой проверки предыдущих периодов (в периоды выплаты авансов - 2016 год).

Результат сопоставления хозяйственных операций приведен судом на стр. 92,93 решения, с учетом периодов, сумм восстановления по периодам, а также размера штрафных санкций, в отношении хозяйственных операций по которым произведено восстановление в проверяемом периоде 2017-2018 г.г. по контрагентам ООО "Провидер", ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест".

В результате анализа судом верно указано, что ошибочно заявленный к вычету по договорам с ООО "Энерготоргинвест", ООО "Провидер" и ООО "Бурснаб" НДС не подлежал восстановлению в сумме 106 662 112,10 руб. и не мог учитываться при расчете недоимки за 2017-2018 г.

Отказ налогового органа в принятии вычетов с авансовых платежей по НДС в период их выплаты исключает и обязанность Общества по восстановлению НДС в другом налоговом периоде. ООО "Компания Полярное сияние" в 1,2,3 квартале 2017 года, 1,2 квартале 2018 года в книге продаж отражена излишне восстановленная сумма НДС в общем размере 106 662 112, 10 руб.

Однако при расчете недоимки в оспариваемом решении налоговый орган не произвел уменьшение суммы налога на сумму излишне восстановленного НДС в размере 106 662 112, 10 руб.

Как правильно указал суд, право Общества на самостоятельную корректировку своих налоговых обязательств посредством представления уточненной налоговой декларации по НДС без учета восстановленного НДС в пределах трехлетнего срока, на которое ссылается Инспекция в обоснование своей позиции по делу, не приведет к полноценному восстановлению нарушенных прав заявителя в соответствующей части, поскольку не позволит скорректировать (уменьшить) начисленные по Решению N 8 суммы пени и налоговых санкций.

Ссылка налогового органа на то, что на момент составления акта и принятия решения по настоящей ВНП решение по ВНП по предыдущей проверке оспаривалось Обществом в суде, не может быть принята во внимание, учитывая, что на даты составления акта и принятия решения по настоящей ВНП судебные акты по делу N А40-74261/2019 вступили в законную силу.

При изложенных обстоятельствах доводы апелляционной жалобы Инспекции в данной части подлежат отклонению, поскольку выводы суда являются обоснованными.

Оценивая доводы апелляционных жалоб налогоплательщика и Инспекции в части применения судом смягчающих ответственность обстоятельств, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Налоговым органом при принятии оспариваемого решения не установлено обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Судом первой инстанции при рассмотрении указанных доводов Общества учтены смягчающие ответственность обстоятельства: наличие тяжелого финансового положения, введение процедуры банкротства, осуществление финансово-хозяйственной деятельности в нефтяной отрасли, общество уплачивает доначисленный при проверке НДС и пени; размер штрафа снижен в 2 раза, признано в связи с этим недействительным Решение N 8 в части привлечения к налоговой ответственности по части 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 512 320 336,50 руб.

Инспекция не согласна с таким выводом суда, считает необоснованным применение указанных обстоятельств в качестве смягчающих ответственность, учитывая, что Обществом совершено правонарушение с умыслом; налогоплательщик считает, что необходимо учесть также иные обстоятельства и снизить штраф не менее, чем в 8 раз.

Пункт 3 статьи 122 НК РФ предусматривает, что деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

При этом закон не ограничивает установление наличия смягчающих обстоятельств только моментом совершения правонарушения или моментом принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом.

Данные обстоятельства могут быть установлены и судом на момент рассмотрения дела об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, при этом, отсутствие доводов налогоплательщика о наличии тех или иных смягчающих обстоятельств при рассмотрении материалов проверки не лишают его права заявить о таких обстоятельствах в суде при рассмотрении спора Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, установленный п. 1 ст. 112 НК РФ, является открытым. Так, согласно подп. 3 п. 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.

Сделав вывод о необходимости снижения размера санкции до 512 320 336,50 руб., суд первой инстанции принял во внимание вышеуказанные смягчающие ответственность обстоятельства.

Оснований для еще большего уменьшения размера штрафа по доводам, указанным в апелляционной жалобе Общества, апелляционный суд не установил.

В то же время, апелляционный суд считает, что жалоба Инспекции в данной части также не подлежит удовлетворению, учитывая, что у суда имеется право уменьшать размер санкций, исходя из конкретных обстоятельств дела, чем суд первой инстанции воспользовался, установив наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

Размер установленных судом первой инстанции налоговых санкций с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, от 14.07.2005 N 9-П).

Доводы налогового органа о невозможности применения смягчающих обстоятельств с учетом установления налоговой проверкой умышленности совершения правонарушения, подлежат отклонению, поскольку сам по себе характер совершенного правонарушения не может являться препятствием для применения смягчающих ответственность обстоятельств.

Оснований для иных выводов апелляционный суд не усматривает, в связи с чем доводы жалоб Общества и Инспекции подлежат отклонению.

При таких обстоятельствах, оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 27.03.2023 Арбитражного суда Новосибирской области по делу N А45-13045/2022 оставить без изменения, а апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное сияние" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3- без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Новосибирской области.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

О. О. Зайцева Т. В. Павлюк